Besteuerung von Auslandseinkünften aus nichtselbständiger Arbeit - DBA Deutschland

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter Mag. Andreas Wieser in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, über die Beschwerde vom 2. März 2022 gegen den Bescheid des Finanzamtes Österreich vom 8. Februar 2022 betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) 2019 zu Steuernummer ***BF1StNr1*** zu Recht erkannt:

I. Der Beschwerde wird gemäß § 279 BAO teilweise Folge gegeben.

Der angefochtene Bescheid wird abgeändert.

Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der festgesetzten Abgabe sind dem Ende der Entscheidungsgründe dem als Beilage angeschlossenen Berechnungsblatt zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses.

II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art 133 Abs 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.

Entscheidungsgründe

I. Verfahrensgang

Aufgrund einer EU-Kontrollmitteilung erlangte die Abgabenbehörde im Jahr 2020 Kenntnis darüber, dass der Beschwerdeführer ***Bf1***, wohnhaft in ***Bf1-Adr***, (in weiterer Folge kurz der Bf) im Jahr 2019 neben Inlandeinkünften auch in der Bundesrepublik Deutschland unselbstständig tätig war und in diesem Mitgliedsstaat Einkünfte erzielte.

Für das Jahr 2019 lag somit ein Pflichtveranlagungstatbestand vor. Der Bf wurde vom Finanzamt zur Vorlage von Unterlagen hinsichtlich seiner Beschäftigung in Deutschland aufgefordert. Der Bf beantwortete dieses Ergänzungsersuchen nicht.

Am 08.02.2022 erließ das Finanzamt mangels Abgabe einer Steuererklärung von Amts wegen den Einkommensteuerbescheid 2019, wobei in diesem die Auslandseinkünfte laut Kontrollmitteilung mit einem Betrag von Euro 21.674,43 unter Progressionsvorbehalt berücksichtigt wurden. Die Einkommensteuer wurde mit Euro 2.875,77 berechnet, sodass nach Abzug der anrechenbaren Lohnsteuer eine Abgabennachforderung von Euro 846,00 festgesetzt wurde.

In der fristgerecht eingereichten Beschwerde gab der Bf bekannt, dass die vom Finanzamt angesetzten ausländischen Einkünfte zu hoch seien. Er habe lediglich einen Bruttoverdienst von Euro 20.184.,83 erhalten, wobei hiervon Rentenversicherungsbeiträge, Krankenversicherungsbeiträge, Pflegeversicherung und Arbeitslosenversicherungsbeiträge abzuziehen seien. Außerdem mache er für die Monate September bis Dezember 2019 Familienheimfahrten mit einem Betrag von Euro 960,00 als Werbungskosten geltend. Schließlich beantrage er den Unterhaltsabsetzbetrag und den halben Familienbonus Plus, da er monatliche Unterhaltszahlungen in Höhe von Euro 400,00 für sein Kind geleistet habe.

Mittels Vorhalt wurde der Bf erneut aufgefordert Unterlagen bezüglich seiner Auslandstätigkeit vorzulegen. Zudem wurde er detailliert um eine Vorlage von Nachweisen für die Familienheimfahrten ersucht.

In weiterer Folge wurde vom Bf ein Konvolut von Unterlagen an die Abgabenbehörde übermittelt, wobei der überwiegende Teil dieser Dokumente in unleserlicher Form eingereicht wurde. Teilweise leserlich wurden Kilometerabrechnungen mit dem deutschen Arbeitgeber und leserlich Lohn- und Gehaltsabrechnungen des deutschen Arbeitgebers für die Monate 09-12/2019 vorgelegt.

Mit einem weiteren Ergänzungsersuchen informierte die Abgabenbehörde den Bf über die Unlesbarkeit der übermittelten Unterlagen und forderte diesen zur erneuten Vorlage auf.

Von der Abgabenbehörde wurde die Beschwerde schließlich mit Beschwerdevorentscheidung vom 07.07.2022 als unbegründet abgewiesen, da mangels Vorlage von leserlichen Unterlagen die Überprüfung des Beschwerdebegehrens nicht möglich war.

Nach Erlass der Beschwerdevorentscheidung übermittelte der Bf am 14.07.2022 ein weiteres Schreiben an das Finanzamt und gab darin an, dass er von Jänner bis Dezember 2019 in ***D-Ort1*** (Deutschland) gearbeitet habe. Der Hauptwohnsitz sei in diesem Zeitraum jedoch in ***Bl1*** gelegen. Eine Verlegung des Wohnsitzes sei nicht möglich gewesen, da er ein Haus in Österreich besitze und sein Kind bei seiner Exfrau in ***AUT-Ort1*** lebe. Als Beilage wurden erneut die bereits vorgelegten, teilweise unleserlichen Unterlagen übermittelt. Des Weiteren reichte der Bf eine elektronisch erstellte Tabelle ein, in welcher er die ***Bl1*** zwischen Wohnsitz und Arbeitsstätte mit Datum auflistet.

Die Abgabenbehörde qualifizierte das Schreiben vom 14.07.2022 als Vorlageantrag, forderte den Bf vor der Übermittlung des Aktes an das Bundesfinanzgericht jedoch nochmals auf eine deutsche Lohnsteuerbescheinigung vorzulegen. Das erneute Ergänzungsersuchen wurde vom Bf nicht beantwortet.

Das Finanzamt legte die Beschwerde dem Verwaltungsgericht am 14.02.2023 zur Entscheidung vor. Im Vorlagebericht wurde ausgeführt, dass die Familienheimfahrten mangels Kostennachweisen und aufgrund der Zumutbarkeit der Wohnsitzverlegung nicht als Werbungskosten anzuerkennen seien. Ebenso sei der Familienbonus Plus mangels Nachweise für Unterhaltszahlungen nicht zu berücksichtigen. Dennoch werde von der Abgabenbehörde eine teilweise Stattgabe der Beschwerde beantragt, da ein leserlicher Nachweis für in Deutschland abgezogene Sozialversicherungsbeiträge übersehen worden sei, welcher zur Reduzierung der Auslandseinkünfte führt.

Im Zuge eines Vorhalteverfahrens wurde der Bf durch das Gericht nochmals zur Dokumentenvorlage aufgefordert. Explizit wurde die Übermittlung einer deutschen Lohnsteuerbescheinigung aufgetragen und wurde der Bf aufgefordert zu Neuberechnung der Auslandseinkünfte durch die Abgabenbehörde Stellung zu nehmen. Hinsichtlich des Familienbonus Plus wurden Nachweise für die bekanntgegebenen Unterhaltszahlungen im Jahr 2019 und deren tatsächliche Entrichtung angefordert. Bezüglich der Familienheimfahrten wurde der Bf zur Vorlage von detaillierten Nachweisen hinsichtlich der Kosten aufgefordert. Zudem wurde ihm mitgeteilt, dass sich aus den vorgelegten Kilometerabrechnung seines deutschen Arbeitgebers entnehmen lässt, dass der Arbeitgeber Kostenersätze für die Fahrten zwischen Wohnsitz und Arbeitsort geleistet hat. Der Bf wurde daher auch aufgefordert bekanntzugeben, ob die Kosten für Familienheimfahrten durch den Arbeitgeber übernommen wurden. Der Bf beantwortete diesen Vorhalt nicht.

II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen:

1. Sachverhalt

Der Bf ***Bf1***, geboren am ***Bf1-Geb***, ist in ***Bf1-Adr***, wohnhaft. Von 31.10.2006 bis 28.07.2023, somit auch im Jahr 2019, hatte er seinen Hauptwohnsitz in ***Bf1-Adr-Alt***.

Im Jahr 2019 erzielte der Bf im Inland Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit in Höhe von Euro 14.167,52, wobei er diese vom ***AG1*** (Euro 13.538,14) und von der Firma ***AG2*** (Euro 761,38) bezog.

Neben den Inlandseinkünften war der Bf im Jahr 2019 auch in Deutschland unselbstständig bei der Firma ***AG-DE*** in ***Adr-AG-DE***, tätig und erzielte hierbei Einkünfte in Höhe von brutto Euro 21.674,43. Neben einer anteiligen Lohnsteuer wurden von diesem Betrag in Deutschland Sozialversicherungsbeiträge in Höhe von Euro 4.021,80 abgezogen.

Der Bf ist Vater eines Kindes, mit welchem er im Jahr 2019 nicht im gemeinsamen Haushalt wohnte. Dass der Bf im Jahr 2019 Unterhaltszahlungen für das Kind leistete, konnte nicht festgestellt werden.

Dass dem Bf im Jahr 2019 aufgrund von Familienheimfahrten Kosten entstanden sind, konnte nicht festgestellt werden.

2. Beweiswürdigung

Gemäß § 167 Abs 2 BAO hat das Bundesfinanzgericht unter sorgfältiger Berücksichtigung der Ergebnisse des Abgabenverfahrens nach freier Überzeugung zu beurteilen, ob eine Tatsache als erwiesen anzunehmen ist oder nicht.

Der festgestellte Sachverhalt ergibt sich im Wesentlichen aus den dem Bundesfinanzgericht vorgelegten Verwaltungsakt und den Vorbringen der Parteien.

Der im Jahr 2019 bestehende Wohnsitz des Bf im Inland lässt sich dem zentralen Melderegister entnehmen und wurde dieser im Zuge des Beschwerdeverfahrens auch vom Bf bestätigt.

Die im Jahr 2019 in Österreich erzielten Einkünfte des Bf können den übermittelten Lohnzetteln des ***AG1*** und der Firma ***AG2*** entnommen werden.

Die in Deutschland erzielten Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit lassen sich primär aus der übermittelten Kontrollmitteilung (Automatischer Informationsaustausch - AEOI) entnehmen und wurden mit der vom Bf übermittelten, lesbaren Lohn-und Gehaltsabrechnung des deutschen Arbeitgebers für das Monat 12/2019 abgeglichen. Dieser Lohnzettel enthält auch eine Aufstellung über den Gesamtjahreslohn und die als Werbungskosten abgezogenen Sozialversicherungsbeiträge. Die in Deutschland einbehaltenen Sozialversicherungsbeiträge in Höhe von Euro 4.021,80 können somit ebenfalls dem Lohnzettel für das Monat 12/2019 entnommen werden.

Hinsichtlich der als Werbungskosten beantragten Familienheimfahrten und bezüglich des beantragten Familienbonus Plus ist folgendes auszuführen: Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes hat der Steuerpflichtige, der eine abgabenrechtliche Begünstigung in Anspruch nimmt, selbst einwandfrei und "unter Ausschluss jeden Zweifels" das Vorliegen der Umstände darzulegen, auf die die Begünstigung gestützt werden kann, wobei die Gründe im Einzelnen anzuführen sind (VwGH 10.08.2005, 2001/13/0191). Es obliegt ihm, einen geeigneten Sachverhalt vorzutragen (VwGH 26.03.2003, 98/13/0072) und er hat selbst negative Voraussetzungen darzulegen und nachzuweisen bzw glaubhaft zu machen (VwGH 11.06.1991, 91/14/0052).

Die geltend gemachten Werbungskosten für Familienheimfahrten stellen anpruchsmindernde Tatsachen dar, die eine Mitwirkungspflicht begründen und mittels entsprechender Unterlagen nachzuweisen sind. Entsprechende Nachweise und Informationen sind trotz mehrmaliger Aufforderung durch das Finanzamt und auch trotz Aufforderung des Gerichts nicht vorgelegt worden. Ebensowenig erteilte er dem Gericht trotz Aufforderung Auskunft darüber, ob die Kosten für die Fahrten zwischen Wohnsitz und Arbeitsort von ihm selbst, oder, wie vorgelegte Kilometerabrechnungen vermuten lassen, durch seinen deutschen Arbeitgeber getragen wurden. Auch Informationen über das verwendete Transportmittel oder Mitreisende übermittelte der Bf trotz Aufforderung nicht. Zusammengefasst konnte vom Gericht somit im Zuge der freien Beweiswürdigung mangels Vorlage von Unterlagen nicht festgestellt werden, dass dem Bf im Jahr 2019 tatsächlich Kosten durch Familienheimfahrten entstanden sind.

Hinsichtlich der in der Beschwerde bekanntgegebenen Unterhaltszahlung und dem auf dieser Basis beantragten Familienbonus Plus wurde der Bf ebenfalls vom Gericht aufgefordert Nachweise für die erfolgten Unterhaltszahlungen (Überweisungsbestätigungen, Empfangsbestätigungen der Mutter, etc) vorzulegen. Der Bf beantwortete den Vorhalt nicht und legte keine Unterlagen vor. Die tatsächliche Entrichtung von Unterhaltszahlungen durch den Bf im Jahr 2019 konnte somit im Zuge der freien Beweiswürdigung mangels Vorlage von Unterlagen nicht festgestellt werden.

3. Rechtliche Beurteilung

3.1. Zu Spruchpunkt I. (teilweise Stattgabe)

Gemäß § 1 Abs 2 EStG 1988 sind jene natürlichen Personen, die im Inland einen Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben, unbeschränkt steuerpflichtig. Die unbeschränkte Steuerpflicht erstreckt sich auf alle in- und ausländischen Einkünfte.

Gemäß § 2 Abs 1 EStG 1988 ist der Einkommensteuer das Einkommen zugrunde zu legen, dass der Beschwerdeführer innerhalb eines Jahres erhalten hat.

Es steht fest, dass der Bf im Jahr 2019 im Inland einen Wohnsitz innehatte und somit der unbeschränkten Steuerpflicht unterlag. Es sind in Österreich daher grundsätzlich sowohl die in- als auch ausländischen Einkünfte des Bf einer Besteuerung zu unterziehen.

Artikel 15 Abs 1 des Doppelbesteuerungsabkommens Österreich-Deutschland (in weiterer Folge DBA Deutschland) legt bezüglich "Unselbständiger Arbeit" jedoch fest, dass (vorbehaltlich der Artikel 16 bis 20) Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person aus unselbständiger Arbeit bezieht, nur in diesem Staat besteuert werden dürfen (im gegenständlichen Fall Österreich), es sei denn, die Arbeit wird im anderen Vertragsstaat ausgeübt. Wird die Arbeit dort ausgeübt, so dürfen die dafür bezogenen Vergütungen im anderen Staat besteuert werden (im gegenständlichen Fall Deutschland).

Im zugrundeliegenden Sachverhalt dürfen die durch den Bf in Deutschland erzielten Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit anhand des Doppelbesteuerungsabkommens somit in Deutschland besteuert werden.

Gemäß Artikel 23 Abs 2 lit a DBA Deutschland wird bei einer in der Republik Österreich ansässigen Person die Steuer wie folgt festgesetzt: Bezieht eine in der Republik Österreich ansässige Person Einkünfte oder hat sie Vermögen und dürfen diese Einkünfte oder dieses Vermögen nach diesem Abkommen in der Bundesrepublik Deutschland besteuert werden, so nimmt die Republik Österreich (vorbehaltlich der Buchstaben b und c) diese Einkünfte oder dieses Vermögen von der Besteuerung aus.

Nach der hier anzuwendenden Befreiungsmethode werden somit Einkünfte, die bei unbeschränkt Steuerpflichtigen (mit Wohnsitz in Österreich) zwar nach dem Welteinkommensprinzip, nicht aber nach dem DBA Deutschland in Österreich besteuert werden dürfen, von der inländischen Einkommensteuer freigestellt. Allerdings dürfen die ausländischen Einkünfte zur Berechnung der individuellen Einkommensteuerprogression mitberücksichtigt werden, sodass die (inländischen) steuerpflichtigen Einkünfte relativ mit einem höheren Steuersatz belegt werden (sogenannter Progressionsvorbehalt; vgl ua VwGH vom 10.05.2021, Ra 2020/15/0111).

Im gegenständlichen Fall hat die Abgabenbehörde demgemäß die ausländischen Einkünfte zu Recht zur Berechnung des Steuersatzes auf die inländischen Einkünfte des Bf miteinbezogen (Anwendung des Progressionsvorbehalts).

Entgegen den Feststellungen im erlassenen Erstbescheid sind jedoch auch bei Auslandseinkünften damit zusammenhängende Werbungskosten iSd § 16 EStG 1988 abzuziehen. Werbungskosten stellen nach der höchstgerichtlichen Rechtsprechung keine Ausgaben und Aufwendungen zur Sicherung der bereits zugeflossenen Einnahmen dar, sondern zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der künftig zufließenden Einnahmen (VwGH 04.02.2009, 2006/15/0227).

Bei den in Deutschland erzielten Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit wurden im Ausland gesetzliche Pflichtversicherungsbeiträge abgezogen. Hierbei handelt sich um Pflichtbeiträge iSd § 16 Abs 1 Z 4 lit a EStG 1988, welche als Werbungskosten zu berücksichtigen sind und die in Deutschland bezogenen Einkünfte des Bf entsprechend mindern. Von den erzielten Bruttoeinkünften in Höhe von Euro 21.674,43 ist daher ein nachgewiesener Betrag von Euro 4.021,80 an Pflichtversicherungsbeiträgen abzuziehen.

Zusammengefasst hat die Behörde im Erstbescheid die ausländischen Einkünfte daher zu Recht bei der Berechnung des Einkommenssteuersatzes berücksichtigt, jedoch mit einem zu hohen Betrag, weshalb der Beschwerde teilweise Folge zu geben ist.

Hinsichtlich der in der Beschwerde beantragten, weiteren mit den deutschen Einkünften in Zusammenhang stehenden Werbungskosten aufgrund von Familienheimfahrten ist auszuführen, dass Werbungskosten grundsätzlich von Amts wegen zu berücksichtigen sind, jedoch die geltend gemachten Aufwendungen über Verlangen der Abgabenbehörde gemäß
§§ 138, 161 BAO nach Art und Umfang nachzuweisen, oder, wenn dies nicht möglich ist, wenigstens glaubhaft zu machen sind (ua VwGH 26.07.2007, 2006/15/0111).

Im vorliegenden Fall hat sowohl die belangte Behörde als auch das Gericht den Bf mittels Vorhalt aufgefordert, die Aufwendungen für die Familienheimfahrten dem Grunde und der Höhe nach nachzuweisen. Der Bf hat jedoch keinen Nachweis über die Durchführung der Fahrten und die dadurch erwachsenen Aufwendungen erbracht. Ebenso wenig erteilte er dem Gericht trotz Aufforderung Auskunft darüber, ob die Kosten für die Fahrten zwischen Wohnsitz und Arbeitsort von ihm selbst, oder, wie vorgelegte Kilometerabrechnungen vermuten lassen, durch seinen deutschen Arbeitgeber getragen wurden. Auch über das verwendete Transportmittel oder Mitreisende übermittelte der Bf trotz Aufforderung keine Informationen.

Da somit gar nicht erwiesen ist, ob dem Grunde nach Aufwendungen für Familienheimfahrten angefallen sind, und es nicht auszuschließen ist, dass der Bf solche Fahrten im Jahr 2019 nicht unternommen hat bzw ihm Kosten nicht entstanden sind (insbesondere aufgrund einer etwaigen Kostenübernahme durch den Arbeitgeber, oder etwa wegen kostenloser Mitfahrgelegenheiten), konnten die beantragten Kosten für Familienheimfahrten nicht berücksichtigt werden.

Zum beantragen Unterhaltsabsetzbetrag ist auszuführen, dass gemäß § 33 Abs 3a Z 1 lit b EStG 1988 für ein Kind, für das Familienbeihilfe gewährt wird und das sich ständig in einem Mitgliedstaat der EU oder Hoheitsgebiet einer anderen Vertragspartei des EWR oder der Schweiz aufhält und für das im jeweiligen Monat ein Unterhaltsabsetzbetrag nach § 33 Abs 4 Z 3 EStG 1988 zusteht, auf Antrag ein Familienbonus Plus in einer in § 33 Abs 3a Z 1 EStG 1988 näher genannten Höhe zusteht.

Für einen Monat, für den kein Unterhaltsabsetzbetrag zusteht, steht dem Unterhaltsverpflichteten auch kein Familienbonus Plus zu. Voraussetzung für die Berücksichtigung des Familienbonus Plus ist somit ein Anspruch auf den Unterhaltsabsetzbetrag.

Gemäß § 33 Abs 4 Z 3 lit a EStG 1988 steht Steuerpflichtigen, die für ein Kind den gesetzlichen Unterhalt leisten, ein Unterhaltsabsetzbetrag zu, wenn das Kind nicht dem Haushalt des Steuerpflichtigen zugehört und weder ihm noch seinem von ihm nicht dauernd getrennt lebenden (Ehe-)Partner Familienbeihilfe für das Kind gewährt wird. Wird die Unterhaltsverpflichtung im Kalenderjahr nicht zur Gänze erfüllt, steht der Unterhaltsabsetzbetrag nur für jene Monate zu, für die rechnerisch die volle Unterhaltsleistung erfüllt wurde, wobei vorrangig die zeitlich am weitesten zurückliegende Unterhaltsverpflichtung getilgt wird.

Der Unterhaltsabsetzbetrag ist an die tatsächliche Leistung des Unterhalts geknüpft und steht nur einer Person zu, die zur Leistung des Unterhalts gesetzlich verpflichtet ist (Jakom/Kanduth-Kristen, EStG 2024, § 33 Rz 76).

Der Unterhaltsabsetzbetrag steht erstmals für den Kalendermonat zu, für den der Unterhalt zu leisten ist und auch tatsächlich geleistet wird. Der volle Unterhaltsabsetzbetrag für ein Kalenderjahr steht zu, wenn für dieses Kalenderjahr der volle Unterhalt tatsächlich geleistet wurde. Der Steuerpflichtige hat diesbezüglich einen Zahlungsnachweis durch Vorlage schriftlicher Unterlagen zu erbringen.

Die Höhe der Unterhaltsverpflichtung ergibt sich entweder aus dem in einem Gerichtsurteil oder in einem gerichtlichen oder behördlichen Vergleich festgesetzten Betrag oder im Falle einer außergerichtlichen Einigung aus dem in dem schriftlichen Vergleich festgehaltenen Unterhaltsbetrag (auch wenn dieser unter den Regelbedarfsätzen liegt). Sofern derartige Schriftstücke nicht vorliegen, bedarf es einer Bestätigung der empfangsberechtigten Person über die Höhe des vereinbarten Unterhalts sowie über die Höhe der tatsächlichen Leistungen.

Der Bf hat trotz Aufforderung keinerlei Nachweise für eine tatsächliche Unterhaltsleistung vorgelegt. So hat er weder Überweisungsbelege, Empfangsbestätigungen der Kindesmutter oder sonstigen Unterlagen hierzu beigebracht. Folglich kann dem Begehren des Bf auf Zuerkennung des Unterhaltsabsetzbetrages und des (halben) Familienbonus Plus nicht gefolgt werden.

Der Beschwerde ist somit teilweise Folge zu geben. Es ist spruchgemäß zu entscheiden.

3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision)

Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

Im vorliegenden Fall ergeben sich die Rechtsfolgen unmittelbar aus dem Gesetz und der einschlägigen Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes. Es bestehen keine Rechtsfragen von grundsätzlicher Bedeutung. Die ordentliche Revision ist daher nicht zulässig.

Klagenfurt am Wörthersee, am 16. Jänner 2025

Zusatzinformationen

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at