Kein Abzug nachträglicher Betriebsausgaben, da kein Veranlassungszusammenhang mehr

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter Dr. Roman Galehr in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, vertreten durch Mag. Karner und Partner Wirtschafts- und Steuerberatungs GmbH, Badstraße 12, 7540 Güssing über die Beschwerde vom 5. Juli 2018 gegen den Bescheid des Finanzamtes Wien 1/23 (nunmehr Finanzamt Österreich, Postfach 260, 1000 Wien) vom 2. Mai 2018 betreffend Einkommensteuer 2013, Einkommensteuer 2014 und Einkommensteuer 2015 Steuernummer ***BF1StNr1*** zu Recht erkannt:

I. Die Beschwerde wird gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen.

II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.

Entscheidungsgründe

I. Verfahrensgang

Die belangte Behörde hat die Bescheidbeschwerde des Beschwerdeführers gegen die Einkommensteuerbescheide 2013 bis 2015 dem Bundesfinanzgericht zur Entscheidung vorgelegt.

Aufgrund des in diesem Zuge elektronisch übermittelten Beschwerdeaktes der belangten Behörde, stellt sich der Verfahrensgang für das Bundesfinanzgericht wie folgt dar:

Ab dem Jahr 1997 erklärte der Beschwerdeführer Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Zusammenhang mit seinem Betrieb für Holzschlägerungsarbeiten. Aufgrund andauernder Verluste wurde im Jahre 2011 die Betriebsaufgabe erklärt.

Ab dem Jahr 2012 wurden diesbezüglich Verluste aus Gewerbebetrieb erklärt, welche aus nachträglichen Betriebsausgaben des aufgegebenen Betriebes resultieren.

Der Beschwerdeführer brachte die Einkommensteuererklärungen für die Jahre 2013 bis 2015 via FON wie folgt bei der belangten Behörde ein:

Die belangte Behörde führte in der Folge die Veranlagung durch und erließ die Einkommensteuerbescheide 2013 bis 2015 antragsgemäß.

Im Zeitraum 2017 bis 2018 fand beim Beschwerdeführer eine Außenprüfung auf Grundlage der §§ 147 ff BAO statt. Der Prüfungszeitraum erstreckte sich von 2013 bis 2015, der Zeitraum der Nachschau von 01/2016 bis 12/2016.

Prüfungsgegenstand waren die Umsatzsteuer, die Einkommensteuer, die Kammerumlage und die Zusammenfassende Meldung.

Die steuerlich relevanten Feststellungen mündeten in den Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung gemäß § 150 BAO.

In der TZ 5 Einkünfte aus Gewerbebetrieb (Zinsen als nachträgliche Betriebsausgaben) wurde seitens der Betriebsprüfung im Wesentlichen wie folgt argumentiert:

Der Beschwerdeführer hatte einen Gewerbebetrieb für Holzschlägerungen. Auf Grund andauernder Verluste wurde die gewerbliche Tätigkeit 2011 eingestellt. Es werden jedoch nach wie vor negative Einkünfte aus Gewerbebetrieb geltend gemacht. Diese resultieren aus Zinsen als nachträgliche Betriebsausgaben.

1997 wurden zum ersten Mal Einkünfte aus Gewerbebetrieb erklärt. Diese Einkünfte betrugen ca. € -77.000,00. In der gesamten Zeit der Tätigkeit wurde in keinem einzigen Jahr ein Gewinn erzielt. Erst 2011 mit der Betriebsaufgabe und der Veräußerung des Anlagevermögens wurde ein Gewinn von ca. € 18.000,00 erzielt. Ab dem Veranlagungsjahr 2012 wurden wieder nur Verluste aus Gewerbebetrieb, die sich aus der KZ 9220 "Zinsen und ähnliche Aufwendungen" ergeben, erklärt. Es wurde festgestellt, dass diese negativen Einkünfte aus einem Abstattungskredit stammen.

Dieser wurde im Jahr 2011 abgeschlossen und ersetzte den Kontokorrentkredit, den der Beschwerdeführer für den Gewerbebetrieb aufgenommen hatte. Ende 2014 wurde dieser Kredit um € 90.000,00 aufgestockt. Diese € 90.000,00 konnten bereits nicht mehr zu Einkünften aus Gewerbebetrieb gehören. In den Prüfungsjahren wurden monatlich € 5.000,00 bzw. € 60.000,00 jährlich auf dieses Konto als Kreditrückzahlung eingezahlt.

Sonstige Rückzahlungen fanden nicht statt. Im Jahr 2012 und 2013 wurden Immobilien mit einem Gesamtverkaufspreis von € 2.590.000,00 verkauft. Der Gewinn daraus wurde nicht zur Tilgung der Schulden aus Gewerbebetrieb herangezogen. 2016 wurden Immobilien mit einem Verkaufspreis von € 710.000,00 veräußert.

Auch hier wurde der Gewinn nicht zur Tilgung der Schulden aus der Tätigkeit Gewerbebetrieb herangezogen. Immobilien, welche zur Besicherung des Kredites herangezogen wurden, sind zur Tilgung des Kredites nicht veräußert worden. Es wäre auf jeden Fall zumutbar gewesen, den Gewinn oder Teile des Gewinnes zur Tilgung der Schulden aus Gewerbebetrieb heranzuziehen.

Auch wäre es zumutbar gewesen, Immobilien, die den Kredit besicherten, zu veräußern und somit die Schuld zu vermindern oder zu tilgen. Außer den monatlichen Rückzahlungen von im Kreditvertrag vereinbarten Beträgen wurde nichts unternommen, um die Schuld zu begleichen.

Aufgrund der Feststellungen der Betriebsprüfung wurden die Verfahren betreffend Einkommensteuer 2013 bis 2015 wiederaufgenommen und daran anknüpfend mit Datum 02. Mai 2018 neue Einkommensteuerbescheide 2013 bis 2015 erlassen.

Die ursprünglich beantragten nachträglichen Betriebsausgaben in Bezug auf den aufgegebenen Betrieb wurden darin nicht mehr zum Abzug zugelassen.

Mit Schriftsatz des steuerlichen Vertreters vom 31. Mai 2018 beantragte der Beschwerdeführer betreffend der Einkommensteuerbescheide 2013 bis 2015 - alle datierend mit 02. Mai 2018 - eine Verlängerung der Beschwerdefrist bis zum 27. Juni 2018.

Mit weiterem Schriftsatz des steuerlichen Vertreters vom 26. Juni 2018 beantragte der Beschwerdeführer eine nochmalige Verlängerung der Beschwerdefrist betreffend der Einkommensteuerbescheide 2013 bis 2015 - alle datierend mit 02. Mai 2018 - bis zum 07. Juli 2018.

Mit Schriftsatz vom 05. Juli 2018 erhob der Beschwerdeführer durch seinen steuerlichen Vertreter Bescheidbeschwerde gemäß § 243 BAO gegen die Einkommensteuerbescheide 2013 bis 2015.

Darin beantragte er die Anerkennung der negativen Einkünfte aus Gewerbebetrieb in der folgenden Höhe:

Begründend führte der Beschwerdeschriftsatz im Wesentlichen aus wie folgt:

Der Beschwerdeführer hatte bis zum Jahr 2011 einen Gewerbebetrieb für Holzschlägerungsarbeiten. Aufgrund andauernder Verluste habe er diesen im Jahr 2011 eingestellt. Es seien jedoch in den Folgejahren negative Einkünfte aus Gewerbebetrieb geltend gemacht worden.

Es handle sich dabei um Zinsen, welche als nachträgliche Betriebsausgaben geltend gemacht werden. Die negativen Einkünfte würden aus einem Abstattungskredit stammen.

Dieser sei im Jahr 2011 abgeschlossen worden und ersetze den Kontokorrentkredit, welchen der Beschwerdeführer für den Gewerbebetrieb aufgenommen habe.

Der gegenständliche Kreditvertrag über € 1.244.500,00 sei zur Gänze besichert worden. Im Prüfungszeitraum seien monatlich € 5.000,00 bzw jährlich € 60.000,00 an Kredittilgung getätigt worden.

Sonstige Rückzahlungen hätten nicht stattgefunden.

Ende des Jahres 2014 sei dieser Kredit um € 90.000,00 aufgestockt worden. Der gegenständliche Betrag von € 90.000,00 könne jedoch nicht dem aufgegebenen Gewerbebetrieb zugerechnet werden. Verkäufe von Immobilien zur Tilgung dieses Kredites seien nicht erfolgt.

Die Nichtberücksichtigung der Zinsen, welche in Zusammenhang mit der Aufstockung des Kredites stünden, sei gerechtfertigt. Alle zurückbehaltenen Wirtschaftsgüter seien verkauft worden und der Erlös zur Gänze für die Reduktion des Kredites verwendet worden.

In den Jahren 2012 und 2013 seien Immobilien mit einem Gesamtverkaufspreis von € 2.590.000,00 veräußert worden. Der daraus erzielte Gewinn sei nicht zur Tilgung der Schulden aus Gewerbebetrieb herangezogen worden.

Im Jahr 2016 seien Immobilien mit einem Verkaufspreis von € 710.000,00 veräußert worden. Auch diesbezüglich sei der Gewinn nicht zur Reduzierung des Kreditvolumens herangezogen worden.

Für jedes Jahr nach Betriebsaufgabe seien die Einnahmen und die notwendigen Ausgaben des Beschwerdeführers gegenüberzustellen. Aufgrund der in den Jahren 2013 bis 2015 erzielten Gewinne sei es dem Beschwerdeführer nicht möglich gewesen, den Kredit für den ehemaligen Gewerbebetrieb zu bedienen.

Die Wohnungskäufe, welche in der Folge saniert und vermietet worden seien, erfolgten jeweils mit Fremdmitteln.

Der beim Verkauf der Wohnungen erzielte Erlös musste zur Tilgung der Fremdmittel herangezogen werden, da die finanzierende Bank einer Löschung der Hypothek im Grundbuch nicht zugestimmt hätte.

Dem gegenständlichen Beschwerdeschriftsatz beigefügt werde eine Aufstellung über die bei der ***1*** und der ***2*** getätigten Rückführungen in der Höhe von € 1.160.000,00 in Bezug auf die ***1*** und € 1.003.000,00 in Bezug auf die ***2***.

Das land- und forstwirtschaftliche Vermögen habe nicht veräußert werden können, da die damit lukrierten Einnahmen für die Kreditraten des oben genannten Kredites verwendet werden.

Mit Datum 10. Jänner 2020 erließ die belangte Behörde die Beschwerdevorentscheidung betreffend Einkommensteuer 2013 bis 2015. In der am 10. Jänner 2020 (Datumsstempel irrtümlich auf 10. Jänner 2019 gestellt) separat dazu ergangenen Begründung führte die belangte Behörde rechtlich aus wie folgt:

"Gemäß § 32 Z 2 EStG gehören zu den Einkünften iSd § 2 Abs. 3 EStG auch Einkünfte aus "einer ehemaligen betrieblichen Tätigkeit iSd § 2 Abs. 3 Z. 1 bis 3 EStG". Mit Beendigung des Betriebes ist der Veranlassungszusammenhang mit dem seinerzeitigen Betrieb hinsichtlich jenes Teiles der Schulden als unterbrochen anzusehen, der durch den Veräußerungserlös oder durch die Verwertung von zurückbehaltenem Aktivvermögen beglichen werden könnte.

Ein betrieblich (und nicht privat) veranlasstes Handeln eines Steuerpflichtigen im Zeitpunkt der Beendigung des betrieblichen Engagements besteht darin, dass der Steuerpflichtige den allfälligen Veräußerungserlös und die ihm (bei der Betriebsaufgabe oder beim Zurückbehalten von Wirtschaftsgütern) verbliebenen Aktiva zur Abdeckung der Schulden einsetzt. Ab Betriebsbeendigung endet somit der wirtschaftliche Zusammenhang zum Betrieb hinsichtlich jener Schulden, die mit Mitteln des Betriebes hätten erfüllt werden können (VwGH vom 24.02.2004, GZ 99/14/0250).

Soweit nach den vorstehenden Ausführungen Verbindlichkeiten nicht zur Finanzierung von ins Privatvermögen überführten Vermögensgegenständen gedient haben und sie auch nicht mit Aktiva des Betriebes bzw. Erlösen aus dem Verkauf abgedeckt werden konnten, führen die nach Betriebsaufgabe aufgrund dieser Verbindlichkeiten anfallenden Zinsen zu nachträglichen negativen Einkünften iSd § 32 Z 2 EStG (VwGH vom 24.02.2004, GZ 99/14/0250).

Über die genannten Erfordernisse hinaus hat der Steuerpflichtige nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nach Betriebsaufgabe auch alle ihm zumutbaren Schritte zur Tilgung der Verbindlichkeiten zu setzen. Bei Unterbleiben derartiger Maßnahmen stellen Zinsen nicht mehr Aufwendungen iSd § 32 Z 2 EStG 1988 dar (VwGH vom 24.02.2004, GZ 99/14/0250; vgl hiezu das hg Erkenntnis vom 22. Oktober 1996, 95/14/0018).

Für jedes Veranlagungsjahr nach Betriebsaufgabe sind die Einnahmen und die "notwendigen Ausgaben" des Steuerpflichtigen gegenüberzustellen. Auf diese Weise ist ein rechnerischer Einnahmenüberschuss zu ermitteln. Dabei ist sogar auf das Vermögen des Steuerpflichtigen Bedacht zu nehmen und insbesondere zu prüfen, ob ein Verkauf von Liegenschaftsvermögen rechtlich möglich und zumutbar ist. Die Gewinne aus den Immobilienverkäufen der Jahre 2012 und 2013 wurden nicht zur Tilgung der Verbindlichkeiten aus dem Gewerbebetrieb herangezogen.

Wie vom Beschwerdeführer in der Beschwerde vom 05. Juli 2018 selbst angeführt, betrugen die Gesamtverkaufspreise für 2012 und 2013 €2.590.000,00. Davon wurden lediglich € 2.163.220,62 (€ 1.160.000,00 + € 1.003.220,62) an die die Immobilien finanzierenden Banken rückgeführt. Der verbleibende Betrag hätte zur Abdeckung der Verbindlichkeiten des Gewerbebetriebes herangezogen werden können.

Da weder dieser Betrag aus den Grundstücksverkäufen zur Verringerung des verfahrensgegenständlichen Kredites verwendet wurde, noch ein Nachweis darüber vorgelegt wurde, dass der Beschwerdeführer alle zumutbaren Schritte zur Tilgung der Verbindlichkeit gesetzt hätte, sind die Zinsen als Betriebsausgaben nicht anzuerkennen. Die Nichtanerkennung der Zinsen als nachträgliche Betriebsausgaben betreffend die Aufstockung des Kredites im Jahr 2014 wurden in der Beschwerde nicht bekämpft. Die Beschwerde gegen die Einkommensteuerbescheide der Jahre 2013 bis 2015 ist daher als unbegründet abzuweisen.

Die angeführten Ausführungen sind Bestandteil des oben bezeichneten Bescheides. Ein nach Maßgabe der Rechtsmittelbelehrung zulässiges Rechtsmittel kann nur gegen den Spruch des oben bezeichneten Bescheides, nicht aber gegen die Begründung erhoben werden. Im Übrigen wird auf die entsprechende Rechtsmittelbelehrung bzw. Rechtsbelehrung verwiesen."

Mit Datum 05. Februar 2020 brachte der Beschwerdeführer durch seinen steuerlichen Vertreter einen Vorlageantrag betreffend Einkommensteuerbescheide 2013 bis 2015 bei der belangten Behörde ein. Darin wiederholte bzw ergänzte er das Beschwerdevorbringen im Wesentlichen wie folgt:

Für jedes Veranlagungsjahr nach Betriebsaufgabe sind die Einnahmen und die "notwendigen Ausgaben" des Steuerpflichtigen gegenüberzustellen. Auf diese Weise ist ein rechnerischer Einnahmenüberschuss zu ermitteln. Dabei ist sogar auf das Vermögen des Steuerpflichtigen Bedacht zu nehmen und insbesondere zu prüfen, ob ein Verkauf von Liegenschaftsvermögen rechtlich möglich und zumutbar ist. Aufgrund der Gewinne 2013 bis 2015 war es nicht möglich, den Kredit für den ehemaligen Gewerbebetrieb zu bedienen. Die Wohnungskäufe, welche saniert und vermietet wurden, waren immer fremdfinanziert.

Als die Wohnungen teilweise verkauft wurden, musste der Verkaufspreis zur Tilgung der fremdfinanzierten Wohnungen herangezogen werden, ansonsten hätte es keine Löschungserklärungen der Bank für den Verkauf gegeben. In den Jahren 2013 bis 2015 wurde ein Gesamtverkaufspreis für Immobilienverkäufe in ***3*** von € 2.590.000,00 erzielt. Davon wurden € 2.163.220,62 an die die Immobilien finanzierenden Banken rückgeführt.

Nach Abzug der Einkommensteuer 2012 von € 109.581,00 und Einkommensteuer 2013 von € 168.759,00 (durch den Verkauf der Immobilien) und die Kreditrückzahlungen von je € 60.000,00 im Jahr 2012 und 2013 verblieb kein Überschuss zur Kredittilgung für den ehemaligen Gewerbebetrieb.

Es war auf keinen Fall zumutbar, Gewinne aus der Veräußerung von Immobilien zur Tilgung des Kredites für den Gewerbebetrieb heranzuziehen, da diese Gewinne immer zur Tilgung der Kredite für Wohnungsimmobilien verwendet werden mussten.

Mit Ersuchen um Ergänzung vom 23. Jänner 2024 wandte sich das Bundesfinanzgericht an den Beschwerdeführer. In diesem Zusammenhang wurde der Beschwerdeführer höflich gebeten, die unten folgenden Fragen zu beantworten bzw aussagekräftige Unterlagen beizubringen.

• Wie hoch war der aushaftende Saldo des Abstattungskreditvertrages in den Jahren 2013, 2014 und 2015, für welchen Sie Zinsen als nachträgliche Betriebsausgaben geltend machen?

• Welche Schritte haben Sie unternommen, um die Schulden aus dem ehemaligen Gewerbetrieb zu tilgen oder zumindest zumutbar zu verringern?

• In den Jahren 2012 und 2013 erfolgten Immobilienverkäufe in der Höhe von € 2.590.000,00. Davon wurden lediglich € 2.163.220,62 an die, die Immobilien finanzierenden Banken rückgeführt. Warum wurde der Restbetrag nicht zur (vorzeitigen) Tilgung des aushaftenden Darlehens verwendet?

• Der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes folgend (VwGH 20.09.2001, 98/15/0126) dürfen Kreditzinsen zur Gänze nicht als Betriebsausgaben abgesetzt werden, wenn die gänzliche Tilgung des Kredites bis zum Streitjahr zumutbar gewesen wäre. Für jedes Jahr nach der Betriebsaufgabe sind die Einnahmen und notwendigen Ausgaben gegenüberzustellen. Die rechnerischen Einnahmenüberschüsse sind zur Kredittilgung zu verwenden. Weiters ist die rechtliche Möglichkeit und Zumutbarkeit von Rückkäufen von etwaigen Lebensversicherungen zu prüfen.
  
  Sie werden in diesem Zusammenhang gebeten, die oben erwähnten Einnahmen - Ausgaben - Gegenüberstellungen für die streitverfangenen Jahre zu übermitteln. Ferner werden Sie höflich aufgefordert mitzuteilen, ob Sie in den Streitjahren im Besitze einer oder mehrerer Lebensversicherungen waren und ob ein Rückkauf dieser rechtlich möglich war und erfolgte, um den Saldo des aushaftenden Darlehens weiter zu vermindern.

Mit E-Mail vom 19. Februar 2024 kam der Beschwerdeführer dem Ersuchen um Ergänzung nach und übermittelte die folgenden Unterlagen an das Bundesfinanzgericht:

• Schriftsatz des steuerlichen Vertreters des Beschwerdeführers datierend mit 12. Februar 2024

• Abstattungskreditvertrag Konto Nr.: ***4***, datierend mit 08. Februar 2011

• Abstattungskreditvertrag IBAN: ***5***, datierend mit 17. November 2014

• Aufstellung der ***6*** vom 11. März 2014 betreffend angefallene Zinsen und Spesen für das Jahr 2011 betreffend Abstattungskreditvertrag Konto Nr.: ***4***

• Schreiben der ***6*** vom 04. November 2015 betreffend aushaftender Darlehen zum Stichtag 31. Dezember 2014, sowie aufgelaufene Zinsen und Spesen

• Konvolut von Kontoauszügen betreffend Abstattungskreditvertrag IBAN: ***5*** bezüglich das Jahr 2015

• Schreiben der ***7*** Versicherung betreffend Verpfändung einer Lebensversicherung (Polizzennummer ***8***) vom 04. Jänner 2018

• Schreiben der ***7*** Versicherung vom 24. November 2017 betreffend Lebensversicherung (Polizzennummer ***8***)

• Schreiben des Beschwerdeführers an die ***9*** AG ***3***, datierend mit 05. November 2017 bezüglich Verpfändung der bei der ***7*** Versicherung abgeschlossenen Lebensversicherung mit der Polizzennummer ***8***

• Gegenüberstellung Einnahmen-Ausgaben 2013

• Beilage zur Einkommensteuererklärung 2013

• Einnahmen-Ausgaben-Rechnung 2013

• Kontojournal 2013

• Schreiben der ***1*** und ***10*** AG vom 28. November 2014 betreffend aushaftendes Darlehen zum Stichtag 31. Dezember 2013 IBAN ***11***

• Gegenüberstellung Einnahmen-Ausgaben 2014

• Beilage zur Einkommensteuererklärung 2014

• Anlagenspiegel zum 31. Dezember 2022

• Schreiben der ***1*** und ***10*** AG vom 15. Jänner 2015 betreffend aushaftendes Darlehen zum Stichtag 31. Dezember 2014 IBAN ***12***

• Schreiben der ***1*** AG vom 09. Jänner 2015 betreffend aushaftendes Darlehen IBAN ***11***

• Schreiben der ***1*** AG vom 09. Jänner 2015 betreffend aushaftendes Darlehen IBAN ***13***

• Schreiben der ***1*** AG vom 15. Jänner 2015 betreffend aushaftendes Darlehen IBAN ***14***

• Schreiben der ***1*** AG vom 09. Jänner 2015 betreffend Kontostandsmeldung zum 01. Jänner 2014 zu IBAN ***15***

• Schreiben der ***1*** AG vom 09. Jänner 2015 betreffend Kontostandsmeldung zum 01. Jänner 2014 zu IBAN ***16***

• Schreiben der ***1*** AG vom 09. Jänner 2015 betreffend Kontostandsmeldung zum 01. Jänner 2014 zu IBAN ***17***

• Schreiben der ***1*** AG vom 10. Juli 2015 betreffend Bestätigung Abschlussspesen 2014 zu Kontonummer ***18***

• Schreiben der ***1*** AG vom 10. Juli 2015 betreffend Bestätigung Abschlussspesen 2014 zu Kontonummer ***19***

• Gegenüberstellung Einnahmen-Ausgaben 2015

• Beilage zur Einkommensteuererklärung 2015

• Schreiben der ***1*** AG vom 11. Jänner 2016 betreffend Konto Nummer IBAN ***12*** zum 31. Dezember 2015

• Schreiben der ***1*** AG vom 11. Jänner 2016 betreffend Konto Nummer IBAN ***11*** zum 31. Dezember 2015

• Schreiben der ***1*** AG vom 11. Jänner 2016 betreffend Konto Nummer IBAN ***13*** zum 31. Dezember 2015

• Schreiben der ***1*** AG vom 11. Jänner 2016 betreffend Konto Nummer IBAN ***14*** zum 31. Dezember 2015

• Schreiben der ***1*** AG vom 11. Jänner 2016 betreffend Konto Nummer IBAN ***15*** zum 31. Dezember 2015

• Konvolut an Kontoauszügen zu Konto Nummer IBAN ***5*** der ***6*** betreffend das Jahr 2015

• Schreiben der ***1*** AG vom 25. Februar 2015 betreffend Kreditzusage IBAN ***20***

• Mit Vorhalt vom 06. März 2024 übermittelte das Bundesfinanzgericht die vom Beschwerdeführer mit E-Mail vom 19. Februar 2024 gesendeten Unterlagen samt ausführendem Schriftsatz an die belangte Behörde.

• Das Bundesfinanzgericht räumte der belangten Behörde eine Frist bis zum 22. März 2024 ein, um zu den vom Beschwerdeführer übermittelten Unterlagen und schriftlichen Ausführungen Stellung zu nehmen.

• Die belangte Behörde nahm von ihrem Recht zur Stellungnahme Gebrauch. Mit E-Mail vom 19. März 2024 übermittelte sie ihre schriftlichen Ausführungen an das Bundesfinanzgericht und führte darin im Wesentlichen aus wie folgt:

• "In Beantwortung dieses Auftrages dürfen wir innerhalb der Frist (vom Gericht eingeräumte Frist bis 22. März 2024) das folgende mitteilen.

• Der Beschwerdeführer bringt im Wesentlichen vor, dass die Nichtberücksichtigung der Zinsen für die Aufstockung des Kredits gerechtfertigt sei, jedoch Kreditzinsen nur dann zur Gänze nicht als Betriebsausgaben angesetzt werden dürfen, wenn die gänzliche Tilgung des Kredits zumutbar gewesen wäre, dies hier aber nicht der Fall wäre, aufgrund der Unmöglichkeit, Gewinne aus der Veräußerung von Immobilien zur Tilgung des Kredites für den Gewerbebetrieb heranzuziehen, da diese Gewinne immer zur Tilgung der Kredite für Wohnungsimmobilien verwendet werden mussten.

• Aufgrund andauernder Verluste wurde die gewerbliche Tätigkeit 2011 eingestellt, es werden jedoch nach wie vor negative Einkünfte aus Gewerbebetrieb geltend gemacht. Diese resultieren aus Zinsen als nachträgliche Betriebsausgaben. Die negativen Einkünfte stammen aus einem Abstattungskredit.

• Dieser wurde im Jahr 2011 abgeschlossen und ersetzte den Kontokorrentkredit, den der Beschwerdeführer für den Gewerbebetrieb aufgenommen hatte.

Die Abgabenbehörde ist der Ansicht, dass wenn die Tilgung der Kredite unter Berücksichtigung der Lebenserhaltungskosten grundsätzlich nicht zumutbar gewesen wäre, die Kredite generell von den Banken nicht vergeben worden wären. Banken verfügen idR über ein äußerst professionelles Kreditrisikomanagement, welche die Vermögens- und Einkommenssituation vor Vergabe von Krediten wie auch laufend während der Tilgung gründlich und regelmäßig prüft.

Bei einem für die Banken kreditwürdigen Kunden kann also auch seitens Abgabenbehörde nicht von vornherein eine Unzumutbarkeit der Tilgung unterstellt werden. Die Tilgung war daher nicht von vornherein nicht zumutbar, sondern lag es vielmehr in der Sphäre des Beschwerdeführers, die Entstehung von nicht mehr rückzahlbaren Rückständen insgesamt zu vermeiden.

Auch hätte man anstatt die Einkünfte aus der Vermietung und Verpachtung zur Tilgung der Immobilienkredite heranzuziehen, diese früher verkaufen können, wenn es aus Sicht des Beschwerdeführers schon damals unzumutbar war, alle Verbindlichkeiten des Beschwerdeführers zu begleichen. Durch eine allfällige Verschleppung entstanden durch die Fremdfinanzierungszinsen immer höhere Verbindlichkeiten, stattdessen hätte man also vielleicht die entsprechenden Liegenschaften sofort bzw. früher veräußern können. Auch wäre man durch die Veräußerung der Immobilien durch die Reduktion der Gesamtverbindlichkeiten kreditwürdiger geworden, wodurch vielleicht ein Teil der Schulden schneller zu tilgen gewesen wäre.

Auch waren die Einnahmen in der Gegenüberstellung 2015 deutlich höher als die Ausgaben. Nur weil mit dem verbleibenden Betrag zur Gänze der Kredit getilgt wurde, war eine komplette Tilgung noch lange nicht völlig aussichtslos. Nach allgemeiner Lebenserfahrung hätte man eventuell die Kreditraten entsprechend anpassen können, um alle Verbindlichkeiten bedienen zu können und die notwendigen Lebensführungskosten ebenso abzudecken. Ebenso hätte man entsprechende Restrukturierungsmaßnahmen andenken können, um die Lebenserhaltungskosten wie auch die betrieblich veranlassten Ausgaben zu senken. Beispielsweise hätten die Geschäftsführerbezüge oder die private Nutzung des KfZs gesenkt werden können. Eine völlig ausweglose Befriedigung der Verbindlichkeiten kann hier daher seitens Abgabenbehörde nicht gesehen werden.

Da aus Sicht der Abgabenbehörde keine ernsthaften Bemühungen stattfanden, die Schulden aus Gewerbebetrieb zu tilgen oder zumindest zumutbar zu verringern, was in der Sphäre des Beschwerdeführers gelegen wäre, ist der betriebliche Veranlassungszusammenhang damit verloren gegangen und die Zinsen sind nicht mehr als negative Einkünfte aus Gewerbebetrieb absetzbar. Zinsen, die nach Betriebsveräußerung bzw Betriebsaufgabe für (vormalige) Betriebsschulden anfallen, führen ua insoweit nicht zu nachträglichen Betriebsausgaben, als der Stpfl nicht alle zumutbaren Schritte zur Tilgung der Verbindlichkeiten gesetzt hat (VwGH v. 20. 9. 2001, Zl. 98/15/0126). Wer der Lebenserfahrung widersprechende Behauptungen aufstellt, ist verpflichtet, diesbezüglich Beweise zu erbringen (VwGH v. 25. 9. 2001, Zl. 95/14/0098). Der Argumentation des Beschwerdeführers kann daher seitens Abgabenbehörde eher nicht gefolgt werden, die abschließende Beurteilung obliegt jedoch selbstverständlich Ihnen."

Mit Vorhalt vom 28. Mai 2024 übermittelte das Bundesfinanzgericht die Stellungnahme der belangten Behörde vom 19. März 2024 an den Beschwerdeführer. Im Zuge dessen gab das erkennende Gericht dem Beschwerdeführer Gelegenheit, sich zur Stellungnahme der belangten Behörde zu äußern.

Der Beschwerdeführer nahm von seinem Recht Gebrauch und übermittelte in offener Frist mit E-Mail vom 13. Juni 2024 die folgende Stellungnahme an das Bundesfinanzgericht:

"Sehr geehrter Dr. Galehr,

danke dass sie mir Gelegenheit geben, auf die Stellungnahme des Finanzamts zu replizieren:

Da es sich bei der Fa. ***21*** um eine Einzelunternehmung gehandelt hat, war ich am Ende mit meinem gesamten Vermögen dafür haftbar. Die Schulden der ***21*** akkumulierten sich im Laufe der über zehnjährigen Tätigkeit des Unternehmens.

Um eine möglichst gute Abgrenzung zu meiner Tätigkeit als Immobilien Entwickler zu haben, habe ich die ***21*** ausschließlich über die ***2*** ***6*** finanziert und alles was mit Immobilien in ***3*** zu tun hatte in erster Linie über die ***1*** ***3***.

Als Sicherheit für die Außenstände der ***21*** bei der ***2*** ***6*** ist diese in diversen Grundstücken meines Forstbetriebs eingetragen.

Natürlich habe ich alle meine Einnahmequellen genutzt, um den Kredit bei der ***2*** so rasch als möglich zu tilgen. Auch Einkünfte, soweit dies möglich war, aus dem Verkauf von Immobilien. Hier ist aber zu bedenken, dass ich natürlich die finanzierende Bank, also die ***1***, zuerst bedienen musste, da diese im Grundbuch eingetragen war. Alle Verkaufserlöse sowie Kreditrückführungen und auch die bezahlte Immobilien Ertragssteuer haben wir ihnen ja bereits im Detail dargelegt.

Ebenso sind meine gesamten Einnahmen, egal ob aus dem Forstbetrieb, aus der Vermietung und Verpachtung, oder aus selbstständiger Arbeit, abzüglich notwendiger Lebenskosten, dafür verwendet worden, die laufenden Raten zu begleichen, auch hierfür haben wir ihnen alle nötigen Unterlagen bereits übermittelt.

Das Schreiben des Finanzamts legt nahe, dass ich anstelle der ratierlichen Tilgung des Kredites, Teile meines Forstbetriebs, welcher seit Generationen in der Familie ist, verkaufen hätte sollen, das kann ich nicht nachvollziehen.

Ich denke, dass ich wirklich alles Menschenmögliche gemacht habe, um die Tilgung so rasch als möglich durchzuführen.

Abschließend darf ich ihnen mitteilen, dass ich vor kurzem 26 Wohnungen in meiner Liegenschaft in der ***22*** verkauft habe, nach Abzug der Schulden bei der ***1*** ***3*** verbleibt noch genug, um den Kredit bei der ***2*** endgültig zu tilgen. Auch dies ist mir nicht leichtgefallen, aber die Last der Kreditraten, durch die höheren Zinsen hat mir mein tägliches Leben doch sehr erschwert.

Mit freundlichen Grüßen"

II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen:

1. Sachverhalt

• Das Bundesfinanzgericht hat folgenden Sachverhalt festgestellt:

• Der Beschwerdeführer hatte seit dem Jahre 1997 einen Gewerbebetrieb für Holzschlägerungen. Auf Grund andauernder Verluste wurde die gewerbliche Tätigkeit im Jahre 2011 eingestellt.

• Es wurden in den Folgejahren noch negative Einkünfte aus Gewerbebetrieb als nachträgliche Betriebsausgaben geltend gemacht. Diese resultieren aus Zinsen für das ehemalig betriebliche Darlehen.

• Im Jahre 2011 mit der Betriebsaufgabe und der Veräußerung des Anlagevermögens wurde ein Gewinn von ca. € 18.000,00 erzielt.

• Ab dem Veranlagungsjahr 2012 wurden wieder Verluste aus Gewerbebetrieb, die sich aus der KZ 9220 "Zinsen und ähnliche Aufwendungen" ergeben, erklärt.

• Im Beschwerdezeitraum 2013 bis 2015 wurden diesbezüglich die folgenden Verluste aus Gewerbebetrieb erklärt:

• Die negativen Einkünfte stammen aus den Zinsen eines Kredites. Dieser wurde im Jahr 2011 abgeschlossen und ersetzte den Kontokorrentkredit, den der Beschwerdeführer für den Gewerbebetrieb aufgenommen hatte.

• Ende 2014 wurde dieser Kredit um € 90.000,00 aufgestockt.

• Die Verbindlichkeiten waren mit folgenden Pfandrechten besichert:

[...]

• In den beschwerdegegenständlichen Jahren wurden monatlich € 5.000,00 (€ 60.000,00 jährlich) an Kreditrückzahlung geleistet. Sonstige Rückzahlungen fanden nicht statt.

• Im Jahr 2012 und 2013 wurden vom Beschwerdeführer Immobilien mit einem Gesamtverkaufspreis von € 2.590.000,00 verkauft. Der Gewinn daraus wurde nicht zur Tilgung der Schulden aus Gewerbebetrieb herangezogen. Immobilien, welche zur Besicherung des Kredites herangezogen wurden, sind zur Tilgung des Kredites nicht veräußert worden.

• Im Beschwerdezeitraum 2013 bis 2015 ergibt sich aufgrund einer Gegenüberstellung der Einnahmen und der (notwendigen) Ausgaben unten folgendes Bild:

• Gegenüberstellung Einnahmen Ausgaben 2013:

• Tilgung Kredite 2013:

• Gegenüberstellung Einnahmen Ausgaben 2014:

• Tilgung Kredite 2014:

• Gegenüberstellung Einnahmen Ausgaben 2015:

• Tilgung Kredite 2015:

• Die Kreditkonten mit den Endnummern 331, 3308, 3316 und 3313 wurden durch einen neuen Kredit abgedeckt.

Verkaufserlöse von Immobilien wurden nicht zur Tilgung jenes Kredites herangezogen, welcher mit den beschwerdegegenständlichen nachträglichen Betriebsausgaben in Zusammenhang steht.

• Der aushaftende Saldo des Abstattungskreditvertrages Kontonummer ***4*** belief sich in den Streitjahren 2013 bis 2015 wie folgt:

• In den Jahren 2012 und 2013 wurden Immobilien mit einem Gesamtverkaufspreis von € 2.590.000,00 durch den Beschwerdeführer veräußert. Ein Betrag von € 2.163.220,62 wurde an die die Immobilien finanzierenden Banken rückgeführt.

• Der Restbetrag wurde für die Bezahlung der Einkommensteuer 2012 (€ 109.581,00) und die Einkommensteuer 2013 (€ 168.759,00) verwendet.

• Der Beschwerdeführer war im Besitz einer Lebensversicherung bei der ***31***. Die Lebensversicherung war zu Gunsten der ***1*** vinkuliert. Seit dem Jahr 2018 verfügt der Beschwerdeführer über eine Ablebensversicherung bei der ***7*** Versicherung. Auch diesbezüglich erfolgte eine Vinkulierung hinsichtlich der ***1***.

• Strittig ist, ob es sich bei den im Zeitraum 2013 bis 2015 geltend gemachten Beträgen um nachträgliche Betriebsausgaben im Sinne des § 32 Abs 1 Z 2 Teilstrich 1 EStG 1988 handelt und diese somit steuerlich geltend gemacht werden können.

2. Beweiswürdigung

Die Feststellungen des Bundesfinanzgerichtes in Bezug auf den im Jahr 1997 eingestellten Gewerbebetrieb des Beschwerdeführers leitet das Bundesfinanzgericht aus den Angaben des Beschwerdeführers in der Beschwerdeschrift, als auch in der Beantwortung des Ersuchens um Ergänzung vom 12. Februar 2024 ab.

Die Feststellungen in Bezug auf die im Beschwerdezeitraum als nachträgliche Betriebsausgaben geltend gemachten Aufwendungen eröffnen sich dem Bundesfinanzgericht aufgrund der Eintragungen in den diesbezüglichen Abgabenerklärungen des Beschwerdeführers, als auch den Feststellungen der Betriebsprüfung, welche im Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung (AbNr.: ***32***) ersichtlich sind.

Die Feststellungen in Bezug auf die Aufstockung des Kredites um den Betrag von € 90.000,00 leitet das Bundesfinanzgericht aus den im Zuge der Vorlage der Beschwerde übermittelten Akten ab. Weiters nimmt der Beschwerdeführer in seinen Schriftsätzen diesbezüglich Stellung.

Die Feststellungen in Bezug auf die im Prüfungszeitraum getätigten Rückführungen des Darlehens bei der ***2*** Kontonummer ***4*** leitet das Bundesfinanzgericht aus den vorliegenden Unterlagen (BP Bericht, Bescheidbeschwerde, Stellungnahme vom 12. Februar 2024 zum Ersuchen um Ergänzung vom 23. Jänner 2024) ab.

Die Feststellungen bezüglich der Einnahmen und Ausgaben für den Zeitraum 2013 bis 2015, sowie der erfolgten Rückführungen der verschiedenen Darlehen leitet das Bundesfinanzgericht aus den im Zuge der Beantwortung des Ersuchens um Ergänzung an das Bundesfinanzgericht übermittelten Unterlagen ab.

Die Feststellungen in Bezug auf die Verwendung der Verkaufserlöse aus den Immobilienverkäufen in den Jahren 2012 und 2013 eröffnen sich für das erkennende Gericht anhand der Unterlagen, welche im Zuge der Beantwortung des Ersuchens um Ergänzung vom 23. Jänner 2024 übermittelt wurden.

Der Saldo des Abstattungskredites mit der Kontonummer ***4*** leitet sich für das Bundesfinanzgericht aus den Unterlagen des Beschwerdeführers ab, welche im Zuge der Beantwortung des Ersuchens um Ergänzung übermittelt worden sind.

Ebenso verhält es sich mit den Feststellungen in Bezug auf die Lebensversicherungen bei der ***31*** Versicherung und der ***7*** Versicherung.

Das Bundesfinanzgericht hegt keine Zweifel an der Echtheit und Glaubwürdigkeit der vorgelegten Beweismittel.

3. Rechtliche Beurteilung

3.1. Zu Spruchpunkt I. (Abweisung)

§ 32 EStG 1988 in der für den Beschwerdezeitraum geltenden Fassung BGBl. Nr. 440/1972 lautet wie folgt:

Gemeinsame Vorschriften

§ 32.Zu den Einkünften im Sinne des § 2 Abs. 3 gehören auch:
1. Entschädigungen, die gewährt werden
a) als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen oder
b) für die Aufgabe oder Nichtausübung einer Tätigkeit, für die Aufgabe einer Gewinnbeteiligung oder einer Anwartschaft auf eine solche oder
c) für die Aufgabe von Bestandrechten, sofern der Bestandgegenstand enteignet wird oder seine Enteignung nachweisbar unmittelbar droht, oder
d) für die Aufgabe von Bestandrechten, deren zwangsweise Auflösung im Hinblick auf die künftige Verwendung des Bestandgegenstandes für einen Zweck, für den Enteignungsrechte in Anspruch genommen werden könnten, nachweisbar unmittelbar droht,
2. Einkünfte aus einer ehemaligen Tätigkeit im Sinne des § 2 Abs. 3 Z 1 bis 4 oder aus einem früheren Rechtsverhältnis im Sinne des § 2 Abs. 3 Z 5 bis 7, und zwar auch dann, wenn sie dem Steuerpflichtigen als Rechtsnachfolger zufließen.

§ 32 EStG ist als eine die § 21 bis 31leg cit ergänzende Zurechnungsvorschrift zu verstehen und stellt klar, dass bestimmte Einkünfte unter den dort spezifizierten sieben Einkunftsarten zu erfassen sind.

§ 32 schafft daher keine eigene Einkunftsart (VwGH 15.1.86, 85/13/0109). Der VwGH sieht in § 32 aber eine Erweiterung des Einkunfts- und Einkommensbegriffs durch Ausdehnung auf Tatbestände, die ihrem Wesen nach nicht ohne weiteres von ihm erfasst werden. Unter § 32 EStG fallen nur außergewöhnliche Vorgänge, die nach den § 21 bis 31 nicht (eindeutig) erfasst sind. Die von § 32 erfassten Einkünfte sind der Einkunftsart zuzurechnen, zu der sie wirtschaftlich gehören (VwGH 15.1.86, 85/13/0109) (vgl hierzu Jakom EStG 2023, RZ 1 zu § 32).

Z 2 erfasst nachträgliche Einkünfte aus betrieblichen Einkunftsarten, aus einem früheren Dienstverhältnis und aus früheren Rechtsverhältnissen gemäß § 2 Abs 3 Z 5 bis 7. Ihrer Funktion nach soll die Norm die Steuerwirksamkeit von Ereignissen, die in einem engen Zusammenhang mit einer seinerzeitigen Einkünfteerzielung stehen, aber erst nach Beendigung der Betätigung anfallen, sichern.

Nach der VwGH Rechtsprechung sind die Einkünfte bei jener Einkunftsart zu erfassen, der die aufgegebene Tätigkeit angehört hat (VwGH 22.3.93, 91/13/0091). Z 2 stellt auf Einkünfte ab, daher können darunter sowohl nachträgliche Einnahmen als auch nachträgliche Betriebsausgaben bzw nachträgliche Werbungskosten fallen.

Nachträgliche Einkünfte liegen vor, wenn der Steuerpflichtige die Tätigkeit eingestellt hat bzw das Rechtsverhältnis beendet wurde. Z 2 ist als Klarstellung dahingehend zu verstehen, dass auch solche Einkünfte noch unter der ehemals relevanten Einkunftsart zu erfassen sind. Voraussetzung ist ein unmittelbarer Zusammenhang der nachträglichen Einkünfte mit der früheren Einkunftsquelle (vgl hierzu Jakom EStG 2023, RZ 21 zu § 32).

Die betriebliche Veranlassung von Einnahmen und Ausgaben endet nicht mit der Beendigung des Betriebs, vielmehr kann auch nach Veräußerung oder Aufgabe des Betriebs ein entsprechender Funktionszusammenhang gegeben sein.

Voraussetzung für das Vorliegen von nachträglichen betrieblichen Einkünften ist, dass die betriebliche Tätigkeit nicht mehr ausgeübt wird. Unter § 32 fallen folglich nicht Beträge, die für eine aktuell und konkret erbrachte Leistung gezahlt werden (VwGH 17.9.97, 95/13/0034). Eine ehemalige betriebliche Tätigkeit liegt nach herrschender Ansicht vor, wenn die Einkunftsquelle veräußert oder aufgegeben worden ist (UFS 13.6.07, RV/0488-I/04; DKMZ/Ebner § 32 Rz 83).

Die Bestimmung erfasst vielmehr erst Vorgänge, die nach Beendigung der betrieblichen Tätigkeit stattfinden bzw Einkünfte, die erst nach Beendigung der Tätigkeit anfallen. Die Erfassung nachträglicher Betriebseinnahmen bzw die Geltendmachung nachträglicher Betriebsausgaben setzt eine ehemals betriebliche Tätigkeit des Steuerpflichtigen voraus, mit der die nachträglich geltend gemachten Ausgaben in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen (VwGH 19.3.85, 84/14/0139).

Kein wirtschaftlicher Zusammenhang mit einer ehemaligen betrieblichen Tätigkeit besteht, wenn Aufwendungen ihre Ursache in der Zeit nach Beendigung der betrieblichen Tätigkeit haben. Z 2 erfasst Ansprüche und Verpflichtungen, die nach der Beendigung des Betriebs nicht eigenständig privat genutzt, sondern nur mehr abgewickelt werden, wie insbesondere Forderungen, Verbindlichkeiten und Rückstellungen.

Der wirtschaftliche Zusammenhang mit einer ehemaligen betrieblichen Tätigkeit besteht folglich nicht mehr, wenn Wirtschaftsgüter im Zuge der Betriebsaufgabe in das Privatvermögen übernommen und diese nicht nur abgewickelt, sondern eigenständig - privat oder zB im Rahmen einer außerbetrieblichen Einkunftsart - genutzt werden (Durchbrechung des betrieblichen Veranlassungszusammenhangs; VwGH 22.10.96, 95/14/0018) (vgl hierzu Jakom EStG 2023, RZ 28 zu § 32).

Nach der ständigen Rechtsprechung des VwGH (ua 24.2.04, 99/14/0250; 29.6.16, 2013/15/0286) ist mit Beendigung des Betriebs weiters der Veranlassungszusammenhang mit dem seinerzeitigen Betrieb hinsichtlich jenes Teiles der Schulden als unterbrochen anzusehen, der durch den Veräußerungserlös oder durch die Verwertung von zurückbehaltenem Aktivvermögen beglichen werden könnte (s auch VwGH 15.6.05, 2001/13/0174 betreffend Vermietung statt Veräußerung eines gemischt genutzten Gebäudes und Versagung des Schuldzinsenabzugs aus dem deswegen ungetilgt bleibenden, allgemeinen betrieblichen Zwecken dienenden Betriebskredit).

Nur soweit Verbindlichkeiten nicht zur Finanzierung von ins Privatvermögen überführten Wirtschaftsgütern gedient haben und sie auch nicht mit Aktiva des Betriebs abgedeckt werden konnten, führen die nach Betriebsaufgabe aufgrund dieser Verbindlichkeiten anfallenden Zinsen zu nachträglichen (negativen) Einkünften iSd Z 2 (VwGH 30.9.99, 99/15/0106).

Im Ergebnis bedeutet dies, dass Schuldzinsen nur dann als nachträgliche Betriebsausgaben abzugsfähig sind, wenn der veräußerte Betrieb real überschuldet ist (s Kanduth-Kristen/Breschan taxlex 09, 4).

Zinsen aus Verbindlichkeiten, die zurückbehalten wurden, um einen real überschuldeten Betrieb übergabsfähig zu machen, führen grundsätzlich zu nachträglichen Betriebsausgaben (UFS 2.3.07, RV/0090-I/06). Die betriebliche Veranlassung bleibt aber aufrecht, solange der Schuldentilgung Auszahlungshindernisse hinsichtlich des Veräußerungserlöses oder Verwertungshindernisse hinsichtlich der zurückbehaltenen Aktivwerte (zB nicht realisierbare Forderungen) entgegenstehen oder wenn eine vorzeitige Schuldtilgung nicht möglich ist (s BMF 12.7.96 ecolex 97, 53; DKMZ/Ebner § 32 Rz 100), sofern die Hindernisse ihre Ursache in der (ehemaligen) betrieblichen Sphäre haben (BFH 28.3.07, X R 15/04).

Kein betrieblich veranlasstes Verwertungshindernis liegt vor, wenn ein betrieblich genutzter Gebäudeteil deswegen nicht veräußert wird, weil sich in dem Gebäude auch die Privatwohnung des Steuerpflichtigen befindet (BFH 28.3.07, X R 15/04; VwGH 15.6.05, 2001/13/0174).

Der Steuerpflichtige hat aber auch nach Betriebsaufgabe alle ihm zumutbaren Schritte zur Tilgung der Verbindlichkeiten zu setzen ( VwGH 22.10.96, 95/14/0018; VwGH 28.4.11, 2008/15/0308). Tut er dies nicht, verlieren die Zinsen nach Ansicht des VwGH (24.2.04, 99/14/0250) insoweit den Charakter nachträglicher Betriebsausgaben im Sinne der Z 2. Ob für den Steuerpflichtigen die vollständige Tilgung der Verbindlichkeit zumutbar gewesen wäre, ist anhand seiner Einkommens- und Vermögenssituation darzustellen (VwGH 20.9.01, 98/15/0126).

Nach dem angeführten Erkenntnis (VwGH 20.9.01, 98/15/0126) sind die Einnahmen den "notwendigen" Ausgaben des Steuerpflichtigen für jedes Veranlagungsjahr nach der Betriebsveräußerung/-aufgabe zur Ermittlung eines rechnerischen Einnahmenüberschusses gegenüberzustellen ( auch UFS 13.10.11, RV/0512-F/10).

Bedacht zu nehmen ist auch auf das Vermögen des Steuerpflichtigen und es ist insbesondere zu prüfen, ob der Rückkauf von Lebensversicherungen rechtlich möglich und zumutbar ist. Wird der Betrag des rechnerischen Einnahmenüberschusses nicht zur Kredittilgung verwendet, wird die vormalige Betriebsschuld mit diesem Betrag zur Privatschuld.

Nur jener Teil der Schuld, dessen Tilgung dem ehemaligen Betriebsinhaber (noch) nicht zumutbar war, führt zu nachträglichen Betriebsausgaben. Diese Auslegung des Z 2 ist sehr restriktiv.

In Bezug auf die gegenständliche Beschwerde bedeutet dies wie folgt:

Im Jahr 2011 hat der Beschwerdeführer seinen im Jahr 1997 gegründeten Gewerbebetrieb aufgrund der Erzielung laufender Verluste aufgegeben. Im Zuge der Betriebsaufgabe im Jahr 2011 wurde ein Gewinn von € 18.000,00 erzielt.

Im Beschwerdezeitraum 2013 bis 2015 hat der Beschwerdeführer in Zusammenhang mit dem ehemals betrieblichen Darlehen bei der ***2*** (Kontonummer ***4***) die angefallenen Zinsen in der folgenden Höhe als nachträgliche Betriebsausgaben in Ansatz gebracht:

Die vom Beschwerdeführer vorgelegte Gegenüberstellung der Einnahmen und der (notwendigen) Ausgaben für das Jahr 2015 zeigt, dass die Einnahmen in dem besagten Jahr deutlich höher waren, als die Ausgaben. So standen im Jahr 2015 Einnahmen von € 408.495,33 Ausgaben von lediglich € 325.316,85 gegenüber.

Der daraus resultierende Überschuss von € 83.178,48 wurde vom Beschwerdeführer nicht zur Verminderung des offenen Saldos des ehemals betrieblichen Darlehens verwendet.

Auch wurden vom Beschwerdeführer keine anderen Bestrebungen gesetzt, um den offenen Saldo des streitverfangenen Darlehens schneller rückzuführen. Zu denken ist in diesem Zusammenhang etwa an Verhandlungen mit Banken hinsichtlich der Verlängerung der Kreditlaufzeiten, um auf diese Art und Weise zusätzliche Liquidität für die schnellere Rückführung des streitverfangenen Darlehens zu schaffen.

Zudem ist der Beschwerdeführer im Besitz zahlreicher Liegenschaften und von Grundvermögen. Auch diesbezüglich hätte die Möglichkeit bestanden, durch zielgerichtete Verkäufe, das besagte Darlehen schneller rückzuführen.

Von der Möglichkeit des Verkaufes von Liegenschaften hat der Beschwerdeführer nach eigenen Angaben erst im Jahr 2024 Gebrauch gemacht. Wie er in seiner schriftlichen Stellungnahme vom 13. Juni 2024 dem Bundesfinanzgericht gegenüber mitteilt, hat er die Liegenschaft ***22*** nunmehr verkauft. Seinen eigenen Angaben folgend, bleiben nach Rückführung der damit in Zusammenhang stehenden Verbindlichkeiten genug liquide Mittel übrig, um das beschwerdegegenständliche Darlehen gänzlich rückzuführen.

Das Bundesfinanzgericht gibt diesbezüglich zu bedenken, dass dem Beschwerdeführer diese Möglichkeit bereits im Beschwerdezeitraum offen gestanden ist, um so zumindest einen Teil des offenen Obligos auszugleichen und die damit einhergehende Zinslast zu senken.

Dies hätte zur Folge gehabt, dass der von der Judikatur für die Berücksichtigung nachträglicher Betriebsausgaben in Zusammenhang mit einer vormaligen betrieblichen Tätigkeit geforderte Veranlassungszusammenhang erhalten geblieben wäre.

Letztlich hätte für den Beschwerdeführer auch noch die Möglichkeit bestanden, die Geschäftsführerbezüge zu senken.

Da der Beschwerdeführer im Beschwerdezeitraum keine dieser Bemühungen gesetzt hat, ist der für die Berücksichtigung der aufgelaufenen Zinsen notwendige Veranlassungszusammenhang nicht mehr gegeben (vgl hierzu VwGH 24.2.04, 99/14/0250).

Die Zinsen verlieren somit ihren (ursprünglichen) Charakter als nachträgliche Betriebsausgaben.

Die gegenständliche Beschwerde war somit als unbegründet abzuweisen.

3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision)

Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

Das gegenständliche Erkenntnis fußt auf den angeführten klaren und eindeutigen gesetzlichen Regelungen und der im Erkenntnis angeführten einheitlichen Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes. Eine über den Einzelfall hinausgehende Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung liegt nicht vor.

Feldkirch, am 4. September 2024

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Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at