Begräbniskosten und Höhe der Nachlassaktiva
Entscheidungstext
IM NAMEN DER REPUBLIK
Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter Mag. Markus Knechtl LL.M. in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, vertreten durch Mag. Aleksandar Hofstätter, Johann-Strauß-G. 4/2/5, 1040 Wien, über die Beschwerde vom gegen den Bescheid des Finanzamtes Österreich vom betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) 2020 zur Steuernummer ***BF1StNr1*** zu Recht erkannt:
I. Die Beschwerde wird gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen.
II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.
Entscheidungsgründe
I. Verfahrensgang
Elektronische Abgabenerklärung
Am langte beim Finanzamt Österreich (belangte Behörde) die elektronische Erklärung zur Arbeitnehmerveranlagung für das Jahr 2020 ein. Neben Sonderausgaben für Personenversicherungen und Wohnraumschaffung bzw. -sanierung wurden Begräbniskosten in Höhe von € 12.923,80 als außergewöhnliche Belastungen geltend gemacht.
Ergänzungsersuchen
Das Finanzamt ersuchte hinsichtlich der Begräbniskosten um folgende Unterlagen:
Verlassenschaftsabhandlung (Nachlassvermögen) bzw. den Beschluss über die vorhandenen Nachlassaktiva
Übergabsvertrag/Schenkungsvertrag
Kostenaufstellung der Begräbniskosten inkl. Zahlungsnachweise und Belege in Kopie
Erhaltene Kostenersätze wie z.B. Versicherung, Dienstgeber usw.
Kostenaufteilung bei mehreren Erben
Im Rahmen der Vorhaltsbeantwortung wurde ein Protokoll über die Durchführung der Verlassenschaftsabhandlung vom nach dem verstorbenen ***EF***, ein Einantwortungsbeschluss, eine Amtsbestätigung für das Grundbuch sowie diverse Rechnungen im Zusammenhang mit dem Begräbnis vorgelegt.
Einkommensteuerbescheid
Im Einkommensteuerbescheid 2020 vom wurden die geltend gemachten Begräbniskosten nicht berücksichtigt. Die Begründung lautet:
"Wir haben die Begräbniskosten nicht berücksichtigt. Die Kosten sind aus dem Nachlassvermögen (Aktiva) zu tragen."
Beschwerde
Mit Schreiben vom wurde gegen den Einkommensteuerbescheid 2020 Beschwerde erhoben. Die Begründung in der Beschwerde lautet:
"Wir erheben gegen obige Bescheide Beschwerde wie folgt:
Wir beantragen die Anerkennung der ao Belastung, da die Verlassenschaft überschuldet war, und somit die Kosten eben NICHT aus dem Nachlass gedeckt werden konnten.
Wir beantragen die Aussetzung der Einhebung von 6631,00 Euro bis zur Beschwerdeerledigung."
Beschwerdevorentscheidung
Mit Beschwerdevorentscheidung vom hat das Finanzamt die Beschwerde als unbegründet abgewiesen. In der Begründung hat das Finanzamt festgehalten, dass Begräbniskosten, insoweit keine außergewöhnliche Belastung seien, als sie aus dem zu Verkehrswerten angesetzten Nachlassvermögen gedeckt werden können; da die Nachlassaktiva zu Verkehrswerten zu bewerten wären, seien die Begräbniskosten im Nachlass gedeckt und die Beschwerde war als unbegründet abzuweisen.
Vorlageantrag
Mit Schreiben vom beantragte die Beschwerdeführerin die Vorlage der Beschwerde an das Bundesfinanzgericht mit folgender Begründung:
"Das FA behauptet zu Unrecht, dass die Begräbniskosten im Nachlass gedeckt sein. Es ist kein positiver Erbe erzielt worden, was dargelegt wurde, sodass wir die Anerkennung der Ausgaben begehren."
Ergänzungsersuchen vom
Mit Ersuchen um Ergänzung teilt die belangte Behörde den Sachverhalt wie folgt mit und ersuchte um Stellungnahme:
"Nach Ansicht des Finanzamtes liegt nachfolgender Sachverhalt vor:
Begräbniskosten von € 12.923,80 demgegenüber steht lt. Abhandlungsprotokoll vom unter Aktiva Pkt. 1 eine Wohnung mit den 3 fachen EHW von 11.213,22 gegenüber.
Dazu ist anzumerken, dass lt. Erkenntnis des für diese Liegenschaft der Verkehrswert anzusetzen ist (vgl. Quantschnigg/Schuch, Einkommensteuer-Handbuch TZ 38 zu § 34).
Unstrittig wird wohl diese Wohnung ein Vielfaches an Wert haben.Damit finden die Begräbniskosten bereits in der ersten Position des Abhandlungsprotokolls Deckung. Auf das weitere Barvermögen laut Abhandlungsprotokoll wird verwiesen."
Die elektronisch eingebrachte Antwort vom lautet:
"Wir haben die Mandantin gebeten, uns folgende Unterlagen vorzulegen: Kaufpreis der Wohnung, Nachweis der Restzahlung für die Wohnung, um darzulegen, dass insgesamt mehr bezahlt als geerbt wurde, und somit das Begräbnis sehr wohl aus eigener Tasche bezahlt wurde. Bitte bis zum Montag die Frist zu strecken,"
Zusätzlich findet sich in den vom Finanzamt vorgelegten Unterlagen noch eine E-Mail Korrespondenz mit dem steuerlichen Vertreter der Beschwerdeführerin wie folgt:
"1. Anbei der Einantwortungsbeschluss.
2. Es ist richtig, dass die Witwe eine Wohnung geerbt hat. Allerdings war diese mit einem Kredit von rd 280.000 Euro belastet. Nach Abstattung des Kredites durch eine Lebensversicherung musste die Witwe dennoch noch rd 20.000 Euro an Kredit aus eigener Tasche abzahlen, sodass es nicht richtig ist, dass es positive Vermögen gegeben hat.
3. Weiters ist die Wohnung natürlich mit dem dreifachen Einheitswert zu bewerten und nicht anders. Aber selbst wenn, gewinnt man nichts dank Punkt 2.
4. Fazit: Man musste aus der eigenen Tasche sowohl das Erbes als auch das Begräbnis berappen, weshalb es eben KEINE Deckung im Nachlass gab, sondern viel mehr eben eine ao Belastung."
Vorlagebericht
Mit Vorlagebericht vom legte die belangte Behörde die Beschwerde dem Bundesfinanzgericht zur Entscheidung vor. Darin vertrat das Finanzamt erneut die Auffassung, dass der Verkehrswert der von Todes wegen übertragenen Liegenschaftshälfte jedenfalls den Betrag der Begräbniskosten übersteige, weshalb auch mangels Beeinträchtigung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit keine außergewöhnliche Belastung vorliegen könne.
Beschluss vom
Das Bundesfinanzgericht wandte sich wie folgt an die Beschwerdeführerin:
"[…]
In der Zwischenzeit wurde auch die Einkommensteuerveranlagung des Verstorbenen durchgeführt, die zu einem Guthaben in Höhe € 2.890,00 führte, das nicht in den Aktiven der Verlassenschaftsabhandlung enthalten ist.
Zusätzlich wurden im Jahr 2020 folgende Beträge aus Mitarbeitervorsorgekassen ausbezahlt, die ebenfalls nicht in den Aktiven der Verlassenschaftsabhandlung aufscheinen:
-) Bonusvorsorgekasse VG 1: Brutto € 3.806,88 minus LSt € 228,42 = € 3.578,46
-) VBV Vorsorgekasse: Brutto € 1.688,47 minus LSt € 101,30 = € 1.587,17
-) Valida Plus: Brutto € 24,92 minus LSt € 1,5 = € 23,42
ergibt insgesamt Netto: € 5.189,05
Im Protokoll über die Durchführung der Verlassenschaftsabhandlung ist auf Seite vier festgehalten, dass der selbst pflichtteilsberechtigte Eigentümer eines Wohnungseigentumsobjektes (§ 14 Abs 3 WEG) ein Viertel des Mindestanteils an die Verlassenschaft bezahlen muss.
Die Eigentumswohnung in ***Ort*** wurde mit Kaufvertrag vom um € 279.000 an ***AB*** und ***CD*** verkauft. Im Punkt 4.1 dieses Kaufvertrages ist festgehalten, dass die Käufer in den aufrechten Mietvertrag eintreten. Somit war die Wohnung im Jahr 2020 vermietet. Im Punkt 5.4 des Kaufvertrages ist festgehalten, dass das Wohnungseigentumsobjekt mit Mietvertrag vom vermietet wurde.
>> Sie werden ersucht, dazu Stellung zu nehmen.
2. Auf Grund des Verkaufs der Eigentumswohnung im Februar 2021 um einen Kaufpreis in Höhe von € 279.000 wird - derzeit - von einem Wert der Eigentumswohnung zum Todestag des Verstorbenen (xx.7.2020) von zumindest € 260.000 ausgegangen; der Hälfteanteil hat somit einen Verkehrswert von € 130.000. Bereits daraus ergibt sich ein positives Nachlassvermögen in Höhe von € 92.270,48, das noch um die Auszahlungen der Mitarbeitervorsorgekassen und dem Guthaben aus der Arbeitnehmerveranlagung (insgesamt € 8.079,05) zu erhöhen ist.
>> Sie werden ersucht, dazu Stellung zu nehmen."
Die Beschwerdeführerin hat keine Stellungnahme abgegeben.
II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen:
Sachverhalt
Herr ***EF*** ist am xx.7.2020 verstorben. Die Verlassenschaft wurde der Witwe zu einem Drittel und den drei Kindern zu je zwei Neuntel eingeantwortet. Zu den Aktiva der Verlassenschaft gehörte:
-) 39/21247 Anteile an einer Liegenschaft (Eigentumswohnung in ***Ort*** - ***KG_EZ_Ort***)
-) Sparguthaben bei der UniCredit Bank Austria in Höhe von € 7.529,25
-) Gehaltsguthaben in Höhe von € 322,91
-) zur Hälfte ein Guthaben aus einem Girokonto (gesamt: € 541,97)
-) zu Hälfte ein Guthaben aus einer Lebensversicherung (gesamt: € 83.500)
Die Eigentumswohnung, die zur Hälfte dem Verstorbenen gehörte, hatte im Todeszeitpunkt einen Wert von zumindest € 260.000 und war vermietet; weder der Verstorbene noch die Beschwerdeführerin wohnten im Jahr 2020 in dieser Wohnung.
Die Begräbniskosten belaufen sich auf € 12.923,80. Neben den Begräbniskosten bestanden als Passiven eine zur Hälfte den Verstorbenen betreffende Kreditverbindlichkeit in Höhe von € 93.593,59 sowie ein Landesdarlehen in Höhe von € 23.598,32 und eine Forderung der ÖGK in Höhe von € 5,04 angeführt.
Die Einkommensteuerveranlagung des Verstorbenen führte zu einem Guthaben in Höhe von € 2.890,00. Zusätzlich wurden nach dem Todestag Beträge aus Mitarbeitervorsorgekassen ausbezahlt:
-) Bonusvorsorgekasse VG 1: Brutto € 3.806,88 minus LSt € 228,42 = € 3.578,46
-) VBV Vorsorgekasse: Brutto € 1.688,47 minus LSt € 101,30 = € 1.587,17
-) Valida Plus: Brutto € 24,92 minus LSt € 1,5 = € 23,42
Die Kosten für die Durchführung der Verlassenschaftsabhandlung betrugen € 2.693,58.
Beweiswürdigung
Aus dem Einantwortungsbeschluss des Bezirksgerichts Wien Liesing vom ist ersichtlich, dass die Kinder und die Witwe des Verstorbenen auf Grund einer bedingten Erbantrittserklärung die Verlassenschaft eingeantwortet bekommen haben. Im Einantwortungsbeschluss sind auch die Bankguthaben sowie die Gebühren des Gerichtskommissärs angeführt.
Die Feststellung zu den Aktien und Passiven gründet sich auf das Inventar, das im Protokoll über die Durchführung der Verlassenschaftsabhandlung vom enthalten ist. Darin sind auch die Begränbniskosten angeführt. Darüber hinaus wurde die Höhe der Begräbniskosten durch Einzelbelege nachgewiesen und auch die belangte Behörde hat die Kosten in Höhe der Einzelbelege zur Kenntnis genommen.
Das Inventar ergibt einen "reinen Nachlass" von € - 26.516,30, wobei die Liegenschaftsanteile an der Eigentumswohnung nur mit dem dreifachen Einheitswert von € 11.213,22 angeführt sind.
Die Feststellung zum Verkehrswert der Eigentumswohnung in ***Ort*** gründet sich auf die Angaben im Kaufvertrag vom . Aus diesem Kaufvertrag ist ersichtlich, dass die Wohnung sieben Monate nach dem Ableben des Hälfteeigentümers von der Beschwerdeführerin um € 279.000,-- verkauft wurde. Geht man von einer großzügigen Wertsteigerung bei Immobilien selbst in einem relativ kurzen Zeitraum aus, hatte die Immobilie im Juli 2020 einen geschätzten Verkehrswert von € 260.000.
Die Feststellung, dass die Eigentumswohnung vermietet war, gründet sich einerseits auf die diesbezüglichen Ausführungen im Kaufvertrag (Punkt 4.1. des Kaufvertrages: "Die kaufende Partei tritt mit diesem Zeitpunkt der Übergabe und Übernahme in den aufrechten Mietvertrag (vgl. Vertragspunkt 5.4) betreffend den Kaufgegenstand als Vermieterin an Stelle der verkaufenden Partei ein. Die verkaufende Partei wird den Mieter des Mietobjektes davon unverzüglich in Kenntnis setzen.") und andererseits auf die Daten im Zentralen Melderegister. Aus dem Melderegister ist ersichtlich, dass die Beschwerdeführerin seit September 2018 ihren Hauptwohnsitz nicht mehr in der vermieteten Eigentumswohnung hatte.
Die Auszahlungsbeträge aus den Mitarbeitervorsorgekassen sowie die Einkommensteuergutschrift sind in der Beilage zum Einkommensteuerbescheid 2020 vom , in die Einsicht genommen wurde, ersichtlich.
Die gesamten Sachverhaltselemente wurden der Beschwerdeführerin mit Beschluss vom zur Kenntnis gebracht und die Beschwerdeführerin wurde ersucht, dazu Stellung zu nehmen. Eine solche Stellungnahme unterblieb jedoch. Im Rahmen der freien Beweiswürdigung war somit von dem festgestellten Sachverhalt auszugehen.
Rechtslage
§ 34 EStG 1988 idF BGBl I 103/2019 lautet auszugsweise:
Außergewöhnliche Belastung
§ 34.(1) Bei der Ermittlung des Einkommens (§ 2 Abs. 2) eines unbeschränkt Steuerpflichtigen sind nach Abzug der Sonderausgaben (§ 18) außergewöhnliche Belastungen abzuziehen. Die Belastung muß folgende Voraussetzungen erfüllen:
1. Sie muß außergewöhnlich sein (Abs. 2).
2. Sie muß zwangsläufig erwachsen (Abs. 3).
3. Sie muß die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit wesentlich beeinträchtigen (Abs. 4).
Die Belastung darf weder Betriebsausgaben, Werbungskosten noch Sonderausgaben sein.
(2) Die Belastung ist außergewöhnlich, soweit sie höher ist als jene, die der Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse erwächst.
(3) Die Belastung erwächst dem Steuerpflichtigen zwangsläufig, wenn er sich ihr aus tatsächlichen, rechtlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann.
[…]
Rechtliche Beurteilung
Gemäß § 34 Abs. 2 EStG 1988 ist eine Belastung außergewöhnlich, soweit sie höher ist als jene, die der Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse erwächst. Die Berücksichtigung außergewöhnlicher Belastungen nach § 34 EStG 1988 setzt einen tatsächlichen aus dem Einkommen des betroffenen Jahres geleisteten Aufwand und dessen Zwangsläufigkeit voraus (). Die Zwangsläufigkeit des Aufwands ist stets nach den Umständen des Einzelfalls zu prüfen (vgl. und ). Es kommt auf die wesentliche Ursache für das Entstehen der Aufwendungen an ().
Gemäß § 549 ABGB gehören die dem Gebrauche des Ortes, dem Stande und dem Vermögen des Verstorbenen angemessenen Begräbniskosten zu den auf der Erbschaft haftenden Lasten. Sie sind sohin vorrangig aus den Aktiva des Nachlasses zu tragen (vgl. hiezu Apathy in Koziol/Bydlinski/Bollenberger (Hrsg.), ABGB3, § 549 Rz 3). Die Begräbniskosten werden vom Gesetz daher so behandelt, als ob sie vom Erblasser bzw. von der Erblasserin selbst zu tragen wären. Sie sind demnach vorrangig aus einem vorhandenen, verwertbaren Nachlassvermögen (Aktiva) zu bestreiten; dh. die Kosten des Begräbnisses sind von der Verlassenschaft zu tragen, der Besteller der Leistung hat ein Regressrecht (§ 1042 ABGB) gegen die Verlassenschaft (Welser in Rummel/Lukas, ABGB4 § 549 Anm 1 und 5).
Eine außergewöhnliche "Belastung" nach § 34 Abs 1 EStG muss sich auf das Einkommen beziehen, zumal nur dann eine Auswirkung auf die (einkommensbezogene) wirtschaftliche Leistungsfähigkeit besteht. Sie ist zu verneinen, wenn dem Steuerpflichten die zwangsläufigen Aufwendungen nur deshalb erwachsen, weil ihm das zu ihrer Deckung dienende Vermögen zugekommen ist (). Der Beurteilung der Frage, ob für den Erben durch Bezahlung von Begräbniskosten (und Kosten eines Grabmals) eine "Belastung" überhaupt eingetreten ist, müssen, wenn im Nachlass Liegenschaften enthalten sind, deren wirtschaftliche Werte (Verkehrswerte) und nicht die für die Bemessung der Erbschaftssteuer maßgebenden Einheitswerte zugrundegelegt werden (vgl Wanke in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 34 Anm 78 Stichwort "Begräbniskosten"). Darauf hat bereits die belangte Behörde mehrfach hingewiesen. Die (wesentlich unter dem Verkehrswert liegenden) Einheitswerte von Liegenschaften sind - anders als früher bei der Erbschaftsteuer - nicht maßgeblich (; ).
Dass der Reinnachlass überschuldet ist, genügt nicht; die Begräbniskosten müssen die Summe der - nach den zuvor nach § 47 IO [KO] abzuziehenden Verfahrenskosten (Gerichtskosten, Notarkosten, Schätzkosten, . . .) verbleibenden - Nachlassaktiva übersteigen (vgl Wanke in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 34 Anm 78 Stichwort "Begräbniskosten" mwN). Ausgehend von einem Verkehrswert der Wohnung von € 260.000 und somit einem Hälfteanteil von € 130.000 und Kosten für die Verlassenschaftsabhandlung von € 2.693,58, sind die Begräbniskosten in den Nachlassaktiva enthalten.
Ohne Parteienvereinbarung zugunsten eines Dritten (§ 14 Abs 5 WEG 2002) kommt es bei Wohnungseigentumsobjekten zur Anwachsung des Hälfteanteils des Verstorbenen an den überlebenden Partner (§ 14 Abs 1 Z 1 WEG 2002). Es handelt sich dabei um eine spezielle wohnungseigentumsrechtliche Anwachsung. Konsequenz der Anwachsung ist allerdings die Pflicht zur Zahlung des Übernahmspreises an den Nachlass (§ 14 Abs 2 WEG 2002), der dem Wert des angewachsenen Hälfteanteils (also dem halben Wert der Eigentumswohnung) entspricht. Ist der überlebende Partner ein Pflichtteilsberechtigter des Verstorbenen und war Gegenstand des gemeinsamen Wohnungseigentums eine Wohnung, die dem Überlebenden zur Befriedigung seines dringenden Wohnbedürfnisses dient, so gilt § 14 Abs. 2 WEG 2002 nicht. Wenn aber noch ein anderer Pflichtteilsberechtigter vorhanden ist, hat der überlebende Partner ein Viertel des Verkehrswerts des Mindestanteils an die Verlassenschaft nach dem Verstorbenen zu bezahlen. Dieser Anspruch der Verlassenschaft ist als Forderung der Verlassenschaft zu inventarisieren (ÖJZ 2016, 828 mit Anmerkung von Spitzer).
Neben der Gattin und Beschwerdeführerin gehörten noch drei Kinder zu den pflichtteilsberechtigten Erben. Somit gehört zu den Nachlassaktiven auch ein Viertel des Verkehrswertes des Mindestanteils. Ausgehend von einem Verkehrswert von € 260.000 und dem Zutreffen der Ausführungen im Protokoll über die Durchführung der Verlassenschaftsabhandlung hinsichtlich § 14 Abs 3 WEG 2002 (obwohl die Privilegierung nach § 14 Abs 3 WEG - Herabsetzung des Übernahmspreises auf ein Viertel des Verkehrswertes des Mindestanteils statt der Hälfte -dem überlebenden Partner nur dann zusteht, wenn er Pflichtteilsberechtigter des Verstorbenen [zB Ehegatte] ist und er überdies ein dringendes Wohnbedürfnis an dem WE-Objekt Wohnung hat - vgl Würth/Zingher/Kovanyi, Miet- und Wohnrecht II23 § 14 WEG Rz 6) hat die Verlassenschaft eine Forderung in Höhe von zumindest € 65.000 €; dazu kommen noch Forderungen aus Mitarbeitervorsorgekassen in Höhe von € 5.189,05 und die Gutschrift aus der Einkommensteuerveranlagung in Höhe von € 2.890. Die Nachlassakiva betragen somit:
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Aktiva laut Inventar | 103.107,35 | ||
- abzüglich 3facher EHW (Wohnung) | - 11.213,22 | ||
+ zuzüglich 1/4 des Verkehrswertes | 65.000,00 | ||
+ Forderung Mitarbeitervorsorgekassen | 5.189,05 | ||
+ Einkommensteuergutschrift | 2.890,00 | ||
164.973,18 |
Die Kosten für die Durchführung der Verlassenschaftsabhandlung betrugen € 2.693,58. Somit verbleibt ein Aktivbetrag von € 162.279,60. Die Begräbniskosten in Höhe von € 12.426,70 sind somit jedenfalls gedeckt.
Die Beschwerde war daher als unbegründet abzuweisen.
Revisionszulassung
Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.
Eine Rechtsfrage grundsätzlicher Bedeutung liegt nicht vor. Das Bundesfinanzgericht folgt der dargestellten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, es liegt daher kein Grund für eine Revisionszulassung vor.
Wien, am
Zusatzinformationen
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Materie | Steuer |
betroffene Normen | § 34 EStG 1988, Einkommensteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 400/1988 |
Verweise | |
ECLI | ECLI:AT:BFG:2024:RV.7100649.2023 |
Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at