Wertpapiere als notwendiges Betriebsvermögen eines Finanzdienstleisters
Entscheidungstext
IM NAMEN DER REPUBLIK
Das Bundesfinanzgericht erkennt durch die Richterin ***Ri*** in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, vertreten durch ***Stb1***, ***AdrStb1***, und ***Stb2***, ***AdrStb2***, über die Beschwerde vom gegen den Bescheid des Finanzamtes Lilienfeld St. Pölten (nunmehr Finanzamt Österreich) vom betreffend Einkommensteuer 2008 Steuernummer ***BF1StNr1*** zu Recht:
I. Der Beschwerde wird gemäß § 279 BAO teilweise Folge gegeben. Der angefochtene Bescheid wird gemäß § 279 Abs 1 BAO im Sinne der Beschwerdevorentscheidung vom abgeändert und die Einkommensteuer für das Jahr 2008 mit € 126.883,61 festgesetzt.
II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.
Entscheidungsgründe
I. Verfahrensgang
In den Jahren 2005 bis 2007 hatte der Beschwerdeführer (in weiterer Folge Bf) Einkünfte aus Gewerbebetrieb aus einer Beteiligung (GesbR "***FMFW***" StNr ***123***). Die Einkünfteermittlung erfolgte nach § 4 Abs 1 EStG 1988.
Die aus der Beteiligung resultierenden Einkünfte aus Gewerbebetrieb wurden in den Jahren 2005, 2006 und 2007 beim Bf im Einkommensteuerverfahren berücksichtigt.
Die Gesellschaft "***FMFW***" wurde mit aufgelöst.
Im Jahr 2008 hatte der Bf ua Einkünfte aus Gewerbebetrieb aus seiner Tätigkeit als Vermögensberater. Der Einkommensteuerbescheid 2008 wurde von der belangten Behörde am erklärungsgemäß veranlagt.
Im Jahr 2011 erfolgte sowohl beim Bf als auch bei der Gesellschaft "***FMFW***" eine Außenprüfung betreffend die Jahre 2005 bis 2008. Die im Zuge der Außenprüfung getroffenen Feststellungen betreffen neben Feststellungen zu Bewirtungskosten und nichtabzugsfähigen Ausgaben gem § 20 EStG 1988, den gewinnerhöhenden Ansatz von Stornoreserven, die Nichtanerkennung der atypisch stillen Gesellschaft sowie die Zuordnung der in der Bilanz ausgewiesenen Wertpapiere zum Privatvermögen.
In Folge dieser Prüfung nahm die belangte Behörde das Verfahren des Bf betreffend Einkommensteuer 2005 bis 2008 mit Bescheiden vom wieder auf und erließ unter Berücksichtigung der Ergebnisse der Außenprüfung betreffend die Jahre 2005 bis 2008 neue Einkommensteuerbescheide.
Nach erfolgter Fristverlängerung brachte die steuerliche Vertretung am Bescheidbeschwerde ein. Der gewinnerhöhende Ansatz der Stornoreserve werde dem Grunde nach akzeptiert, diese sei jedoch auf die einzelnen Geschäftsjahre aufzuteilen. Aus diesem Grund wird die Korrektur der Stornoreserve zu jedem Bilanzstichtag beantragt. Betreffend die Zuordnung der Wertpapiere zum Betriebs- bzw. Privatvermögen wurde zusammengefasst Folgendes ausgeführt:
[…] Im Jahr 2005 hat sich Herr ***Bf1*** entschlossen, die finanziellen Überschüsse aus seiner wirtschaftlichen Tätigkeit in Wertpapieren (meist festverzinsliche) anstatt in Sparbüchern zu veranlagen, da hier eine höhere Rendite zu erzielen war. Auch im Hinblick auf die Möglichkeit der Inanspruchnahme des § 11a EStG (begünstigte Besteuerung für nicht entnommene Gewinne) wurde das Barvermögen im Unternehmen belassen und veranlagt. Im Jahr 2005 war Herr ***Bf1*** von der Gewinnermittlung von § 4 Abs 3 EStG auf § 4 Abs 1 EStG übergegangen. Daher erfolgte eine genaue Verbuchung der Bankkonten und der Kassabewegungen erst ab dem Jahr 2005. Vorher war dies nicht erforderlich und auch nicht notwendig. Eine genaue Verbuchung aller Wertpapier- und Sparbuchbewegungen erfolgte daher erst ab dem Jahr 2005. Daraus kann aber keinesfalls der Schluss gezogen werden, dass alle Wertpapierbewegungen der privaten Sphäre zuzuordnen wären.
[…]
Die Prüferin kommt in Punkt 5. entgegen den Behauptungen des Abgabepflichtigen und seines Vertreters zu der Ansicht, dass die Wertpapiere in keinem Zusammenhang mit dem unmittelbaren Betriebsgegenstand stehen und daher kein Betriebsvermögen darstellen. Dies ist aus folgenden Gründen (Anmerkung BFG: gemeint für den Bf) völlig unverständlich:
• Die veranlagten Wertpapiere stammten aus Betriebsmittelüberschüssen und dienten als Tilgungsträger und als Sicherheit für die betrieblichen Kredite. Auf diesen Umstand wurde während der BP immer wieder hingewiesen und auch durch verschiedene, von der Prüferin selbst verlangte, Schreiben bestätigt. Wir haben auch die Befragung der zuständigen Bankangestellten angeboten, um unsere Behauptungen zu untermauern. Es erfolgten Umbuchungen von den betrieblichen Girokonten auf Wertpapierkonten;
• Die Veranlagung in Wertpapieren erfolgte auch um die Besteuerung des § 11a EStG in Anspruch nehmen zu können. Die Prüferin hat anlässlich einer Besprechung gemeint, dass die Veranlagung der Betriebsüberschüsse in Sparbüchern gar kein Problem darstellen würde und somit der § 11a EStG problemlos in Anspruch zu nehmen wäre. Nach unserer Meinung steht es aber dem Abgabepflichtigen frei, welche Form der Veranlagung er wählt. Ob dies ein Erfolg war oder nicht, stellt sich erst im Nachhinein heraus. Im Jahr 2005 und 2006 wurden aber ***M*** Wertpapiere, wie auch alle anderen Immobilien- und Investmentfonds, als eine sehr erfolgversprechende, weitgehend risikolose Veranlagung angesehen;
• Entgegen der Behauptung der BP erfolgten in den Jahren 2006 und 2007 nur geringe bis gar keine (2007) Verkäufe. Erst mit Einsetzen der Finanzkrise wurden im Jahr 2008 Wertpapiere verkauft um den zu erwartenden, weiteren Verlust zu minimieren. Es darf hier nochmals darauf hingewiesen werden, dass die Veranlagung in Wertpapier- und Immobilienfonds in den Jahren bis 2007 als fast völlig risikolos dargestellt wurde. Gerade Banken haben immer wieder Firmenkunden darauf gedrängt in derartige Fonds zu veranlagen. Als Berater galt man in diesen Jahren beinahe "unwissend", wenn man seine Kunden nicht auf solche Veranlagungen hingewiesen hat. Niemand konnte bis gegen Ende des Jahres 2007 ein derartiges, durch die Finanzkrise hervorgerufenes, Desaster voraussehen;
• In der Niederschrift wird mit Verweis auf Hofstätter/Reichel darauf hingewiesen, dass Wertpapiere dann zum notwendigen Betriebsvermögen gehören, wenn sie mit dem Betriebsgegenstand in unmittelbarem Zusammenhang stehen. Herr ***Bf1*** ist Finanz- und Vermögensberater. In den Jahren 2005 bis 2007 erzielte er mehr als die Hälfte seines gesamten Umsatzes aus der Vermittlung von Wertpapieren und Veranlagungen der ***M*** Gruppe. Es ist daher selbstverständlich, dass er auch in seinem Unternehmen in diese Papiere veranlagte. Gerade der Verweis auf Hofstätter/Reichel bedeutet aber, dass die Veranlagung in ***M*** Produkten fast zwingend notwendig war. Wie soll Herr ***Bf1*** einem potentiellen Kunden erklären, dass er zwar ***M*** Produkte verkaufen will, selbst aber lieber in andere Wertpapiere oder Sparbücher veranlagt? Dies ist geradezu unmöglich.
• Doralt, EStG, § 4 Tz 52 stellt fest, dass, solange Bargeld, Sparbücher und Wertpapiere in der Bilanz ausgewiesen und nicht entnommen werden, Betriebsvermögen darstellt. Thesaurierte Mittel bleiben auch bei Vorliegen eines "Überbestandes" bis zur tatsächlichen Entnahme Betriebsvermögen (keine "Zwangsentnahme" - bedeutsam für nicht entnommene Gewinne nach § 11a). Der VwGH stellt in seinem Erkenntnis vom , 91/14/0030 ebenfalls fest, dass Gelder, die von einem betrieblichen Girokonto auf ein Sparbuch oder andere Veranlagungen überwiesen werden, durch diesen Wechsel der Veranlagungsform nicht den betrieblichen Kreis verlassen. Maßgebend sei einzig und allein die buchmäßige Zuordnung. Auch Quantschnigg/Schuch, Einkommensteuerhandbuch, § 4 Tz 11.3.2 teilen vollinhaltlich diese Auffassung. Auch Hofstätter/Reichel, Die Einkommensteuer, § 4 Abs 135 ff schreiben, dass die buchmäßige Behandlung von besonderer Bedeutung ist und das Geld durch den Wechsel der Veranlagungsform nicht den betrieblichen Kreis verlässt. Unter Tz 193 wird festgestellt, dass es dem Steuerpflichtigen freisteht, Bargeld, das er für die laufenden Geschäfte des Betriebes nicht benötigt, im Betriebsvermögen zu belassen oder aus diesem - durch Ausbuchen - zu entnehmen.
• In seinem Erkenntnis vom , 2007/15/0261 und die darin zitierten weiteren Erkenntnisse hat der VwGH festgestellt, dass jede Einlage im betriebsnotwendigen Interesse ist, wenn sie längerfristig im Betrieb verbleibt und nicht nur kurzfristig um den Bilanzstichtag erfolgt und nach dem Bilanzstichtag wieder entnommen wird. Aus den oben angeführten Gründen gehören die Wertpapiere zum notwendigen Betriebsvermögen und sind als solche auch im Betriebsvermögen zu belassen.
[…]
Da unseres Erachtens die Wertpapiere betriebsnotwendiges Vermögen darstellen, sind auch die Zinsen dieses Kontos steuerlich anzuerkennen. Aber selbst bei Ausscheiden der Wertpapiere aus dem Betriebsvermögen sind die Zinsen steuerlich anzuerkennen, da der Abgabepflichtige auf diesem Konto nicht nur Wertpapierkäufe durchgeführt hat. Über dieses Konto wurden auch die Buchungen der betrieblichen Bankkredite sowie sonstige betriebliche Dispositionen durchgeführt. Darüber hinaus hat ***Bank*** darauf bestanden, dass alle Wertpapierkäufe ausschließlich über dieses Konto geführt werden. Weiters waren die Guthabenstände auf den übrigen Girokonten während des Jahres höher als der negative Stand auf diesem Konto. Wie bereits weiter oben ausführlich erwähnt, obliegt es aber dem Abgabepflichtigen die Gebarung seiner betrieblichen Konten selbst zu gestalten. Im Jahr 2008 betrugen die betrieblichen Zinserträge € 13.406,43. Die Aufwandszinsen (ohne Zinsen für die langfristigen Kredite zur Finanzierung der beiden Büroimmobilien) waren aber weit geringer. Daher ist es nicht sachgerecht diese Aufwandszinsen nicht als Betriebsausgabe anzuerkennen.
[…]
Mit Schriftsatz vom wurde eine Stellungnahme der Betriebsprüfung abgegeben und diese zur Kenntnisnahme und Erstellung einer etwaigen Gegenäußerung an den Bf sowie seine steuerliche Vertretung übermittelt.
Mit Schriftsatz vom wurde eine Gegenäußerung der steuerlichen Vertretung abgegeben. In erster Linie wurde darin die Vorgehensweise der Betriebsprüfung gerügt; diese sei in ihrer Stellungnahme nur unzureichend bis gar nicht auf die Argumente in der Beschwerde eingegangen. Um die Tilgungsträgereigenschaft der Wertpapiere zu bestätigen, sei eine Befragung der Bankmitarbeiter unerlässlich. Neben der Tilgungsträgereigenschaft sei die Veranlagung in Wertpapiere aber insbesondere auch erfolgt, um die Begünstigung des § 11a EStG 1988 in Anspruch nehmen zu können. Im Übrigen decken sich die Ausführungen des Bf mit jenen in der Beschwerde. Die in der Beschwerde beantragten Änderungen werden in vollem Umfang aufrechterhalten.
Mit Beschwerdevorentscheidung vom betreffend Einkommensteuer 2005 und 2006 und vom betreffend 2007 und 2008 wurden den Beschwerden teilweise stattgegeben. Wie bereits in der Stellungnahme der Betriebsprüfung zugestanden, erfolgte eine Aufteilung der Stornoreserven und eine Korrektur zum jeweiligen Bilanzstichtag. In Folge dessen wurde auch die Begünstigung des § 11a EStG 1988 entsprechend angepasst.
Mit Eingabe vom (eingelangt am ) beantragte der Bf durch seine steuerliche Vertretung die Vorlage der Beschwerde gegen die Einkommensteuer 2005 bis 2008 an das Bundesfinanzgericht.
Der Akt wurde dem Bundesfinanzgericht am vorgelegt.
Am wurde von der in Subvollmacht auftretenden zweiten steuerlichen Beratung eine Beschwerdeergänzung beim Bundesfinanzgericht eingebracht. Die bisher gestellten Anträge werden vollständig aufrechterhalten. Im Ergebnis wird festgehalten, dass die Wertpapiere, die schon aufgrund der Tätigkeit der Bf (gemeint die Mitunternehmerschaft) einen funktionalen Zusammenhang mit dem Betrieb der Bf aufweisen, darüber hinaus aus betrieblichen Überschüssen angeschafft und als Sicherheiten für betriebliche Kredite bzw als Tilgungsträger verwendet wurden, und somit nach Auffassung der Bf unzweifelhaft Betriebsvermögen darstellen.
Mit Verfügung des Geschäftsverteilungsausschusses vom wurde der Akt der nunmehr zuständigen Gerichtsabteilung mit gem § 9 Abs 9 BFGG zugeteilt.
Mit Beschluss vom wurde die Entscheidung über die Beschwerde vom gegen die Bescheide betreffend Einkommensteuer 2005, 2006, 2007 und 2008, jeweils vom , gem § 271 Abs 1 BAO bis zur Beendigung des beim Bundesfinanzgericht zur GZ RV/5100968/2017 anhängigen Verfahrens (betreffend die Mitunternehmerschaft ***FMFW***) ausgesetzt, da der Ausgang dieses Verfahrens hinsichtlich der Frage, ob eine Mitunternehmerschaft vorliege und wenn ja, ob die Wertpapiere notwendiges Betriebsvermögen in der Mitunternehmerschaft darstellen, von wesentlicher Bedeutung für die Entscheidung in gegenständlicher Beschwerdesache (im abgeleiteten Verfahren) sei. In der Begründung wird darauf hingewiesen, dass die ausgesetzten Beschwerdeverfahren nach Beendigung des Verfahrens der Mitunternehmerschaft gemäß § 271 Abs 2 BAO von Amts wegen fortgesetzt werden.
Das BFG stellte mit Beschluss vom fest, dass die Bescheide betreffend die Gesellschaft "***FMFW***" (betreffend die Jahre 2005 bis 2007) unrichtig adressiert wurden, weshalb es sich um Nichtbescheide handelt.
In der Folge wurde das mit Beschluss vom ausgesetzte Beschwerdeverfahren von Amts wegen fortgesetzt.
Mit Beschluss vom ersuchte das Gericht den Bf um Vorlage der Kreditverträge, für die Wertpapiere als Besicherung bzw als Tilgungsträger verwendet wurden.
Mit Schreiben vom wurde der Antrag auf mündliche Verhandlung vor dem Senat zurückgezogen.
Mit Email vom übermittelte die steuerliche Vertretung Kreditverträge und Unterlagen der Bank.
II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen:
1. Sachverhalt
Der Bf war im streitgegenständlichen Jahr als Finanzdienstleister und Vermögensberater tätig. Der Bf betrieb keinen Wertpapierhandel.
Der Gewerberegisterauszug lautete:
Haupttätigkeit:
"Gewerbliche Vermögensberatung mit der Berechtigung nach § 1 Z 20 Wertpapieraufsichtsgesetz als Vertraglich gebundener Vermittler und Vermittlung von Lebens und Unfallversicherungen in der Form Versicherungsmakler und Berater in Versicherungsangelegenheiten."
"Gewerbliche Vermögensberatung gemäß § 94 Z 75 iVm § 136a GewO 1994 idgF, mit Berechtigung zur Vermittlung von Lebens- und Unfallversicherungen in der Form Versicherungsmakler und Berater in Versicherungsangelegenheiten."
Vermittlung von Personalkrediten, Hypothekarkrediten und Vermögensberatung (einschließlich Vermittlung von Veranlagung iSd § 1 Abs 1 Z 3 KMG).
Nebentätigkeit:
"Versicherungsvermittlung in der Vorm Versicherungsmakler und Berater in Versicherungsangelegenheiten."
Der Bf ermittelte seinen Gewinn im streitgegenständlichen Jahr nach § 4 Abs 1 EStG 1988.
Die begünstigte Besteuerung für nicht entnommene Gewinne gem § 11a EStG 1988 wurde im streitgegenständlichen Jahr nicht in Anspruch genommen.
Im Jahr 2005 wurde ein Fremdwährungskredit (CHF) für den Ankauf eines Büros in Höhe von € 150.000.-aufgenommen.
Im Jahr 2006 wurde ein Fremdwährungskredit (CHF) in Höhe von € 180.000,-- für den Ankauf einer Eigentumswohnung aufgenommen.
Zur Sicherstellung sämtlicher (auch zukünftiger) Ansprüche des Bf gegenüber der (nunmehr) ***Bank*** AG wurden im Jahr 2005 die bei der ***Bank*** AG erliegenden Wertpapiere (Wertpapierkonto Nr ***222***) samt den dazugehörigen Zins- bzw. Gewinnanteil- und Erneuerungsscheinen sowie das Guthaben eines ev dazugehörigen Wertpapier-Verrechnungskontos verpfändet. Eine konkrete oder betragsmäßige Zuordnung zu betrieblichen Krediten erfolgte nicht.
Die Feststellungen iZm den Stornoreserven (TZ 2 des Betriebsprüfungsberichtes vom ) wurden dem Grunde nach in der Beschwerde anerkannt und wurden im Zuge der Beschwerdevorentscheidungen von der belangten Behörde zu jedem Bilanzstichtag korrigiert.
2. Beweiswürdigung
Der festgestellte Sachverhalt stützt sich auf die Angaben des Bf, die dem Bundesfinanzgericht vorgelegten Unterlagen, insbesondere die Beilage zum Betriebsprüfungsbericht vom , die von der steuerlichen Vertretung vorgelegten Verträge und Unterlagen in Zusammenhang mit Fremdwährungskrediten und Wertpapieren, sowie die Abfragen im Gewerbeinformationssystem, im Abgabeninformationssystem des Bundes und im Firmenbuch.
Aktenkundig sind
der Finanzierungswunsch zu einem Schweizer Frankenkredit in Höhe von € 150.000,00 mit Gegenwert vom ,
ein diesbezüglicher Kreditvertrag in Höhe von € 150.000,-- vom zum Ankauf eines Büros,
ein Kreditvertrag in Euro und Fremdwährung bis zu einem Gegenwert von € 180.000,00 in Schweizer Franken für den Ankauf einer Eigentumswohnung vom ,
die Beauftragung der Eröffnung bzw. Erweiterung eines FW-Firmengirokontos in Schweizer Franken vom und
eine Kundenbestätigung "Verpfändung von Wertpapieren/Wertpapierplan/Wertpapierplänen" vom .
Das allgemein gehaltene Dokument "Verpfändung von Wertpapieren/Wertpapierplan/Wertpapierplänen" beinhaltet eine Verpfändung von Wertpapieren auf dem Wertpapierkonto Nr /Wertpapierplan Nr ***222*** zur Sicherstellung sämtlicher (auch zukünftiger) Ansprüche, die dem Bf gegenüber im Zusammenhang mit der Gewährung von Ausleihungen jedweder Art derzeit und künftig entstehen. Eine konkrete Zuordnung zu einem betrieblichen Kredit wird dabei nicht vorgenommen.
Bereits im Zuge der Prüfung wurden ua diverse Kreditunterlagen und Schreiben bzw Bestätigungen der Bank vorgelegt.
Im Kreditvertrag für den Kauf der Wohnung im Jahr 2006 "***Adresse***" wird eine Höchstbetragshypothek an eben dieser Liegenschaft angeführt. Dies entspricht auch dem aktenkundigen Kreditvertrag. Auf Wertpapiere wird kein Bezug genommen.
Im Kreditvertrag vom für den Kauf des Büros "***Büro***" wurden folgende Sicherheiten angeführt:
Übergabe von 1 Blankowechsel samt Wechselerklärung,
Abtretung der Rechte aus einer Ablebensversicherung,
Verpfändung des Wertpapierdepots Nr ***222***
Anmerkung der Rangordnung für die beabsichtigte Verpfändung auf die zu erwerbende Liegenschaft für einen Kredithöchstbetrag von € 70.000,--
Die alleinige Besicherung des betrieblichen Kredits durch Wertpapierdepots oder eine konkrete betragliche Zuordnung wurde nicht nachgewiesen. Im Finanzierungswunsch wurde zwar die Ansparung des Tilgungsträgers durch Einzahlung auf ein Wertpapierdepot angegeben, im Vertrag selber ist dieser Passus nicht mehr Teil des Vertrages.
Mit Schreiben vom von der ***Bank*** AG an den Bf wird ausgeführt, dass die Wertpapierdepots ***333*** und ***444*** bei der ***M*** Bank als Kreditbesicherung dienen. Welche Kredite damit besichert werden, ist nicht angeführt.
Am erfolgte eine Bestätigung der Bank, dass
• das Wertpapierdepot ***555*** bei der ***M*** Bank zur Besicherung der beiden Fremdwährungskredite verpfändet wird
• im November 2010 die Wertpapierbestände der ebenfalls verpfändeten ***M*** Depots Nr ***777*** sowie ***444*** auf das oben angeführte Depot übertragen wurden
• die Wertpapierdepots ***666*** und ***222*** auf das oben angeführte Depot übertragen wurden
• die genannten Wertpapierdepots zur Tilgung der aufgenommenen Fremdwährungskredite dienen.
Mit Nachtrag vom wurde im Zuge der Betriebsprüfung ein Schreiben der Bank übermittelt. Darin wurde gleichlautend wie in der Bestätigung vom auf die Verpfändung hingewiesen und zusätzlich der Passus angeführt, dass die Wertpapierdepots als Tilgungsträger der bestehenden, endfälligen Fremdwährungskredite dienten. Andere Tilgungsträger seien nicht vorhanden.
Wie bereits im Prüfungsbericht ausführlich dargelegt, dienen die Wertpapierdepots neben anderen Sicherheiten nur der Kreditbesicherung und wurden weder konkret noch betragsmäßig einzelnen Krediten zugeordnet.
Dass die Wertpapierdepots immer die Funktion hatten, ausschließlich einen betrieblichen Kredit zu besichern und nie eine private Funktion hatten, konnte seitens des Bf nicht nachgewiesen werden.
3. Rechtliche Beurteilung
3.1. Zu Spruchpunkt I. (Abänderung)
Der Bf betrieb im streitgegenständlichen Jahr ein Finanzdienstleistungsgewerbe und ermittelte seinen Gewinn nach § 4 Abs 1 EStG 1988.
Strittig ist im vorliegenden Fall nur die Feststellung der Betriebsprüfung unter TZ 5 des Berichts, ob das Wertpapierdepot und der im Jahr 2008 daraus erwirtschaftete Verlust notwendiges Betriebsvermögen darstellen und die daraus resultierenden Verluste und die mit den Wertpapieren in Zusammenhang stehenden Spesen bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb zu berücksichtigen sind.
Die belangte Behörde anerkannte nach erfolgter Außenprüfung die Zuweisung des Wertpapierdepots zum notwendigen Betriebsvermögen durch den Bf nicht und rechnete den erwirtschafteten Verlust dem Privatbereich zu.
Die Zuordnung zu notwendigem Betriebsvermögen bzw notwendigem Privatvermögen richtet sich nach der gegenwärtigen tatsächlichen Beziehung des Wirtschaftsgutes zum Betrieb und nicht nach einer ungewissen Möglichkeit. Nach Lehre und Rechtsprechung umfasst das notwendige Betriebsvermögen jene Wirtschaftsgüter, die objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb bestimmt sind und ihm tatsächlich dienen (, , 2004/14/0091, , 98/15/0083).
Maßgebend für die Zuordnung zum Betriebsvermögen sind die Zweckbestimmung des Wirtschaftsgutes, die Besonderheit des Betriebes und des Berufszweiges sowie die Verkehrsauffassung; subjektive Momente, wie zB der Anschaffungsgrund, sind für die Qualifikation nicht entscheidend ().
Gewillkürtes Betriebsvermögen sind solche Wirtschaftsgüter, die weder dem Betrieb noch den privaten Bedürfnissen des Steuerpflichtigen unmittelbar dienen und die der Steuerpflichtige zum Betriebsvermögen erklärt hat. Sie gehören weder zum notwendigen Betriebsvermögen noch zum notwendigen Privatvermögen ().
Auch Risikovermögen kommt als gewillkürtes Betriebsvermögen in Betracht ().
Die Bildung von gewillkürten Betriebsvermögen ist nur bei der Gewinnermittlung nach § 5 Abs 1 EStG 1988 zulässig.
Die buchmäßige Behandlung ist bei Vorliegen eines notwendigen Betriebsvermögens oder eines notwendigen Privatvermögens unbeachtlich; entscheidend ist die Art der Nutzung ().
Wertpapiere zählen jedenfalls dann zum notwendigen Betriebsvermögen, wenn steuerliche Vorschriften deren Erwerb für den betrieblichen Bereich, so zB zur Deckung von Abfertigungsrückstellungen () oder Pensionsrückstellungen, ausdrücklich vorschreiben oder wenn sie mit dem unmittelbaren Betriebsgegenstand des Steuerpflichtigen (zB Wertpapierhändler) in Zusammenhang stehen (vgl Zorn in Hofstätter/Reichel, EStG Kommentar § 4 Tz 135).
Unstrittig ist, dass der Bf die Wertpapiere nicht aufgrund von steuerlichen Vorschriften erworben hat.
Allerdings kann auch ein Zusammenhang mit dem unmittelbaren Betriebsgegenstand des Bf nicht erkannt werden. Der Kauf von Wertpapieren hat nach der Verkehrsauffassung keinen Zusammenhang mit dem Betrieb eines Finanzdienstleisters, der lediglich beratend tätig wird. Im Gegensatz zu einem Wertpapierhändler, der Wertpapiere auch kauft und verkauft. Wobei anzumerken ist, dass bei einem Wertpapierhändler aufgrund der Zweckbestimmung Wertpapiere meist im Umlaufvermögen sind.
Selbst wenn die Wertpapiere aus betrieblichen Mitteln angeschafft worden sind, liegt eine Zugehörigkeit zum Betriebsvermögen nicht zwingend vor (vgl zB , , Ra 2017/13/0063). Auch der Umstand, dass ein Vermögensgegenstand der Besicherung eines betrieblichen Kredits dient, lässt diesen Vermögensgegenstand noch nicht zwingend zum notwendigen Betriebsvermögen werden ().
Für die Zuordnung sind allein steuerliche Gesichtspunkte maßgeblich. Weder beinhalten die vorgelegten Kreditverträge konkret zugeordnete Wertpapierdepots, noch lag ein zB zu Gunsten der Bank für den jeweiligen Kredit gesperrtes Wertpapierdepot vor. Diese dienten lediglich als zusätzliche Sicherheit für die aufgenommenen Kredite. Es gab somit keinen ursächlichen Zusammenhang.
Auch das Vorliegen eines gesamten Finanzierungskonzeptes konnte nicht dargelegt werden. Eine Abstimmung zwischen Kreditverträgen und Wertpapieren ist nicht ersichtlich. Auch eine etwaig nachträgliche Bestätigung der Bank, dass Wertpapierdepots zur Tilgung der aufgenommenen Kredite gedient hätten, kann daran nichts ändern.
Da der Nachweis des Vorliegens von notwendigem Betriebsvermögen iZm den Wertpapieren nicht erbracht werden konnte, ist die Beschwerde diesbezüglich abzuweisen. Die in diesem Zusammenhang angefallenen Aufwendungen (Zinsen) können dementsprechend ebenfalls steuerlich nicht anerkannt werden.
Die Begünstigung nach § 11a EStG 1988 wurde im streitgegenständlichen Jahr nicht in Anspruch genommen, weshalb auf die diesbezüglichen Argumente in der Beschwerde nicht eingegangen werden muss.
Im Zuge der Außenprüfung wurde betreffend das Vermittlerkonto des Bf bei der ***E*** AG der Ansatz der Stornoreserve korrigiert. Im Zuge der Beschwerde wurde der Ansatz der Stornoreserve dem Grunde nach anerkannt, allerdings eingewendet, dass die Stornoreserve in jedem Geschäftsjahr (2005 bis 2008) angesetzt werden hätte müssen. Dies ist zu korrigieren und (entsprechend der Beschwerdevorentscheidung) zu berücksichtigen.
Bezüglich der in der Außenprüfung getroffenen Feststellungen zum Privatanteil KFZ, Aufwand Bewirtungskosten und nichtabzugsfähigen Aufwendungen der Lebensführung gem § 20 EStG 1988 wird auf die Begründung im Bericht vom verwiesen. Diesbezüglich wurden seitens der Parteien im weiteren Verfahren keine Einwendungen erhoben und sind die von der Außenprüfung getroffenen Feststellungen demzufolge unstrittig.
Es war spruchgemäß zu entscheiden.
3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision)
Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.
Das Vorliegen der betrieblichen Veranlassung ist eine auf der Ebene der Sachverhaltsermittlung und Beweiswürdigung zu beantwortende Tatfrage (vgl ), die als solche einer ordentlichen Revision nicht zugänglich ist. Soweit darüber hinaus Rechtsfragen zu klären waren, ist das erkennende Gericht der im Rahmen der rechtlichen Beurteilung zitierten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes gefolgt, weshalb gemäß § 25a Abs 1 VwGG spruchgemäß zu entscheiden war.
Salzburg, am
Zusatzinformationen
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Materie | Steuer |
betroffene Normen | § 4 Abs. 1 EStG 1988, Einkommensteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 400/1988 § 11a EStG 1988, Einkommensteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 400/1988 |
Verweise | |
ECLI | ECLI:AT:BFG:2024:RV.5100747.2017 |
Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at