VwGH vom 17.12.2009, 2009/16/0122
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Steiner und die Hofräte Dr. Mairinger, Dr. Köller, Dr. Thoma und Dr. Zehetner als Richter, im Beisein der Schriftführerin Dr. Bayer LL.M., über die Beschwerde des A F in O, vertreten durch Mag. Christian Kras, Rechtsanwalt in 5162 Obertrum am See, Handelsstraße 6/2, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Salzburg, vom , Zl. FSRV/0041-S/07, betreffend Einleitung eines Finanzstrafverfahrens wegen § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG, zu Recht erkannt:
Spruch
Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.
Der Bund hat dem Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von 1.286,40 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Mit Bescheid vom leitete das Finanzamt Salzburg-Land gegen den Beschwerdeführer ein Finanzstrafverfahren ein, weil der Verdacht bestanden habe, dass er vorsätzlich durch die Nichtabgabe von Umsatzsteuervoranmeldungen für die Zeiträume Jänner bis Dezember 2005 in Höhe von 8.403,49 EUR und für Jänner bis März 2006 in Höhe von 2.655,03 EUR, sohin insgesamt 11.058,52 EUR, unter Verletzung der Verpflichtung zur Abgabe von dem § 21 des UStG 1994 entsprechenden Voranmeldungen eine Verkürzung von Vorauszahlungen an Umsatzsteuer bewirkt und dies nicht nur für möglich, sondern für gewiss gehalten und hiermit ein Finanzvergehen nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG begangen habe. Der Beschwerdeführer war im Spruch dieses Bescheides auch mit "Beruf:
Betreiber/Angestellter eines Imbissstandes" beschrieben. In der Begründung des Bescheides führte das Finanzamt aus, die "objektive Tatseite" sei aus den "Feststellungen der Betriebsprüfungsabteilung (USO-Prüfung vom , ABNr: 221112/05) abzuleiten" und in "bereits rechtskräftigen Festsetzungsbescheiden manifestiert".
In der gegen diesen Bescheid erhobenen Administrativbeschwerde brachte der Beschwerdeführer u.a. vor, "Betreiberin und Eigentümerin des Imbissstandes" sei seine Mutter RF, er sei nur deren Angestellter.
Die belangte Behörde hob mit Bescheid vom den Einleitungsbescheid vom auf. Die Verwirklichung des "objektiven Sachverhaltes" sei unbestritten geblieben und daher als gegeben ("da durch den Akteninhalt gedeckt") anzunehmen. Strittig sei, ob der Beschwerdeführer als Unternehmer und "damit als Täter anzusehen ist, den die vorgeworfenen Verletzungen steuerlicher Verpflichtungen treffen". Das Finanzamt sei, ohne dies im Einleitungsbescheid zu begründen, davon ausgegangen, dass der Beschwerdeführer als Unternehmer der "gegenständlichen Imbissstube" anzusehen sei. Tatsächlich sei der Beschwerdeführer neben anderen Personen lediglich im Unternehmen angestellt gewesen und nicht als Unternehmer des "gegenständlichen Betriebes" anzusehen. Daran ändere nichts, dass der Beschwerdeführer für das Unternehmen zeichnungsberechtigt gewesen sei und auch Jahressteuererklärungen unterzeichnet habe. "Ausreichende Verdachtsgründe, dass der Bf das ihm vorgeworfene Finanzvergehen als Täter begangen hat, liegen daher nicht vor und wurden dazu auch seitens des Finanzamtes als Finanzstrafbehörde erster Instanz weder Feststellungen getroffen noch das Vorliegen von Verdachtsgründen entsprechend begründet" - so die belangte Behörde abschließend.
Mit Bescheid vom leitete das Finanzamt gegen den Beschwerdeführer das Finanzstrafverfahren ein, weil der Verdacht bestehe, dass er vorsätzlich "als Wahrnehmender der die RF betreffenden steuerlichen Verpflichtungen (im gemeinsamen Zusammenwirkungen mit RF) durch die Nichtabgabe von Umsatzsteuervoranmeldungen für das Unternehmen der RF für die Zeiträume 1-12/2005 iHv EUR 8.403,49 und für 1-3/2006 iHv EUR 2.655,03, sohin insgesamt EUR 11.058,52 unter Verletzung der Verpflichtung zur Abgabe von dem § 21 des UStG 1994 entsprechenden Voranmeldungen eine Verkürzung von durch RF zu leistenden Vorauszahlungen an Umsatzsteuer bewirkt und dies nicht nur für möglich, sondern für gewiss gehalten und hiemit ein Finanzvergehen nach § 33 (2) a FinStrG (i.V.m. § 11 FinStrG) begangen" habe. Die "objektive Tatseite" - so das Finanzamt in der Begründung dieses Bescheides - sei aus den Feststellungen der "Betriebsprüfungsabteilung (USO-Prüfung vom , ABNr.: 221112/05) abzuleiten" und "in bereits rechtskräftigen Festsetzungsbescheiden manifestiert". Direkter Vorsatz sei anzunehmen, weil der Beschwerdeführer als steuerlich Wahrnehmender die entsprechenden Umsatzsteuervoranmeldungen bei dem für die Erhebung der Umsatzsteuer zuständigen Finanzamt nicht eingereicht habe. Der Beschwerdeführer sei die "wirtschaftlich treibende Kraft" des Imbissstandes gewesen ("persönliche Führung des Imbissstandes").
In der dagegen erhobenen Administrativbeschwerde brachte der Beschwerdeführer u.a. vor, er sei bereits durch den Bescheid des Finanzamtes vom des gleichen Finanzvergehens beschuldigt worden. Dieser Bescheid sei durch die Entscheidung der belangten Behörde vom kassiert worden. Die im nunmehr bekämpften Bescheid verwendete Ausdrucksweise "Wahrnehmender" lasse erkennen, dass das Finanzamt den Beschwerdeführer unter eine der in § 11 FinStrG genannten Täterschaftsformen subsumiere. Diese seien allerdings rechtlich gleichrangig, weshalb es unerheblich sei, ob der Beschwerdeführer nunmehr als unmittelbarer Täter, als Bestimmungstäter oder als Beitragstäter gehandelt habe. Da er schon einmal durch die Beschwerdeentscheidung der belangten Behörde vom vom Verdacht der gegen ihn erhobenen Beschuldigung freigesprochen worden sei, stehe dem nunmehr bekämpften Bescheid des Finanzamtes das Rechtsinstitut der entschiedenen Sache (res iudicata) und zusätzlich noch Art. 4 des Protokolls Nr. 7 zur Konvention zum Schutz der Menschenrechte und Grundfreiheiten entgegen.
Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Administrativbeschwerde des Beschwerdeführers als unbegründet ab. Nach Schilderung des Verwaltungsgeschehens und rechtlichen Ausführungen zum § 82 FinStrG führte die belangte Behörde aus, mit einer Beschwerdeentscheidung betreffend einen Einleitungsbescheid über eine Finanzstrafsache werde keineswegs endgültig entschieden. Durch eine solche Entscheidung werde der Beschuldigte weder verurteilt noch frei gesprochen. Demgemäß habe auch der Spruch der Entscheidung der belangten Behörde vom weder auf Freispruch noch auf Einstellung zu lauten gehabt. Daher habe für die Finanzstrafbehörde die Möglichkeit bestanden, nach ergänzenden Ermittlungen oder geänderter Sachverhaltsannahme neuerlich gegen dieselbe Person ein Finanzstrafverfahren einzuleiten. Es liege weder entschiedene Sache vor noch werde die Konvention zum Schutze der Menschenrechte und Grundfreiheiten verletzt.
Im nunmehrigen Verfahren werde dem Beschwerdeführer zum Unterschied zum ersten Einleitungsbescheid nicht die Verletzung der persönlichen Steuerpflicht als Unternehmer, sondern die Verletzung der steuerlichen Pflichten seiner Mutter als "Wahrnehmender (quasi als Vertreter)" vorgeworfen. Damit liege dem nunmehr bekämpften Einleitungsbescheid ein anderer Sachverhalt zu Grunde, der hinsichtlich des Vorliegens ausreichender Verdachtsgründe zu prüfen sei. Zur Verwirklichung des "objektiven Sachverhaltes" sei auf die "Feststellungen der Betriebsprüfung zu ABNr. 221112/05" zu verweisen.
Dagegen richtet sich die vorliegende Beschwerde, in welcher sich der Beschwerdeführer ersichtlich im Recht verletzt erachtet, dass gegen ihn kein Finanzstrafverfahren eingeleitet werde.
Die belangte Behörde hat die Verwaltungsakten vorgelegt und eine Gegenschrift eingereicht, in welcher sie die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde beantragt.
Der Beschwerdeführer replizierte.
Der Verwaltungsgerichtshof hat - in einem gemäß § 12 Abs. 3 VwGG gebildeten Senat - erwogen:
Gemäß § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG macht sich der Abgabenhinterziehung schuldig, wer vorsätzlich unter Verletzung der Verpflichtung zur Abgabe von dem § 21 des Umsatzsteuergesetzes 1994 entsprechenden Voranmeldungen eine Verkürzung von Umsatzsteuer (Vorauszahlungen oder Gutschriften) bewirkt und dies nicht nur für möglich, sondern für gewiss hält.
Nach § 11 FinStrG begeht nicht nur der unmittelbare Täter das Finanzvergehen, sondern auch jeder, der einen anderen dazu bestimmt, es auszuführen, oder der sonst zu seiner Ausführung beiträgt.
Gemäß § 82 Abs. 3 FinStrG hat die Finanzstrafbehörde erster Instanz das Strafverfahren einzuleiten, wenn die Prüfung der ihr zukommenden Verständigungen und Mitteilungen oder eigene Wahrnehmungen den Verdacht eines Finanzvergehens ergeben, sofern nicht unter hier nicht interessierenden Voraussetzungen von der Einleitung abzusehen ist.
Gemäß § 161 Abs. 1 FinStrG hat die Finanzstrafbehörde zweiter Instanz, sofern das Rechtsmittel nicht gemäß § 156 leg.cit. zurückzuweisen ist, grundsätzlich in der Sache selbst zu entscheiden. Sie ist berechtigt, sowohl im Spruch als auch hinsichtlich der Begründung der Rechtsmittelentscheidung ihre Anschauung an die Stelle jener der Finanzstrafbehörde erster Instanz zu setzen und das angefochtene Erkenntnis (den Bescheid) abzuändern oder aufzuheben, den angefochtenen Verwaltungsakt für rechtswidrig zu erklären oder das Rechtsmittel als unbegründet abzuweisen.
Die Finanzstrafbehörde zweiter Instanz kann nach § 161 Abs. 4 leg. cit. auch die Aufhebung des angefochtenen Erkenntnisses (Bescheides) unter Zurückverweisung der Sache an die Finanzstrafbehörde erster Instanz verfügen, wenn sie umfangreiche Ergänzungen des Untersuchungsverfahrens für erforderlich hält.
Sache des Finanzstrafverfahrens ist die dem Beschuldigten zur Last gelegte Tat mit ihren wesentlichen Sachverhaltselementen, unabhängig von ihrer rechtlichen Beurteilung (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 93/13/0217).
Unter Tat ist das physische Verhalten einer Person zu verstehen, das juristisch eine strafbare Handlung begründet.
Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes muss im Spruch des Einleitungsbescheides das dem Beschuldigten zur Last gelegte Verhalten, das als Finanzvergehen erachtet wird, - in groben Umrissen - beschrieben werden und ist in der Begründung des Einleitungsbescheides darzulegen, von welchem Sachverhalt die Finanzstrafbehörde ausgegangen ist und welches Verhalten dem Beschuldigten vorgeworfen wird (vgl. für viele etwa die hg. Erkenntnisse vom , 2008/13/0050, vom , 2008/15/0011, vom , 2004/14/0132, und vom , 2000/14/0109, VwSlg 7.580/F).
Auch bei der Entscheidung über eine Administrativbeschwerde gegen einen Einleitungsbescheid ist für die Finanzstrafbehörde zweiter Instanz die Sach- und Rechtslage im Zeitpunkt der Erlassung ihrer Entscheidung maßgebend (vgl. etwa die hg. Erkenntnisse vom , 94/13/0059, VwSlg 7.427/F, und vom , 94/13/0282). Es ist der Rechtsmittelbehörde zwar versagt, dem Beschuldigten eine andere Tat, ein anderes Verhalten, zu unterstellen als die Finanzstrafbehörde erster Instanz und damit die "Sache" dieses Verfahrens auszuwechseln. Sie darf jedoch dasselbe, von der Finanzstrafbehörde erster Instanz im Einleitungsbescheid ausgedrückte Verhalten in jeder Weise von der Finanzstrafbehörde erster Instanz abweichend rechtlich würdigen oder eine von der Finanzstrafbehörde erster Instanz nicht gebotene Begründung nachholen und hat dabei auch Tatsachen zu berücksichtigen, die ihr während des Rechtsmittelverfahrens bekannt geworden sind (vgl. dazu etwa die hg. Erkenntnisse vom , 2007/15/0228, und vom , 2003/15/0047). Sie kann dabei zB hinsichtlich der Höhe und des Zeitraumes der Abgabenverkürzung den Spruch des erstinstanzlichen Bescheides konkretisieren (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 93/13/0256) oder präzisieren (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 94/16/0226). Es steht der Rechtsmittelbehörde auch zu, die im Einleitungsbescheid dargelegte Tat (das Verhalten des Beschuldigten) anders als die Finanzstrafbehörde erster Instanz als unmittelbare Täterschaft oder als Beitragstäterschaft anzusehen (vgl. etwa die hg. Erkenntnisse vom , 93/13/0283, vom , 94/16/0133, VwSlg 6.925/F, und vom , 89/16/0183, VwSlg 6.474/F). Ebenso ist es zulässig, dass die Finanzstrafbehörde zweiter Instanz abweichend von der Finanzstrafbehörde erster Instanz Versuch oder Vollendung annimmt (vgl. dazu das hg. Erkenntnis vom , 93/13/0167).
Mit dem Einleitungsbescheid vom warf das Finanzamt dem Beschwerdeführer als strafbares Verhalten die Abgabe unrichtiger Umsatzsteuervoranmeldungen für bestimmte näher genannte Zeiträume hinsichtlich bestimmter Euro-Beträge vor. Im Zusammenhang mit der Begründung dieses Bescheides ergibt sich, dass es sich um Umsatzsteuervoranmeldungen betreffend das Unternehmen der Mutter des Beschwerdeführers handelte.
Die weitere Bezeichnung des Beschwerdeführers als "Unternehmer" oder als "Wahrnehmender" erweist sich vom dargestellten rechtlichen Hintergrund ausgehend als eine rechtliche Beurteilung, in welcher Funktion der Beschwerdeführer gehandelt hat, lässt aber das ihm vorgeworfene Verhalten, sohin die Tat unberührt (vgl. zum insoweit vergleichbaren VStG etwa das hg. Erkenntnis vom , 98/17/0009). Dergestalt hätte es die belangte Behörde in der Beschwerdeentscheidung vom in der Hand gehabt, allfällige Änderungen in der rechtlichen Beurteilung des dem Beschwerdeführer vorgeworfenen Verhaltens gegenüber derjenigen des Finanzamtes vorzunehmen. Sie hat allerdings den bekämpften Bescheid des Finanzamtes vom (nach § 161 Abs. 1 FinStrG ersatzlos und nicht nach § 161 Abs. 4 leg.cit. unter Zurückverweisung der Sache an die Finanzstrafbehörde erster Instanz) aufgehoben.
Mit Einleitungsbescheid vom wurde dem Beschwerdeführer dasselbe Verhalten vorgeworfen wie im Einleitungsbescheid vom , nämlich die Abgabe unrichtiger Voranmeldungen hinsichtlich desselben Unternehmens für dieselben näher genannten Zeiträume mit denselben näher genannten Euro-Beträgen. Die Formulierung des Einleitungsbescheides vom unterscheidet sich von jener des Einleitungsbescheides vom lediglich in rechtlicher Hinsicht durch den Ausdruck, der Beschwerdeführer habe als "Wahrnehmender" der seine Mutter als Unternehmerin treffenden Pflichten gehandelt.
Damit hat die belangte Behörde mit dem angefochtenen Bescheid im Instanzenzug aber über dieselbe Sache (dieselbe Tat, dasselbe tatsächliche Verhalten des Beschuldigten) entschieden, worüber mit ihrem Bescheid vom bereits entschieden worden war. Der neuerlichen Einleitung eines Finanzstrafverfahrens mit dem Einleitungsbescheid vom wegen derselben Tat und der Bestätigung dieses Bescheides durch den angefochtenen Bescheid stand daher das Rechtsinstitut der entschiedenen Sache (res iudicata) entgegen (vgl. auch die hg. Erkenntnisse vom , 2007/15/0142, sowie vom , 97/16/0075).
Der angefochtene Bescheid war daher gemäß § 42 Abs. 2 Z 1 VwGG wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufzuheben.
Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der VwGH-Aufwandersatzverordnung 2008, BGBl. II Nr. 455.
Wien, am