VwGH vom 28.06.2012, 2009/16/0075
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Steiner und die Hofräte Dr. Mairinger, Mag. Dr. Köller, Dr. Thoma und Dr. Zehetner als Richter, im Beisein der Schriftführerin MMag. Wagner, über die Beschwerde des K in W, gegen den Bescheid der Abgabenberufungskommission der Bundeshauptstadt Wien vom , Zl. ABK - 74/08, betreffend Haftung für Kommunalsteuer und Dienstgeberabgabe, zu Recht erkannt:
Spruch
Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben.
Die Bundeshauptstadt Wien hat dem Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von EUR 1.326,40 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Mit Schreiben vom forderte der Magistrat der Bundeshauptstadt Wien (in der Folge: Magistrat) den Beschwerdeführer als Geschäftsführer der B GmbH auf, die von der B GmbH für den Zeitraum Jänner 2005 bis Jänner 2006 geschuldete Kommunalsteuer und Dienstgeberabgabe samt Nebenansprüchen zu entrichten.
In der Folge wandte sich der Beschwerdeführer gegen das Bestehen der geltend gemachten Abgabenansprüche mit dem Vorbringen, die B GmbH habe in dem vom Magistrat genannten Zeitraum nicht in Wien, sondern ausschließlich in Niederösterreich Baustellen gehabt. Er übermittelte dem Magistrat schriftliche Auftragserteilungen vom und vom betreffend näher bezeichnete Baumeisterarbeiten zur Errichtung von Reihenhäusern in L über den Zeitraum vom bis (handschriftlich korrigiert auf ) und 1. März bis samt "Allgemeinen Anbotsbedingungen".
Mit Bescheid vom zog der Magistrat den Beschwerdeführer als Geschäftsführer der B GmbH für den für die B GmbH entstandenen Rückstand an Kommunalsteuer für 2005 und Jänner 2006 (samt Säumniszuschlag), Säumniszuschlag und Pfändungsgebühren für die Kommunalsteuer 2004, Dienstgeberabgabe für 2005 (samt Säumniszuschlag) und für Jänner 2006 in Höhe von insgesamt EUR 14.532,13 zur Haftung nach § 7 Abs. 1 iVm § 54 der Wiener Abgabenordnung (WAO) heran. Begründend führte er aus, die Rückstände resultierten aus einer "Gemeinsamen Prüfung aller lohnabhängigen Abgaben" durch ein "Organ der Bundesfinanz". Die festgestellten Abgabenbeträge seien der Bundeshauptstadt Wien zuzurechnen.
In seiner dagegen erhobenen Berufung brachte der Beschwerdeführer im Wesentlichen vor, die B GmbH habe von Jänner 2005 bis Jänner 2006 in Wien keine Bauvorhaben abgewickelt. Es treffe ihn keine schuldhafte Pflichtverletzung. Überdies könne die Haftung erst nach Bestätigung einer allfälligen Quote im Insolvenzverfahren der Primärschuldnerin ausgesprochen werden. Der Beschwerdeführer legte neben den bereits genannten schriftlichen Auftragserteilungen auch eine mit "Rechnungsindex 01-12/2006" überschriebene Tabelle vor.
In einem E-mail vom teilte ein Mitarbeiter der Gemeinde L dem Magistrat mit, laut Auskunft des Bauamtes sei die B GmbH in L vom (Baubeginn) bis Sommer 2007 (mit Unterbrechungen) beschäftigt gewesen. Es seien für diese Jahre keine Kommunalsteuererklärungen abgegeben worden.
Kommunalsteuer sei auch nicht entrichtet worden.
Nach Ergehen einer abweisenden Berufungsvorentscheidung
stellte der Beschwerdeführer einen Vorlageantrag.
Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die
Berufung als unbegründet ab. Begründend führte sie im Wesentlichen
aus, der Beschwerdeführer habe im Berufungsverfahren (gegen das
Bestehen der der Haftung zugrunde liegenden Abgabenschuld)
vorgebracht, die Primärschuldnerin sei von Jänner 2005 bis
Jänner 2006 nur Baustellen außerhalb Wiens gehabt zu haben,
darunter mehr als sechs Monate zur Errichtung von 23 Reihenhäusern
in L. Er sei im Zuge des Berufungsverfahrens aufgefordert worden,
hinsichtlich des Haftungszeitraumes bekannt zu geben, welche
Arbeitnehmer in welchem Zeitraum und mit welchen Unterbrechungen
an einer Betriebsstätte außerhalb Wiens beschäftigt gewesen seien,
sowie anhand von Unterlagen darzulegen, für welche dieser
Arbeitnehmer für welchen Zeitraum Kommunalsteuer und
Dienstgeberabgabe an welche Gemeinde entrichtet worden sei. Der
Beschwerdeführer habe aber lediglich einen Rechnungsindex für 2005
und 2006, die Kopie eines Auszahlungsjournals Dezember 2005 und
Jänner 2006 sowie einen Vertrag über den Zeitraum Oktober 2004 bis
März 2005 vorgelegt. Aus den Rechnungsindices für 2005 und 2006
sei die Dauer der jeweiligen Bauführungen nicht ersichtlich. Der
Beschwerdeführer habe auf Vorhalt nicht bestritten, dass die
B GmbH in der Gemeinde L weder Kommunalsteuererklärungen
eingebracht noch die Kommunalsteuer entrichtet habe. Es könne
davon ausgegangen werden, dass die Arbeitnehmer auf keiner der
Baustellen länger als sechs Monate tätig gewesen seien. Dagegen
sprächen auch die Rechnungsindices im Hinblick auf die knapp
hintereinander angenommenen Aufträge. Da von keiner anderen
Betriebsstätte als der am Sitz der Gesellschaft in Wien auszugehen
sei, bestehe die Pflicht zur Entrichtung der Kommunalsteuer und
Dienstgeberabgabe. Die übrigen in Haftung gezogenen
Abgabenforderungen stünden nach der Aktenlage fest und seien auch
nicht bestritten worden.
Mit Beschluss des Handelsgerichts vom sei über das Vermögen der Primärschuldnerin B GmbH der Konkurs eröffnet worden. Die Abgabenrückstände seien daher zumindest nur erschwert einbringlich.
Gegen diesen Bescheid richtet sich die vorliegende Beschwerde, mit welcher der Beschwerdeführer inhaltliche Rechtswidrigkeit, Rechtswidrigkeit infolge Unzuständigkeit sowohl der erstinstanzlichen als auch der belangten Behörde und Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften geltend macht. Der Beschwerdeführer erachtet sich u.a. in seinem "Recht auf Unterbleiben der persönlichen Haftbarmachung des Beschwerdeführers für Gesellschaftsschulden" verletzt.
Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
Gemäß § 7 Abs. 1 der (im Beschwerdefall noch anzuwendenden) Wiener Abgabenordnung (WAO) haften die in den §§ 54 ff bezeichneten Vertreter und sonstigen Verpflichteten neben den Abgabepflichtigen für die diese treffenden Abgaben insoweit, als die Abgaben infolge schuldhafter Verletzung der den Vertretern und sonstigen Verpflichteten auferlegten Pflichten, sei es abgabenrechtlicher oder sonstiger Pflichten, bei den Abgabepflichtigen nicht ohne Schwierigkeiten eingebracht werden können, insbesondere im Fall der Konkurseröffnung.
Nach § 54 Abs. 1 WAO haben die zur Vertretung juristischer Personen berufenen Personen und die gesetzlichen Vertreter natürlicher Personen alle Pflichten zu erfüllen, die den von ihnen Vertretenen obliegen, und sind befugt, die diesen zustehenden Rechte wahrzunehmen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Abgaben aus den Mitteln, die sie verwalten, entrichtet werden.
Der Kommunalsteuer unterliegen nach § 1 Kommunalsteuergesetz (in der Folge: KommStG) die Arbeitslöhne, die jeweils in einem Kalendermonat an die Dienstnehmer einer im Inland (Bundesgebiet) gelegenen Betriebsstätte des Unternehmens gewährt worden sind.
Als Betriebsstätte gilt nach § 4 Abs. 1 leg. cit. jede feste örtliche Anlage oder Einrichtung, die mittelbar oder unmittelbar der Ausübung der unternehmerischen Tätigkeit dient. § 29 Abs. 2 und § 30 der Bundesabgabenordnung sind (mit im Beschwerdefall nicht interessierenden Einschränkungen) sinngemäß anzuwenden.
Als Betriebsstätten gelten gem. § 29 Abs. 2 BAO insbesondere die Stätte, an der sich die Geschäftsleitung befindet (lit. a) und Bauausführungen, deren Dauer sechs Monate überstiegen hat oder voraussichtlich übersteigen wird (lit. c).
Unter Bauausführungen werden alle Arbeiten zur Errichtung eines Baues im weitesten Sinn (also z.B. Hoch-, Tief-, Bahn-, Brücken-, Straßenbau, Einrichtungen von Kanalisationsanlagen) verstanden. Bauausführungen sind auch Montagen, die zur Errichtung eines Bauwerkes führen oder gehören (vgl. Ritz, BAO3, Tz 11 zu § 29 BAO).
Für das Bestehen eines Dienstverhältnisses in Wien hat der Dienstgeber eine Abgabe nach den Bestimmungen des Gesetzes über die Einhebung einer Dienstgeberabgabe (in der Folge:
DienstgeberAbgG), LGBl. Nr. 17/1970, zu entrichten (§ 1 leg. cit.).
Ein Dienstverhältnis besteht gem. § 2 Abs. 1 leg. cit. dann
in Wien, wenn der Beschäftigungsort des Dienstnehmers in Wien liegt.
Beschäftigungsort ist gem. § 2 Abs. 2 leg. cit. der Ort, an
dem die Beschäftigung ausgeübt wird. Wird eine Beschäftigung abwechselnd an verschiedenen Orten ausgeübt, aber von einer festen Arbeitsstätte aus, so gilt diese als Beschäftigungsort. Wird eine Beschäftigung ohne feste Arbeitsstätte ausgeübt, so gilt der Wohnsitz des Dienstnehmers als Beschäftigungsort.
Als feste Arbeitsstätten sind nach § 2 Abs. 3 leg. cit. (idF LGBl. Nr. 15/1994) insbesondere anzusehen die Stätte, an der sich die Geschäftsleitung befindet, sowie Bauausführungen, deren Dauer sechs Monate überstiegen hat oder voraussichtlich übersteigen wird.
Die Abgabe beträgt gem. § 5 leg. cit. (idF LGBl. Nr. 9/2001) für jeden Dienstnehmer und für jede angefangene Woche eines bestehenden Dienstverhältnisses 0,72 Euro.
Die Geltendmachung einer abgabenrechtlichen Haftung setzt zwar das Bestehen eines Abgabenschuldverhältnisses, also das Bestehen einer Abgabenschuld voraus, nicht jedoch, dass diese Schuld dem Abgabenschuldner gegenüber auch bereits geltend gemacht wurde. Gemäß § 3 WAO entsteht der Abgabenanspruch, sobald der Tatbestand verwirklicht ist, an den das Gesetz die Abgabepflicht knüpft, somit unabhängig von einer behördlichen Tätigkeit und auch unabhängig von einer diesbezüglichen Bescheiderlassung. Geht einem Haftungsbescheid ein Abgabenbescheid voran, so ist die Behörde daran gebunden und hat sich in der Entscheidung über die Heranziehung zur Haftung an diesen Abgabenbescheid zu halten. Geht der Entscheidung über die Heranziehung zur Haftung kein Abgabenbescheid voran, so gibt es eine solche Bindung nicht. Ob ein Abgabenanspruch gegeben ist, ist in diesem Fall als Vorfrage im Haftungsverfahren von dem für die Entscheidung über die Haftung zuständigen Organ zu entscheiden. Diese Beurteilung kann mit Berufung und auch im Verfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof bekämpft werden, womit dem zur Haftung Herangezogenen der Rechtsschutz gewahrt bleibt (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 2009/16/0226, mwN).
Im Beschwerdefall sind offensichtlich weder Abgabenerklärungen eingereicht worden noch sind bescheidmäßige Festsetzungen der verfahrensgegenständlichen Kommunalsteuer und Dienstgeberabgabe erfolgt. Nach dem vorliegenden Akteninhalt sind diese Abgaben erstmals im Haftungsverfahren gegen den Beschwerdeführer geltend gemacht worden. Der Beschwerdeführer war daher berechtigt, Einwendungen gegen das Bestehen und die Höhe der Abgabenschulden vorzubringen.
Der Beschwerdeführer rügt, er habe durch die Vorlage diverser Unterlagen nachgewiesen, dass die Primärschuldnerin im Haftungszeitraum keine Bauvorhaben in Wien abgewickelt habe (und daher keine Abgabenschuld gegenüber der Bundeshauptstadt Wien bestehe). Dies habe die belangte Behörde aber nicht berücksichtigt. Weder die belangte Behörde noch die Abgabenbehörde erster Instanz seien (gemeint offenbar: zur Abgabenerhebung) zuständig gewesen.
Strittig ist somit, ob der Bundeshauptstadt Wien das Recht zur Vorschreibung von Kommunalsteuer und Dienstgeberabgabe (samt Nebenansprüchen) zugestanden ist. Dies wäre der Fall, wenn die B GmbH, die unstrittig ihre Geschäftsleitung in Wien hatte, keine (weiteren) Betriebsstätten außerhalb Wiens unterhalten hätte. Eine Bauausführung, deren Dauer sechs Monate überstiegen hat oder bei der davon ausgegangen wurde, dass diese voraussichtlich diese Dauer übersteigen werde, wäre als (allenfalls weitere) Betriebsstätte anzusehen gewesen, was zur Folge gehabt hätte, dass die Dienstverhältnisse der dort Beschäftigten (und deren Arbeitslöhne) nicht der Bundeshauptstadt Wien zugerechnet werden dürften. Bauausführungen bilden nämlich einen Sondertatbestand, der, sobald er verwirklicht ist, die anderen Tatbestände des § 4 Abs. 1 KommStG iVm § 29 Abs. 2 BAO ausschließt (vgl. diesbezüglich das zur Lohnsummensteuer ergangene Erkenntnis vom , Zl. 3197/54, VwSlg. 1297/F). Gleiches hat auch für Bauausführungen iSd § 3 Abs. 2 DienstgeberAbgG zu gelten.
Mit seinem Vorbringen, dass die B GmbH in Wien keine Bauvorhaben abgewickelt habe, übersieht der Beschwerdeführer somit, dass dies allein noch nicht bewirken könnte, dass Dienstverhältnisse der bei der B GmbH Beschäftigten (und deren Arbeitslöhne) nicht der Bundeshauptstadt Wien zugerechnet würden (vgl. § 4 Abs. 1 KommStG sowie § 2 Abs. 3 DienstgeberAbgG, wonach auch auf den Ort der Geschäftsleitung abzustellen ist).
Allerdings bedurfte es für die Geltendmachung des Abgabenanspruchs hinsichtlich sämtlicher Dienstnehmer (und deren Arbeitslöhnen) Feststellungen der Abgabenbehörde, aus denen geschlossen werden kann, dass die Bauausführungen außerhalb der Bundeshauptstadt Wien die Dauer von sechs Monaten vorhersehbarerweise und tatsächlich nicht überschritten haben.
Die belangte Behörde hat im angefochtenen Bescheid entscheidungswesentlich die Auffassung vertreten, es könne nicht davon ausgegangen werden, dass der in Rede stehenden Bauausführung in L die Eigenschaft einer Betriebsstätte zukomme, weil die B GmbH in L weder Kommunalsteuererklärungen abgegeben noch Kommunalsteuer abgeführt habe und aus dem vom Beschwerdeführer übermittelten Rechnungsindex die Dauer der Bauausführungen nicht ersichtlich sei.
Die Tatsache der Nichterklärung und Nichtabfuhr von Kommunalsteuer kann jedoch lediglich ein Indiz für die Annahme sein, dass ein Unternehmen in einer Gemeinde keine Betriebsstätte unterhält. Allerdings hat es im Beschwerdefall aufgrund der in den Akten einliegenden Auskunft der Gemeindeverwaltung L vom , wonach die B GmbH von August 2004 bis Sommer 2007 in L "beschäftigt gewesen sei", und den sonstigen vom Beschwerdeführer vorgelegten Unterlagen, wie Rechnungsindex und Verträge über die Auftragserteilung hinsichtlich des Bauvorhabens in L, auch Indizien gegeben, die für das Vorliegen einer Betriebsstätte gesprochen haben. Der Umstand, dass die Gemeindeverwaltung L auch angegeben hat, dass die Tätigkeit der B GmbH Unterbrechungen aufgewiesen habe, stünde einer Beurteilung als Betriebsstätte noch nicht entgegen, weil in die dafür maßgebliche Sechsmonatsfrist auch Unterbrechungen einzurechnen sind, gleichgültig ob sie vorgesehen waren oder nicht, sowie die Beschäftigung von Subunternehmern (vgl. dazu die näheren Ausführungen in: Mühlberger/Ott , Handbuch zur Kommunalsteuer2, 334, mwN).
Auch der Umstand, dass in dem vorgelegten Rechnungsindex die Dauer der Bauausführungen nicht ausdrücklich ausgewiesen wird, hat die belangte Behörde noch nicht berechtigt, auf eine weniger als sechs Monate währende Bauausführung zu schließen, ergibt sich doch auch aus dem Zusammenhalt der Spalten 2 und 3 sowie den handschriftlichen Anmerkungen, dass die B GmbH ihrem Auftraggeber für das Bauprojekt in L von Jänner bis September 2005 monatlich mehrmals Rechnungen (offenbar entsprechend dem Baufortschritt) gelegt hat.
Darüber hinaus hat die belangte Behörde übersehen, dass es nicht ausschließlich auf die tatsächliche, sondern auch auf die voraussichtliche Dauer der Bauausführung ankommt (vgl. § 29 Abs. 2 lit. c BAO für die Kommunalsteuer und § 2 Abs. 3 DienstgeberAbgG). Die schriftliche Auftragserteilung vom , welche eine "Leistungsfrist" vom 1. März bis vorsieht, spricht aber für das Vorliegen eines Bauvorhabens, dessen Dauer voraussichtlich sechs Monate übersteigen sollte. Zur Frage der voraussichtlichen Dauer hat die belangte Behörde aber überhaupt keine Feststellungen getroffen.
Daraus folgt aber, dass die Feststellungen der belangten Behörde die Schlussfolgerung, es habe keine Bauausführung vorgelegen, welcher die Eigenschaft einer Betriebsstätte zukäme, nicht zu tragen vermögen. Vielmehr hätte die belangte Behörde aufgrund der vorliegenden Indizien weitere Ermittlungen (beispielsweise Einvernahme des Auftraggebers der B GmbH, Einsichtnahme in das nach den in den Akten einliegenden Verträgen über die Auftragserteilung zu führende Bautagebuch, in dem u. a. die Anzahl der auf der Baustelle tätigen Arbeitnehmer einzutragen war) anzustellen gehabt, um aus den dabei gewonnenen Feststellungen auf die tatsächliche oder voraussichtliche Dauer der Bauausführung in L schließen zu können.
Indem es die belangte Behörde unterlassen hat, in nachvollziehbarer Weise zu begründen, dass der Bauausführung in L nicht die Eigenschaft einer Betriebsstätte iSd KommStG und des DienstgeberAbgG zugekommen ist, hat sie aber Verfahrensvorschriften verletzt, bei deren Einhaltung sie zu einem anderen Ergebnis hätte kommen können. Damit belastete sie ihren Bescheid hinsichtlich der Vorfrage, ob und in welcher Höhe ein Abgabenanspruch gegen die B GmbH bestand, mit Rechtswidrigkeit, sodass es sich erübrigt, auf das weitere Vorbringen des Beschwerdeführers hinsichtlich der Haftungsinanspruchnahme (insbesondere im Zusammenhang mit einer allfälligen Insolvenzquote) einzugehen.
Der angefochtene Bescheid war daher wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften gemäß § 42 Abs. 2 Z 3 VwGG aufzuheben.
Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 455/2008.
Wien, am