VwGH vom 31.03.2011, 2009/15/0198
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Höfinger und die Hofräte Dr. Zorn, Dr. Büsser, MMag. Maislinger und Mag. Novak als Richter, im Beisein des Schriftführers Dr. Unger, über die Beschwerde des G in G, vertreten durch Mag. Walter Gusel, Steuerberater in 8054 Seiersberg, Feldkirchner Straße 13, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Graz, vom , Zl. RV/0437-G/08, betreffend Einkommensteuer 2007, zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 610,60 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Der Beschwerdeführer, ein Finanzbeamter, beantragte im Rahmen der Erklärung zur Durchführung der Arbeitnehmerveranlagung für das Jahr 2007 Aufwendungen für den Besuch eines Mediationslehrganges am WIFI in Höhe von 5.100 EUR als Werbungskosten zu berücksichtigen.
Das Finanzamt verweigerte dies mit der Begründung, dass die geltend gemachten Ausgaben für den Mediationslehrgang im Hinblick auf die dabei vermittelten Lehrgangsthemen allgemeiner Art keine abzugsfähigen Fortbildungskosten und somit keine Werbungskosten gemäß § 16 EStG 1988 darstellten. Auch könnten die beantragten Aufwendungen nicht als Umschulungskosten berücksichtigt werden, weil der Begriff der "Umschulung" impliziere, dass nur Fälle eines angestrebten Berufswechsels (von der Haupttätigkeit zu einer anderen Haupttätigkeit) gemeint seien.
In der dagegen erhobenen Berufung rügte der Beschwerdeführer zunächst, dass eine sorgfältige Sachverhaltsermittlung samt Wahrung des Parteiengehörs bislang unterblieben sei. In der Begründung des erstinstanzlichen Bescheides werde weder ausgeführt, von welchen "Lehrgangsthemen" das Finanzamt ausgegangen sei, noch werde begründet, warum diese Lehrgangsthemen bloß allgemeiner Art seien.
Zur schnellen Erstinformation weise der Beschwerdeführer darauf hin, dass es sich bei der Mediation gemäß § 1 Zivilrechts-Mediations-Gesetz vom um eine "auf Freiwilligkeit der Parteien beruhende Tätigkeit (handelt), bei der ein fachlich ausgebildeter, neutraler Vermittler (Mediator) mit anerkannten Methoden die Kommunikation zwischen den Parteien systematisch mit dem Ziel fördert, eine von den Parteien selbst verantwortete Lösung ihres Konfliktes zu ermöglichen". In § 29 leg.cit. werde die Ausbildung zum Mediator geregelt.
Der streitgegenständliche Kurs habe am WIFI stattgefunden, welches eine Bildungseinrichtung der Wirtschaftskammer Österreich sei und in dieser Funktion satzungsgemäß der beruflichen Qualifizierung und nicht der Freizeitgestaltung diene. Der Lehrgang dauere insgesamt eineinhalb Jahre, wobei einmal monatlich nach einer anstrengenden 40-Stunden-Arbeitswoche jeweils acht Stunden am Freitagnachmittag und acht Stunden am Samstag zu absolvieren seien. Diese Kurse seien ihrerseits mehr als anstrengend, sodass auch der darauf folgende Sonntag zu nicht mehr als zum "Ausruhen" verwendet werden könne. Im Zusammenhang mit der "Peergruppenarbeit" und der "Supervision" seien noch weitere Termine unter der Woche zusätzlich unterzubringen. Ein derartiges Programm werde nicht ohne beruflichen Konnex "aus reinem Vergnügen" absolviert.
Zur beruflichen Relevanz führte der Beschwerdeführer aus, dass für einen Strafreferenten, der Einvernahmen durchzuführen habe und in einem naturgemäß konfliktträchtigen Bereich arbeite, Schulungen über Arten und Möglichkeiten der Gesprächsführung sowie der De-Eskalierung von vornherein höchst relevant seien. Schließlich sei es auch mehr als wahrscheinlich, dass die Finanzverwaltung bis zur Pensionierung des im Jahr 1958 geborenen Beschwerdeführers noch öfters umstrukturiert werde, wobei Personen, die wie der Beschwerdeführer Zusatzqualifikationen erworben hätten, bessere Karrierechancen haben würden als ihre Mitbewerber.
Nach Ergehen einer abweisenden Berufungsvorentscheidung brachte der Beschwerdeführer in seinem Vorlageantrag neuerlich vor, dass der Kurs mit umfangreicher Arbeit und Anstrengung verbunden und keineswegs vergnüglich sei. Er diene nicht der "Selbstspiegelung", sondern "der verbesserten Kommunikation mit den Mitmenschen durch Herausarbeitung von Interessen zwecks Überwindung von Positionen, dem Aufbau des gegenseitigen Verständnisses und Finden gemeinsamer Lösungen für Konflikte". Es lägen Werbungskosten vor. Allenfalls könnten die Kursaufwendungen als "vorweggenommene Betriebsausgaben betrachtet werden, weil der Kurs auch eine neue potentielle Einkunftsquelle" erschließe.
Mit Schreiben vom wandte sich die belangte Behörde an die Dienststelle des Beschwerdeführers und ersuchte deren Leiterin um die Beantwortung einer Reihe von Fragen zur konkreten Tätigkeit und zum Arbeitsumfeld des Beschwerdeführers.
Die Dienststellenleiterin äußerte sich dahingehend, dass der Beschwerdeführer als "Strafreferent" im Einzelbeamtenverfahren als "Ankläger" und "Richter" in einer Person tätig werde, im Spruchsenatsverfahren als "Ankläger" (Amtsbeauftragter) auftrete und im gerichtlichen Strafverfahren sämtliche Sachverhaltserhebungen und Vernehmungen im Auftrag des Staatsanwalts durchführen müsse. Weiters unterstütze der Beschwerdeführer als Fachexperte die mit der Kontrolle der illegalen Arbeitnehmerbeschäftigung befassten Bediensteten in rechtlichen Angelegenheiten. Keine dieser Tätigkeiten erfordere nach Ansicht der Fachvorständin eine Ausbildung zum Mediator. Der Dienststellenleiterin sei kein Fall bekannt, in dem der Beschwerdeführer als "neutraler Vermittler" fungiert und damit die Kommunikation zwischen den Parteien gefördert habe. Der Beschwerdeführer werde an seiner Dienststelle nicht als Mediator eingesetzt. Auch sei seitens des Arbeitgebers keine Anregung oder Unterstützung zur Absolvierung des Mediationslehrganges erfolgt und liege eine Meldung über eine allfällige Nebentätigkeit des Beschwerdeführers als Mediator nicht vor. Der Beschwerdeführer könne die für seine Tätigkeit nötige Aus- und Fortbildung an der Bundesfinanzakademie erhalten und habe von dieser Möglichkeit auch laufend Gebrauch gemacht.
Der Beschwerdeführer nahm hierzu in teilweiser Wiederholung seines bisherigen Vorbringens ausführlich Stellung. Ergänzend verwies er auf seine Tätigkeit als Personalvertreter, bei der er gleichfalls die "gelernten Erkenntnisse über die Formen der Kommunikation, die möglichen zu Konflikten führenden Störfelder derselben, die Bereinigung von Konflikten zwischen Amtsleitung und Bediensteten sowie von Bediensteten untereinander gebrauchen" könne. Auch biete die Bundesfinanzakademie Kurse an, die soziale Fähigkeiten beträfen. Damit werde mittelbar bestätigt, dass derartige Themen beruflich relevant seien, zumal nicht angenommen werden könne, dass der Dienstgeber "private Neigungen und Vorlieben" durch kostenfreie Seminarbesuche finanziere. Aus offenkundigen budgetären Gründen biete die Bundesfinanzakademie aber nur bildungsmäßige "Appetithäppchen" an, die dem Beschwerdeführer nicht genügten. Die absolvierte Ausbildung habe dem Beschwerdeführer zu einer Zusatzqualifikation verholfen, die ihm im Falle einer Bewerbung für einen anderen Dienstposten in der Finanzverwaltung, welche in den nächsten 15 Jahren denkbar sei, einen Wettbewerbsvorteil gegenüber anderen Mitbewerbern verschaffe.
In der auf Antrag des Beschwerdeführers abgehaltenen mündlichen Berufungsverhandlung wiederholte die Vertreterin des Finanzamtes, dass das Bild des neutralen Vermittlers (Mediators) mit der Tätigkeit des Strafreferenten nicht vereinbar und eine Anerkennung als Werbungskosten auf Grund des Aufteilungsverbots nicht möglich sei. Der Beschwerdeführer hielt seinen Berufungsantrag aufrecht. Die Ausbildung zum Mediator sei auch im Zusammenhang mit der Betreuung von Besuchern ausländischer Finanzverwaltungen zum "Verständnisaufbau" der österreichischen Finanzverwaltung sehr hilfreich. Er könne nicht ausschließen, "jemals als selbständiger Mediator tätig" zu sein und beziehe keine Einkünfte aus der Tätigkeit als Personalvertreter.
Mit dem angefochtenen Bescheid wurde die Berufung als unbegründet abgewiesen. Bei der Mediation gehe es um die Vermittlung in Konfliktfällen, wobei dem Mediator die Rolle eines neutralen Vermittlers zukomme. Für die Abzugsfähigkeit der streitgegenständlichen Fortbildungskosten komme es nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes entscheidend auf die berufliche Tätigkeit des Abgabepflichtigen an, also insbesondere darauf, ob die strittigen Aufwendungen im ausgeübten Beruf von Nutzen sein könnten. Für die belangte Behörde sei es nach eingehender Auseinandersetzung mit den Aufgabenbereichen des Beschwerdeführers nicht nachvollziehbar, zwischen welchen Parteien der Beschwerdeführer neutral vermittelnd tätig sein könnte. Denn ein Strafreferent verhänge entweder als Einzelorgan Strafen, führe als verlängerter Arm des UFS bzw. des Gerichts Ermittlungen durch oder trete als Vertreter des Finanzamtes beim UFS, UVS oder bei Gericht auf. Der Beschwerdeführer könne bestimmte Ausbildungsinhalte (den Umgang mit Menschen) sowohl in seinem beruflichen Alltag als auch im Rahmen seiner privaten Lebensführung verwenden und nutzen. Eine Aufteilung der Aufwendungen sei nicht möglich, sodass dem Abzug der geltend gemachten Kurskosten das in § 20 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988 normierte Aufteilungsverbot entgegenstünde.
Gegen diese Entscheidung wendet sich die vorliegende Beschwerde, über die der Verwaltungsgerichtshof nach Vorlage der Akten und Erstattung einer Gegenschrift durch die belangte Behörde erwogen hat:
Gemäß § 16 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 erster Satz in der ab der Veranlagung 2003 geltenden Fassung BGBl. I Nr. 180/2004 (AbgÄG 2004) sind Aufwendungen für Aus- und Fortbildungsmaßnahmen im Zusammenhang mit der vom Steuerpflichtigen ausgeübten oder einer damit verwandten beruflichen Tätigkeit und Aufwendungen für umfassende Umschulungsmaßnahmen, die auf eine tatsächliche Ausübung eines anderen Berufes abzielen, Werbungskosten.
Demgegenüber dürfen gemäß § 20 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988 bei den einzelnen Einkünften Aufwendungen oder Ausgaben für die Lebensführung nicht abgezogen werden, selbst wenn sie die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt und sie zur Förderung des Berufes oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen. Lässt sich eine Veranlassung durch die Erwerbssphäre nach Ausschöpfung der im Einzelfall angezeigten Ermittlungsmaßnahmen und der gebotenen Mitwirkung des Steuerpflichtigen nicht feststellen, ist die Abziehbarkeit der Aufwendungen insgesamt nicht gegeben (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 2010/15/0197).
Um eine berufliche Fortbildung handelt es sich, wenn der Abgabepflichtige seine bisherigen beruflichen Kenntnisse und Fähigkeiten verbessert, um im bereits ausgeübten Beruf auf dem Laufenden zu bleiben und den jeweiligen Anforderungen gerecht zu werden. Die Eignung der dafür getätigten Aufwendungen zur Erreichung dieses Ziels ist dabei ausreichend (vgl. die hg. Erkenntnisse vom , 2001/15/0050, und vom , 2000/15/0009).
Auch für Ausbildungsmaßnahmen ist ein Veranlassungszusammenhang zur konkret ausgeübten oder einer damit verwandten Tätigkeit für die Anerkennung als Werbungskosten erforderlich (vgl. Hofstätter/Reichel , § 16 Abs. 1 Z 10 EStG 1988, Tz. 2). Ein Zusammenhang der Ausbildungsmaßnahme mit der konkret ausgeübten oder einer damit verwandten Tätigkeit ist dann gegeben, wenn die erworbenen Kenntnisse in einem wesentlichen Umfang im Rahmen dieser Tätigkeiten verwertet werden können (vgl. Doralt , EStG13, § 16 Tz. 203/4/1).
Legen Bildungsmaßnahmen einen Zusammenhang mit der privaten Lebensführung nahe, weil sie beispielsweise soziale Fähigkeiten vermitteln oder der Persönlichkeitsentwicklung dienen, darf die Veranlassung durch die Einkunftserzielung nur dann angenommen werden, wenn sich die Aufwendungen als für die berufliche Tätigkeit notwendig erweisen. Die Notwendigkeit bietet in derartigen Fällen das verlässliche Indiz der beruflichen im Gegensatz zur privaten Veranlassung (vgl. die hg. Erkenntnisse vom , 2000/14/0096, und vom , 2006/15/0237).
Für die berufliche Notwendigkeit einer Bildungsmaßnahme spricht es, wenn sich der Teilnehmerkreis im Wesentlichen aus Angehörigen der Berufsgruppe des Steuerpflichtigen zusammensetzt. Trägt der Arbeitgeber einen Teil der Kurskosten oder stellt er den Arbeitnehmer für die Zeit der Schulungsmaßnahme gegen Weiterbezug des Gehalts dienstfrei, ist dies gleichfalls ein Indiz für die berufliche Notwendigkeit. Derartige Indizien liegen gegenständlich unstrittig nicht vor.
Der im Verwaltungsverfahren erhobene Einwand, dass auch die Bundesfinanzakademie Kurse anbietet, die - wie der streitgegenständliche Lehrgang - soziale Fähigkeiten vermitteln, geht fehl, weil sich derartige Kurse an einen homogenen Teilnehmerkreis wenden, was eine Ausrichtung an den speziellen beruflichen Bedürfnissen der Teilnehmer ermöglicht. Nach den vorgelegten Kursunterlagen trifft dies auf den gegenständlichen Lehrgang nicht zu.
Die belangte Behörde hat sich im angefochtenen Bescheid eingehend mit den beruflichen Aufgaben des Beschwerdeführers auseinandergesetzt und die Feststellung getroffen, dass eine (nahezu ausschließliche) berufliche Veranlassung für den Besuch des strittigen Mediationslehrganges nicht vorliege.
Gegen diese Beurteilung wendet sich der Beschwerdeführer mit dem Vorbringen, die Sichtweise der belangten Behörde beziehe sich ausschließlich auf die derzeitige berufliche Situation des Beschwerdeführers als Strafreferent. Der Beschwerdeführer sei einige Zeit beim UVS tätig gewesen und habe sich auch um die Funktion eines hauptberuflichen Mitglieds des UFS beworben. Ein derartiges, einem Richteramt nahe kommendes berufliches Betätigungsfeld erfordere weitergehende Qualifikationen im so genannten "menschlich-psychologischen Bereich, zumal auch bei Entscheidung in konfliktgeladenen Streitfällen die Streitbeteiligten in ihren emotionalen Äußerungen 'eingebremst' werden und wieder an die 'Sache' erinnert werden sollen... Im Übrigen wird auf die Streitbeilegung im Wege von Erörterungsterminen gemäß § 279 Abs. 3 BAO verwiesen."
Die entfernte Möglichkeit, im Falle einer Bewerbung um eine andere Position in der Finanzverwaltung Nutzen aus einzelnen Elementen des Lehrgangs (Rollenspiele) zu ziehen, reicht für die Annahme eines beruflichen Veranlassungszusammenhanges nicht aus. Zu entsprechenden amtswegigen Erhebungen war die belangte Behörde nicht verhalten.
Soweit der Beschwerdeführer schließlich rügt, die gegenständlichen Aufwendungen seien zu Unrecht (auch) nicht als vorweggenommene Betriebsausgaben berücksichtigt worden, obwohl er in der Berufungsverhandlung erklärt habe, dass er nicht ausschließen könne, jemals als selbständiger Mediator tätig zu sein, zeigt er gleichfalls keine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides auf.
Gemäß § 16 Abs. 1 Z 10 und § 4 Abs. 4 Z 7 EStG 1988 in der Fassung des AbgÄG 2004 sind auch Umschulungsmaßnahmen, die auf die tatsächliche Ausübung eines anderen Berufes abzielen, abzugsfähig. Begünstigt sind nur umfassende Umschulungsmaßnahmen, die den Einstieg in einen anderen Beruf auch tatsächlich ermöglichen, wobei das Gesetz verlangt, dass die Umschulungsmaßnahme auf die tatsächliche Ausübung eines anderen Berufs "abzielt". Daraus ist abzuleiten, dass ein konkreter Zusammenhang der Bildungsmaßnahme mit geplanten nachfolgenden (Betriebs )Einnahmen erforderlich ist. Es müssen somit Umstände vorliegen, die über eine bloße Absichtserklärung zur künftigen Einnahmenerzielung hinausgehen (vgl. Atzmüller/Herzog/Mayr , RdW 2004/581, 622, und Hofstätter/Reichel , § 16 Abs. 1 Z 10 Tz. 2 und § 4 Abs. 4 Z 7 Tz. 2).
Diesen Anforderungen vermag das in der mündlichen Berufungsverhandlung geäußerte Eventualvorbringen des Beschwerdeführers nicht zu entsprechen.
Die Beschwerde erweist sich daher insgesamt als unbegründet und war deshalb gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.
Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 455/2008.
Wien, am