VwGH vom 02.02.2010, 2009/15/0191
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Hargassner und die Hofräte Dr. Sulyok, Dr. Zorn, Dr. Büsser und Mag. Novak als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Zaunbauer, über die Beschwerde der B GesmbH in K, vertreten durch Dr. Wolfgang Kunert, Rechtsanwalt in 2000 Stockerau, Th. Pampichler-Straße 1a, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Graz, vom , Zl. RV/0349-G/07, betreffend Lohnsteuer, Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfe und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag, zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Begründung
Aus der Beschwerde und der dem Verwaltungsgerichtshof vorgelegten Ausfertigung (Kopie) des angefochtenen Bescheides ergibt sich folgender Sachverhalt:
Die beschwerdeführende GmbH betreibt eine Gärtnerei. Anlässlich einer am erfolgten Kontrolle nach dem Ausländerbeschäftigungsgesetz wurden auf ihrem Betriebsgelände zwei slowakische Staatsangehörige bei Arbeiten (dem Abschneiden von Ästen und dem Betrieb eines auf die Beschwerdeführerin zugelassenen Staplers) angetroffen.
Im Zuge einer anschließenden "gemeinsamen Prüfung der lohnabhängigen Abgaben" vertrat der Prüfer die Ansicht, dass die beiden Personen als Dienstnehmer der Beschwerdeführerin anzusehen seien.
Das Finanzamt folgte diesen Feststellungen und erließ entsprechende Haftungs- und Abgabenbescheide für den Zeitraum bis , mit denen sie die Beschwerdeführerin zur Haftung für Lohnsteuer heranzog und den Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfe samt Zuschlag nachforderte.
In ihrer dagegen erhobenen Berufung verwies die beschwerdeführende GmbH darauf, dass sowohl Frau T. als auch Herr P. über Gewerbeberechtigungen verfügten und bei der Sozialversicherungsanstalt der gewerblichen Wirtschaft versichert seien. Auch sei es bedenklich, Personen einerseits die Arbeitserlaubnis in Österreich zu verweigern und sie andererseits als Dienstnehmer zu behandeln.
Nach Ergehen einer abweisenden Berufungsvorentscheidung brachte die Beschwerdeführerin in ihrem Vorlageantrag ergänzend vor, P. unterhalte in der Slowakei schon seit längerer Zeit einen Gewerbebetrieb, der auch Reparatur- und Reinigungsarbeiten, sowie Bauhilfsarbeiten umfasse. In diesem Zusammenhang besäße P. entsprechende Gerätschaften sowie einen Lieferwagen mit slowakischem Kennzeichen. Frau T. sei mit P. verheiratet. Auch sie verwende Arbeitsgeräte des slowakischen Betriebes ihres Mannes. Eine Bereitstellung von Arbeitsmitteln finde daher in beiden Fällen nicht statt. Beide Personen verfügten schon seit über (österreichische) Gewerbeberechtigungen, obwohl sie erst im Jahr 2005 von der Beschwerdeführerin beauftragt worden seien. Im Jahr 2004 seien sie für andere Auftraggeber tätig geworden. Damit stehe fest, dass sie nicht ihre gesamte Arbeitskraft der Beschwerdeführerin widmeten. Da sie auch für andere "Arbeitgeber" gleichartige Leistungen erbringen würden, könne auch nicht von einer Eingliederung in den Betrieb der Beschwerdeführerin oder einer Abhängigkeit gesprochen werden. Die "zeitliche Gebundenheit" an die Geschäftszeiten der Beschwerdeführerin sei für das Vorliegen eines Dienstverhältnisses nicht charakteristisch, weil "ein Professionist" in aller Regel nur die Möglichkeit habe, den Auftrag zu den Bedingungen des Auftraggebers zu übernehmen oder ihn erst gar nicht zu erhalten. Auch sei nicht untersucht worden, ob "Besorgungsfahrten oder etwaige andere Arbeiten, wie z.B. kleine Reparaturen nicht auch außerhalb der Geschäftszeiten getätigt" worden seien. Zudem habe die Beschwerdeführerin 364 Tage im Jahr geöffnet, sodass Arbeiten außerhalb der Geschäftszeiten ohnehin nur relativ schwierig durchzuführen seien. Die im Beschwerdefall erfolgte Abrechnung nach Arbeitszeit sei kein Indiz für eine unselbständige Arbeit. Auch Rechtsanwälte oder Steuerberater verrechneten nach Zeit. Die Bezahlung richte sich im Beschwerdefall nach den "angenommenen erledigten Arbeiten". Da somit weder eine "ungewöhnliche zeitliche Bindung" vorliege, noch eine über eine genaue Auftragsdefinition hinausgehende Weisungsgebundenheit bestünde, eigene Arbeitsmittel verwendet würden und die Abrechnung nach geleisteter Arbeit erfolge, seien die angetroffenen Personen selbständig tätig.
Mit dem angefochtenen Bescheid wurde die Berufung abgewiesen. In der Begründung stellte die belangte Behörde zum Sachverhalt zunächst fest, dass sowohl Frau T. als auch Herr P. anhand eines "Fragenkatalog(s) zur Selbständigkeit von EU-Ausländern" über die näheren Umstände ihrer Beschäftigung in Österreich befragt worden seien.
Auch mit dem Geschäftsführer der beschwerdeführenden GmbH Gerhard M. sei am eine Niederschrift aufgenommen worden sei. Darin habe er angegeben, dass die beiden angetroffenen slowakischen "Selbständigen" bereits seit für den Gärtnereibetrieb arbeiteten. Sein Schwiegervater besitze in der Slowakei ein Hotel. Von da her sei er zu den beiden slowakischen Staatsbürgern gekommen. Er sei ihnen bei den Behördengängen zur Erlangung der Gewerbescheine behilflich gewesen. Frau T. mache hauptsächlich Reinigungsarbeiten "rund um den Betrieb", aber auch Reinigungsarbeiten im Gärtnereibetrieb. Herr P. erledige auch "Reinigungsarbeiten im Betrieb (wie z. B. Holz zerkleinern etc.)". Weiters unternähmen beide Zustelldienste mit dem Firmenwagen der Beschwerdeführerin. Die Arbeitszeiten von Frau T. und Herrn P. erstreckten sich von Montag bis Samstag von 08:00 bis 18:00 Uhr (meistens acht bis neun Stunden täglich) mit ca. zwei Stunden Pause, aufgeteilt auf den ganzen Tag. Arbeitsanweisungen würden stets vom Geschäftsführer erteilt. Beide erhielten einen Stundenlohn von EUR 12,-- und führten selbst die entsprechenden Stundenaufzeichnungen. Am Monatsende werde das zustehende Geld an Hand dieser Aufzeichnungen "mittels Rechnungsblock" bar auf die Hand ausbezahlt. Das verwendete Arbeitsmaterial stelle die Beschwerdeführerin zur Verfügung. Urlauseinteilung und Krankenstand würden mit dem Geschäftsführer abgesprochen. Der Standort des Gewerbes sei auch gleichzeitig die Wohnadresse von Frau T. und Herrn P. Die von ihnen um EUR 259,-- monatlich angemietete Wohnung gehöre der Beschwerdeführerin.
Nach allgemeinen rechtlichen Ausführungen zur Bestimmung des § 47 Abs. 2 EStG 1988 wird im angefochtenen Bescheid sodann ausgeführt, die Durchführung von Reinigungsarbeiten auf dem Betriebsgelände der Beschwerdeführerin sowie von Zustellfahrten mit firmeneigenen Fahrzeugen stellten im gegebenen Zusammenhang typische Fälle eines nichtselbständigen Dienstverhältnisses dar. Beide Personen hätten sich mehr oder weniger ganztägig auf dem Firmengelände der Beschwerdeführerin zur Verfügung gehalten und ausschließlich Weisungen und Aufträge durch den Geschäftsführer der Beschwerdeführerin bekommen. Auch bestünde keine für eine selbständige Tätigkeit typische Vertretungsbefugnis.
Für das Vorliegen einer persönlichen und wirtschaftlichen Abhängigkeit sei auch zu berücksichtigen, dass der Geschäftsführer der Beschwerdeführerin Frau T. und Herrn P. beim Erwerb der Gewerbescheine behilflich gewesen sei, er ihnen eine Wohnmöglichkeit "auf dem Firmengelände" verschafft habe und die Beschwerdeführerin zudem einzige Auftraggeberin der beiden Personen gewesen sei. Auch eine Eingliederung in das Unternehmen der Beschwerdeführerin sei zu bejahen, weil Arbeitszeit und Arbeitsort weitestgehend - innerhalb eines Zeitrahmens von 8:00 bis 18.00 Uhr - vorgegeben worden seien.
Für ein Dienstverhältnis spreche weiters die Verwendung von Arbeitsmitteln, die von der Beschwerdeführerin zur Verfügung gestellt worden seien.
Nachdem die für das Vorliegen eines Dienstverhältnisses entscheidenden Kriterien der Weisungsgebundenheit und der Eingliederung in den geschäftlichen Organismus der Beschwerdeführerin gegeben seien, erübrige sich grundsätzlich die Prüfung eines Unternehmerrisikos. Gleichwohl könne der im Vorlageantrag vertretenen Ansicht zum Vorliegen eines Unternehmerrisikos nicht gefolgt werden, weil es sich bei einer stundenweisen Entlohnung nicht um wesentliche Einnahmenschwankungen eines "echten Selbständigen" handle und auch keine Aufwendungen von den genannten Personen zu tragen gewesen wären. In ihren Einkommensteuererklärungen hätten sie lediglich das Betriebsausgabenpauschale von 12% geltend gemacht. Die Höhe des Stundenlohnes von EUR 12,-- lasse gleichfalls eher auf die Bezahlung der Arbeitsleistung eines nichtselbständigen Arbeitnehmers schließen als auf einen selbständigen Unternehmer, der mit dem Entgelt auch seine gesamte Unternehmensstruktur abdecken müsse.
Die von der Beschwerdeführerin im Vorlageantrag aufgestellten Behauptungen über die Verwendung eigener Arbeitsmittel widersprächen sowohl den Aussagen der beiden Beschäftigten als auch den Angaben des Geschäftsführers der Beschwerdeführerin. Die Prüfungsfeststellungen beträfen das Jahr 2005, sodass aus dem (überdies in Widerspruch zu den Angaben der beiden Beschäftigten stehenden) Berufungsvorbringen über andere Auftraggeber im Jahr 2004 für die Beschwerdeführerin nichts zu gewinnen sei. Das weitere Vorbringen der Beschwerdeführerin, die Bezahlung habe sich nach den erledigten Arbeiten gerichtet, könne angesichts der vorgelegten Abrechnungen nicht nachvollzogen werden. Der Abrechungszeitraum betreffe immer einen Monat. Die weder zeitlich noch sonst irgendwie umschriebenen "Aufträge" laut Abrechnungszetteln beschränkten sich auf die Angabe "Hausbetreuung" und "Güterbeförderung" (Frau T.) und seien bei Herrn P. auf "Erdbewegungsarbeiten" und "Holzschlägerung" erweitert worden. Eine Erledigung von konkreten zeitlich oder örtlich umschriebenen Aufträgen könne daraus nicht ersehen werden.
Abschließend merkte die belangte Behörde noch an, es sei auffällig, dass die Beschwerdeführerin erst im Vorlageantrag den Feststellungen des Finanzamtes entgegengetreten sei und im gesamten Verfahren nichts vorgebracht worden sei, weshalb den Aussagen der beiden slowakischen Staatsangehörigen und des Geschäftsführers der Beschwerdeführerin kein Glaube geschenkt werden könnte. Es sei daher davon auszugehen, dass die zu den Angaben der Genannten im Widerspruch stehenden Ausführungen der Beschwerdeführerin im Vorlageantrag durch nichts bewiesene Schutzbehauptungen darstellten.
Die Beschwerdeführerin erachtet sich durch den angefochtenen Bescheid in ihrem "Recht auf Nichtfeststellung der Leistungspflicht des Dienstgeberbeitrages aufgrund der Bestimmung des § 41 Abs. 1 FLAG" verletzt.
Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
Gemäß § 41 Abs. 1 Familienlastenausgleichsgesetz 1967 - FLAG -
haben alle Dienstgeber, die im Bundesgebiet Dienstnehmer beschäftigen, den Dienstgeberbeitrag zu leisten. Dienstnehmer sind nach § 41 Abs. 2 leg. cit. u.a. Personen, die in einem Dienstverhältnis im Sinne des § 47 Abs. 2 EStG 1988 stehen.
Gemäß § 47 Abs. 2 EStG 1988 liegt ein Dienstverhältnis vor, wenn der Arbeitnehmer dem Arbeitgeber seine Arbeitskraft schuldet. Dies ist der Fall, wenn die tätige Person in der Betätigung ihres geschäftlichen Willens unter der Leitung des Arbeitgebers steht oder im geschäftlichen Organismus des Arbeitsgebers dessen Weisungen zu folgen verpflichtet ist.
Der Legaldefinition des § 47 Abs. 2 EStG 1988 sind zwei Kriterien zu entnehmen, die für das Vorliegen eines Dienstverhältnisses sprechen, nämlich die Weisungsgebundenheit gegenüber dem Arbeitgeber und die Eingliederung in den geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers. In Fällen, in denen beide Kriterien noch keine klare Abgrenzung zwischen einer selbständig und einer nichtselbständig ausgeübten Tätigkeit ermöglichen, ist nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes auf weitere Abgrenzungskriterien (wie etwa auf das Fehlen eines Unternehmerrisikos) Bedacht zu nehmen ist (vgl. das Erkenntnis eines verstärkten Senates vom , 2003/13/0018). Kennzeichnend für das Vorliegen eines Dienstverhältnisses ist, dass der Verpflichtung des Arbeitnehmers, dem Arbeitgeber seine Arbeitskraft (laufend) zur Verfügung zu stellen, die Verpflichtung des Arbeitgebers gegenübersteht, dem Arbeitnehmer einen vom Erfolg unabhängigen Lohn zu bezahlen (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 2007/15/0163).
Nach den Feststellungen der belangten Behörde ist im Beschwerdefall sowohl von einer persönlichen Abhängigkeit als auch von einer Eingliederung der beiden Personen in den betrieblichen Organismus der Beschwerdeführerin auszugehen. Die belangte Behörde hat sich dabei auf die Aussagen der Beschäftigten und des Geschäftsführers der Beschwerdeführerin gestützt und die gegenteilige Darstellung der Beschwerdeführerin im Vorlageantrag als unglaubwürdig beurteilt.
In diesem Zusammenhang rügt die Beschwerdeführerin, die belangte Behörde spreche im angefochtenen Bescheid selbst davon, dass Frau T. die deutsche Sprache (nur) "etwas" verstehe. Daraus sei zu schließen, dass sie die deutsche Sprache nicht in einer Weise ausreichend beherrsche, um Fragen nach "Gewerbe", "Entgelt", "Honorarnoten", "Steuern", "Sozialversicherung" etc. zu verstehen und verarbeiten zu können. Es handle sich bei diesen Begriffen nämlich durchwegs um juristische und/oder komplizierte Ausdrücke, die auch bei durchschnittlichen Sprachkenntnissen nicht unbedingt von einem Fremdsprachigen beherrscht würden. Keinesfalls könne ausgeschlossen werden, dass Frau T. diese Begriffe falsch verstanden und deshalb unbeabsichtigt unrichtige Angaben gemacht habe. Eine neuerliche kontradiktorische Einvernahme im Beisein eines Dolmetschers wäre für die Feststellung des Sachverhaltes daher unumgänglich gewesen. Die bisherige Vernehmung von Frau T. und vermutlich auch von Herrn P. hätte auf Grund deren mangelnder Sprachbeherrschung nicht als Beweis herangezogen werden dürfen. Damit liege ein grober Verfahrensmangel vor, der alleine schon zur Aufhebung des angefochtenen Bescheides führen müsse. Hätte die belangte Behörde die beiden slowakischen Staatsangehörigen korrekt im Beisein eines Dolmetschers vernommen, hätte sie folgende Feststellungen treffen müssen:
"Bezüglich der Durchführung der Tätigkeiten der beiden slowakischen Staatsangehörigen ist es so, dass dann, wenn die Berufungswerberin etwas für sie zu tun hat, diese anruft und die beiden dann kommen."
"Wenn Arbeit für die beiden da ist, besprechen sie die Durchführung der Arbeiten mit dem Auftraggeber, sowie ebenfalls den Geldbetrag, der für die Durchführung dieser Tätigkeiten bezahlt wird. Dieser wird vor Durchführung der Tätigkeiten einvernehmlich festgelegt."
"Die beiden slowakischen Staatsangehörigen haben noch andere Kunden, die sie betreuen. Sie haben einen fixen Kundenstock und schreiben ihre Rechnungen selbst oder werden dabei von ihrem Steuerberater unterstützt."
"Die Tätigkeiten für die Berufungswerberin machen etwa die Hälfte der insgesamt verrichteten Tätigkeiten aus."
"Bezüglich Arbeitsmaterial und Werkzeug ist es so, dass diese bloß anfangs kurzfristig von der Berufungswerberin zur Verfügung gestellt wurden, später die beiden jedoch über eigenes Werkzeug und Arbeitsmaterial verfügten."
Die Beschwerdeführerin behauptet nicht, dass die Aussagen der beiden Beschäftigten ihr erst auf Grund des angefochtenen Bescheides bekannt geworden wären. Auch ist ihren Ausführungen nicht zu entnehmen, dass sie schon im Verwaltungsverfahren die nun geäußerten Bedenken erhoben und beantragt habe, Frau T. in Anwesenheit eines Dolmetschers zu befragen. Ist die Beschwerdeführerin aber im Verwaltungsverfahren untätig geblieben, um erst im Verfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof ihre Zurückhaltung abzulegen und das Verwaltungsverfahren als mangelhaft zu bekämpfen, erweist sich ihre Verfahrensrüge schon aus diesem Grund als unberechtigt (vgl. Dolp, Die Verwaltungsgerichtsbarkeit3, Seite 598). Überdies trifft es nicht zu, dass die Angaben der T. zu den näheren Umständen ihrer Tätigkeit bei der Beschwerdeführerin die Kenntnis "juristischer und/oder komplizierter Ausdrücke" erfordert hätte.
Dazu kommt, dass die belangte Behörde ihre Feststellungen zur persönlichen Abhängigkeit und Eingliederung der beiden Personen in den betrieblichen Organismus der Beschwerdeführerin auch auf die (mit den Aussagen der Beschäftigten weitgehend übereinstimmenden) Angaben des Geschäftsführers der Beschwerdeführerin gründen konnte. Schon dessen Ausführungen - dass diese im angefochtenen Bescheid unrichtig wiedergegeben würden, behauptet die Beschwerdeführerin nicht - erlaubten der belangten Behörde, vom Vorliegen von Dienstverhältnissen auszugehen.
Dem steht auch nicht entgegen, dass Frau T. - wie die Beschwerdeführerin unter dem Gesichtspunkt inhaltlicher Rechtswidrigkeit einwendet - nach eigenen Angaben habe "kommen und gehen" können, wann sie gewollt habe. Die Möglichkeit einer flexiblen Arbeitszeiteinteilung - innerhalb der vom Geschäftsführer der Beschwerdeführerin angegebenen zeitlichen Grenzen - spricht weder gegen das Bestehen einer persönlichen Abhängigkeit der Beschäftigten noch gegen deren Eingliederung in den Betrieb der Beschwerdeführerin. Zudem ist die Beschwerdeführerin auf ihr eigenes Beschwerdevorbringen zu verweisen, wonach die belangte Behörde hätte feststellen müssen, dass die beiden slowakischen Staatsangehörigen bei entsprechendem betrieblichen Bedarf auf Anruf der Beschwerdeführerin hin gekommen seien. Damit relativiert sich die T. eingeräumte zeitliche Gestaltungsmöglichkeit selbst nach dem Beschwerdevorbringen. Die Vereinbarung eines Stundenhonorars stellt nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes im Übrigen ein Indiz dafür dar, dass die im Betrieb der Beschwerdeführerin tätigen Personen nicht einen bestimmten Arbeitserfolg geschuldet, sondern der Beschwerdeführerin ihre Arbeitskraft zur Verfügung gestellt haben (vgl. für viele das hg. Erkenntnis vom , 2007/15/0163). Monatliche Einnahmenschwankungen auf Grund einer unterschiedlich hohen Anzahl geleisteter Arbeitsstunden sprechen entgegen dem Beschwerdevorbringen nicht gegen das Vorliegen eines Dienstverhältnisses.
Worin sich das von P. angegebene "Haftungs- und Gewährleistungsrisiko" bei der unbestrittenen Vereinbarung eines Stundenhonorars geäußert habe, legt die Beschwerdeführerin nicht dar. Wenn die belangte Behörde dieser Aussage des P. kein besonderes Gewicht beigemessen hat, kann dies nicht als rechtswidrig erkannt werden, zumal es sich gerade bei diesen Begriffen um solche juristischer Natur handelt, deren Verständnis wie die Beschwerdeführerin eingangs ihrer Beschwerde selbst vorgetragen hat, bei den von ihr beschäftigten Personen nicht ohne Weiteres vorausgesetzt werden kann.
Das Vorliegen einer entsprechenden Gewerbeberechtigung ist im gegebenen Zusammenhang ebenso unerheblich wie die Meldung der Beschäftigten bei der Sozialversicherungsanstalt der gewerblichen Wirtschaft und die Abrechnung in Form der Legung von Honorarnoten, weil es bei der steuerlichen Beurteilung einer Tätigkeit nicht darauf ankommt, in welches äußeres Erscheinungsbild die Vertragspartner ihr Rechtsverhältnis gekleidet haben oder welche Beurteilung auf anderen Rechtsgebieten zutreffend sein sollte.
Da somit bereits der Inhalt der Beschwerde erkennen lässt, dass die von der Beschwerdeführerin behauptete Rechtsverletzung nicht vorliegt, war die Beschwerde gemäß § 35 Abs. 1 VwGG ohne weiteres Verfahren in nichtöffentlicher Sitzung als unbegründet abzuweisen.
Wien, am