VwGH vom 22.12.2011, 2009/15/0160
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Höfinger und die Hofräte Dr. Zorn, Dr. Büsser, MMag. Maislinger und Mag. Novak als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Zaunbauer, über die Beschwerde der M GmbH in W, vertreten durch die Plan Treuhand GmbH Wirtschaftsprüfungs- u. Steuerberatungsgesellschaft in 4020 Linz, Kudlichstraße 41-43, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Linz, vom , Zl. RV/0959-L/08, betreffend Investitionszuwachsprämie 2004, zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 610,60 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Die beschwerdeführende GmbH ermittelt den Gewinn nach einem abweichenden Wirtschaftsjahr mit Bilanzstichtag 31. Juli. In der Beilage zur Körperschaftsteuererklärung 2003 machte sie Investitionszuwachsprämie iSd § 108e EStG 1988 für das Jahr 2003 in Höhe von 64.384,33 EUR geltend.
Im Jahr 2008 führte das Finanzamt eine Außenprüfung durch. Dabei wurde u.a. festgestellt, dass die Beschwerdeführerin bei der Ermittlung des Investitionszuwachses 2003 Anlagen mit Anschaffungskosten von 595.346,70 EUR erfasst hatte, obwohl diese erst im Februar 2004 geliefert worden sind. Bei der am durchgeführten Schlussbesprechung beantragte die Beschwerdeführerin, in Bezug auf diese erst im Februar 2004 angeschafften Wirtschaftsgüter die Gewährung der Investitionszuwachsprämie für das Jahr 2004.
Mit Bescheid vom setzte das Finanzamt die Investitionszuwachsprämie 2003 mit einem wegen des Ausscheidens der Anschaffungskosten für die erst im Jahr 2004 angeschafften Wirtschaftsgüter reduzierten Betrag fest.
Nachdem das Finanzamt mit Bescheiden vom das Verfahren betreffend Körperschaftsteuer 2004 wieder aufgenommen und die Körperschaftsteuer 2004 neu festgesetzt hatte, beantragte die Beschwerdeführerin mit Eingabe vom innerhalb der Frist für die Berufung gegen den Körperschaftsteuerbescheid 2004 die Gewährung von Investitionszuwachsprämie 2004 (mit dem Betrag von 30.876,22 EUR). Dem Antrag war die Beilage zur Körperschaftsteuererklärung für 2004 "zur Geltendmachung einer Investitionszuwachsprämie gemäß § 108e" angeschlossen. Zur Begründung brachte die Beschwerdeführerin vor, durch die Feststellung der Betriebsprüfung sei es zu einem "Verschieben" der Anlagenzugänge (von 595.346,70 EUR) in das Jahr 2004 gekommen. Daraus ergebe sich (erstmals) für das Jahr 2004 ein Investitionszuwachs und damit ein Anspruch auf Investitionszuwachsprämie (in Höhe von 30.876,22 EUR). Die Antragstellung erfolge dem Gesetz entsprechend in einer vor dem Eintritt der Rechtskraft des (neuen) Körperschaftsteuerbescheides 2004 nachgereichten Beilage. Für die betreffenden Wirtschaftsgüter sei seinerzeit bis zum erstmaligen Eintritt der Rechtskraft des Körperschaftsteuerbescheides 2003 die Investitionszuwachsprämie für 2003 beantragt worden. Bei von vornherein richtiger Berechnung hätte sich für das Jahr 2004 eine Investitionszuwachsprämie ergeben und wäre für dieses Jahr ein entsprechender Antrag gestellt worden. Hätte die Beschwerdeführerin für das Jahr 2004 zumindest einen "falschen" Antrag gestellt, dann wäre ein "Nullbescheid" erlassen worden. Im Falle des Vorliegens eines "Nullbescheides" für das Jahr 2004 hätte die Beschwerdeführerin nunmehr einen Antrag auf Abänderung des Bescheides gem. § 295a oder § 295 Abs. 3 BAO stellen können.
Aufgrund der vom Bundesministerium für Finanzen bis zum vertretenen Rechtsauffassung wäre allerdings ohnedies in jedem Fall die nachträgliche Geltendmachung der in richtiger Höhe ermittelten Investitionszuwachsprämie im Rahmen der offenen Berufungsfrist oder im Zuge der Wiederaufnahme des Körperschaftsteuerverfahrens möglich. Das Finanzministerium habe mittlerweile seine Erlassmeinung zwar geändert. Die Beschwerdeführerin stelle deshalb zugleich einen Antrag nach § 236 BAO, der für den Fall gelten solle, dass dem Antrag auf Gewährung der Investitionszuwachsprämie 2004 nicht entsprochen werde.
Das Finanzamt wies den Antrag auf Investitionszuwachsprämie 2004 mit Bescheid vom ab. Ein Nachreichen der die Investitionszuwachsprämie betreffenden Beilage sei nur bis zum Eintritt der erstmaligen Rechtskraft (Ablauf der Berufungsfrist) des Körperschaftsteuerbescheides 2004 möglich. Da die betreffenden Wirtschaftsgüter nicht in einer Beilage für das Jahr 2004 enthalten seien und sich die am erstmals eingereichte Beilage als verspätet erweise, sei der Antrag abzuweisen.
Gegen diesen Bescheid erhob die Beschwerdeführerin Berufung. Dabei brachte sie ergänzend vor, hätte der Gesetzgeber gewollt, dass die Prämie nur in einer bis zum erstmaligen Eintritt der Rechtskraft des Bescheides nachgereichten Beilage geltend gemacht werden könne, hätte er dies durch Einfügen des Wortes "erstmaligen" zum Ausdruck bringen können. Da sich für das Jahr 2004 nach der früheren Beurteilung durch die Beschwerdeführerin kein Investitionszuwachs ergeben habe, habe sie für das Jahr 2004 keinen Antrag gestellt.
Mit Schriftsatz vom brachte die Beschwerdeführerin vor, dass sich für das Jahr 2004 zunächst kein Investitionszuwachs ergeben habe. Die vom Betriebsprüfer in das Jahr 2004 "verschobenen" Anlagezugänge seien bereits im Verzeichnis zur Geltendmachung einer Investitionszuwachsprämie für das Jahr 2003 enthalten gewesen. Dies sei durch den Betriebsprüfer korrigiert worden, weshalb in Anlehnung an die gesetzgeberische Wertungsentscheidung des § 108e Abs. 3 Z 1 EStG 1988 eine bescheidmäßige Anpassung zu erfolgen habe.
Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung als unbegründet ab.
Gemäß § 108e Abs. 4 EStG 1988 idF StReformG 2005, BGBl. I Nr. 57/2004, könne die Prämie nur in einer Beilage zur Einkommensteuer-, Körperschaftsteuer- oder Feststellungserklärung (§ 188 BAO) des betreffenden Jahres geltend gemacht werden. Sie könne überdies in einer bis zum Eintritt der Rechtskraft des Einkommensteuer-, Körperschaftsteuer- oder Feststellungsbescheides nachgereichten Beilage geltend gemacht werden.
Das gegenständliche Verfahren betreffe eine Gitterschweißanlage, die unstrittig erst im Februar 2004 an die Beschwerdeführerin geliefert worden sei. Diese Anlage dürfe daher nicht in die Bemessungsgrundlagen der Investitionszuwachsprämie 2003 einfließen. Bereits aus der im Gesetz festgelegten Ermittlung des Investitionszuwachses folge, dass der richtigen zeitlichen Zuordnung der Wirtschaftsgüter eine besondere Bedeutung zukomme. Die belangte Behörde habe bereits in mehreren Entscheidungen zum Ausdruck gebracht, dass eine Nachreichung des Verzeichnisses nicht möglich sei. Dies gelte auch für jene Fälle, in denen eine falsche zeitliche Zuordnung der prämienbegünstigten Wirtschaftsgüter vorgenommen worden sei. Dass mit der Antragstellung für Investitionszuwachsprämie 2003 die Frist für die Investitionszuwachsprämie 2004 gewahrt sei, könne aus dem Gesetz nicht abgeleitet werden, zumal die Prämie als Jahresprämie konzipiert sei.
Der Antrag vom sei ein Erstantrag. § 108e Abs. 4 EStG 1988 gehe von der Geltendmachung der Prämie in Zusammenhang mit der Einreichung der Steuererklärung aus. Für Wirtschaftsgüter, für die nicht bis zum (erstmaligen) Eintritt der formellen Rechtskraft des Einkommensteuerbescheides die Prämie geltend gemacht werde, sei eine nachträgliche Geltendmachung nicht mehr möglich. § 108e Abs. 4 EStG 1988 verlange die Geltendmachung im Verzeichnis in Zusammenhang mit der Einreichung der Steuererklärung. In der durch das StReformG 2005 novellierten Fassung erlaube die Regelung zwar die Einreichung des Verzeichnisses bis zur (formellen) Rechtskraft des Körperschaftsteuerbescheides, also auch noch bis zum Ergehen der Berufungsentscheidung. Aus der Anknüpfung an die Abgabenerklärung sei aber abzuleiten, dass der erstmalige Eintritt der Rechtskraft gemeint sei. Die Wiederaufnahme des Verfahrens nach § 303 BAO oder ein anderer Verfahrenstitel zur Wiedereröffnung des Körperschaftsteuerverfahrens bringe keine neue Möglichkeit der Geltendmachung der Investitionszuwachsprämie mit sich.
Die Berufungsfrist des ursprünglichen Körperschaftsteuerbescheides 2004 sei am abgelaufen.
Im gegenständlichen Fall datiere die Beilage für die Investitionszuwachsprämie 2004 vom und sei am beim Finanzamt eingelangt. Die verspätete Geltendmachung der Prämie habe zur Folge, dass ein die Prämie abweisender Bescheid zu ergehen hatte (Hinweis auf das hg. Erkenntnis vom , 2004/15/0104).
Dass seinerzeit die zeitlich richtige Antragstellung nicht möglich bzw. mit besonderen Schwierigkeiten verbunden gewesen wäre, sei nicht einmal behauptet worden. Erlässe des Bundesministeriums für Finanzen seien für die belangte Behörde ohnedies nicht bindend, weshalb eine Auseinandersetzung mit den diesbezüglichen Argumenten zu unterbleiben habe.
Über die gegen diesen Bescheid erhobene Beschwerde hat der Verwaltungsgerichtshof erwogen:
§ 108e EStG 1988 in der für das Streitjahr geltenden Fassung StReformG 2005, BGBl. I Nr. 57/2004, lautet auszugsweise:
"(1) Für den Investitionszuwachs bei prämienbegünstigten Wirtschaftsgütern kann eine Investitionszuwachsprämie von 10 % geltend gemacht werden. Voraussetzung ist, dass die Aufwendungen für die Anschaffung oder Herstellung im Wege der Absetzung für Abnutzung (§§ 7 und 8) abgesetzt werden.
(2) ...
(3) Der Investitionszuwachs bei prämienbegünstigten Wirtschaftsgütern ist die Differenz zwischen deren Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Kalenderjahre 2002, 2003 und 2004 und dem Durchschnitt der Anschaffungs- oder Herstellungskosten dieser Wirtschaftsgüter der letzten drei Wirtschaftsjahre, die vor dem bzw. dem bzw. dem enden. …
(4) Die Prämie kann nur in einer Beilage zur Einkommensteuer- , Körperschaftsteuer- oder Feststellungserklärung (§ 188 BAO) des betreffenden Jahres geltend gemacht werden. Sie kann überdies in einer bis zum Eintritt der Rechtskraft des Einkommensteuer-, Körperschaftsteuer- oder Feststellungsbescheides nachgereichten Beilage geltend gemacht werden. In der Beilage sind die Ermittlung der Bemessungsgrundlage und die daraus ermittelte Investitionszuwachsprämie darzustellen.
(5) ..."
Die durch das StReformG 2005 geschaffene Z 105 des § 124b lautet:
"… § 108e Abs. 4 in der Fassung des Bundesgesetzes BGBl. I Nr. 57/2004 ist erstmals für Prämien anzuwenden, die das Kalenderjahr 2004 betreffen."
Strittig ist der Anspruch auf Investitionszuwachsprämie in Bezug auf der Beschwerdeführerin im Februar 2004 gelieferte Gegenstände.
Die Beschwerde bringt vor, die Beschwerdeführerin habe diese Wirtschaftsgüter zunächst in die Berechnungsgrundlage für die Investitionszuwachsprämie 2003 einbezogen. Das Finanzamt habe dies aber - im Zuge einer abgabenbehördlichen Prüfung - wegen der erst im Februar 2004 erfolgten Anschaffung nicht anerkannt. Die abgabenbehördliche Prüfung habe auch zu einer Wiederaufnahme des Körperschaftsteuerverfahrens 2004 und zu einer neuen Festsetzung der Körperschaftsteuer 2004 geführt. Vor Ablauf der Berufungsfrist gegen den neuen Körperschaftsteuerbescheid 2004 mit habe die Beschwerdeführerin am die Investitionszuwachsprämie für 2004 unter Einbeziehung der in Rede stehenden, im Februar 2004 angeschafften Wirtschaftsgüter beantragt. Das Finanzamt und die belangte Behörde hätten diese Prämie aber nicht gewährt, weil der Antrag nicht bis zu dem 2005 erfolgten Eintritt der formellen Rechtskraft des ursprünglichen, vor der abgabenbehördlichen Prüfung ergangenen Körperschaftsteuerbescheides 2004 gestellt worden sei. Der das Jahr 2004 betreffende Antrag vom stelle sich allerdings deshalb nicht als erstmaliger Antrag dar, weil die in Rede stehenden, im Februar 2004 angeschafften Wirtschaftsgüter bereits in dem Investitionszuwachsprämie für das Jahr 2003 betreffenden Antrag enthalten gewesen seien. Es sei daher zu Unrecht die Gewährung der Investitionszuwachsprämie 2004 für die in Rede stehenden Wirtschaftsgüter unterblieben.
Mit diesem Vorbringen wird keine Rechtswidrigkeit der Entscheidung der belangten Behörde dargetan:
§ 108e EStG 1988 sieht jeweils eine eigene Investitionszuwachsprämie für die Jahre 2002, 2003 und 2004 vor.
Das Verfahren betreffend Investitionszuwachsprämie ist nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ein eigenständiges Verfahren. Das Verfahren betreffend Investitionszuwachsprämie wird erst mit dem Antrag auf Zuerkennung der Prämie in Gang gesetzt (vgl. die hg. Erkenntnisse vom , 2006/15/0133, und vom , 2007/15/0268).
Die Investitionszuwachsprämie ist nach § 108e Abs. 3 EStG 1988 in Bezug auf Wirtschaftsgüter, die in einem bestimmten Kalenderjahr angeschafft wurden, zu gewähren (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 2004/15/0104). Wie der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom , 2004/15/0104, ausgesprochen hat, ist die Investitionszuwachsprämie für ein bestimmtes Kalenderjahr bei einem über den 31. Dezember hinausgehenden Wirtschaftsjahr mit der Abgabenerklärung für das (auf den 31. Dezember) folgende Kalenderjahr zu beantragen.
Für die Berechnung der Bemessungsgrundlage der Investitionszuwachsprämie ist der Zeitpunkt der Anschaffung bzw. Herstellung entscheidend (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 2007/15/0097).
Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zu § 108e EStG 1988 in der Stammfassung konnte die Investitionszuwachsprämie nur bis zur Einreichung der Steuererklärung geltend gemacht werden, wobei die Abgabe weiterer (berichtigender) Körperschaftsteuererklärungen am bereits eingetretenen Fristenablauf nichts zu ändern vermochte. Durch die mit dem StReformG 2005 vorgenommene Novellierung des § 108e Abs. 4 EStG 1988 hat der Gesetzgeber die Frist für die Geltendmachung insoweit verlängert, als der Prämienantrag noch bis zum Eintritt der Rechtskraft des Einkommensteuer-, Körperschaftsteuer- oder Feststellungsbescheides gestellt werden kann, wobei die Inkrafttretensbestimmung der Neufassung in § 124b Z 105 EStG klar aufzeigt, dass die Anwendung der novellierten Fassung auf die Investitionszuwachsprämie 2002 und 2003 ausgeschlossen ist, die Neuregelung also nur für die Investitionszuwachsprämie 2004 Anwendung findet (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 2006/15/0133, und vom , 2006/15/0049). Mit der Novellierung hat der Gesetzgeber die Frist bis zum Eintritt der formellen Rechtskraft hinsichtlich der Bescheide betreffend Einkommensteuer, Körperschaftsteuer oder Feststellung nach § 188 BAO verlängert, er hat aber damit nicht einen weiteren Fristenlauf für die Fälle einer Wiederaufnahme oder Bescheidänderung eröffnet.
Das Verfahren betreffend Investitionszuwachsprämie 2004 ist sohin ein eigenständiges, vom Verfahren betreffend Investitionszuwachsprämie 2003 getrenntes Verfahren. Im gegenständlichen Fall konnten die in Rede stehenden, im Februar 2004 angeschafften Wirtschaftsgüter nur im Verfahren betreffend Investitionszuwachsprämie 2004 einen Prämienanspruch vermitteln.
Wie die Beschwerde aufzeigt, ist hinsichtlich des Körperschaftsteuerbescheides 2004 formelle Rechtskraft im Jahr 2005 eingetreten. Bei dieser Sachlage kann der belangten Behörde nicht entgegen getreten werden, wenn sie zum Ergebnis gelangt ist, dass ein im Jahr 2008 gestellter Antrag auf Investitionszuwachsprämie 2004 nicht rechtzeitig eingereicht ist.
Die Beschwerdeführerin wurde sohin nicht dadurch in ihren Rechten verletzt, dass die belangte Behörde im Instanzenzug den Antrag auf Gewährung der Investitionszuwachsprämie 2004 als verspätet gewertet und solcherart Investitionszuwachsprämie 2004 nicht zuerkannt hat.
Die Beschwerde erweist sich daher als unbegründet und war somit gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.
Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der Verordnung BGBl. II Nr. 455/2008.
Wien, am