VwGH vom 20.10.2016, Ro 2014/13/0007
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Fuchs und die Hofräte Dr. Nowakowski, MMag. Maislinger und Mag. Novak sowie die Hofrätin Dr. Reinbacher als Richter, unter Mitwirkung des Schriftführers Mag. Wimberger, über die Revision der K GmbH in W, vertreten durch Mag. Dr. Wolfgang Nikolaus, Wirtschaftsprüfer und Steuerberater in 1130 Wien, St. Veit-Gasse 8, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Wien, vom , Zl. RV/1739-W/13, betreffend Festsetzung von Vorauszahlungen an Körperschaftsteuer 2013, zu Recht erkannt:
Spruch
Die Revision wird als unbegründet abgewiesen.
Die Revisionswerberin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von 610,60 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
1 Mit Bescheid vom setzte das Finanzamt die Vorauszahlungen an Körperschaftsteuer der Revisionswerberin für 2013 und Folgejahre mit 1.092 EUR fest.
2 Die Revisionswerberin berief mit Schriftsatz vom gegen den Bescheid vom , beantragte die Festsetzung der Körperschaftsteuer 2013 und Folgejahre mit 0 EUR und brachte vor, dass beabsichtigt sei, die Revisionswerberin zum Mitglied einer Unternehmensgruppe zu machen. Gemäß § 24a Abs. 4 Z 1 KStG sei die Mindeststeuer für jedes mindeststeuerpflichtige Gruppenmitglied und den Gruppenträger zu berechnen und vom Gruppenträger zu entrichten, sodass es zu keiner Vorschreibung von Körperschaftsteuer an die Revisionswerberin kommen könne.
3 Das Finanzamt wies die Berufung mit Berufungsvorentscheidung vom ab und begründete die Abweisung damit, dass die Verpflichtung zur Entrichtung von Körperschaftsteuervorauszahlungen erst entfalle, wenn der Feststellungbescheid über die Anerkennung der Gruppe und die Mitgliedschaft der Revisionswerberin ergangen sei. Ein derartiger Feststellungsbescheid liege aber nicht vor.
4 Die Revisionswerberin beantragte am die Vorlage der Berufung an die Abgabenbehörde zweiter Instanz.
5 Das Finanzamt legte die Berufung der belangten Behörde zur Entscheidung vor und führte im Vorlagebericht vom aus, bis dato habe ein Gruppenfeststellungsbescheid nicht erlassen werden können, weil noch kein Gruppenantrag eingereicht worden sei. Die steuerliche Vertretung behaupte lediglich in der Berufung, dass eine Aufnahme in eine Unternehmensgruppe gemäß § 9 KStG 1988 beabsichtigt sei.
6 Mit Schreiben vom forderte die belangte Behörde die Revisionswerberin auf, innerhalb von vier Wochen ab Zustellung des Schreibens die mit einem Eingangsvermerk versehene Kopie eines beim zuständigen Gruppenträgerfinanzamt eingereichten Gruppenantrags vorzulegen, aus dem hervorgehe, dass die Revisionswerberin ab 2013 als Gruppenmitglied zu erfassen sei.
7 Die Revisionswerberin entsprach der Aufforderung vom nicht. Sie brachte aber am beim für den Gruppenträger zuständigen Finanzamt den Antrag auf Feststellung einer Gruppe mit der G GmbH als Gruppenträger und der Revisionswerberin als (einzigem) Gruppenmitglied ein. Der in den Verwaltungsakten einliegende Antrag wurde mit Bescheid vom zurückgewiesen, weil er bereits am unterfertigt und nicht innerhalb der in § 9 Abs. 8 KStG 1988 normierten Monatsfrist beim Gruppenträgerfinanzamt eingebracht worden sei.
8 Mit dem angefochtenen Bescheid gab die belangte Behörde der Berufung keine Folge. Ein Gruppenfeststellungsbescheid sei bislang nicht ergangen. Ein schriftlicher Gruppenantrag sei Formalvoraussetzung für die Bildung einer Gruppe und der sich aus der Gruppenbildung ableitenden Rechtsfolgen. Absichtserklärungen reichten nicht aus, diese Rechtsfolge herbeizuführen. Ein schriftlicher Antrag sei laut "elektronischem Akt" nicht eingereicht und von der Revisionswerberin trotz Aufforderung nicht vorgelegt worden. Die Rechtsfolgen einer Gruppe könnten daher nicht eintreten, weshalb die Mindestkörperschaftsteuerpflicht der Revisionswerberin für 2013 unverändert bestehe.
9 Gegen diesen Bescheid richtet sich die vorliegende (Übergangs )Revision. Die Revisionswerberin erachtet sich in ihrem Recht auf Festsetzung der Körperschaftsteuervorauszahlungen für das Jahr 2013 mit 0 EUR verletzt. Die Voraussetzungen des Art 133 Abs. 4 B-VG lägen vor, weil der angefochtene Bescheid auf einem in einem wesentlichen Punkt aktenwidrig angenommenen Sachverhalt beruhe und Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zur Frage fehle, "ob der Begriff der Mindeststeuer in § 24 a Abs 4 KStG auch die Körperschaftsteuer-Vorauszahlungen umfasst".
10 Der Verwaltungsgerichtshof hat nach Erstattung einer Gegenschrift und Vorlage der Verwaltungsakten durch die belangte Behörde erwogen:
11 Die vorliegende Revision vom ist gemäß § 4 Abs. 1 erster Satz VwGbk-ÜG iVm § 28 Abs. 5 BFGG zulässig erhoben, weil der angefochtene Bescheid noch vor dem zugestellt wurde. Für die Behandlung dieser Revision gelten gemäß § 4 Abs. 5 leg. cit. die Bestimmungen des VwGG in der bis zum Ablauf des geltenden Fassung sinngemäß.
12 Nach § 24 Abs. 4 Z 1 KStG 1988 ist bei unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaften für jedes volle Kalendervierteljahr des Bestehens der unbeschränkten Steuerpflicht eine Mindeststeuer in Höhe von 5% eines Viertels der gesetzlichen Mindesthöhe des Grund- oder Stammkapitals zu entrichten. Dieser Betrag ermäßigt sich nach § 24 Abs. 4 Z 3 KStG 1988 für die ersten vier Kalendervierteljahre ab Eintritt in die unbeschränkte Steuerpflicht für jedes volle Kalendervierteljahr auf 273 EUR.
13 Gemäß § 24a Abs. 4 Z 1 KStG 1988 ist für jedes mindeststeuerpflichtige Gruppenmitglied und den Gruppenträger eine Mindeststeuer zu berechnen und vom Gruppenträger zu entrichten, wenn das Gesamteinkommen in der Unternehmensgruppe nicht ausreichend positiv ist.
14 § 9 Abs. 8 KStG 1988 in der Fassung des Abgabensicherungsgesetzes 2007, BGBl. I Nr. 99/2007, lautet auszugsweise:
"(8) Die Gruppenbesteuerung erstreckt sich auf den Gruppenträger und die Gruppenmitglieder, die in einem schriftlichen Gruppenantrag genannt sind. Dabei gilt Folgendes:
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- | Der Gruppenantrag ist von den gesetzlichen Vertretern des Gruppenträgers und aller einzubeziehenden inländischen Körperschaften zu unterfertigen. |
- | Der Gruppenantrag muss nachweislich vor dem Ablauf jenes Wirtschaftsjahres jeder einzubeziehenden inländischen Körperschaft unterfertigt werden, für das die Zurechnung des steuerlich maßgebenden Ergebnisses erstmalig wirksam sein soll. |
- | Im Gruppenantrag ist zu erklären, dass zwischen den finanziell verbundenen inländischen Körperschaften jeweils eine Regelung über den Steuerausgleich vereinbart worden ist. |
- | (...) |
- | Der Gruppenantrag ist vom Gruppenträger, (...) bei dem für den Antragsteller für die Erhebung der Körperschaftsteuer zuständigen Finanzamt, unter Verwendung des amtlichen Vordruckes, innerhalb eines Kalendermonats nach der Unterfertigung des letzten gesetzlichen Vertreters zu stellen. Alle übrigen einzubeziehenden inländischen Körperschaften haben dem jeweils für jede Körperschaft zuständigen Finanzamt die Tatsache einer Antragstellung anzuzeigen. |
- | Das für die Erhebung der Körperschaftsteuer des Antragstellers zuständige Finanzamt hat das Vorliegen der Voraussetzungen für das Bestehen der Unternehmensgruppe gegenüber allen den Antrag unterfertigten Körperschaften bescheidmäßig festzustellen." |
15 Die gesetzliche Grundlage für die Festsetzung von Körperschaftsteuervorauszahlungen findet sich in § 24 Abs. 3 KStG 1988 iVm § 45 EStG 1988. Demnach hat der Steuerpflichtige auch auf die Körperschaftsteuer Vorauszahlungen gemäß § 45 Abs. 1 EStG 1988 zu entrichten. Bei der Berechnung der Vorauszahlungen wird grundsätzlich von der Körperschaftsteuerschuld für das letztveranlagte Kalenderjahr abzüglich der durch Steuerabzug einbehaltenen Beträge ausgegangen, soweit nicht - wie im Streitfall - die in § 24 Abs. 4 Z 1 und 3 KStG 1988 normierten Bestimmungen betreffend die Mindeststeuer zum Tragen kommen. Gemäß § 45 Abs. 4 EStG 1988 kann das Finanzamt die Vorauszahlung jener Steuer anpassen, d.h. somit erhöhen oder vermindern, die sich für das laufende Kalenderjahr voraussichtlich ergeben wird. Es ist sohin in das - unter Beachtung des § 20 BAO zu übende - Ermessen der Behörde gestellt, die Vorauszahlung abweichend von der sich aus § 45 Abs. 1 EStG 1988 ergebenden Höhe mit dem Betrag festzusetzen, der der voraussichtlichen Jahreskörperschaftsteuer entspricht (vgl. das Erkenntnis vom , 2005/15/0037, mwN). Die dem Finanzamt gemäß § 45 Abs. 4 EStG 1988 eingeräumte Befugnis steht auch der belangten Behörde als Berufungsinstanz zu (§ 289 Abs. 2 BAO idF vor dem FVwGG 2012 bzw. § 279 Abs. 1 BAO idF nach dem FVwGG 2012). Stellt der Steuerpflichtige den Antrag auf Herabsetzung der Vorauszahlung, muss er die voraussichtliche Höhe der Besteuerungsgrundlage für das laufende Jahr glaubhaft machen (vgl. | Fellner in Hofstätter/Reichel , EStG Kommentar, § 45 Tz 7, mwN). |
16 In der Berufung gegen den Körperschaftsteuervorauszahlungsbescheid vom wurde vorgebracht, dass beabsichtigt sei, die Revisionswerberin zum Mitglied einer Unternehmensgruppe zu machen. Gleichzeitig wurde darauf hingewiesen, dass gemäß § 24a Abs. 4 Z 1 KStG 1988 die Mindeststeuer für jedes mindeststeuerpflichtige Gruppenmitglied und den Gruppenträger zu berechnen und vom Gruppenträger zu entrichten sei, sodass es 2013 zu keiner Vorschreibung von Körperschaftsteuer an die Revisionswerberin kommen könne. | |
17 Dass es bei der Revisionswerberin im Jahr 2013 zu keiner Vorschreibung von Körperschaftsteuer kommt, setzt nach § 9 Abs. 8 KStG 1988 die Errichtung eines Gruppenantrages, der von den gesetzlichen Vertreter des Gruppenträgers und aller einzubeziehenden inländischen Körperschaften zu unterfertigen und innerhalb eines Kalendermonats nach der Unterfertigung des letzten gesetzlichen Vertreters beim für die Erhebung der Körperschaftsteuer des Gruppenträgers zuständigen Finanzamt einzubringen ist, und einen auf dem Gruppenantrag basierenden Feststellungsbescheid voraus. Erst mit der Rechtskraft des Feststellungsbescheides entfällt die Verpflichtung des Gruppenmitglieds, Körperschaftsteuervorauszahlungen zu leisten, und zwar (rückwirkend) ab dem Jahr, für das die Gruppe erstmals wirksam ist. Sind die Voraussetzungen nach § 45 Abs. 4 EStG 1998 erfüllt, kann allerdings - wovon ohnedies offenbar auch die belangte Behörde ausging - eine Null-Stellung der Vorauszahlungen an Mindestkörperschaftsteuer bereits vor Ergehen bzw. Rechtskraft des Feststellungsbescheides erfolgen. Es kann aber im vorliegenden Fall nicht als rechtswidrig erkannt werden, wenn sich die belangte Behörde mit der in der Berufung geäußerten Absichtserklärung nicht begnügt, die Revisionswerberin mit Schreiben vom zur Vorlage des mit einem Eingangsvermerk des zuständigen Gruppenträgerfinanzamts versehenen Gruppenantrags aufgefordert und die Berufung gegen den Bescheid vom wegen der Nichtvorlage des Gruppenantrags als unbegründet abgewiesen hat. | |
Der am beim für den Gruppenträger zuständigen Finanzamt eingelangte Antrag auf Feststellung einer Gruppe mit der G GmbH als Gruppenträger und der Revisionswerberin als (einzigem) Gruppenmitglied ändert daran schon deshalb nichts, weil dieser Antrag am unterfertigt und nicht innerhalb der in § 9 Abs. 8 KStG 1988 normierten Monatsfrist beim Gruppenträgerfinanzamt eingebracht worden ist. Die in der Revision als Verfahrensmangel geltend gemachte Aktenwidrigkeit (im angefochtenen Bescheid sei nämlich der einen Tag vor seiner "Erteilung" bei dem für den Gruppenträger zuständigen Finanzamt eingebrachte Antrag vom nicht beachtet worden) wäre daher nicht relevant. Weshalb bei dem nicht beantworteten Vorhalt vom etwa ein weiteres Zuwarten mit der Erlassung des angefochtenen Bescheides erforderlich gewesen wäre, macht die Revision weiters nicht einsichtig. | |
18 Im Übrigen sei darauf verwiesen, dass die Gruppenbildung nicht zum Wegfall der auf die Revisionswerberin entfallenden Mindestkörperschaftsteuer als solche führt. Ein Änderung tritt nur dahingehend ein, dass Steuerschuldner der auf die Revisionswerberin entfallenden Mindestkörperschaftsteuer die Gruppenträgerin wird, wobei § 9 Abs. 8 dritter Teilstrich KStG 1988 einen internen Steuerausgleich zwischen Gruppenträger und Gruppenmitglied vorsieht. Im Rahmen der Ermessenübung nach § 45 EStG 1988 kann auch darauf Bedacht genommen werden, ob die Körperschaftsteuervorauszahlungen der Gruppenträgerin um den entsprechenden Betrag an Mindestkörperschaftsteuer erhöht worden sind, was gegenständlich offensichtlich nicht der Fall war. | |
19 Die Revision war daher nach § 42 Abs. 1 VwGG iVm § 4 VwGbk-ÜG als unbegründet abzuweisen. | |
20 Der Spruch über den Aufwandersatz gründet sich auf § 47 ff VwGG iVm der VwGH-Aufwandersatzverordnung 2008 (vgl. § 4 Abs. 5 VwGbk-ÜG iVm § 3 der VwGH-Aufwandersatzverordnung 2014 idF BGBl II Nr. 8/2014). | |
Wien, am |