VwGH vom 22.10.2015, 2013/15/0305
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Zorn und die Hofrätin Dr. Büsser sowie den Hofrat MMag. Maislinger als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Tanzer, über die Revision des K A in S, vertreten durch Haßlinger Haßlinger Planinc, Rechtsanwälte in 8530 Deutschlandsberg, Obere Schmiedgasse 7, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Graz, vom , Zl. RV/0150-G/11, betreffend Investitionszuwachsprämie gemäß § 108e EStG 1988 für das Jahr 2004, zu Recht erkannt:
Spruch
Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben.
Der Bund hat dem Revisionswerber Aufwendungen in der Höhe von EUR 1.346,40 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Beim Revisionswerber, der das Gewerbe der Holzschlägerei und Holzbringung betreibt, wurde anlässlich einer abgabenbehördlichen Prüfung festgestellt, dass er für das Jahr 2004 eine Investitionzuwachsprämie in Höhe von 48.780,43 EUR für zwei selbstfahrende forstwirtschaftliche Arbeitsmaschinen zu Unrecht geltend gemacht habe.
Eine in Dänemark angeschaffte Maschine (im Folgenden Maschine 1) mit Anschaffungskosten von 391.050 EUR sei am angeschafft und am verkauft worden. Eine zweite von einem schwedischen Unternehmen bezogene Maschine (im Folgenden Maschine 2) mit Anschaffungskosten von
185.100 EUR sei am angeschafft und am wieder verkauft worden. Beide Maschinen wiesen eine betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von vier Jahren auf und seien innerhalb eines Jahres nach Anschaffung wieder aus dem Betriebsvermögen ausgeschieden. Da nur jene Wirtschaftsgüter prämienbegünstigt seien, die "über einen längeren Zeitraum" dem Betriebsvermögen angehörten und dies für die beiden Maschinen nicht zuträfe, seien die Anschaffungskosten beider Maschinen aus der Ermittlung des Investitionszuwachses für 2004 auszuscheiden.
Das Finanzamt setzte diesen Prüfungsfeststellungen folgend die Investitionszuwachsprämie für das Jahr 2004 bescheidmäßig mit Null fest.
In seiner dagegen eingebrachten Berufung brachte der Revisionswerber vor, Maschine 1 sei von der Lieferfirma gegen eine neue Arbeitsmaschine desselben Typs zu einem Sonderpreis getauscht worden, weil sie den betrieblichen Erfordernissen des Revisionswerbers nicht entsprochen habe. Das Problem sei in den schwach konzipierten Antriebsachsen gelegen, was dazu geführt habe, dass in der Zeit vom bis Reparaturkosten - über die Garantie hinaus - von 24.907,88 EUR angefallen seien und der Revisionswerber 34 Tage "Arbeitsstillstand" hinzunehmen gehabt habe. Die Garantiezeit solcher schwer belasteter Arbeitsmaschinen betrage 12 Monate oder 2.000 Stunden. Dieser Mangel sei der Grund dafür gewesen, dass die Lieferfirma innerhalb der Garantiezeit eine Ersatzmaschine geliefert habe. Die "nicht mehr selbstfahrende Arbeitsmaschine" habe aus dem steilen Gelände geborgen werden müssen, um auf Garantie die Antriebsachsen wechseln zu können (Stillstand der Maschine für diese Reparatur: 12 Tage). Danach sei das Vertrauen des Revisionswerbers zur Maschine selbstverständlich nicht mehr gegeben gewesen. Nach vielen Diskussionen habe sich die Herstellerfirma bereit erklärt, die Maschine zurückzunehmen. Da die Lieferfirma den Revisionswerber als relativ großen Kunden in Österreich nicht habe verlieren wollen - zumal der Revisionswerber schon Gespräche mit einer Konkurrenzfirma geführt habe - sei die Lieferfirma dem Revisionswerber insoweit entgegen gekommen, als sie zur Wiedergutmachung eine neue Maschine mit stärkeren Antriebsachsen zu einem Spezialwerkpreis von 371.000 EUR eingetauscht habe. Die neue Maschine mit stärkeren Antriebsachsen sei somit in der Anschaffung um 20.000 EUR billiger gewesen als die eingetauschte Maschine. Die Begründung liege wohl im Verdienstentgang für die Stehzeit von rund 40.000 EUR und von Reparaturkosten von 24.709,88 EUR.
Die Maschine sei für den längerfristigen Einsatz bestimmt gewesen und wegen der aufgezeigten Unwägbarkeit vorzeitig aus dem Betriebsvermögen ausgeschieden.
In einer weiteren, gleichfalls als Berufung bezeichneten Eingabe wandte sich der Revisionswerber auch gegen die Rückforderung der Investitionszuwachsprämie hinsichtlich der Maschine 2. In beiden Fällen sei die Rückgabe der Holzbearbeitungsmaschinen ausschließlich aus technischen Gründen erfolgt. Beide Maschinen seien auf Grund der überwiegend gebirgigen Einsatzorte in Österreich nur bedingt geeignet gewesen. Nachdem keine Unterstützung der Herstellerfirma zur Verbesserung dieser Mängel habe erreicht werden können, hätten die Maschinen zurückgegeben werden müssen. Die an ihre Stelle getretenen Ersatzmaschinen seien durch diverse Zusatzausstattungen für den Einsatz im gebirgigen Gelände wesentlich besser geeignet.
Über Vorhalt der belangten Behörde übermittelte der Revisionswerber verschiedene Unterlagen. Dazu erläuterte der Revisionswerber, dass die dänische Firma die Beanspruchung der Maschinen in einem gebirgigen Gelände wie in Österreich falsch eingeschätzt habe. Bei Einsatz der Maschine 1 im steilen Gelände hätten die Hydraulikblöcke nicht gehalten. Die Ölsperren und Zahnräder hätten versagt. Die Lieferfirma habe gehofft, durch den Achswechsel und diverse weitere Verbesserungen und Reparaturen die Maschine gebirgstauglich zu machen, was aber nicht gelungen sei. Der von der belangten Behörde abverlangte Schriftverkehr mit der Lieferfirma sei gering, weil die meisten Reklamationen telefonisch erfolgt seien. Dazu teilte der Revisionswerber Namen und Telefonnummer der (deutsch sprechenden) Ansprechpartner mit. Der Revisionswerber sei gerne bereit, die umfassenden technischen Probleme mündlich zu erklären. Auch die Firmenvertreter würden die Ausführungen bestätigen können.
Maschine 2 sei der Beanspruchung nicht gewachsen gewesen. Nach der Bearbeitung von 10.000 fm Buche sei die Maschine technisch am Ende gewesen. Dazu könne Herr E bei Bedarf befragt werden.
In einem weiterem Schreiben hielt die belangte Behörde dem Revisionswerber vor, es sei nicht nachvollziehbar, aus welchen Gründen der Revisionswerber in den Folgejahren 2006 und 2007 weitere Maschinen gleicher Type gekauft habe, wenn diese für den Einsatz im gebirgigen Gelände nicht geeignet gewesen seien.
Dazu erklärte der Revisionswerber, die Lieferfirma habe ihm versprochen, dass die neuen Geräte besser ausgestattet wären, was der Revisionswerber auf Grund der Komplexität der belangten Behörde gerne mündlich näher erläutern wolle.
Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung ab. Begründend führte sie aus, § 108e Abs. 1 EStG 1988 normiere als Voraussetzung für die Prämie, dass die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten der prämienbegünstigten Wirtschaftsgüter im Wege der AfA abgesetzt werden. Nach der Judikatur könnten Wirtschaftsgüter nur dann einen Anspruch auf Investitionszuwachsprämie vermitteln, wenn sie über einen längeren Zeitraum dem Betrieb als Anlagevermögen dienen. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes sei ein Ausmaß der Absetzung für Abnutzung von 50% der Anschaffungskosten als Indiz für die Bejahung eines solchen längeren Zeitraumes zu werten.
Im Revisionsfall stehe außer Streit, dass die strittigen Arbeitsmaschinen lange vor Erreichen der Hälfte ihrer betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer aus dem Anlagevermögen ausgeschieden seien (Ausmaß der Absetzung für Abnutzung: 37,5%). Dass das vorzeitige Ausscheiden der beiden Spezialfahrzeuge auf einen betriebsüblichen Investitionszyklus zurückzuführen wäre, werde seitens des Revisionswerbers nicht behauptet und ergebe sich auch nicht aus den Anlageverzeichnissen. Der Revisionswerber habe vielmehr vorgebracht, dass die beiden Maschinen auf Grund von Unwägbarkeiten vorzeitig aus dem Betriebsvermögen ausgeschieden seien. Der Nachweis des Vorliegens von Unwägbarkeiten sei dem Revisionswerber jedoch nicht gelungen.
Aus dem Anlageverzeichnis gehe hervor, dass der Revisionswerber bereits am eine Arbeitsmaschine desselben Typs wie Maschine 1 um 396.327 EUR erworben habe, welche rund zwei Jahre später (nämlich einen Monat nach dem hier strittigen Gerät) aus dem Betrieb ausgeschieden sei. Zudem fänden sich auf der Homepage der Herstellerfirma umfangreiche Informationen (inklusive detaillierter technischer Daten) über die von ihr angebotenen Arbeitsmaschinen. Für die belangte Behörde sei es daher nicht erkennbar, dass für den Revisionswerber eine Unwägbarkeit vorgelegen sei. Der Revisionswerber habe sich vor dem Erwerb umfassend und hinreichend konkret über die Ausstattung und Leistungsfähigkeit des betreffenden Arbeitsgerätes informieren können. Überdies habe er bereits ein Arbeitsgerät desselben Typs in Verwendung gehabt, sodass ihm die Unzulänglichkeiten bzw. allfällige Untauglichkeit der Maschine für den Einsatz im gebirgigen Gelände bereits hätten bekannt sein müssen. Wenn er dessen ungeachtet 2004 wiederum eine Forstmaschine derselben Type erworben habe, könne keine Unvorhersehbarkeit vorliegen.
Mit dem Vorbringen, dem Revisionswerber sei eine bessere Ausstattung des neuen Gerätes versprochen worden, werde eine für ihn gegebene Unvorhersehbarkeit der (angeblich) mangelnden Eignung des Gerätes für seinen Betrieb nicht schlüssig dargetan. Ebenso wenig sei für die belangte Behörde nachvollziehbar, weshalb der Revisionswerber im Jahr 2005 neben der "Ersatzmaschine" zwei weitere neue Arbeitsmaschinen desselben Typs gekauft habe, wenn es doch mit dem hier in Frage stehenden Gerät so massive technische Probleme gegeben habe.
Der Revisionswerber habe keinen Schriftverkehr vorweisen können, in dem die Mangelhaftigkeit der Maschine gerügt worden sei. Dies mute angesichts des hohen Anschaffungspreises seltsam an. Übermittelte Unterlagen hätten die in den Folgejahren angeschafften Maschinen betroffen. Auch die vorgelegten Reparaturrechnungen müssten nicht zwingend das strittige Gerät betreffen, weil der Revisionswerber weitere Maschinen der nämlichen Lieferfirma in Verwendung gehabt habe.
Angesichts dieser Umstände liege nach Ansicht der belangten Behörde eine Unwägbarkeit nicht vor. Selbst wenn sich die Maschine 1 für einen Einsatz in Österreich als ungeeignet erwiesen haben sollte, so wäre dies für den Revisionswerber keineswegs unvorhersehbar gewesen: Zum einen gebe es - nicht zuletzt im Internet - umfangreiche und detaillierte Informationen über Ausstattung und technische Leistungsfähigkeit des Gerätes. Zum anderen habe der Revisionswerber bereits seit 2003 ein Gerät desselben Typs (oder eine Vorgängerversion) in Verwendung, sodass ihm allfällige Mängel und Unzulänglichkeiten bekannt sein müssten. Der Revisionswerber habe auch sein diesbezügliches Vorbringen nicht mit entsprechendem Schriftverkehr unter Beweis stellen können. Daran vermögen auch die für den Bedarfsfall angebotenen mündlichen Erläuterungen durch den Revisionswerber und/oder Vertreter der Lieferfirma nichts zu ändern. Fakt sei, dass der Revisionswerber sein Vorbringen stützende Beweise nicht habe vorlegen können. In freier Beweiswürdigung sei daher davon auszugehen, dass auf Seiten des Revisionswerbers keine unvorhergesehenen Umstände zum Ausscheiden der Maschine 1 geführt haben.
Ähnliches gelte für die Maschine 2. Der Revisionswerber sei bereits seit mehreren Jahren mit der Herstellerfirma in geschäftlicher Verbindung und habe mehrmals Arbeitsmaschinen vom selben Typ im Betrieb in Verwendung gehabt. Allfällige Mängel müssten dem Revisionswerber daher bekannt gewesen sein. Die behaupteten Mängel seien nicht durch Reklamationen oder ähnliches dokumentiert. Insbesondere aber führe der Umstand, dass die Maschine 2 mit Vertrag vom um den Preis von 184.000 EUR an eine Leasingbank veräußert bzw. in weiterer Folge über diese Bank an einen in A. ansässigen Forstbetrieb geliefert worden sei, das Vorbringen des Revisionswerbers ad absurdum, wonach die Maschine 2 "nach ca. 10.000 Festmetern am Ende bzw. nicht mehr einsetzbar" gewesen sei. Die Maschine 2 sei vom Revisionswerber im Dezember 2004 um 185.100 EUR erworben worden und ca. zehn Monate später um 184.000 EUR zum Zwecke der Verwendung in einem österreichischem Forstbetrieb veräußert worden. Bei Zutreffen der Ausführungen des Revisionswerbers hätte sich wohl kein österreichischer Käufer - noch dazu um den angeführten - Kaufpreis gefunden.
Gegen diesen Bescheid richtet sich die vorliegende Beschwerde. Da die Beschwerdefrist am noch offen war, gilt die vorliegende Beschwerde gemäß § 4 Abs. 1 zweiter Satz Verwaltungsgerichtsbarkeits-Übergangsgesetz, BGBl. I Nr. 33/2013 idF BGBl. I Nr. 122/2013 als Revision. Für die Behandlung dieser Revision gelten gemäß § 4 Abs. 5 VwGbk-ÜG grundsätzlich die Bestimmungen des VwGG, BGBl. Nr. 10/1985 in der bis zum Ablauf des geltenden Fassung sinngemäß.
Der Verwaltungsgerichtshof hat über die als Revision zu wertende Beschwerde in einem gemäß § 12 Abs. 1 Z 2 VwGG gebildeten Senat erwogen:
§ 108e Abs. 1 EStG 1988 normiert als Voraussetzung für die Investitionszuwachsprämie u.a., dass die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten der prämienbegünstigten Wirtschaftsgüter im Wege der AfA abgesetzt werden. Daraus ergibt sich, dass Wirtschaftsgüter nur dann Anspruch auf Investitionszuwachsprämie im Sinne des § 108e EStG 1988 vermitteln können, wenn sie dazu gewidmet sind, langfristig dem Betrieb als Anlagevermögen zu dienen. Aus dem Zweck der Regelung des § 108e EStG 1988 ergibt sich ebenfalls, dass Wirtschaftsgüter, die in die Berechnungsgrundlage der Investitionszuwachsprämie eingehen, zum längerfristigen Einsatz im Betrieb bestimmt sein müssen (vgl. die hg. Erkenntnisse vom , 2009/15/0139, und vom , 2010/15/0194, jeweils mit weiteren Nachweisen).
Als Indiz für die maßgebliche Widmung des Wirtschaftsgutes dient dabei die tatsächliche Abschreibung im Wege der AfA im Ausmaß von 50% der Anschaffungs- und Herstellungskosten. Ein im konkreten Betrieb bestehender, aus den betrieblichen Erfordernissen abgeleiteter üblicher (Re )Investitionszyklus für bestimmte Arten von Wirtschaftsgütern ist dahin zu berücksichtigen, dass es noch nicht als Indiz gegen die Widmung des Wirtschaftsgutes zum längerfristigen Einsatz im Betrieb zu werten ist, wenn bei Vorliegen eines solchen Zyklus das vorgenannte Ausmaß der tatsächlichen Abschreibung im Wege der AfA in geringem Ausmaß unterschritten wird (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 2009/15/0082).
Ebenfalls nicht als Indiz gegen die Widmung eines Wirtschaftsgutes zum längerfristigen Einsatz im Betrieb kann es gewertet werden, wenn ein Wirtschaftsgut aufgrund von nachträglich eintretenden Unwägbarkeiten aus dem Betriebsvermögen ausscheidet, bevor 50% der Anschaffungs- oder Herstellungskosten im Wege der AfA abgeschrieben sind (vgl. neuerlich das hg. Erkenntnis vom ). Für diese auch den subjektiven Investitionswillen berücksichtigende Unwägbarkeit kommt es nicht auf eine Unvorhersehbarkeit an sich, sondern darauf an, ob die Unbrauchbarkeit mangels dafür bestehender konkreter Anhaltspunkte für den Steuerpflichtigen "unvorhergesehen" eingetreten ist (vgl. die hg. Erkenntnisse vom , 2008/13/0246, vom , 2012/13/0116, sowie vom , 2012/15/0179).
Der Revisionswerber rügt die Feststellung der belangten Behörde, wonach im Internet umfangreiche und detaillierte Informationen über technische Ausstattung und technische Leistungsfähigkeit von Maschine 1 vorhanden seien. Dies träfe nicht zu. Das Kernproblem, welches den Einsatz der Maschine 1 für den Betrieb des Revisionswerbers unmöglich gemacht habe, werde bei den Beschreibungen im Internet gar nicht behandelt, was jederzeit objektiv überprüfbar sei. Es seien im Internet keinerlei Informationen über die Belastbarkeit der letztlich für die Unbrauchbarkeit verantwortlichen Achsen ersichtlich. Wäre dies der Fall gewesen, hätte die Lieferfirma mit Sicherheit keinen kostengünstigen Eintausch der Maschine 1 vorgenommen, sondern hätte dem Revisionswerber vorgehalten, dass er entgegen den technischen Beschreibungen eine Maschine angekauft habe, die seinen Ansprüchen nicht genügen könne. Die belangte Behörde unterlasse es auch, irgendwelche diesbezüglichen technischen Bestimmungen aus dem Internet zu zitieren, was schlicht darin begründet sei, dass technische Details über die Achsbelastung nicht vorliegen. Die ursprünglichen Erntemaschinen (das im angefochtenen Bescheid angesprochene Vorgängermodell) seien mit so genannten "Kettenbuggies" ausgestattet gewesen. Diese Antriebsform im Bereich der Achsen habe eine zufriedenstellende Leistung für die Einsatzmöglichkeiten und Bedürfnisse des Revisionswerbers gewährleistet. Gerade die nunmehr verfahrensgegenständliche Maschine 1 habe eine offensichtlich von der Herstellerfirma vermeintlich sinnvolle Neuerung aufgewiesen, nämlich insofern, als bei der Maschine so genannte "Zahnradbuggies" die ursprünglich verwendeten Kettenbuggies ersetzt hätten. Während die bei den Vorgängermodellen vorhandenen Kettenbuggies auch einen Einsatz im gebirgigen Gelände ermöglicht hätten, seien die neuen Produkte für einen derartigen Einsatz nicht geeignet. Die Zahnradbuggies seien bei größerer Belastung regelmäßig gebrochen. Dieser Umstand sei aber nicht nur dem Revisionswerber nicht bekannt gewesen, sondern nicht einmal der Herstellerfirma, die diese Innovation in der Meinung vorgenommen habe, dass die nunmehr verwendeten Zahnradbuggies eine Verbesserung der Maschine darstellen würden. Es sei davon auszugehen, dass die Lieferfirma nicht bewusst schlechtere Qualität in den Neumodellen eingebaut habe, sondern von einer vermeintlich sinnvollen Innovation ausgegangen sei. Wie aber hätte der Revisionswerber diesen Umstand vorhersehen können? Aber auch das weitere Argument der belangten Behörde, aus dem in den Folgejahren erfolgten Erwerb weiterer Geräte der gleichen Marke und Type sei auf die Eignung des streitgegenständlichen Gerätes zu schließen, sei verfehlt. Auf Grund der vorliegenden Probleme habe die Lieferfirma bei den Neugeräten verstärkte Achsensysteme eingebaut. Diese Geräte seien daher auf Grund ihrer anderen Konstruktion so wie die Vorgängermodelle im gebirgigen Gelände einsatzfähig. Indem die belangte Behörde das Anbot des Revisionswerbers zur Erläuterung der komplexen technischen Belange nicht angenommen habe, habe sie die Argumentation des Revisionswerbers zu Unrecht als unglaubwürdig beurteilt.
Zur Maschine 2 hält die Revision den Erwägungen der belangten Behörde entgegen, dass diese Maschine offensichtlich - aus welchen Gründen lasse sich nicht klären - weniger Leistung als die Vorgängermodelle erbracht habe. Dem Revisionswerber könne nicht angelastet werden, dass die Maschine dennoch zu einem günstigen (hohen) Preis habe weiterveräußert werden können.
Im gegenständlichen Fall hat die belangte Behörde vor dem Hintergrund der dargestellten Rechtsprechung zunächst zu Recht die tatsächliche Abschreibung der gegenständlichen Maschinen im Wege der AfA berechnet und eine Abschreibungsquote von lediglich 37,5% als Indiz gegen eine langfristige Widmung der Wirtschaftsgüter zum längerfristigen Einsatz im Betrieb gewertet.
Das vom Revisionswerber behauptete Vorliegen von nachträglich eingetretenen Unwägbarkeiten, die zum vorzeitigen Ausscheiden des Wirtschaftsgutes aus dem Betriebsvermögen geführt hätten, hat die belangte Behörde hinsichtlich der Maschine 2 mit Argumenten verneint, die der verwaltungsgerichtlichen Schlüssigkeitsprüfung standhalten. Wenn die belangte Behörde dem Vorbringen des Revisionswerbers, diese Maschine sei nach einer Arbeitsleistung von 10.000 Festmetern "technisch am Ende" gewesen, mit der Begründung keinen Glauben geschenkt hat, dass die Maschine zu einem nur geringfügig niedrigeren Weiterveräußerungspreis an einen anderen Forstwirt habe verkauft werden können, stößt ihre Beweiswürdigung auch angesichts der unbestimmten Revisionsausführungen auf keine Bedenken.
Hinsichtlich der Maschine 1 hat sich die belangte Behörde auf Recherchen im Internet gestützt, die sie dem Revisionswerber zum einen nicht vorgehalten hat und die zum anderen auch in einer Weise unbestimmt sind, dass sie sich der verwaltungsgerichtlichen Kontrolle entziehen. Insoweit hat die belangte Behörde Verfahrensvorschriften verletzt, bei deren Einhaltung das Ergehen eines anders lautenden Bescheides im Hinblick auf die Revisionsausführungen nicht ausgeschlossen werden kann. Im fortzusetzenden Verfahren wird es am Revisionswerber liegen, durch konkrete Beweisanträge oder Beibringung einer Stellungnahme der Herstellerfirma die behaupteten und für den betrieblichen Einsatz des Revisionswerbers entscheidenden Konstruktionsänderungen glaubhaft zu machen.
Der angefochtene Bescheid war nach dem Gesagten gemäß § 42 Abs. 2 Z 3 VwGG wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufzuheben.
Der Ausspruch über den Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 455/2008.
Wien, am