VwGH vom 22.04.2009, 2006/15/0235
Beachte
Serie (erledigt im gleichen Sinn):
2006/15/0368 E
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Hargassner und die Hofräte Dr. Sulyok, Dr. Zorn, Dr. Büsser und Mag. Novak als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Zaunbauer, über die Beschwerde der Dr. Dagmar Arnetzl und Dr. Maximilian Geiger Gesellschaft nach bürgerlichem Recht, bestehend aus den Rechtsanwälten Dr. Dagmar Arnetzl und Dr. Maximilian Geiger, beide in 8010 Graz, Jakominiplatz 16/II, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Graz, vom , GZ. RV/0037- G/06, betreffend Umsatzsteuer sowie einheitliche und gesonderte Feststellung der Einkünfte gemäß § 188 BAO für die Jahre 2003 und 2004, zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 610,60 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Mit dem im Instanzenzug ergangenen angefochtenen Bescheid wurde über die Berufung der beschwerdeführenden Personengemeinschaft (kurz: Beschwerdeführerin) gegen die Bescheide betreffend Umsatzsteuer sowie einheitliche und gesonderte Feststellung der Einkünfte gemäß § 188 BAO für die Streitjahre entschieden. In der Begründung des Bescheides führte die belangte Behörde - soweit für die Beschwerde von Bedeutung - aus, das Finanzamt habe in den bekämpften Bescheiden den Feststellungen der Umsatzsteuer-Sonderprüfung folgend das geleaste Kraftfahrzeug der Marke Porsche Cayenne S - zum Verkehr zugelassen als Lastkraftwagen der Klasse N 1 - als Personenkraftwagen qualifiziert und dementsprechend die geltend gemachten Vorsteuern von den Leasingraten und den laufenden Betriebskosten gekürzt.
Im Erwägungsteil führte die belangte Behörde zur Umsatzsteuer für die Streitjahre aus, die Fahrzeuge, die schon äußerlich den üblichen Typen von Geländefahrzeugen entsprechen, seien stets, auch zum , von der der ständigen Rechtsprechung folgenden Verwaltungspraxis den nicht zum Vorsteuerabzug berechtigten Personen- bzw. Kombinationskraftwagen zugeordnet worden. Diese Auffassung sei auch auf Grund des Urteiles des EuGH in der Rechtssache C-409/99, Metropol Treuhand Wirtschaftstreuhand GmbH und Michael Stadler, weiterhin unverändert aufrecht zu erhalten. Hinsichtlich des Kraftfahrzeuges der Marke Porsche Cayenne S bestünden unter Berücksichtigung der Verkehrsauffassung in der Autobranche keine Zweifel, dass das Fahrzeug dem Marktsegment der "SUV-Cars" (Sport Utility Vehicles), "Off-Road-Fahrzeug" oder "Geländefahrzeuge" zuzuordnen sei. Mit der Darstellung der Fahrzeugtechnik in der Homepage des Herstellers werde die Geländetauglichkeit dieses Fahrzeuges eindrucksvoll dargetan. Weitere Hinweise auf die unzähligen Testberichte in den diversen Autozeitschriften, die alle die Geländetauglichkeit dieses Fahrzeuges bescheinigten, seien daher entbehrlich. Geländefahrzeuge seien aber bereits vor dem Beitritt Österreichs zur Europäischen Union nicht als Kleinbusse oder Kleinlastkraftwagen, sondern als Personen- bzw. Kombinationskraftwagen qualifiziert worden. Die Versagung des Vorsteuerabzuges erweise sich daher auch unter Bedachtnahme auf das Gemeinschaftsrecht, wonach die Mitgliedstaaten bis zum Erlass einer gemeinschaftsrechtlichen Regelung der Tatbestände des Ausschlusses vom Vorsteuerabzugsrecht alle Ausschlüsse beibehalten könnten, die ihre Behörden zum Zeitpunkt des Inkrafttretens der "Richtlinie" tatsächlich angewendet haben, jedenfalls als rechtmäßig. In der umsatzsteuerlichen Behandlung von Geländefahrzeugen habe sich nach dem Beitritt Österreichs zur Europäischen Union keine Änderung ergeben. Der von der Beschwerdeführerin gerügte Verstoß gegen die "Stand-Still-Klausel" sei daher unzutreffend.
Die von der Beschwerdeführerin geforderte steuerliche Qualifikation des Fahrzeuges als Lastkraftwagen auf Grund der Typisierung und der kraftfahrrechtlichen Zulassung sei abzulehnen. Nach § 3 der Verordnung des Bundesministers für Finanzen über die steuerliche Einstufung von Fahrzeugen als Kleinlastkraftwagen und Kleinbusse, BGBl. II 2002/193, könnten Fahrzeuge, die vom Aufbau der Karosserie her auch als Personen- oder Kombinationskraftwagen gefertigt werden, nur bei Vorliegen bestimmter Mindesterfordernisse als Kleinlastkraftwagen eingestuft werden. Für die steuerliche Einstufung als Kleinlastkraftwagen müsse ein Kraftfahrzeug sämtliche in dieser Verordnung normierten Mindesterfordernisse erfüllen. Da das gegenständliche Kraftfahrzeug laut aktenkundigem Zulassungsschein fünf Sitzplätze in zwei Sitzreihen aufweise, sei die Voraussetzung des § 3 Abs. 1 Z. 2 der genannten Verordnung nicht erfüllt, weshalb sich jede weitere Prüfung der übrigen zwingenden Voraussetzungen bereits erübrige. Dazu sei anzumerken, dass die Beschwerdeführerin mit ihren Berufungsausführungen, wonach "das gegenständliche Fahrzeug zumindest einen Großteil der Beurteilungskriterien der zitierten Verordnung erfüllt", selbst einräume, dass jedenfalls nicht alle Voraussetzungen erfüllt seien.
Die Umtypisierung des Fahrzeuges durch die Landesregierung sei für die Abgabenbehörde nicht verbindlich, weil im Steuerrecht jedenfalls von einem eigenständigen Begriffsverständnis auszugehen sei.
Da das in Rede stehende Kraftfahrzeug steuerlich als Personenkraftwagen zu qualifizieren sei, könne den beantragten Änderungen der festgestellten Gewinne, die ausschließlich auf der begehrten Behandlung des Kraftfahrzeuges als Kleinlastkraftwagen beruhten, nicht entsprochen werden.
Der Verwaltungsgerichtshof hat nach Vorlage der Verwaltungsakten und Erstattung einer Gegenschrift durch die belangte Behörde über die für das verwaltungsgerichtliche Verfahren ergänzte Beschwerde nach der Ablehnung deren Behandlung durch den Verfassungsgerichtshof mit Beschluss vom , B 912/06, erwogen:
Auszugehen ist davon, dass sich die Beschwerdeführerin nach der für das Verfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof ergänzten Beschwerde darin in ihren Rechten verletzt erachtet, dass das Kraftfahrzeug Porsche Cayenne S nicht als Lastkraftwagen anerkannt wurde.
Nach Art. 17 Abs. 2 Buchstabe a der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuer - gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage (in der Folge: RL) - ist der Steuerpflichtige befugt, von der von ihm geschuldeten Steuer die geschuldete oder entrichtete Mehrwertsteuer für Gegenstände oder Dienstleistungen abzuziehen, die ihm von einem anderen Steuerpflichtigen geliefert wurden oder geliefert werden bzw. erbracht wurden oder erbracht werden, soweit die Gegenstände und Dienstleistungen für Zwecke seiner besteuerten Umsätze verwendet werden.
Art. 17 Abs. 6 RL lautet:
"(6) Der Rat legt auf Vorschlag der Kommission vor Ablauf eines Zeitraumes von vier Jahren nach dem Inkrafttreten dieser Richtlinie einstimmig fest, bei welchen Ausgaben die Mehrwertsteuer nicht abziehbar ist. Auf jeden Fall werden diejenigen Ausgaben vom Vorsteuerabzugsrecht ausgeschlossen, die keinen streng geschäftlichen Charakter haben, wie Luxusausgaben, Ausgaben für Vergnügungen und Repräsentationsaufwendungen.
Bis zum Inkrafttreten der vorstehend bezeichneten Bestimmungen können die Mitgliedstaaten alle Ausschlüsse beibehalten, die in den in ihrem zum Zeitpunkt des Inkrafttretens dieser Richtlinie bestehenden innerstaatlichen Rechtsvorschriften vorgesehen sind."
Der , Metropol Treuhand WirtschaftstreuhandgmbH und Michael Stadler, unter Hinweis auf seine frühere Rechtsprechung ausgesprochen, dass Regelungen eines Mitgliedstaates, welche bestehende Tatbestände zum Ausschluss vom Vorsteuerabzug nach dem Inkrafttreten der RL ändern, indem sie diese Tatbestände einschränken und dadurch dem Ziel der RL näher kommen, durch die Ausnahmevorschrift des Art. 17 Abs. 6 Unterabsatz 2 RL gedeckt sind (Rn. 45). Dagegen stellt eine nationale Regelung keine nach Art. 17 Abs. 6 Unterabsatz 2 RL zulässige Ausnahme dar, wenn sie nach dem Inkrafttreten der RL die bestehenden Ausschlusstatbestände erweitert und sich damit vom Ziel dieser RL entfernt (Rn. 46). Daher ist es einem Mitgliedstaat verwehrt, die Ausgaben für bestimmte Kraftfahrzeuge nach dem Inkrafttreten der RL vom Recht auf Vorsteuerabzug auszuschließen, wenn zum Zeitpunkt des Inkrafttretens dieser RL für diese Ausgaben das Recht auf Vorsteuerabzug nach ständiger, auf einem Ministerialerlass beruhender Praxis der Verwaltungsbehörden dieses Staates gewährt wurde (Rn. 51).
Gemäß § 12 Abs. 1 UStG 1994 kann der Unternehmer u.a. die von anderen Unternehmern in einer Rechnung an ihn gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen oder sonstige Leistungen abziehen, die im Inland für sein Unternehmen ausgeführt worden sind.
Nach § 12 Abs. 2 Z. 2 lit. b UStG 1994 (in der Stammfassung und auch in der Fassung BGBl. I 1999/106) besteht für Lieferungen, sonstige Leistungen oder Einfuhren, die im Zusammenhang mit der Anschaffung (Herstellung), Miete oder den Betrieb von Personenkraftwagen, Kombinationskraftwagen oder Krafträdern entstehen, von hier nicht interessierenden Ausnahmen abgesehen, ein Vorsteuerausschluss. Diese Bestimmung wurde unverändert aus der bis zum Beitritt Österreichs zur EU (am ) geltenden Bestimmung des § 12 Abs. 2 Z. 2 lit. c UStG 1972 (in der Fassung BGBl. Nr. 410/1988) übernommen.
Nach dieser Gesetzesstelle sind vom Vorsteuerausschluss Personenkraftwagen, Kombinationskraftwagen und Krafträder betroffen. Von den Personenkraftwagen und Kombinationskraftwagen sind zu unterscheiden: Omnibusse (Kleinbusse) und Lastkraftwagen (Kleinlastkraftwagen). Eine Definition der Begriffe Personenkraftwagen und Kombinationskraftwagen oder Abgrenzungsmerkmale gegenüber dem Begriff Omnibus (Kleinbus) und Lastkraftwagen (Kleinlastkraftwagen) können dieser Gesetzesbestimmung nicht entnommen werden.
Die für die Anerkennung von Kraftfahrzeugen als Kleinlastkraftwagen maßgeblichen Kriterien wurden in den Erlässen des Bundesministers für Finanzen vom , Z 06 1001/15- IV/6/81, AÖF 1981/198, und vom , Z 14 0551/2- IV/14/86, AÖF 1986/329, aufgestellt. Sodann wurde die steuerliche Einstufung von Kraftfahrzeugen als Kleinlastkraftwagen mit der Verordnung des Bundesministers für Finanzen vom , BGBl. Nr. 134/1993, festgelegt. Diese Verordnung gilt gemäß § 28 Abs. 5 Z. 5 UStG 1994 als auf Grund des UStG 1994 ergangen; sie trat zufolge dieser Bestimmung mit außer Kraft.
In Art. 44 Z. 4 des Strukturanpassungsgesetzes 1996 vom , BGBl. Nr. 201/1996, wurde dem § 12 Abs. 2 Z. 2 lit. b UStG 1994 folgender Unterabsatz angefügt:
"Der Bundesminister für Finanzen kann durch Verordnung die Begriffe Personenkraftwagen und Kombinationskraftwagen näher bestimmen. Die Verordnung kann mit Wirkung ab erlassen werden."
Auf dieser Grundlage erließ der Bundesminister für Finanzen die im BGBl. Nr. 273/1996 veröffentlichte Verordnung vom , die rückwirkend mit in Kraft getreten ist.
Der Bundesminister für Finanzen erließ sodann die Verordnung BGBl. II Nr. 193/2002, mit deren § 6 Abs. 3 er die Verordnung BGBl. Nr. 273/1996 aufhob. Damit hat der Verordnungsgeber den Vorsteuerausschluss für Personen- und Kombinationskraftwagen hinsichtlich der nicht vom Vorsteuerausschluss umfassten Kleinlastkraftwagen insoweit wortgleich gefasst, wie er zum in der Verordnung BGBl. Nr. 134/1993 für Kleinlastkraftwagen geregelt war. Nach § 1 der Verordnung BGBl. II Nr. 193/2002 fallen Kleinlastkraftwagen nicht unter die Begriffe "Personenkraftwagen" und "Kombinationskraftwagen". In den §§ 2 bis 4 dieser Verordnung werden die Voraussetzungen für die Anerkennung eines Fahrzeuges als Kleinlastkraftwagen umschrieben.
Die Beschwerde behauptet hinsichtlich des Kraftfahrzeuges Porsche Cayenne S die Berechtigung zum Vorsteuerabzug gemäß der RL. Damit wird aber die dargestellte Rechtslage verkannt. Die belangte Behörde ist zutreffend davon ausgegangen, dass Österreich den im Zeitpunkt des Beitrittes zur EU bestehenden Vorsteuerausschluss beibehalten durfte und durch die Verordnung BGBl. II Nr. 193/2002 beibehalten hat.
Die Beschwerde bringt vor, das Fahrzeug sei vor der Erstzulassung von der Landesregierung als Lkw (um-)typisiert worden, sodass auch die Steuerbehörde nicht mehr von einem Personenkraftwagen ausgehen könne.
Dem ist entgegenzuhalten, dass die kraftfahrrechtliche Einordnung der Fahrzeuge im Hinblick auf die dem Steuerrecht eigentümliche wirtschaftliche Betrachtungsweise nicht bindend und nicht entscheidend ist. Das Vorliegen eines Pkw oder Kombinationskraftwagens ist in wirtschaftlicher Sichtweise zu beurteilen. Es kommt auf den optischen Eindruck und die darauf beruhende Verkehrsauffassung an. Die kraftfahrrechtliche Einordnung der Fahrzeuge kann zwar ein Indiz für die steuerliche Beurteilung darstellen, ist aber nicht bindend (vgl. Ruppe, UStG3, § 12 Tz. 131, Scheiner, u.a., Umsatzsteuergesetz 1994, § 12 Tz. 308 f).
Die belangte Behörde hat auf Grund der Behauptung, der Porsche Cayenne S, sei ein Lastkraftwagen, zutreffend geprüft, ob das Fahrzeug die in den §§ 2 bis 4 der Verordnung BGBl. II Nr. 193/2002 genannten Voraussetzungen erfülle. Sie ist zum Ergebnis gekommen, dass das Fahrzeug die kumulativ geforderten Erfordernisse nicht erfülle.
Dazu wird in der Beschwerde unsubstanziiert vorgetragen, das Fahrzeug erfülle "alle bzw. zumindest einen Großteil der Beurteilungskriterien" dieser Verordnung.
Damit wird aber die behördliche Feststellung, dass das Fahrzeug fünf Sitzplätze in zwei Sitzreihen aufweist, und daher die Voraussetzung des § 3 Abs. 1 Z. 2 der Verordnung BGBl. II Nr. 193/2002 (das Fahrzeug darf nur mit einer Sitzreihe für Fahrer und Beifahrer ausgestattet sein) nicht erfüllt, nicht in Abrede gestellt. Liegen aber die in der Verordnung geforderten Voraussetzungen für die Einstufung eines Personen- oder Kombinationskraftwagens als Kleinlastkraftwagen nicht kumulativ vor, musste die belangte Behörde das Fahrzeug als Personenkraftwagen beurteilen und den Vorsteuerabzug versagen.
Die Ansicht der belangten Behörde erweist sich somit als mit der Rechtslage - auch unter gemeinschaftsrechtlichen Aspekten - im Einklang stehend.
Die Beschwerde war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.
Der Ausspruch über den Kostenersatz stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 455/2008.
Wien, am