VwGH vom 15.12.2009, 2006/13/0136
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Hargassner und die Hofräte Dr. Fuchs, Dr. Nowakowski, Dr. Pelant und Dr. Mairinger als Richter, im Beisein des Schriftführers Dr. Unger, über die Beschwerde des B in W, vertreten durch die Toifl Kerschbaum Rechtsanwälte GmbH in 1030 Wien, Am Heumarkt 7/26, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Wien, vom , Zl. RV/0427- W/05, betreffend Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs. 4 BAO hinsichtlich Einkommensteuer 1998 und Einkommensteuer 1998, zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von 610,60 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Im Beschwerdefall ist die Besteuerung im Zusammenhang mit der Ausübung von Aktienoptionen strittig (Teilnahme an einem so genannten Stock-Options-Programm).
Im angefochtenen Bescheid wird ausgeführt, der Beschwerdeführer habe für das Jahr 1998 Einkünfte aus Gewerbebetrieb (als Unternehmensberater) erklärt und sei im Juni 1999 erklärungsgemäß zur Einkommensteuer veranlagt worden. Im Jahr 2004 sei dem Finanzamt eine Kontrollmitteilung aus Frankreich übermittelt worden, nach der der Beschwerdeführer mit dem Ein- und Verkauf von Aktien der in Frankreich ansässigen Gesellschaft A. (im Folgenden: Konzernobergesellschaft) Einkünfte in Höhe von 216.706,30 EUR erzielt habe. Diese Kontrollmitteilung sei im Februar 2004 an den Beschwerdeführer mit dem Ersuchen um Stellungnahme und Bekanntgabe übermittelt worden, weshalb er den genannten Betrag weder 1998 noch danach versteuert habe.
Im Antwortschreiben vom habe der Beschwerdeführer u.a. ausgeführt, dass er von 1966 bis Mai 1994 und von November 1995 bis April 1996 bei der A. Austria AG in Wien (im Folgenden: A. AG) als Dienstnehmer tätig gewesen sei. Von Juni 1994 bis Oktober 1995 sei der Beschwerdeführer einer Konzerngesellschaft des A.-Konzerns "im Bereich Business Systems Group" unterstellt und in "Paris, Frankreich" tätig gewesen. Im Jahr 1994 seien dem Beschwerdeführer von der französischen Konzerngesellschaft Optionen auf den Erwerb von Aktien an der Konzernobergesellschaft eingeräumt worden. Von dieser möglichen Optionsausübung habe der Beschwerdeführer jedoch erst auf Grund eines Schreibens der "Societe Generale" (einer bevollmächtigten Bank) aus dem Jahr 1996 erfahren. Am habe die Tätigkeit des Beschwerdeführers für die A. AG geendet. Der Beschwerdeführer habe eine Abfertigung und ab dem Jahr 2000 eine Firmenpension erhalten. Im Zeitpunkt der Optionsausübung im März 1998 habe der Beschwerdeführer die "Societe Generale" mittels Fax beauftragt, die Option in seinem Namen auszuüben und die "so angeschafften Wertpapiere gleichzeitig zu verkaufen, was sodann auch geschehen sei". Bei der im Ergänzungsersuchen angeführten Summe von 216.706,30 EUR handle es sich um den Börsenkurs jener Wertpapiere, welche dem Beschwerdeführer auf Grund des angeführten Mitarbeiterbeteiligungsprogramms zugestanden seien. Von diesem Betrag seien der Ausübungspreis in Höhe von 160.071,48 EUR und die Bankspesen von 2.141,49 EUR in Abzug zu bringen, sodass der tatsächlich zugeflossene Nettogesamtbetrag lediglich 54.493,33 EUR betragen habe (Börsenkurs der Aktien am 16. März und ).
Das Finanzamt habe - so die belangte Behörde weiter im angefochtenen Bescheid - am die Wiederaufnahme des Einkommensteuerverfahrens 1998 gemäß § 303 Abs. 4 BAO verfügt und einen neuen Sachbescheid erlassen. In diesem sei der durch die Ausübung der Aktienoption realisierte Gewinn in Höhe von 54.493,33 EUR versteuert worden.
Nach einer Wiedergabe des Ganges des sich an den Bescheid des Finanzamtes anschließenden Berufungsverfahrens (Berufung gegen den Wiederaufnahmebescheid und den Einkommensteuerbescheid 1998 vom ) führte die belangte Behörde im Erwägungsteil des die Berufung abweisenden angefochtenen Bescheides aus, nach den vorliegenden Lohnzetteln sei der Beschwerdeführer, der 1994 an einem Stock-Options-Programm der Konzernobergesellschaft in Frankreich teilgenommen habe, bis März 1996 bei der A. AG angestellt gewesen. Unstrittig sei, dass dem Beschwerdeführer im April 1994 Optionen betreffend den Erwerb von 1.500 Aktien der Konzernobergesellschaft eingeräumt worden seien und der Beschwerdeführer durch Ausübung der Optionen im März 1998 einen Nettoerlös von 54.493,33 EUR erzielt habe. Strittig sei allerdings, ob die Wiederaufnahme des Einkommensteuerverfahrens 1998 zulässig gewesen sei und ob die Vorteile, die dem Beschwerdeführer aus der Einräumung bzw. Ausübung der Optionen erwachsen seien, bereits zum Zeitpunkt der Einräumung (1994) oder erst zum Zeitpunkt der Ausübung (1998) der Optionen zu besteuern seien. Strittig sei weiters, ob die Vorteile, welche dem Beschwerdeführer aus der Einräumung bzw. Ausübung der Optionen entstanden seien, von der Republik Österreich oder von der Republik Frankreich besteuert werden dürften.
Zur Wiederaufnahme des Verfahrens sei festzuhalten, dass der Beschwerdeführer im Jahr 1998 Aktienoptionen ausgeübt und in diesem Zusammenhang einen Nettoerlös von 54.493,33 EUR erzielt habe. Dieser Umstand sei dem Finanzamt auf Grund einer Kontrollmitteilung der französischen Finanzverwaltung erst im Jahr 2004 zur Kenntnis gelangt und stelle demnach eine neu hervorgekommene Tatsache im Sinne des § 303 Abs. 4 BAO dar. Dass die Erhöhung der Einkommensteuerbemessungsgrundlage 1998 um 54.493,33 EUR zu einem im Spruch anders lautenden Bescheid führe, sei aktenkundig und werde auch vom Beschwerdeführer nicht bestritten. Damit lägen aber die in § 303 Abs. 4 BAO normierten Voraussetzungen für eine Wiederaufnahme des Einkommensteuerverfahrens 1998 vor. Dass lt. Berufungsvorbringen "im konkreten Fall die Rechtslage für einen Laien undurchsichtig und nur schwer verständlich sei", mache die Wiederaufnahme nicht unbillig, weil allenfalls bestehende Unklarheiten in Bezug auf die Rechtslage durch Konsultation eines fachkundigen Dritten oder des für den Beschwerdeführer zuständigen Finanzamtes beizeiten (1998) hätten ausgeräumt werden können. Die vom Beschwerdeführer ins Treffen geführte Bemessungsverjährung sei der Wiederaufnahme des Einkommensteuerverfahrens 1998 nicht entgegengestanden. Die Verjährungsfrist betreffend die Einkommensteuerveranlagung 1998 sei gemäß § 207 Abs. 2 BAO mit Ablauf des Jahres 1998 in Gang gesetzt und im Jahr 1999 durch die Erlassung des Einkommensteuerbescheides 1998 unterbrochen worden. Eine weitere Unterbrechungshandlung im Sinne des § 209 BAO habe der Vorhalt des Finanzamtes vom dargestellt.
Entscheidend für den Besteuerungszeitpunkt von Optionen, welche Arbeitnehmern im Rahmen von Stock-Options-Programmen eingeräumt würden, sei, ob bereits bei Gewährung der Optionen ein Wirtschaftsgut vorliege oder erst bei der Ausübung, "das heißt bei tatsächlichem Erwerb durch den Arbeitnehmer". Die Zusage an den Arbeitnehmer, zu einem bestimmten Zeitpunkt Aktien erwerben zu können, führe nach herrschender Auffassung zu keinem Wirtschaftsgut und damit zu keinem Zufluss im Zeitpunkt der Zusage, wenn das eingeräumte Recht nur persönlich durch den Arbeitnehmer ausgeübt werden könne. Vom Vorliegen eines Wirtschaftsgutes sei aber auch dann nicht auszugehen, wenn die Zusage des Aktienerwerbs zu einem bestimmten Kurs an zusätzliche Bedingungen geknüpft sei, die auf ein bestimmtes Verhalten des Dienstnehmers und/oder auf das Vorliegen eines aufrechten Dienstverhältnisses abstellten, zumal in diesem Fall ein vermögenswerter Vorteil nur dann entstehe, wenn zum Zeitpunkt der Ausübung der Optionen die zusätzlichen Bedingungen erfüllt seien und/oder das Dienstverhältnis noch aufrecht sei.
Der Beschwerdeführer habe im Zusammenhang mit den gegenständlichen Optionen eine in englischer Sprache verfasste und mit datierte "Mitteilung betreffend die Zuteilung der Optionen und die Bedingungen für die Ausübung der Optionen" vorgelegt. Nach der beglaubigten Übersetzung durch einen gerichtlich beeideten und zertifizierten Dolmetscher für die englische Sprache seien in den vorgelegten Bedingungen zum Recht auf die Ausübung der Optionen folgende Regelungen getroffen worden:
"1.2. Recht auf Ausübung der Optionen
Ab bis einschließlich werden Sie zur Ausübung der Option in einer einzigen oder in mehreren Transaktionen über eine von Ihnen festgelegte Anzahl berechtigt sein.
Falls die nächste Generalversammlung der Aktionäre im Juni 1994 beschließt, dass der Termin für die Ausübung der Option über die fünf Jahre nach ihrer Zuteilung hinaus beschließt, werden Sie berechtigt sein, die Ihnen gewährte Option jederzeit zwischen und einschließlich e. Dezember 2000 in einer oder mehreren Transaktionen über die von Ihnen bestimmte Anzahl auszuüben.
Um Sie über die von der Generalversammlung getroffenen Entscheidung auf dem laufenden zu halten, werden Sie im Juli 1994 brieflich über das Datum des Auslaufens der Ausübungsfrist informiert, die für den 'Aktienoptionsplan 1994' gelten.
Weiters wird Ihnen für die Ausübung dieser Optionen, wenn Sie sich dazu entschließen, zum geeigneten Zeitpunkt ein Schreiben mit einem Zeichnungsformular zugeschickt.
...
Im Falle ihres Ablebens während der Zeit zwischen dem Tag der Optionserteilung an Sie und dem Tag des Ablaufens der Optionsausübung sind ihre Erben berechtigt, die Option in ihrem Namen innerhalb einer Zeit von sechs Monaten, gerechnet ab dem Tag ihres Ablebens, auszuüben.
1.3. Verlust des Rechts auf Ausübung der Optionen (a) Entziehung auf Grund eines schwerwiegenden oder ernsten
Verstoßes:
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- | der Begriff schwerwiegender oder ernster Verstoß ist der entsprechende Begriff des französischen Rechts sowie seiner Entsprechung in den Rechtsordnungen anderer Staaten. | |||||||||
- | Aussetzung des Rechts zur Ausübung der Option tritt ein entweder zum Zeitpunkt der Vorlage des eingeschriebenen Rückscheinbriefes durch das Postamt an den betroffenen Dienstnehmer, in dem er informiert wird, dass das Entziehungsverfahren auf Grund schwerwiegenden oder ernsten Verstoßes eingeleitet wurde, oder zum Zeitpunkt der persönlichen und schriftlich quittierten Übergabe des genannten Schreibens an Ihn. | |||||||||
- | Nach Bekanntgabe der Entscheidung über die Entziehung auf Grund schwerwiegenden oder ersten Verstoßes ist der betreffenden Partei das Recht der Ausübung ihrer Option entzogen. | |||||||||
(b) Ausscheiden und andere Fälle der Verletzung des Dienstvertrages | ||||||||||
- | ausschließlich durch den Dienstnehmer eingeleitetes Ausscheiden führt zum Verlust seines Rechts zur Ausübung der Optionen ab dem Zeitpunkt, zu dem er seine Entscheidung bekannt gibt: | |||||||||
- | wird die Beendigung des Dienstvertrages einvernehmlich zwischen der Gesellschaft und dem Dienstnehmer beschlossen, geht letzterer seines Rechts auf Ausübung der Option nicht verlustig, wobei dieses Recht im Schriftstück über die Auflösung des Vertrages festzuhalten ist." | |||||||||
Nach diesen Bedingungen wäre dem Beschwerdeführer das Recht auf Ausübung der Optionen im Falle eines schwerwiegenden oder ernsten Verstoßes (Punkt 1.3 a) und/oder im Falle einer nicht einvernehmlichen Kündigung des Dienstverhältnisses (Punkt 1.3. b) entzogen worden. Dies habe zur Folge, dass im Zeitpunkt der Einräumung der Optionen im Jahr 1994 jedenfalls kein Wirtschaftsgut vorgelegen sei. Der Beschwerdeführer sei deshalb mit Vorhalt der belangten Behörde vom u. a. ersucht worden, sein gegenteiliges Vorbringen zu konkretisieren und "allenfalls vorhandene weitere Unterlagen wie etwa Nebenvereinbarungen zu den vorgelegten Optionsbedingungen, Schriftverkehr mit der optionsgewährenden Konzerngesellschaft etc. vorzulegen, aus denen klar und eindeutig hervorgeht, dass die gegenständlichen Aktienoptionen, in Abweichung zu den vorgelegten Bedingungen für die Ausübung, unwiderruflich und jederzeit frei übertragbar waren". | ||||||||||
Dazu sei in der Vorhaltsbeantwortung vom 3. Jänner "2001" (richtig wohl: 2006) lediglich ausgeführt worden, dass die Übersetzung der Optionsbedingungen nicht ganz korrekt sei, weil der in Punkt 1.3 (b) verwendete englische Begriff in seinem Zusammenhang nicht als "ausscheiden, sondern im Sinne von Entlassung zu übersetzen sei", zumal dieser Punkt der Optionsbedingungen nur schuldhafte Formen der Beendigung des Dienstverhältnisses (eben Entlassungen und andere Vertragsbrüche seitens des Dienstnehmers) regle. | ||||||||||
Diesen Ausführungen könne sich die belangte Behörde schon deshalb nicht anschließen, weil die beglaubigte Übersetzung von einem gerichtlich beeideten und zertifizierten Dolmetscher erstellt worden sei. Abgesehen davon könnten die "in der Überschrift von Punkt 1.3. (b) der Optionsbedingungen verwendeten Termini nicht losgelöst von den unter Punkt 1.3. (b) zusammengefassten Ausführungen gelesen werden, in welchen mitunter davon die Rede ist, dass der Dienstnehmer im Falle der einvernehmlichen Beendigung des Dienstvertrages seines Rechtes auf Ausübung der Optionen nicht verlustig geht, was umgekehrt bedeutet, dass eine einseitige (nicht einvernehmliche) Auflösung des Dienstverhältnisses den Verlust des Rechts zur Ausübung der Optionen zur Folge hat". | ||||||||||
Nach den vorliegenden Optionsbedingungen seien die dem Beschwerdeführer eingeräumten Optionen auf den späteren Erwerb von Aktien der Konzernobergesellschaft an dessen Wohlverhalten gegenüber dem Dienstgeber und an ein aufrechtes Dienstverhältnis geknüpft gewesen. Ein konkretes Vorbringen dahingehend, dass die bei der Einräumung der Optionen bestehenden Bedingungen zwischen dem Zeitpunkt der Optionseinräumung und dem Zeitpunkt der Optionsausübung ersatzlos weggefallen wären, habe der Beschwerdeführer nicht erstattet. Die belangte Behörde gehe daher davon aus, dass dem Beschwerdeführer der Vorteil aus der Einräumung der gegenständlichen Optionen erst zum Zeitpunkt der Ausübung, somit im Jahr 1998 zugeflossen sei. Dieser Vorteil bestehe im Veräußerungserlös der 1998 verkauften Aktien abzüglich des Ausübungspreises und der im Zusammenhang mit dieser Transaktion angefallenen Bankspesen und betrage 54.493,33 EUR. Dieser Betrag sei 1998 der Besteuerung zu unterziehen. | ||||||||||
Zum Besteuerungsrecht werde vom Beschwerdeführer vorgebracht, dass ihm die Aktienoptionen nur deshalb eingeräumt worden seien, weil er im Zeitraum Juni 1994 bis Oktober 1995 einer französischen A.-Konzerngesellschaft unterstellt und in "Paris, Frankreich" tätig gewesen sei, wobei er in "12 aufeinander folgenden Monaten ab Beginn dieser Tätigkeit sicherlich mehr als 183 Tage in Frankreich aufhältig" gewesen sei. Die 1998 zugeflossenen 54.493,33 EUR würden somit nachträgliche Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit für eine in Frankreich etablierte Konzerngesellschaft darstellen, die unter Art. 15 des Doppelbesteuerungsabkommens mit Frankreich fielen und in Frankreich der Besteuerung unterlägen. Zum Nachweis dafür sei vom Beschwerdeführer zunächst ein mit datiertes Schreiben der A. AG mit folgendem Inhalt vorgelegt worden: "Wir bestätigen hiermit, dass Herr ..., geboren am ..., in der Zeit von Juni 1994 bis Oktober 1995 der Business Systems Group / Paris zugeteilt war und dort seine Dienstverpflichtung versah. Dies geschah laufend im Rahmen von Dienstreisen". Über Vorhalt vom seien als weitere Nachweise für die Tätigkeit des Beschwerdeführers in Frankreich ein mit Dezember 2005 datiertes Dienstzeugnis der A. AG und zwei "Verteilerlisten" vorgelegt worden. | ||||||||||
Aus den angeführten Unterlagen sei für die belangte Behörde ableitbar, dass der Beschwerdeführer von Juni 1994 bis Oktober 1995 mitunter für eine in Frankreich etablierte Gesellschaft des A.-Konzerns tätig gewesen sei. Das Vorbringen, wonach dem Beschwerdeführer die gegenständlichen Aktienoptionen nur wegen seiner Tätigkeit für die französische Konzerngesellschaft eingeräumt worden seien, sei aber weder aus den angeführten Unterlagen noch aus den vorgelegten Optionsbedingungen ableitbar. Auch das Vorbringen, wonach der Beschwerdeführer sich binnen der ersten zwölf Monate seiner Tätigkeit für die in Frankreich etablierte Konzerngesellschaft mehr als 183 Tage in Frankreich aufgehalten oder seinen Dienst gar überwiegend in Frankreich versehen habe, werde durch die vorgelegten Unterlagen nicht dokumentiert. | ||||||||||
"Abgesehen davon," sei das Vorbringen des Beschwerdeführers, wonach ihm die gegenständlichen Aktienoptionen nur auf Grund seiner Tätigkeit für eine Gesellschaft des A.-Konzerns in Frankreich eingeräumt worden seien, nicht nachvollziehbar. Dies schon deshalb, weil der Vorstand der Konzernobergesellschaft in Frankreich gemäß den vorliegenden Unterlagen bereits am beschlossen habe, dem Beschwerdeführer Optionen betreffend den Erwerb von 1.500 Aktien dieser Gesellschaft einzuräumen, während lt. Vorhaltsbeantwortung vom die ersten Gespräche betreffend die Übernahme des Beschwerdeführers in die "Business Systems Group", Paris, erst Mitte Mai 1994 und damit nach der zu diesem Zeitpunkt bereits erfolgten Zuteilung geführt worden seien. Einen weiteren Widerspruch zu diesem Vorbringen stelle für die belangte Behörde zudem das Faktum dar, dass die Tätigkeit des Beschwerdeführers für die Konzerngesellschaft in Frankreich im Ergebnis nur durch die Zuteilung von Aktienoptionen abgegolten worden wäre, deren Werthaltigkeit zum Zeitpunkt der Zuteilung nicht einmal ansatzweise absehbar gewesen sei. | ||||||||||
Das vom Beschwerdeführer behauptete Besteuerungsrecht Frankreichs sei weiters mit den vorliegenden Unterlagen nicht in Einklang zu bringen. So stehe dies im Widerspruch zu dem Faktum, dass der Beschwerdeführer nach den Lohnzetteln in den Jahren 1994 und 1995 bei der A. AG angestellt gewesen und durchgehend von dieser Gesellschaft entlohnt worden sei, wobei die laufenden Bezüge des Beschwerdeführers in den Jahren 1994 und 1995 in Österreich der Besteuerung unterzogen worden seien. Zudem habe der Beschwerdeführer von der A. AG für das Jahr 1994 eine Bruttoprämie von 70.000 S erhalten, die ebenfalls in Österreich besteuert worden sei. Allein daraus sei für die belangte Behörde ableitbar, dass Art und Umfang der Tätigkeit des Beschwerdeführers für eine in Frankreich etablierte Gesellschaft des A.-Konzerns keine französischen Besteuerungsrechte begründet hätten. Von Bedeutung sei in diesem Zusammenhang zudem der Umstand, dass Frankreich hinsichtlich der in Rede stehenden 54.493,33 EUR das Besteuerungsrecht nicht wahrgenommen, sondern den 1998 erfolgten Zufluss mittels einer internationalen Kontrollmitteilung der österreichischen Abgabenbehörde mitgeteilt habe. | ||||||||||
Da ein Zusammenhang zwischen den dem Beschwerdeführer eingeräumten Aktienoptionen und dessen Tätigkeit für eine in Frankreich etablierte Gesellschaft des A.-Konzerns durch keinerlei Unterlagen nachweislich belegt sei und die laufenden Bezüge und Prämien, welche der Beschwerdeführer in den Jahren 1994 und 1995 erhalten habe, durchgehend und zur Gänze in Österreich besteuert worden seien, gehe die belangte Behörde in freier Beweiswürdigung davon aus, dass auch der Vorteil, der dem Beschwerdeführer durch die Einräumung der gegenständlichen Aktienoptionen erwachsen sei, einen Bezug zu seiner Tätigkeit für die A. AG aufweise und demnach in Österreich der Besteuerung unterliege. Dieser Vorteil bestehe - wie bereits ausgeführt - im Veräußerungserlös der 1998 verkauften Aktien abzüglich Ausübungspreis und Bankspesen. |
Der Verwaltungsgerichtshof hat über die dagegen erhobene Beschwerde nach Aktenvorlage und Erstattung einer Gegenschrift durch die belangte Behörde erwogen:
Nach § 25 Abs. 1 lit. a EStG 1988 zählen Bezüge und Vorteile aus einem bestehenden oder früheren Dienstverhältnis zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit.
Die Einkünfte müssen ihre Wurzel im Dienstverhältnis haben (vgl. z.B. Hofstätter/Reichel, EStG III, § 25 Tz 3, mwN). Unter dieser Voraussetzung gehört auch ein so genanntes Entgelt von dritter Seite, das auch ohne Wissen und Willen des Arbeitgebers vereinnahmt werden kann, zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit (vgl. z.B. Doralt, EStG12, § 25 Tz 12 und 14).
Werden einem Arbeitnehmer im Rahmen seines Dienstverhältnisses Stock Options eingeräumt, ist regelmäßig von einer Veranlassung durch das Dienstverhältnis auszugehen, sodass der daraus erzielte geldwerte Vorteil beim Arbeitnehmer als Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit zu erfassen ist (vgl. z.B. Aigner/Aigner, ÖStZ 2003/1052, S. 498, mit Hinweisen auf die Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes und des BFH zum Veranlassungszusammenhang zwischen zugewendetem Vorteil und Dienstverhältnis). Dass die Optionen nicht durch den Arbeitgeber, sondern durch die Konzernobergesellschaft, also durch einen Dritten, eingeräumt worden sind, ist dabei nicht maßgeblich (vgl. z.B. das Urteil des BFH vom , I R 100/98, BStBl 2001 II, 510, mwN, sowie Doralt, EStG8, § 15 Tz 43/1, und Peyerl, FJ Nr. 10/2009, 343). Bei einem Stock-Options-Modell ist der Mitarbeiter berechtigt, aber nicht verpflichtet, die Anteile am Unternehmen zum Ausübungspreis zu erwerben; die Entscheidung, das Optionsrecht auszuüben, ist damit von der Kursentwicklung abhängig (vgl. Doralt, EStG11, § 3 Tz 91/19).
Zu den Bezügen und Vorteilen iS des § 25 Abs. 1 lit. a EStG 1988 gehören alle Einnahmen ("Geld und geldwerte Vorteile") iS des § 15 Abs. 1 EStG 1988. Diese Einnahmen sind nach § 19 Abs. 1 EStG 1988 in jenem Kalenderjahr bezogen, in dem sie dem Steuerpflichtigen zugeflossen sind. Ein Betrag ist zugeflossen, wenn der Empfänger über ihn tatsächlich und rechtlich verfügen kann (vgl. z.B. Doralt, EStG10, § 19 Tz 8, sowie etwa das hg. Erkenntnis vom , 92/15/0048). Eine schlichte (widerrufliche) Begünstigung des versicherten Dienstnehmers hat beispielsweise noch keine Übertragung der Ansprüche aus einem Versicherungsvertrag auf den Dienstnehmer zur Folge hat (vgl. z.B. die hg. Erkenntnisse vom , 93/14/0046, VwSlg 6797/F, und vom , 99/13/0224) und ein Kursgewinn aus der Konvertierung von Fremdwährungskrediten ist erst dann als zugeflossen anzusehen, wenn der Eintritt eines Kursgewinnes als gesichert festgestellt werden kann (vgl. z.B. die hg. Erkenntnisse vom , 2006/15/0116, und vom , 2004/13/0083).
Nach der im angefochtenen Bescheid auszugsweise wiedergegebenen, mit datierten "Mitteilung betreffend die Zuteilung von Optionen und die Bedingungen für die Ausübung der Optionen" wurde dem Beschwerdeführer die Teilnahme am Stock-Options-Programm der französischen Konzernobergesellschaft eröffnet, wobei das Recht auf Ausübung der Optionen im Zeitraum vom bis zustand. Zur Ausübung der Optionen war nach den Optionsbedingungen nur der Beschwerdeführer (oder sein Gesamtrechtsnachfolger nach Maßgabe der Regelungen der Punkte 1.2. und 1.3. der Mitteilung) berechtigt. Damit erlangte der Beschwerdeführer aber mit der Einräumung der Option, gemessen an dem für den steuerrechtlichen Zufluss relevanten Realisationsprinzip, im Jahr 1994 nur eine steuerlich unerhebliche Chance (vgl. z.B. das Urteil des BFH vom , VI R 25/05, sowie dazu etwa Busch, DStR 2009, 898f), der in Geld messbare Vorteil ist dem Beschwerdeführer erst im Jahr der Ausübung der Option zugeflossen (vgl. in diesem Sinne auch das hg. Erkenntnis vom , 2006/15/0227). Ob lt. Beschwerdevorbringen zur Ausübung der Optionen keine Gebundenheit an ein bestehendes Dienstverhältnis bestanden habe oder die Optionsbedingungen - wenn überhaupt - nur vage Anforderungen an ein Wohlverhalten des Optionsberechtigten gestellt hätten, ist in diesem Zusammenhang ebenso wenig von Bedeutung, wie die nach dem Vorbringen des Beschwerdeführers "jederzeit" bestehende Möglichkeit zur zivilrechtlichen Übertragung der Optionen an Dritte (vgl. dazu nochmals das Urteil des BFH vom ).
Die belangte Behörde hat damit im Ergebnis zu Recht den Besteuerungszeitpunkt im Jahr 1998 angenommen. Die in der Beschwerde aufgeworfenen Fragen betreffend eine allfällige Verjährung und eine Unzulässigkeit der Wiederaufnahme des Verfahrens für das Jahr 1998, die von einem Besteuerungszeitpunkt im Jahr 1994 ausgehen, können damit dahingestellt bleiben. Die Höhe der Einkünfte selbst ist unstrittig.
Art. 15 Abs. 1 des Doppelbesteuerungsabkommens zwischen Österreich und Frankreich, BGBl. Nr. 613/1994 (DBA-Frankreich), sieht den Wechsel des Besteuerungsrechtes vom Ansässigkeitsstaat in den Tätigkeitsstaat bei Einkünften aus unselbständiger Arbeit dann vor, wenn die Arbeit dort ausgeübt wird und dafür Vergütungen bezogen werden. Dieser Wechsel tritt nach § 15 Abs. 2 DBA-Frankreich nicht ein, wenn sich der Empfänger der Vergütungen im Tätigkeitsstaat nicht länger als 183 Tage während eines 12 aufeinanderfolgende Monate nicht übersteigenden Zeitraumes aufhält (lit. a), wobei außerdem - damit der Wechsel nicht eintritt - die Vergütungen von einem oder für einen Arbeitgeber gezahlt werden müssen, der nicht im Tätigkeitsstaat ansässig ist (lit. b), und die Vergütungen nicht von einer Betriebsstätte oder einer festen Einrichtung getragen werden dürfen, die der Arbeitgeber im Tätigkeitsstaat hat (lit. c).
Die belangte Behörde hat im angefochtenen Bescheid die Feststellung getroffen, dass die Sachverhaltsvoraussetzungen für einen Wechsel des Besteuerungsrechtes nach Frankreich nicht vorgelegen seien. So habe auch nicht nachgewiesen werden können, dass der Beschwerdeführer in zwölf aufeinanderfolgenden Monaten ab Beginn seiner Tätigkeit mehr als 183 Tage in Frankreich aufhältig gewesen sei. Die Beweiswürdigung der belangten Behörde unterliegt insoweit der verwaltungsgerichtlichen Kontrolle, als es sich um die Beurteilung handelt, ob der Sachverhalt genügend erhoben ist und ob die bei der Beweiswürdigung vorgenommenen Erwägungen schlüssig sind (vgl. z.B. das hg. Erkenntnis vom , 2004/15/0001).
Die belangte Behörde konnte sich betreffend Besteuerungsrecht auf die Daten in den von der A. AG für den Beschwerdeführer ausgestellten Lohnzetteln stützen, die auch für den Zeitraum der behaupteten strittigen Auslandstätigkeit von Juni 1994 bis Oktober 1995 eine Besteuerung der (ausschließlich) von der A. AG bezahlten Bezüge in Österreich auswiesen (welche für das Jahr 1994 u. a. eine Prämienzahlung von 70.000 S umfassten). Den nachträglichen Erklärungsversuchen des Beschwerdeführers insbesondere in der Vorhaltsbeantwortung vom in Richtung irrtümlicher Besteuerung der von der A. AG im Zeitraum Juni 1994 bis Oktober 1995 ausbezahlten Gehälter in Österreich musste die belangte Behörde keinen Glauben schenken. Das zum Nachweis einer Tätigkeit in Frankreich erstattete Vorbringen ging im Wesentlichen über die Behauptungsebene nicht hinaus und auch die vorgelegten Unterlagen waren entgegen den Beschwerdeausführungen keineswegs "zweifelsfrei geeignet", eine "durchgehende Tätigkeit" des Beschwerdeführers in Frankreich darzulegen (so ist in dem Schreiben der A. AG vom etwa davon die Rede, der Beschwerdeführer habe seine Dienstverpflichtung bei der Business Systems Group/Paris, die weiters in der Vorhaltsbeantwortung vom als eine "Stabstelle der Konzernspitze" bezeichnet wird, "laufend im Rahmen von Dienstreisen" ausgeübt). Die "durchgehende Tätigkeit" in Frankreich von Juni 1994 bis Oktober 1995 wird im Übrigen auch in der Beschwerde nicht konkret geschildert, weiters wird keine Wohnadresse des Beschwerdeführers in Frankreich genannt und zudem der "französische Arbeitgeber", der ihn als Begünstigten des "Aktienoptionenprogrammes auserkoren" habe, nicht bestimmt bezeichnet.
Wenn es die Beschwerde als unverständlich bezeichnet, weshalb die belangte Behörde es nicht als erwiesen angesehen habe, dass dem Beschwerdeführer die gegenständlichen Aktienoptionen lediglich auf Grund der "15-monatigen Tätigkeit in Frankreich" gewährt worden seien, und dazu zum Vorstandsbeschluss der Konzernobergesellschaft vorgebracht wird, dass damit das Geschäftsführungsorgan der konzernleitenden Holding "und Muttergesellschaft von hunderten Gesellschaften mit zigtausenden Mitarbeitern" am nur einen Rahmenbeschluss zur Durchführung des Stock-Options-Programms gefällt habe, "aufgrund dessen in weiterer Folge Optionen an Mitarbeiter gewährt wurden", wird damit die Beweiswürdigung der belangten Behörde ebenfalls noch nicht erschüttert. Die Gegenschrift weist dazu außerdem darauf hin, dass der Beschwerdeführer lt. Beilage 3 zur Stellungnahme vom (in der er mitgeteilt habe, die gegenständliche Option am zugeteilt erhalten zu haben) auch bereits mit Schreiben des Vorstandsvorsitzenden vom davon in Kenntnis gesetzt worden sei, dass er einer der Bezugsberechtigten der in der am abgehaltenen Vorstandssitzung beschlossenen Zeichnungsoptionen sei (nach der Vorhaltsbeantwortung vom hätten hingegen die ersten Gespräche über die Übernahme des Beschwerdeführers in die "Business Group" erst Mitte Mai 1994 begonnen).
Weshalb die von Frankreich an die österreichischen Finanzbehörden übermittelte internationale Kontrollmitteilung über die erzielten Einnahmen aus dem Aktienverkauf im Jahr 1998 aufgezeigt hätte, dass der Beschwerdeführer im "fraglichen Zeitraum" (von Juni 1994 bis Oktober 1995) in Frankreich tätig gewesen sei, erläutert die Beschwerde nicht und ist auch nicht einsichtig. Kontrollmitteilungen dienen im Wesentlichen nur dazu, die steuerliche Erfassung bisher möglicherweise nicht besteuerter Einkünfte sicherzustellen.
Die amtswegige Ermittlungspflicht der Abgabenbehörden besteht nur innerhalb der Grenzen ihrer Möglichkeiten und des vom Verfahrenszweck her gebotenen und zumutbaren Aufwandes und findet dort ihre Grenze, wo nach Lage des Falles nur die Partei Angaben zum Sachverhalt machen kann (vgl. z.B. Ritz, BAO3, § 115 Tz 6, und das auch in der Gegenschrift erwähnte hg. Erkenntnis vom , 92/15/0002). Festzuhalten ist, dass der Beschwerdeführer im Verwaltungsverfahren keine konkreten Beweisanträge etwa betreffend die Vernehmung von Zeugen gestellt hat und auch ein Sachverhalt festzustellen war, über den in erster Linie nur der Beschwerdeführer entsprechende Angaben machen konnte. Der Verfahrensvorwurf in der Beschwerde, die belangte Behörde hätte von Amts wegen Ermittlungen über den rd. zehn bis zwölf Jahre zurück liegenden Sachverhalt in Bezug auf die Tätigkeit in Frankreich und die Einräumung der Optionsrechte durchführen und dabei auch ehemalige Mitarbeiter der A. AG ausfindig machen und diesen Personen schriftliche Aussagen oder deren persönliches Erscheinen in der Berufungsverhandlung auftragen müssen, verkennt die Grenzen der amtswegigen Ermittlungspflicht.
Die Beschwerde erweist sich somit als unbegründet und war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.
Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der VwGH-Aufwandersatzverordnung 2008.
Wien, am