VwGH vom 03.10.2013, 2013/09/0066
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Sulyok sowie die Hofräte Dr. Rosenmayr, Dr. Bachler, Dr. Doblinger und Mag. Feiel als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Senft, über die Beschwerde des Disziplinaranwaltes beim Bundesministerium für Finanzen gegen den Bescheid der Disziplinaroberkommission beim Bundeskanzleramt vom , Zl. 74,75/29-DOK/12, betreffend Disziplinarstrafe der Geldstrafe nach dem Beamten-Dienstrechtsgesetz 1979 (mitbeteiligte Partei: Amtsdirektor N G, G; weitere Parteien: Bundeskanzler, Bundesministerin für Finanzen), zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Begründung
Der im Jahr 1955 geborene Mitbeteiligte steht als Beamter in einem öffentlich-rechtlichen Dienstverhältnis zum Bund. Seine Dienststelle ist das Finanzamt X, wo er zuletzt als "Teamexperte Prüfer" verwendet wurde.
Mit Urteil des Landesgerichtes X vom wurde der Mitbeteiligte wegen des Vergehens der Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs. 1 Finanzstrafgesetz (FinStrG) schuldig erkannt, weil er in X und anderen Orten durch das Erstellen von malversiven Buchhaltungen und Jahresabschlüssen, insbesondere in Form von willkürlichen Erlösverkürzungen und fingierten betrieblichen Aufwendungen, im Bereich des Finanzamtes X vorsätzlich unter Verletzung einer abgabenrechtlichen Anzeige-, Offenlegungs- oder Wahrheitspflicht im Prüfungsfall PA eine Abgabenverkürzung von EUR 2.056,06 an Einkommensteuer für das Jahr 1999 bewirkte, und im Prüfungsfall Dr. RJ eine Abgabenverkürzung von EUR 80.615,97 an Einkommensteuer für die Jahre 1998 bis 2001. Der Beschwerdeführer wurde hiefür zu einer Geldstrafe von EUR 40.000,-- verurteilt (für den Fall der Uneinbringlichkeit: vier Monate Ersatzfreiheitsstrafe). Von der weiters wider ihn erhobenen Anklage des Verbrechens des Missbrauchs der Amtsgewalt nach § 302 Abs. 1 StGB wurde der Mitbeteiligte freigesprochen.
Die gegen dieses Urteil erhobene Nichtigkeitsbeschwerde wurde mit Beschluss des Obersten Gerichtshofes vom , 13 Os 183/08y, zurückgewiesen; der den Mitbeteiligten betreffenden Berufung wegen Strafe gab das Oberlandesgericht X mit Urteil vom keine Folge.
Mit dem angefochtenen, im Instanzenzug ergangenen Bescheid erkannte die belangte Behörde den Mitbeteiligten schuldig, er habe
1. durch das vorsätzliche Begehen von Abgabenverkürzungen im Sinn des § 33 Abs. 1 FinStrG im Fall Dr. RJ im Zeitraum von 1998 bis 2002 seine Dienstpflicht gemäß § 43 Abs. 2 Beamten-Dienstrechtsgesetz 1979 (BDG 1979) verletzt;
2. im Zeitraum Juli 1999 bis Juli 2002 die Befangenheitsbestimmungen des § 76 Abs. 1 lit. c Bundesabgabenordnung (BAO) auf Grund durchgeführter Betriebsprüfungen bei Unternehmen, die von der Steuerberatungskanzlei A vertreten gewesen seien und zu der der Mitbeteiligte selbst ein Naheverhältnis gepflegt habe, bewusst missachtet und dadurch seine Dienstpflicht gemäß § 47 BDG 1979 verletzt,
und dadurch Dienstpflichtverletzungen im Sinne des § 91 BDG 1979 begangen.
Über den Mitbeteiligten wurde deshalb gemäß § 126 Abs. 2 iVm § 92 BDG 1979 die Disziplinarstrafe der Geldstrafe in der Höhe von fünf Monatsbezügen verhängt.
Die belangte Behörde gab im angefochtenen Bescheid zunächst die Begründung des erstinstanzlichen Bescheides wörtlich wieder, wovon hier die Ausführungen zu dem gegen den Mitbeteiligten ergangenen Strafurteil hervorzuheben sind (Schreibweise im Original):
"Laut Urteilsfeststellungen habe der (Mitbeteiligte) unter dem Deckmantel der A Steuerberatungs GmbH steuerliche Agenden für vorwiegend bekannte oder befreundete Abgabepflichtige übernommen und Abgabenverkürzungen im Rahmen der von ihm erstellten Buchhaltungen bzw. Jahresabschlüsse bewirkt, und zwar wiederum vorwiegend durch wirtschaftlich unbegründete Erlösausbuchungen bzw. fingierte Aufwendungen. Infolge der Malversationen in den eingereichten Steuererklärungen seien Abgaben bescheidmäßig zu niedrig festgesetzt worden.
Zum im gegenständlichen Verfahren maßgeblichen Prüfungsfall Dr. RJ wurde vom Landesgericht X wie folgt festgestellt:
Dr. RJ ist als Gynäkologe mit Ordination in X tätig. Über den Bruder des (Mitbeteiligten) kam es zu einem Kontakt zwischen Letzterem und der Familie J. (Der Mitbeteiligte) wurde unter anderem mehrfach zu Essen im Freundeskreis der Familie J eingeladen. Nachdem Dr. J mit seiner bisherigen steuerlichen Vertretung unzufrieden war, unterbreitete ihm (der Mitbeteiligte) im Jahr 1996 das Angebot, selbst die steuerlichen Agenden zu erledigen.
Die von Dr. J als Entgelt geleisteten monatlichen Zahlungen von ATS 2.000,00 gingen am Konto der Gattin des (Mitbeteiligten) ein. Über Vermittlung (des Mitbeteiligten) besorgte MK persönlich die Lohnverrechnung, hiefür hat Dr. J ATS 3.500,00 jährlich an K bezahlt. Über Vorschlag des (Mitbeteiligten) erfolgte die steuerliche Vertretung nach außen über die A Steuerberatungs GmbH, ohne dass der Abgabepflichtige jemals mit dem Angeklagten KK (Anmerkung: ein im Strafverfahren gegen den Mitbeteiligten Mitangeklagter) oder sonstigen A Mitarbeitern in Kontakt getreten ist.
Die Belegsammlung in der Ordination erfolgte durch die Gattin des Abgabepflichtigen, SJ. (Der Mitbeteiligte) hat die Buchhaltungen inklusive Spesenverteiler sowie die Jahresabschlüsse erstellt. Er hat hiezu die Unterlagen in der Ordination abgeholt und nach Fertigstellung der Arbeiten wieder zurück gebracht.
Im Betrieb Dr. J wurde ein sogenanntes Zwei-Konten-System eingeführt. Dies bedeutet, dass auf einem Konto die betrieblichen Einnahmen aufschienen und von dort ausschließlich die Privataufwendungen bestritten wurden, während von einem zweiten Konto die betrieblichen Ausgaben weggingen, für welche die Zinsen steuerlich abgesetzt werden konnten. Dieses System wurde von SJ konsequent und sorgfältig geführt, es erfolgte demgemäß eine klare Trennung zwischen Privat- und Betriebsausgaben.
Der (Mitbeteiligte) hat hingegen eine Vielzahl von Privataufwendungen als Betriebsausgaben verbucht, um dem Abgabepflichtigen unrechtmäßig steuerliche Vorteile zu verschaffen. So hat er beispielsweise die private Kücheneinrichtung sowie die Betriebs- und Stromkosten der Privatwohnung des Dr. J betrieblich geltend gemacht. Teilweise hatte er überhöhte Beträge auf der Ausgabenseite eingebucht und hiezu Dezimalstellen auf den Belegen vertauscht. Auch die von der Ärztekammer einbehaltenen Pflichtbeiträge wurden nochmals als Ausgabe eingebucht.
Weiters hat (der Mitbeteiligte) namhafte Erlösverkürzungen dadurch bewirkt, dass er die Einnahmen nicht bzw. nicht vollständig erfasst hat. So wurden Erlöse, welche auf den offiziellen Bankkonten des Dr. J eingingen, nicht in die Steuererklärungen aufgenommen. Zur Verschleierung hat (der Mitbeteiligte) auf verschiedenen Belegen die Tausenderstellen ausgestrichen und nur die Hunderterbeträge eingebucht. Er hat weiters Kommastellen manipuliert, um einen entsprechend geringeren Betrag als Einnahme zu deklarieren. Weiters wurde von ihm die Buchhaltungssoftware insoweit manipuliert, als Beträge von einem Gegenkonto nicht in der Endsumme erfasst worden sind. Auf diese Art und Weise wurden von (dem Mitbeteiligten) jedenfalls nachstehende Beträge der steuerlichen Veranlagung entzogen:
durch willkürliche Erlösverkürzungen:
1998 ATS 55.532,95
1998 ATS 546.472,00
2000 ATS 322.268,00
2001 ATS 267.478,00;
zu Unrecht bzw. überhöht geltend gemachte Betriebsausgaben:
1999 ATS 240.730,00
2000 ATS 472.955,00
2001 ATS 313.140,00.
(Dem Mitbeteiligten) ist es in dem gesamten vorangeführten Zeitraum darauf ankommen, diese Beträge der Abgabenfestsetzung durch die zuständige Finanzbehörde vorzuenthalten.
Nicht zweifelsfrei festgestellt werden kann, dass (der Mitbeteiligte) im Jahr 1997 eine Abgabenverkürzung dadurch billigend in Kauf nahm, dass er einen Telefonaufwand von ATS 102.948,10 auf der Ausgabenseite verbuchte.
Insgesamt wurde somit ein Betrag von EUR 80.615,97 an Einkommensteuer hinterzogen."
Nach wörtlicher Wiedergabe des Inhalts der Strafberufung der Disziplinaranwältin und der Berufung des Beschwerdeführers hielt die belangte Behörde zunächst fest, dass der Schuldspruch in seinem ersten Spruchpunkt mangels Bekämpfung in Rechtskraft erwachsen sei. Im Zusammenhang mit Spruchpunkt 2. ergebe sich aus den strafgerichtlichen Feststellungen, dass sich im Tatzeitraum Juli 1999 bis Juli 2002 auf der Quotenliste der A Steuerberatungs GmbH auch einige "Pfuschfälle" betreffend Abgabepflichtige, die vom Mitbeteiligten selbst betreut worden seien, befunden hätten. Wenn der Mitbeteiligte nun bei anderen von der genannten Steuerberatungskanzlei vertretenen steuerpflichtigen Unternehmen kraft seines Amtes als Betriebsprüfer der Finanzverwaltung Betriebsprüfungen durchgeführt habe, so seien wichtige Gründe vorgelegen, die im Sinn des § 47 BDG 1979 geeignet gewesen seien, seine volle Unbefangenheit in Zweifel zu ziehen. In diesen Fällen habe sich der Beamte der Ausübung seines Amtes jedenfalls zu enthalten und seine Vertretung zu veranlassen. Da der Mitbeteiligte die Betriebsprüfungen in den im erstinstanzlichen Disziplinarerkenntnis genannten (im angefochtenen Bescheid näher angeführten) Prüfungsfällen dennoch selbst vorgenommen und sich in diesen Fällen nicht seines Amtes enthalten und seine Vertretung veranlasst habe, habe er gegen die Befangenheitsbestimmungen des § 47 BDG 1979 verstoßen und durch seine Vorgangsweise die ihm auferlegten Dienstpflichten im Sinn des § 91 BDG 1979 schuldhaft verletzt. Seinen Berufungsausführungen, dass kein Naheverhältnis zur A Steuerberatungs GmbH bestanden habe, weil weder er noch seine Ehefrau zum Geschäftsführer der Steuerberatungskanzlei oder zu sonstigen Mitarbeitern dieses Unternehmens nähere Kontakte unterhalten hätten, er keinen Schlüssel zur Kanzlei besessen, keine Software der A GmbH verwendet und auch an keinem Betriebsausflug dieser Firma teilgenommen habe, sei zu entgegnen, dass seine Befangenheit bereits darin begründet liege, dass sich - unbestritten - auch von ihm "betreute Pfuschfälle" auf der Quotenliste dieser Steuerberatungskanzlei befunden hätten. Die Aufnahme von Abgabepflichtigen auf die Quotenliste habe sowohl für die Steuerberatungskanzlei wie auch für ihn Vorteile geboten. Erstere habe auf diese Weise auf ihrer Quotenliste eine größere Zahl von Fällen lukriert, die sie nicht selbst abzuarbeiten gehabt habe; dem Mitbeteiligten sei damit die Möglichkeit einer späteren Abgabe der Erklärung eröffnet worden. Wer die Aufnahme von Fällen von Steuerpflichtigen in die Quotenliste letztlich veranlasst habe - den gerichtlichen Feststellungen zufolge habe der Geschäftsführer der A Steuerberatungs GmbH K dies allen von ihm angesprochenen Steuerprüfern angeboten - sei für die Frage der Verwirklichung eines Befangenheitsgrundes beim Mitbeteiligten rechtlich irrelevant. Sein Naheverhältnis zur Steuerberatungskanzlei finde seine für jedermann nachvollziehbare Grundlage bereits darin, dass er anlässlich der Prüfung von Unternehmen, die von dieser Kanzlei vertreten worden seien, notwendigerweise ein Interesse gehabt habe, zu keinem Mehrergebnis zu gelangen. Andernfalls wäre seine Zusammenarbeit mit dieser Steuerberatungskanzlei letztlich wohl in Frage gestellt worden und hätte er gewärtigen müssen, die ihm daraus erwachsenden Vorteile zu verlieren. Dieser Umstand sei einem Befangenheitsgrund im Sinn des § 47 BDG jedenfalls außerordentlich nahe gelegen.
Die belangte Behörde kam in diesem Punkt zum Ergebnis, dass der Tatbestand des § 47 BDG 1979 somit erfüllt sei und der Mitbeteiligte, weil er seine Befangenheit nicht wahrgenommen und sich nicht seines Amtes enthalten und für eine Vertretung gesorgt habe, gegen seine ihm in dieser Norm auferlegten Dienstpflichten im Sinn des § 91 BDG 1979 schuldhaft verstoßen habe.
Den Erwägungen zur Strafbemessung stellte die belangte Behörde voran, dass die §§ 93 und 95 BDG 1979 im gegenständlichen Fall in ihrer Fassung vor der Dienstrechts-Novelle 2008, BGBl. I Nr. 147/2008 anzuwenden seien, sodass auf generalpräventive Erfordernisse der Strafbemessung nur subsidiär im Wege des Verweises auf die nach dem Strafgesetzbuch für die Strafbemessung maßgebenden Gründe, die im Disziplinarverfahren dem Sinne nach zu berücksichtigen seien, erfolgen könne. Dem Gesichtspunkt der Spezialprävention komme daher gegenüber jenem der Generalprävention im Rahmen der Strafbemessung eine gewichtigere Bedeutung zu.
Den allenfalls dahin zu verstehenden Berufungsausführungen des Mitbeteiligten, dass es an einem disziplinären Überhang mangle, hielt die belangte Behörde entgegen, dass es der Verhängung einer zusätzlichen disziplinarrechtlichen Sanktion schon im Hinblick auf Spruchpunkt 2. des Disziplinarerkenntnisses bedürfe. Dieser Vorwurf sei nicht Gegenstand eines strafgerichtlichen Verfahrens gewesen. Aber auch angesichts der disziplinarrechtlichen Schwere der von Spruchpunkt 1. umfassten strafbaren Handlungen wegen der langen Dauer des Tatzeitraums und der Art und Weise des deliktischen Vorgehens sei die Verhängung einer Disziplinarstrafe erforderlich. In Anbetracht der in Spruchpunkt 2. erfassten Dienstpflichtverletzungen und auch der - vom Mitbeteiligten letztlich nicht zu vertretenden - zehnjährigen Suspendierung sei eine Prognose zu seinen Gunsten für den Fall des Absehens vom Ausspruch einer Disziplinarstrafe nämlich nicht möglich.
Bei den in Spruchpunkt 1. erfassten Dienstpflichtverletzungen - so führte die belangte Behörde weiter aus - handle es sich nicht bloß um beachtliche, sondern um ganz gravierende Verstöße gegen die speziell dem Mitbeteiligten als Betriebsprüfer der Finanzverwaltung auferlegten Dienstpflichten. Die Verwirklichung des Straftatbestands des Vergehens der Abgabenhinterziehung gemäß § 33 FinStrG stelle für einen Beamten der Finanzverwaltung, insbesondere für einen Betriebsprüfer - unabhängig vom Gesamtausmaß der damit schuldhaft bewirkten Abgabenverkürzungsbeträge - eine außerordentlich gravierende Verletzung im innersten Kernbereich der ihm kraft seines Amtes auferlegten, grundlegenden dienstlichen Pflichten dar. Mit diesem mehr als erheblichen Fehlverhalten habe der Mitbeteiligte auf massive Art und Weise gerade jene Werte verletzt, deren Schutz ihm in seiner Stellung als Betriebsprüfer oblegen sei, wobei seine kriminelle Energie angesichts der Vielzahl von wiederholten Einzeltathandlungen bei der Vornahme der die Abgabenverkürzung bewirkenden buchhalterischen Aufzeichnungen bzw. Jahresabschlüsse den Feststellungen des Strafgerichts folgend bedeutend gewesen sei. Die in Spruchpunkt 2. angeführten schuldhaften Verfehlungen seien gemäß § 93 Abs. 2 BDG 1979 im Rahmen der Strafbemessung als erschwerend heranzuziehen.
Die vom Mitbeteiligten zu verantwortende objektiv beachtliche Gesamthöhe der bewirkten Abgabenverkürzung von mehr als EUR 80.000,--, der lange Tatzeitraum von vier Jahren, die Tatmehrheit und der Umstand, dass der Mitbeteiligte sich mit seinem verfahrensgegenständlichen Verhalten gegen unterschiedliche Rechtsgüter vergangen habe, stelle bei der Ermessensentscheidung nach § 93 Abs. 1 BDG 1979 weitere Erschwerungsgründe dar. Darüber hinaus sei zu seinen Lasten zu berücksichtigen gewesen, dass es sich bei ihm um einen erfahrenen Beamten gehandelt habe, der im Begehungszeitraum bereits seit etwa 20 Jahren als Betriebsprüfer tätig gewesen sei und seine dienstlichen Befugnisse und Pflichten somit ganz genau gekannt habe.
Zu Gunsten des Mitbeteiligten wertete die belangte Behörde strafmildernd, dass er straf- und disziplinarrechtlich bislang unbescholten gewesen sei, und hinsichtlich der in Spruchpunkt 1. angeführten deliktischen Vorgehensweise (der Abgabenhinterziehung im Steuerfall Dr. J) bereits zu Beginn des strafgerichtlichen Verfahrens - als einziger aller zur gleichen Zeit einschlägig angeklagt gewesener Betriebsprüfer - ein Geständnis abgelegt und sich reumütig gezeigt habe. Weiters sei sein bisheriges dienstliches Vorleben zufriedenstellend und klaglos verlaufen und es schlage die lange Dauer des Verfahrens, insbesondere des Strafverfahrens, für den Mitbeteiligten zu Buche.
Dem von der Disziplinaranwältin hervorgehobenen generalpräventiven Aspekt komme im Hinblick auf die hier zur Anwendung gelangende Rechtslage gegenüber der spezialpräventiven Funktion der Strafbemessung hingegen eine untergeordnete Rolle zu.
Anhand der im angefochtenen Bescheid wiedergegebenen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, dass eine Entlassung nicht in Betracht kommt, wenn es nur einer anderen Strafart bedarf, um den Beamten von der Begehung weiterer Dienstpflichtverletzungen abzuhalten, kam die belangte Behörde zum Ergebnis, dass dies im gegenständlichen Fall vorliege und sie führte hiezu weiter aus:
"Angesichts des oben angeführten unbescholtenen dienstlichen Vorlebens des (Mitbeteiligten), seines bereits zu Beginn des Strafverfahrens vor dem Strafgericht abgelegten Geständnisses und der von ihm gezeigten Einsicht und Reue sowie des aktenkundigen Umstandes, dass er das Erstellen von Abgabenerklärungen für seine Cousine nach Untersagung durch die Dienstbehörde eingestellt hat und sonstige ihm zurechenbare derartige Fälle nicht bekannt wurden, erscheint auch dem erkennenden Berufungssenat die Verhängung einer Geldstrafe gemäß § 92 Abs. 1 Z 3 BDG für den kurz vor seiner Versetzung in den Ruhestand befindlichen Beamten auf dem Boden der Rechtslage vor Inkrafttreten der Dienstrechts-Novelle 2008 aus Gründen der Spezialprävention ihrer Art nach ausreichend. Im Hinblick auf sämtliche zu Gunsten des (Mitbeteiligten) zu berücksichtigenden Milderungsgründe ist doch von der begründeten Wahrscheinlichkeit auszugehen, dass es der Entlassung des Beamten aus dem öffentlich-rechtlichen Dienstverhältnis nicht bedarf, um diesen in Hinkunft von der Begehung weiterer Dienstpflichtverletzungen abzuhalten.
Dem in der Strafberufung des Stellvertreters der Disziplinaranwältin enthaltenen Berufungsantrag auf Verhängung der Disziplinarstrafe der Entlassung gemäß § 92 Abs. 1 Z 4 BDG über den (Mitbeteiligten) war somit nicht zu folgen.
Von dem von der früheren Judikatur geprägten 'Untragbarkeitsgrundsatz' ist der Verwaltungsgerichtshof in seinem bereits zitierten Erkenntnis eines verstärkten Senates vom im Übrigen abgegangen."
Die disziplinarrechtliche Schwere der inkriminierten Taten, die gewichtigen Erschwerungsgründe und spezialpräventive Erwägungen verlangten nach einer entsprechend deutlichen Reaktion der Disziplinarbehörden. Diesen zwingenden Vorgaben werde die bereits in erster Instanz verhängte Disziplinarstrafe der Geldstrafe im Ausmaß von fünf Monatsbezügen angemessen und im Ergebnis ausreichend gerecht. Dem Berufungsvorbringen des Mitbeteiligten, dass der Hinterziehungsbetrag in seinem Fall deutlich unter jenem der Mitangeklagten gelegen sei und über ihn im Disziplinarverfahren dennoch dieselbe Disziplinarstrafe verhängt worden sei, sei zu entgegen, dass der einem Beamten anzulastende Hinterziehungsbetrag ab einer bestimmten Höhe keinen entscheidungswesentlichen Einfluss auf die Höhe der Disziplinarstrafe mehr haben könne. Seine persönlichen und prekären wirtschaftlichen Verhältnisse (Sorgepflichten für zwei Kinder, unter anderem für eine etwa 25-jährige nicht erwerbsfähige Tochter und die von ihm zu tragenden Gesamtkosten des Strafverfahrens) seien im Rahmen der Strafbemessung beachtet worden. Angesichts der Schwere des insbesondere in Spruchpunkt 1. erfassten deliktischen Vorgehens, der beachtlichen Erschwerungsgründe, der Gesamthöhe des Hinterziehungsbetrags, der Tatwiederholung, der Tatmehrheit und der langen Dauer der Tatzeiträume könne dies jedoch zu keiner abweichenden Ermessensentscheidung führen.
Gegen die Strafbemessung im angefochtenen Bescheid richtet sich die Rechtswidrigkeit des Inhaltes geltend machende Beschwerde des Disziplinaranwaltes, über die der Verwaltungsgerichtshof nach Vorlage der Verwaltungsakten und Erstattung einer Gegenschrift durch den Mitbeteiligten erwogen hat:
Der Beschwerdeführer vertritt zusammengefasst die Ansicht, dass der Mitbeteiligte bereits auf Grund der Schwere der Dienstpflichtverletzung zu entlassen gewesen wäre. Darüber hinaus hätte dem Gedanken der Generalprävention im Hinblick auf mögliche Beispielsfolgen im Kollegenkreis - unabhängig von der anzuwendenden Rechtslage - viel stärker Rechnung getragen werden müssen. Auf Grund der rechtskräftig festgestellten Malversationen des Mitbeteiligten im Bereich des Steuer- und Abgabenrechts erscheine seine Weiterverwendung in einem öffentlich-rechtlichen Dienstverhältnis nicht mehr tragbar. Auch die Beachtung der Befangenheitsbestimmungen stelle eine der elementarsten Dienstpflichten eines Beamten dar, in deren Missachtung ein hoher Unwertgehalt liege. Die belangte Behörde habe die besondere Schwere des Tatvorwurfs und den Umstand verkannt, dass dieses gesetzwidrige Verhalten zu einer Zerstörung des Vertrauensverhältnisses geführt habe und der Mitbeteiligte für den Finanzdienst nicht weiter tragbar sei. Bereits auf Grund der aus dem hohen Schuldgehalt resultierenden besonderen Schwere und Art der Dienstpflichtverletzungen sowie der Untragbarkeit des Mitbeteiligten im öffentlichen Dienst wäre eine Entlassung als einzig mögliche Strafe in Betracht gekommen.
Mit diesen Ausführungen zeigt der Beschwerdeführer keine Rechtswidrigkeit des - ausschließlich im Ausmaß der verhängten Strafe - angefochtenen Bescheides auf.
Soweit der Beschwerdeführer die Ausführungen der belangten Behörde zur anzuwendenden Fassung der Strafbemessungsnormen in Zweifel zieht, ist vorweg auf das Erkenntnis vom , Zl. 2007/09/0012, zu verweisen, in welchem der Verwaltungsgerichtshof zu den Strafbemessungsregeln der §§ 93 ff BDG 1979 in der Fassung vor Inkrafttreten der Dienstrechts-Novelle 2008 ausgeführt hat:
"Im Erkenntnis eines verstärkten Senates vom , Zl. 2005/09/0115, wurde von dem in der früheren Judikatur entwickelten 'Untragbarkeitsgrundsatz' abgegangen und betont, dass § 93 Abs. 1 erster Satz BDG 1979 die Schwere der Dienstpflichtverletzung als 'Maß für die Höhe der Strafe' festlegt. Dieser Maßstab richtet sich nach dem Ausmaß der Schuld im Sinne der 'Strafbemessungsschuld' des Strafrechtes. Für die Strafbemessung ist danach sowohl das objektive Gewicht der Tat maßgebend wie auch der Grad des Verschuldens (vgl. die ErläutRV zur Vorgängerbestimmung des § 93 BDG 1979 im BDG 1977, 500 BlgNR
14. GP 83). Das objektive Gewicht der Tat (der 'Unrechtsgehalt') wird dabei in jedem konkreten Einzelfall - in Ermangelung eines typisierten Straftatbestandskatalogs im Sinne etwa des StGB - wesentlich durch die objektive Schwere der in jedem Einzelfall konkret festzustellenden Rechtsgutbeeinträchtigung bestimmt. Es ist ständige Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, dass bei Beurteilung der Schwere einer Dienstpflichtverletzung gemäß § 93 Abs. 1 BDG 1979 als gravierend ins Gewicht fällt, wenn ein Beamter durch die ihm vorgeworfenen Dienstpflichtverletzungen gerade jene Werte verletzt, deren Schutz ihm in seiner Stellung oblag (vgl. etwa das hg. Erkenntnis vom , Zl. 2000/09/0021). An dieser Auffassung hat sich auch durch das Erkenntnis eines verstärkten Senates vom , Zl. 2005/09/0115, nichts Grundsätzliches geändert.
Hinsichtlich des Grades des Verschuldens ist nach dem gemäß § 93 Abs. 1 dritter Satz BDG 1979 zu berücksichtigenden § 32 StGB darauf Bedacht zu nehmen, inwieweit die Tat auf eine gegenüber rechtlich geschützten Werten ablehnende oder gleichgültige Einstellung des Täters und inwieweit sie auf äußere Umstände oder Beweggründe zurückzuführen ist, durch die sie auch einem mit rechtlich geschützten Werten verbundenen Menschen nahe liegen können.
Für die Strafbemessung im engeren Sinn ist weiters zu prüfen, inwieweit eine Disziplinarstrafe erforderlich ist, um den Täter von der weiteren Begehung von Dienstpflichtverletzungen abzuhalten; ferner sind die Erschwerungs- und Milderungsgründe im Sinn der §§ 33 ff StGB zu berücksichtigen, die nicht die Tatbegehungsschuld betreffen, also im Zeitpunkt der Tatausübung noch nicht vorhanden waren, wie etwa die seither verstrichene Zeit, Schadenswiedergutmachung oder das reumütige Geständnis. Wiegt die Dienstpflichtverletzung besonders schwer - insbesondere unter Berücksichtigung des objektiven Unrechtsgehalts der Tat - so kann von der Verhängung einer hohen (der höchsten) Disziplinarstrafe allerdings nur abgesehen werden, wenn die Milderungsgründe die Erschwerungsgründe erheblich überwiegen oder wenn keine spezialpräventiven Gründe die Verhängung einer Strafe in diesem Ausmaß gebieten.
Soweit es um eine Entlassung geht, ist die spezialpräventive Erforderlichkeit einer solchen (der disziplinarrechtlichen Tatschuld angemessenen) schweren Disziplinarstrafe nicht erst dann anzunehmen, wenn sich die Aussichten auf ein künftiges Unterbleiben von Dienstpflichtverletzungen - bei Beschränkung auf eine mildere Strafe - in einer vagen Hoffnung erschöpfen, und wird umgekehrt nicht nur bei besonderer Gewähr dafür zu verneinen sein. Abzustellen ist auf einen dazwischen liegenden Maßstab einer begründeten Wahrscheinlichkeit. Dabei ist freilich eine Entlassung schon nach der ersten schweren Dienstpflichtverletzung nicht ausgeschlossen, wenn auf Grund ihrer Eigenart und der Persönlichkeit des Täters die Wahrscheinlichkeit besteht, dass dieser im Falle einer geringeren Sanktion weitere Dienstpflichtverletzungen begehen werde.
Das gänzliche Außerachtlassen von Versetzungsmöglichkeiten (oder gar von schon erfolgten Versetzungen) entspricht nach den Gesetzesmaterialien (vgl. die ErläutRV 500 BlgNR 14. GP 83) nicht dem Willen des Gesetzgebers. Sind geeignete Versetzungsmöglichkeiten - bei deren Inanspruchnahme die Begehung gleichartiger Disziplinarvergehen durch den Beamten mit ausreichender Wahrscheinlichkeit verhindert werden kann - offenkundig oder werden sie vom Beamten im Disziplinarverfahren konkret ins Treffen geführt, so kann diese Frage in der Begründung dafür, warum er dessen ungeachtet zu entlassen sei, nicht zur Gänze ausgeklammert bleiben. Das bedeutet freilich keinen Anspruch des Betroffenen auf Versetzung statt Entlassung, sondern verpflichtet die Behörde lediglich dazu, sich in der Begründung ihrer Entscheidung mit einem diesbezüglichen im Verwaltungsverfahren erstatteten Vorbringen des Disziplinarbeschuldigten auseinander zu setzen.
Ist nach einer gerichtlichen oder verwaltungsbehördlichen Verurteilung ein Schuldspruch zu fällen, ist gemäß § 95 Abs. 3 BDG 1979 zu prüfen, ob und inwieweit es - zusätzlich zu den vom Gericht oder der Verwaltungsbehörde verhängten Sanktionen - einer Disziplinarstrafe bedarf, um den Beschwerdeführer von der Begehung weiterer Dienstpflichtverletzungen abzuhalten (vgl. dazu im Einzelnen das schon erwähnte Erkenntnis eines verstärkten Senates vom , Zl. 2005/09/0115, auf dessen nähere Begründung gemäß § 43 Abs. 2 VwGG verwiesen wird). Die Verhängung einer Disziplinarstrafe zusätzlich zu einer gerichtlichen oder verwaltungsbehördlichen Strafe ist daher nur zulässig, wenn und soweit dies aus spezialpräventiven Gründen erforderlich ist, oder anders gewendet: Wenn und soweit die gerichtliche oder verwaltungsbehördliche Strafe für sich alleine nicht mit ausreichender Wahrscheinlichkeit erwarten lassen, dass der Beamte keine weiteren Dienstpflichtverletzungen begehen wird. Diese Überlegungen gelten insbesondere auch, soweit es um die schwerste Disziplinarstrafe der Entlassung geht: Liegt eine strafgerichtliche oder verwaltungsbehördliche Verurteilung vor, die sich auf denselben Sachverhalt bezieht, so ist auch für die Disziplinarstrafe der Entlassung gemäß § 95 Abs. 3 BDG 1979 zu begründen, dass und aus welchen Gründen es ihrer Verhängung bedarf, um den Beamten - mit ausreichender Wahrscheinlichkeit - von der Begehung weiterer Dienstpflichtverletzungen abzuhalten. An die nur teilweise - nämlich in Bezug auf weitere gerichtlich strafbare Handlungen - auf die gleiche Gefahr bezogene Prognose des Strafgerichts ist die Disziplinarbehörde dabei freilich, anders als hinsichtlich der Tatsachenfeststellungen des Strafgerichts, nicht gebunden, geht es im Disziplinarverfahren doch um die Gefahr der Verletzung der spezifisch die öffentlichrechtlich Bediensteten treffenden aus dem Dienstrecht erfließenden Dienstpflichten."
Der Verwaltungsgerichtshof teilt die Auffassung der belangten Behörde, dass im vorliegenden Fall ungeachtet des Umstands, dass zum Zeitpunkt der Erlassung des angefochtenen Bescheides § 93 Abs. 1 BDG 1979 bereits in seiner Fassung nach der Dienstrechts-Novelle 2008, BGBl. I Nr. 147, in Kraft getreten war, diese Fassung, nach welcher es für die Strafzumessung auch maßgeblich ist, ob die beabsichtigte Strafhöhe erforderlich ist, der Begehung von Dienstpflichtverletzungen durch andere Beamte entgegen zu wirken, bei der Festlegung der Höhe der Disziplinarstrafe noch nicht anzuwenden war. Dies geht aus dem auch im Disziplinarverfahren geltenden Grundsatz "nulla poena sine lege" hervor (vgl. das Erkenntnis vom , Zl. 2013/09/0059, mwN). Das bedeutet - entgegen der Ansicht des Beschwerdeführers - jedoch nicht, dass der von der Rechtsprechung entwickelte "Untragbarkeitsgrundsatz", von dem - wie ausgeführt - mit Erkenntnis eines verstärkten Senates vom abgegangen wurde, im gegenständlichen Fall im Hinblick auf die Tatzeit wieder zu berücksichtigen gewesen wäre, handelt es sich dabei doch um kein Kriterium des Gesetzes (vgl. das Erkenntnis vom , Zl. 2009/09/0209).
Die Strafbemessung ist eine Ermessensentscheidung, die nach den vom Gesetzgeber in § 93 BDG 1979 festgelegten Kriterien vorzunehmen ist, bzw. im Fall des § 115 BDG 1979 nur unter den dort vorgesehenen (eingeschränkten) Voraussetzungen zulässig ist. Als Ermessensentscheidung unterliegt sie nur insofern der Kontrolle durch den Verwaltungsgerichtshof, als dieser zu prüfen hat, ob die Behörde von dem ihr zustehenden Ermessen im Sinn des Gesetzes Gebrauch gemacht hat (vgl. Art. 130 Abs. 2 B-VG). Die Behörde ist verpflichtet, in der Begründung ihres Bescheides die für die Ermessensübung maßgebenden Überlegungen und Umstände insoweit offen zu legen, als dies für die Rechtsverfolgung durch die Parteien und für die Nachprüfung der Ermessensentscheidung auf ihre Übereinstimmung mit dem Sinn des Gesetzes durch den Verwaltungsgerichtshof erforderlich ist (vgl. z.B. das Erkenntnis vom , Zl. 91/09/0148, mit Verweis auf das Erkenntnis eines verstärkten Senates vom , Slg. 10.077/A, sowie etwa die Erkenntnisse vom , Zl. 2011/09/0042, und vom , Zl. 2012/09/0102).
Für die Beurteilung der Rechtmäßigkeit der gegen den Mitbeteiligten verhängten Strafe ist angesichts des § 93 Abs. 1 BDG 1979 von wesentlicher Bedeutung, ob die verhängte Disziplinarstrafe ausgehend von der Schwere der Dienstpflichtverletzung ausreichte, um den Mitbeteiligten von der Begehung weiterer Dienstpflichtverletzungen abzuhalten. Die belangte Behörde begründete dies mit den von ihr herangezogenen Milderungsgründen, wonach der Mitbeteiligte bislang straf- und disziplinarrechtlich unbescholten war, es sich damit um seine erstmalige Bestrafung handelte. Zudem war der Mitbeteiligte - nach Darstellung der belangten Behörde - im strafgerichtlichen Verfahren von Beginn an und als einziger der mit ihm gleichzeitig einschlägig angeklagten Betriebsprüfer reumütig geständig. Sein dienstliches Vorleben war zufriedenstellend und klaglos. Weiters berücksichtigte die belangte Behörde die lange Dauer des Verfahrens als strafmildernd. Diesen Milderungsgründen tritt der Beschwerdeführer auch nicht entgegen.
Diese Auffassung der belangten Behörde betreffend die Milderungsgründe und das ihnen von der belangten Behörde zuerkannte Gewicht kann der Verwaltungsgerichtshof nicht als rechtswidrig erachten. Zwar wurden die Dienstpflichtverletzungen über einen längeren Zeitraum hinweg begangen und wurden dadurch in massiver Art und Weise gerade jene Werte verletzt, deren Schutz dem Mitbeteiligten als Betriebsprüfer der Finanzverwaltung oblag, was - wie ausgeführt - bei der Beurteilung der Schwere einer Dienstpflichtverletzung gemäß § 93 Abs. 1 BDG 1979 als gravierend in Gewicht fällt. Dies wurde jedoch auch von der belangten Behörde bei der Beurteilung der Schwere der Tat ausreichend berücksichtigt.
Soweit der Beschwerdeführer unter diesem Gesichtspunkt damit argumentiert, dass der Mitbeteiligte das Testprogramm "WIN IDEA" - eine spezielle Prüfersoftware - getestet und gerade bei der A Steuerberatungs GmbH angewendet und damit Insiderwissen für seine "Pfuscherfälle" verwertet habe, ist ihm zu entgegnen, dass ein solcher Tatvorwurf nicht Gegenstand des disziplinären Schuldspruchs war. Von dem im Strafverfahren wider ihn erhobenen Vorwurf, Abgabenverkürzungen durch unkorrekte Betriebsprüfungen vorgenommen zu haben, wurde der Mitbeteiligte freigesprochen. Auch die Beschwerdeausführungen, dass der Mitbeteiligte anlässlich einer Betriebsprüfung einem Betriebsprüfer gegenüber als Ansprechperson aufgetreten wäre, gehen nicht vom festgestellten Sachverhalt aus. Ein solcher Vorwurf wurde im Disziplinarverfahren nicht erhoben; im Strafverfahren - aus dessen Urteil der Beschwerdeführer in diesem Zusammenhang zitiert - erfolgte insoweit kein Schuldspruch.
Soweit der Beschwerdeführer gegen die von der belangten Behörde für den Mitbeteiligten erstellte positive Prognose ins Treffen führt, dass dieser während des laufenden Disziplinarverfahrens für seine Cousine Abgabenerklärungen verfasst habe, weshalb nun im Jahr 2011 Disziplinaranzeige erstattet und ein Einleitungsbeschluss gefasst worden sei, ist dem zu entgegnen, dass bereits der Grundsatz der Unschuldsvermutung, der auch im Disziplinarverfahren für den verdächtigen Beamten gilt (vgl. die Erkenntnisse vom , Zl. 98/09/0137, und vom , Zl. 86/09/0134, VwSlg. 12461 A/1987), einer Verwertung eines solchen Vorwurfs in diesem Verfahren entgegensteht. Die vom Beschwerdeführer angeführten "weiteren Pfuscherfälle" des Mitbeteiligten wurden von der belangten Behörde schon deshalb zu Recht nicht in die Strafbemessung einbezogen, weil unter anderem hinsichtlich der Vorwürfe der Ausübung einer unerlaubten Nebenbeschäftigung gemäß § 56 Abs. 2 BDG 1979 und der Verletzung der Meldepflichten gemäß Abs. 3 leg. cit. das Disziplinarverfahren gegen den Mitbeteiligten mit Beschluss der Disziplinarkommission beim Bundesministerium für Finanzen vom gemäß § 118 Abs. 1 Z 3 BDG 1979 rechtskräftig eingestellt wurde. Dass der Mitbeteiligte hinsichtlich des Tatvorwurfs in Spruchpunkt 2. lediglich (teilweise) tatsachengeständig war, jedoch eine Nahebeziehung zur Steuerberatungskanzlei A mit näherer Begründung bestritt, vermag eine relevante Fehlbeurteilung der von der belangten Behörde zu Gunsten des Mitbeteiligten getroffenen Zukunftsprognose nicht darzustellen.
Die vom Beschwerdeführer in diesem Zusammenhang weiters ins Treffen geführte Vermutung, dass sich der Mitbeteiligte auf Grund seiner anhaltenden misslichen finanziellen Lage abermals zu Malversationen verleiten lassen könnte, lässt sich weder aus dem angefochtenen Bescheid noch aus dem Verwaltungsakt begründen. So gab der Mitbeteiligte in der mündlichen Verhandlung vor der Disziplinarbehörde erster Instanz an, dass er aus den Verkürzungen keine Vorteile gezogen habe. Gegenteiliges ergab weder das Disziplinarverfahren noch das gegen den Mitbeteiligten geführte Strafverfahren.
Der belangten Behörde kann daher nicht mit Erfolg entgegen getreten werden, wenn sie annahm, dass die für ein künftiges Wohlverhalten sprechenden Gesichtspunkte nach der anzuwendenden Rechtslage ausreichten, um von der Verhängung der schwersten Disziplinarstrafe der Entlassung Abstand zu nehmen.
Der angefochtene Bescheid hält somit den Anforderungen zur Strafbemessung stand, zumal sich die belangte Behörde in ihrer Begründung ausreichend mit den Erschwernis- und Milderungsgründen auseinandergesetzt sowie nachvollziehbar und angesichts der hier maßgeblichen Gesichtspunkte der Spezialprävention schlüssig begründet hat, warum trotz der objektiven Schwere der Tat im vorliegenden Fall von einer Entlassung noch Abstand genommen und mit der höchsten Geldstrafe (und damit insgesamt der zweithöchsten Sanktion im Strafkatalog des BDG 1979) das Auslangen gefunden werden konnte. Der belangten Behörde kann daher nicht vorgeworfen werden, sie hätte das ihr hinsichtlich der Strafbemessung im Grunde des § 93 BDG 1979 in der anzuwendenden Fassung eingeräumte Ermessen auf gesetzwidrige Weise geübt.
Angesichts dessen erweist sich die Strafbemessung der belangten Behörde nicht als rechtswidrig, weshalb die Beschwerde gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen war. Wien, am