VwGH vom 09.06.2010, 2008/17/0090
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Gruber und die Hofräte Dr. Holeschofsky, Dr. Köhler, Dr. Zens und Dr. Zehetner als Richter, im Beisein der Schriftführerin MMag. Gold, über die Beschwerde der Hotel S KG in N, vertreten durch Huter Schwarzmayr Rechtsanwälte Partnerschaft in 5730 Mittersill, Zeller Straße 11, gegen den Bescheid der Salzburger Landesregierung vom , Zl. 21504- 100/47541/2128-2008, betreffend Tourismusverbandsbeiträge 2003 und 2004, zu Recht erkannt:
Spruch
Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.
Das Land Salzburg hat der beschwerdeführenden Partei Aufwendungen in der Höhe von EUR 1.286,40 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
1.1. Mit zwei Bescheiden vom setzte das Salzburger Landesabgabenamt gemäß §§ 148 Abs. 2 und 154 Abs. 4 Salzburger Landesabgabenordnung - LAO, LGBl. Nr. 58/1963 in der geltenden Fassung, und §§ 30 Abs. 1, 31 Abs. 1 und 2, 35 Abs. 1, 37 Abs. 6 lit. a, 39 Abs. 1 bis 3 Salzburger Tourismusgesetz 2003 - S.TG 2003, LGBl. Nr. 43/2003 in der geltenden Fassung, und der Beitragsgruppenverordnung, LGBl. Nr. 24/1986 in der geltenden Fassung, sowie der Ortsklassenverordnung, LGBl. Nr. 129/2000, den Verbandsbeitrag für die beschwerdeführende Partei für den Tourismusverband N für das Jahr 2003 und das Jahr 2004 fest.
Begründend führte die Behörde erster Instanz insbesondere aus, dass die Abgabenbehörde gemäß § 148 Abs. 2 LAO die Abgabe mit Bescheid festzusetzen habe, wenn der Abgabepflichtige die Einreichung der Erklärung unterlasse oder wenn sich die Erklärung als unvollständig oder die Selbstbemessung als unrichtig erweise. Die bescheidmäßige Beitragsfestsetzung erfolge, weil sich die Selbstbemessungen der beschwerdeführenden Partei als unrichtig erwiesen hätten. Die Behörde erster Instanz ging davon aus, dass die Umgründung des Hotelbetriebs von der Einzelfirma JS in die Hotel S KG auf Grund des Umstandes, dass die Einzelfirma JS weiterhin das für den Hotelbetrieb verwendete Gebäude - welches nicht auf den Hotelbetrieb übertragen worden war - vermietete, die Hotel S KG (die beschwerdeführende Partei) als "Neubeginn" im Sinne des S.TG zu werten sei.
Auf Grund dieser Rechtsansicht zog die Behörde erster Instanz bei der Berechnung des Tourismusverbandsbeitrages den Umsatz der Jahre 2003 bzw. 2004 an Stelle der nach dem S.TG im Allgemeinen heranzuziehenden Umsätze des jeweils zweitvorangegangenen Jahres heran.
1.2. Die beschwerdeführende Partei erhob Berufung gegen diese Bescheide, in welcher sie darauf hinwies, dass das Einzelunternehmen JS im Jahr 2001 im Rahmen des Umgründungssteuergesetzes zum Stichtag in eine Kommanditgesellschaft umgegründet worden sei. Das gesamte Unternehmen sei mit seinen Aktiva und Passiva einschließlich Firmenwert, Personal, sämtlichen Kundenverbindungen und Kundenanzahlungen im Rahmen des Art. 4 Umgründungssteuergesetz in die Hotel S KG eingebracht worden.
Das Gebäude und ein Firmenfahrzeug seien "im Sonderbetriebsvermögen der Hotel S KG" belassen worden, "wofür aus Gründen des Umsatzsteuergesetzes eine Miete entrichtet" werde. Da es sich bei dem "Zusammenschluss" um eine Übertragung eines Betriebs im Sinne des § 37 Abs. 8 S.TG gehandelt habe und § 1409 ABGB anzuwenden sei, sei bei der Berechnung der Fremdenverkehrsabgabe (des Tourismusverbandsbeitrages) die Bemessungsgrundlage weiterhin so vorzunehmen, als ob keine Änderung der Unternehmereigenschaft stattgefunden hätte.
Für die Berechnung des Beitrages für das Jahr 2003 seien daher die Umsätze des Jahres 2001 heranzuziehen, für den Verbandsbeitrag für das Jahr 2004 die Umsätze des Jahres 2002. 1.3. Mit dem angefochtenen Bescheid wurde die Berufung gegen die beiden Bescheide abgewiesen.
Begründend führte die belangte Behörde nach Wiedergabe wesentlicher Teile der Berufung und der maßgeblichen Rechtsgrundlagen aus, dass die Beschwerdeführerin beim Landesabgabenamt (mit Eingang ) für die in Rede stehenden Jahre eine jeweils als "2. berichtigte Beitragserklärung" bezeichnete Stellungnahme eingereicht hätte.
Die Berechnung des von der Beschwerdeführerin für die Betriebsstätte in N zu entrichtenden Tourismusverbandsbeitrages 2003 sei anhand des steuerbaren Umsatzes laut Umsatzsteuerbescheid 2001, die Berechnung für das Jahr 2004 der Umsatz laut Buchhaltung aus dem Wirtschaftsjahr vom bis zu Grunde gelegt worden.
Nach Ansicht des Landesabgabenamtes seien diese Selbstbemessungen nicht korrekt gewesen, weil die "Berufungswerberin als Neubeginn angelegt" worden sei und daher für die Beiträge der Jahre 2003 und 2004 die in den jeweiligen Jahren erzielten tatsächlichen Umsätze herangezogen werden müssten.
Für das Jahr 2002 sei die Einzelfirma JS als Hotel S KG weitergeführt worden. Wie in der Berufung selbst angeführt werde, seien das Gebäude und ein Firmenfahrzeug "im Sonderbetriebsvermögen der Hotel S KG belassen worden", wofür aus Gründen des Umsatzsteuergesetzes eine Miete entrichtet werde. Erhebungen hätten ergeben, dass JS zwar seinen Hotelbetrieb im August 2002 eingestellt habe, das Gebäude jedoch an die Hotel S KG verpachte.
Aus § 37 Abs. 7 S.TG gehe klar hervor, dass die Bestimmungen für die Aufnahme einer beitragspflichtigen Tätigkeit sinngemäß auch dann anzuwenden seien, "wenn in einer Gemeinde eine Betriebsstätte erstmalig errichtet wird oder im Beitragsjahr eine grundlegende Veränderung der gesamten unternehmerischen Tätigkeit eintritt (z.B. Verpachtung eines bisher selbstgeführten Betriebes oder selbstständige Führung eines bisher verpachteten Betriebes)".
Den Erläuterungen zur Regierungsvorlage (Nr. 72 BlgLT, 5. Sess, 10. GP) sei Folgendes zu entnehmen:
"Die Bestimmungen über die Neuaufnahme von unternehmerischen Tätigkeiten sollen auch auf bisherige Zweifelsfälle wie die Gründung einer neuen Betriebsstätte in einer anderen Gemeinde oder den Wechsel von Eigenbetrieb auf Verpachtung und umgekehrt und andere Fälle einer grundlegenden Veränderung der gesamten unternehmerischen Tätigkeit ausgedehnt werden."
Zum Berufungsvorbringen wird festgehalten, dass "die Miete
von Betriebsflächen ... einem Übergang des gesamten Unternehmens
nicht" gleichkomme und hiezu auf Ertl in Rummel, ABGB Kommentar, 3. Teil, § 1409 Rz 4 verwiesen.
Es sei daher von der belangten Behörde "der Umstand der Verpachtung zu berücksichtigen" gewesen. Zwar vermöge die gegenständliche Konstellation aus steuerlichen Gründen erfolgt sein, in der Berufung werde zu wenig bedacht, dass die Ursache für die bekämpfte Beitragsbelastung letztlich aber darin liege.
1.4. Gegen diesen Bescheid richtet sich die vorliegende Beschwerde wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes. Die Beschwerdeführerin sieht sich in ihrem Recht auf Ermittlung des Tourismusverbandsbeitrages nach § 37 Abs. 8 S.TG unter Heranziehung der Umsätze des übergebenen Betriebes als Bemessungsgrundlage verletzt.
1.5. Die belangte Behörde hat die Verwaltungsakten vorgelegt und eine Gegenschrift erstattet, in der die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde beantragt wird.
2. Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
2.1. Das Salzburger Tourismusgesetz 1985 wurde unter dem Titel "Salzburger Tourismusgesetz 2003" mit LGBl. Nr. 43/2003 wiederverlautbart. Gemäß Art. 27 Salzburger Landes-Verfassungsgesetz 1999 gilt der wiederverlautbarte Wortlaut des Landesgesetzes von dem Tag an, der auf den Herausgabetag des die Wiederverlautbarung enthaltenden Stückes des Landesgesetzblattes folgt. Im Beschwerdefall ist für die Berechnung des Tourismusverbandsbeitrages für die Jahre 2003 und 2004 die wiederverlautbarte Fassung des Gesetzes maßgeblich.
Die im Beschwerdefall einschlägigen Bestimmungen des Salzburger Tourismusgesetzes (in der Folge: S.TG) lauten:
"5. Abschnitt
Verbandsbeiträge
Beitragspflicht
§ 30
(1) Die Pflichtmitglieder eines Tourismusverbandes haben an diesen für jedes Kalenderjahr (Beitragszeitraum) Verbandsbeiträge zu entrichten, die freiwilligen Mitglieder als Verbandsbeiträge jeweils den Mindestbeitrag (§ 39 Abs 2 und 3). ...
Erhebungsberechtigter Verband
§ 31
(1) Der Verbandsbeitrag ist an den Tourismusverband zu entrichten, innerhalb dessen Gebiet der Sitz, Standort oder die Betriebsstätte (§§ 24 und 25 LAO) gelegen ist, in der die Tätigkeit ausgeübt wird, die gemäß § 2 Abs 1 die Pflichtmitgliedschaft begründet. ...
...
Beitragsgruppen
§ 32
(1) Zur Berechnung der Verbandsbeiträge werden die Berufsgruppen der Pflichtmitglieder in Beitragsgruppen (1 bis 7) eingeteilt. Die Einreihung der einzelnen Berufsgruppen in die Beitragsgruppen hat die Landesregierung durch Verordnung zu treffen (Beitragsgruppenordnung). Die Einreihung ist gesondert für
die einzelnen Ortsklassen (§ 34) vorzunehmen. Sie hat in sieben Gruppen zu erfolgen.
...
Ortsklassen
§ 34
(1) Die Tourismusverbände sind in drei Ortsklassen einzuteilen. Die Ortsklassen werden mit A, B und C bezeichnet.
(2) Die Landesregierung hat durch Verordnung die Zugehörigkeit der Tourismusverbände zu den einzelnen Ortsklassen für die Dauer von jeweils fünf aufeinander folgenden Jahren zu bestimmen.
...
Beitragspflichtiger Umsatz
§ 35
(1) Der beitragspflichtige Umsatz ist, soweit nachstehend nicht anderes bestimmt ist, die Summe der im zweitvorangegangenen Jahr erzielten steuerbaren Umsätze im Sinn des § 1 Abs 1 Z 1 und 2 UStG 1994. Ausgenommen sind jedoch:
a) die gemäß § 6 UStG 1994 steuerfreien Umsätze und die nach Art 6 des Anhanges des UStG 1994 steuerbefreiten innergemeinschaftlichen Lieferungen; beitragspflichtig bleiben jedoch:
...
- die wahlweise von der Umsatzsteuer befreiten Umsätze aus der Vermietung und Verpachtung von Geschäftsräumlichkeiten und Geschäftsgrundstücken (§ 6 Abs 1 Z 16 UStG 1994) sowie die im § 6 Abs 1 Z 17 UStG 1994 angeführten Leistungen;
...
Umsatz bei Aufnahme einer beitragspflichtigen Tätigkeit
§ 37
(1) Für das Kalenderjahr, in dem eine die Pflichtmitgliedschaft begründende Tätigkeit aufgenommen wurde (Anfangsjahr), ist der in diesem Jahr selbst erzielte Umsatz zugleich der beitragspflichtige Umsatz im Sinn des § 35. Für den Zeitpunkt der Entrichtung gilt § 40 Abs 3.
(2) Der Ermittlung des Beitrages für das Jahr nach dem Anfangsjahr ist das Zwölffache des durchschnittlichen Monatsumsatzes des Anfangsjahres zugrunde zu legen. Dieser durchschnittliche Monatsumsatz des Anfangsjahres ist auf die Weise festzustellen, dass der im Anfangsjahr insgesamt erzielte Jahresumsatz durch die Zahl der - auch nur angefangenen - Monate geteilt wird, in denen dieser Umsatz getätigt wurde. Bei üblicherweise nicht ganzjährig ausgeübten Tätigkeiten ist an Stelle vom zwölffachen nur vom sechsfachen durchschnittlichen Monatsumsatz des Anfangsjahres auszugehen.
(3) Der Berechnung des Beitrags für das auf das Anfangsjahr zweitfolgende Jahr ist der im Vorjahr insgesamt erzielte Jahresumsatz zugrunde zu legen.
(4) In den folgenden Jahren ist jeweils der Umsatz des zweitvorangegangenen Jahres (entsprechend dem Umsatzsteuerbescheid) für das Ausmaß der Beitragspflicht maßgebend.
(5) Für alle nach Abs 1 bis 3 berechneten Jahre kann eine nachträgliche Neuberechnung der Verbandsbeiträge durchgeführt werden, sobald die in diesen Anfangsjahren tatsächlich erzielten Umsätze feststehen. Für die Neuberechnung ist der im jeweiligen Tätigkeitsjahr erzielte Umsatz heranzuziehen. Dem Beitragspflichtigen bleibt es unbenommen, innerhalb der Verjährungsfrist einen Rückerstattungsantrag in Form einer berichtigten Beitragserklärung für diese Jahre unter Vorlage eines Nachweises für die tatsächlich erzielten Umsätze zu stellen.
(6) Fällt in den Anlaufzeitraum ein Wirtschaftsjahr, sind die Beitragsberechnung durch den Beitragspflichtigen und eine allfällige Nachberechnung durch die Abgabenbehörde wie folgt vorzunehmen:
a) ...
(7) Die vorstehenden Bestimmungen über die Aufnahme einer beitragspflichtigen Tätigkeit sind sinngemäß auch dann anzuwenden, wenn in einer Gemeinde eine Betriebsstätte erstmalig errichtet wird oder im Beitragsjahr eine grundlegende Veränderung der gesamten unternehmerischen Tätigkeit eintritt (zB Verpachtung eines bisher selbst geführten Betriebes oder selbstständige Führung eines bisher verpachteten Betriebes).
(8) Wird ein Unternehmen im Sinn des § 1409 ABGB übertragen, gelten die Umsätze des übergebenen Betriebes als Bemessungsgrundlage für den Nachfolger.
(9) Bei einer Verlegung des Sitzes, Standortes, der Betriebsstätte oder des Wohnsitzes ..."
2.2. Aus den wiedergegebenen Vorschriften folgt insbesondere, dass die Beitragspflicht nach "Berufsgruppen" differenziert wird (§ 32 S.TG) und die verschiedenen wirtschaftlichen "Tätigkeiten" (§ 37 S.TG) die Beitragspflicht auslösen. Ein Mitglied kann auch hinsichtlich verschiedener Tätigkeiten beitragspflichtig sein. Wird eine von mehreren Tätigkeiten beendet, ist für diese kein Verbandsbeitrag mehr vorzuschreiben (vgl. das hg. Erkenntnis vom , Zl. 2004/17/0017).
Die belangte Behörde hat ihre Ablehnung der Anwendung des § 37 Abs. 8 S.TG damit begründet, dass die Miete von Betriebsflächen ebenso wenig wie die Verpachtung einem Übergang des gesamten Unternehmens gleichkomme.
Damit hat die belangte Behörde jedoch verkannt, dass die beschwerdeführende Partei ihre Rechtsauffassung nicht damit begründete, dass die Hotel S KG das Gebäude von JS gemietet habe, sondern sich auf den Umstand stützte, dass nach dem Umgründungssteuergesetz der Hotelbetrieb des JS in die beschwerdeführende Partei, die Hotel S KG, eingebracht worden sei. Die beitragspflichtige "Tätigkeit" "Führung eines Hotelbetriebs" wurde zunächst von JS ausgeübt, in den hier gegenständlichen Beitragsjahren jedoch von der Hotel S KG. Davon ist auch die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid ausgegangen.
Dass die Miete von Betriebsflächen, wie die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid hervorhob, nicht einem Übergang des Unternehmens gleichkommt, ist im Beschwerdefall nicht von ausschlaggebender Bedeutung. Der Betriebsübergang ergab sich nicht auf Grund der Pacht des Hotelgebäudes, sondern auf Grund des Einbringungsvertrags vom gemäß Art. IV UmgrStG.
Die belangte Behörde ist im angefochtenen Bescheid selbst davon ausgegangen, dass die "Einzelfirma JS aufgrund der seinerzeit getätigten Angaben als Hotel S KG weitergeführt" worden sei. JS habe zwar seinen Hotelbetrieb eingestellt, das Gebäude jedoch der beschwerdeführenden Partei in Bestand gegeben.
Daraus folgt, dass der Hotelbetrieb im Wege der Umgründung auf die beschwerdeführende Partei übergegangen ist. Es bestand daher kein Raum für die Annahme, dass es zu einer Verpachtung des Betriebs des JS gekommen sei.
Die belangte Behörde verkennt mit der Bemerkung im angefochtenen Bescheid, sie habe die "Verpachtung berücksichtigen" müssen, offenbar, dass nicht der Hotelbetrieb verpachtet wurde, sondern der Hotelbetrieb des JS in die Beschwerdeführerin eingebracht wurde. Eine solche Einbringung stellte jedoch eine Übertragung des Betriebs im Sinne des § 37 Abs. 8 S.TG dar. Die von den Behörden festgestellte "Verpachtung" betraf das Hotelgebäude, nicht den Hotelbetrieb. Die Anwendung des § 37 Abs. 7 S.TG kam daher nicht in Betracht.
2.3. Der angefochtene Bescheid war daher gemäß § 42 Abs. 2 Z 1 VwGG wegen Rechtswidrigkeit seines Inhalts aufzuheben.
2.4. Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der VwGH-Aufwandersatzverordnung BGBl. II Nr. 455/2008.
Wien, am