VwGH vom 22.04.2009, 2008/15/0283
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Hargassner und die Hofräte Dr. Sulyok und Dr. Zorn als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Zaunbauer, über die Beschwerde des H R in E, vertreten durch Dr. Kurt-Heinrich Wolfmair, Rechtsanwalt in 4020 Linz, Museumstraße 9, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Linz, vom , RV/0726-L/07, betreffend Haftung für Abgaben, zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 610,60 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Dem Beschwerdeführer oblag als Geschäftsführer der Komplementär-GmbH der S GmbH & Co KG die Geschäftsführung dieser KG.
Über das Vermögen der KG und jenes der Komplemtentär-GmbH wurde mit Beschlüssen des Landesgerichtes Linz vom das Konkursverfahren eröffnet. Der Konkurs über das Vermögen der KG wurde am nach Vollzug der Schlussverteilung gemäß § 139 KO aufgehoben, jener über das Vermögen der Komplementär-GmbH am selben Tag gemäß § 166 KO mangels zur Deckung der Kosten des Konkursverfahrens hinreichenden Vermögens.
Im Schreiben vom hielt das Finanzamt dem Beschwerdeführer vor, dass nach Abschluss des Konkursverfahrens Abgabenschuldigkeiten der KG (Umsatzsteuer für Mai und Juni 2005 und Lohnsteuer, Dienstgeberbeitrag sowie Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag für Juni 2005 und Säumniszuschläge), die vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens fällig geworden seien, noch (mit konkret genannten Beträgen) unberichtigt aushafteten. Der Beschwerdeführer möge darlegen, weshalb er nicht für die Abgabenentrichtung habe Sorge tragen können. Sollten seinerzeit vorhandene Mittel anteilig für die Begleichung aller Verbindlichkeiten verwendet worden sein, sei dies durch geeignete Unterlagen zu belegen.
In einer Stellungnahme vom führte der Beschwerdeführer aus, in den letzten beiden Monaten vor Konkurseröffnung habe es - mit Ausnahme eines Umsatzes in Höhe von 8.000 EUR - keine Umsätze mehr gegeben habe. Dieser Betrag von 8.000 EUR sei am als Kostenvorschuss an das Landesgericht überwiesen worden, damit das Konkursverfahren habe eröffnet werden können. Der Beschwerdeführer habe fristgerecht die Einleitung des Konkursverfahrens beantragt. Die Umsatzsteuerzahllasten für die Monate Mai und Juni 2005 seien also zu Zeitpunkten fällig geworden, in denen dem Geschäftsführer keine Barmittel mehr zur Verfügung gestanden seien, weil kurz vor der Konkurseröffnung keine weiteren Umsätze mehr getätigt worden seien und keine weiteren Eingänge zu verzeichnen gewesen seien. Auf dem Bankkonto der KG (Betriebsmittelkonto) habe in den letzten beiden Monaten vor Konkurseröffnung keine Ausnutzung des Kontokorrentkredites mehr erfolgen können. Die Kassa habe im Zeitpunkt der Konkurseröffnung einen Stand von 530,95 EUR ausgewiesen, der an den Masseverwalter übergeben worden sei. In dem - in Form einer kopierten Seite dem Finanzamt vorgelegten - Kassenbericht für den Zeitraum bis seien der erwähnte Eingang von 8.000 EUR aus einem Verkauf und der Ausgang in gleicher Höhe (Kostenvorschuss) aufgezeichnet.
Das Finanzamt erließ gegenüber dem Beschwerdeführer den auf §§ 9 und 80 BAO gestützten Haftungsbescheid vom . In der Begründung wurden ausgeführt, mit den Ausführungen in der Vorhaltsbeantwortung und dem vorgelegten Kassenbericht sei das Fehlen einer schuldhaften Pflichtverletzung im Zusammenhang mit dem Unterbleiben der Entrichtung der haftungsgegenständlichen Abgaben nicht ausreichend dargelegt worden.
In der Berufung wiederholte der Beschwerdeführer im Wesentlichen die Ausführungen seiner Stellungnahme vom . Die Umsatzsteuer Juni 2005 sei am fällig geworden, sohin rund acht Tage vor der Konkurseröffnung. Die andere Umsatzsteuerverbindlichkeit sei am fällig geworden. Seit diesem Fälligkeitstag seien keine weiteren Umsätze getätigt worden.
Mit Vorhalt vom ersuchte die belangte Behörde den Beschwerdeführer um Stellungnahme im Wesentlichen dazu, dass in der Umsatzsteuervoranmeldung für Juli 2005 Umsätze in Höhe von 54.986,85 EUR ausgewiesen seien und selbst im Monat der Konkurseröffnung (August 2005) noch Umsätze in Höhe von 41.643,18 EUR erzielt worden seien. Die sich aus der Festsetzung der Umsatzsteuer für August 2005 mit Bescheid vom ergebende Nachforderung von 5.783,86 EUR sei auf Wunsch des Masseverwalters in den Zeitraum bis zur Konkurseröffnung und ab aufgeteilt worden. Die belangte Behörde fordere den Beschwerdeführer auf, alle maßgeblichen Kontoauszüge sowie die Kassenberichte für den Zeitraum bis vorzulegen.
Am ersuchte der Beschwerdeführer um Erstreckung der Frist zur Vorhaltsbeantwortung und zur Vorlage der Unterlagen bis Ende Juni 2008. In der Folge langte weder eine Stellungnahme ein, noch wurden Unterlagen vorgelegt.
Mit dem angefochtenen Bescheid entschied die belangte Behörde über die Berufung. Der Berufung wurde bloß insoweit Folge gegeben, als die Haftung für die Säumniszuschläge aufgehoben wurde.
In der Bescheidbegründung wird ausgeführt, bei einer GmbH & Co KG, bei welcher die KG durch die Komplementär-GmbH und somit im Ergebnis durch deren Geschäftsführer vertreten werde, habe dieser Geschäftsführer die abgabenrechtlichen Pflichten für die KG zu erfüllen und hafte gemäß § 9 BAO bei schuldhafter Pflichtverletzung für die Abgaben der KG (Hinweis auf das hg Erkenntnis vom , 98/15/0129).
Die haftungsgegenständlichen Abgabenforderungen seien dem Grunde und der Höhe nach unbestritten. Aus der Haftung seien allerdings die Säumniszuschläge auszuscheiden, da diese erst nach Konkurseröffnung zur Zahlung fällig geworden seien.
Sowohl in der Stellungnahme vom als auch in der Berufung habe sich der Beschwerdeführer damit verantwortet, dass es in den letzten beiden Monaten vor Konkurseröffnung keine Umsätze außer einem Umsatz in Höhe von 8.000 EUR gegeben habe und daher keine Mittel zur Abgabenentrichtung zur Verfügung gestanden seien. Bereits im Vorhalt vom habe die belangte Behörde darauf hingewiesen, dass - entgegen diesem Vorbringen des Beschwerdeführers - in den letzten beiden Monaten vor Konkurseröffnung noch beträchtliche Umsätze erzielt worden seien. Für die Frage des Vorliegens einer schuldhaften Verletzung der abgabenrechtlichen Zahlungspflichten sei zwar nicht die Höhe der erzielten Umsätze, sondern die Höhe der tatsächlich vorhandenen Mittel entscheidend. Es widerspreche allerdings der allgemeinen Erfahrung, dass bei der in Rede stehenden Höhe der Umsätze tatsächlich kein weiterer Mittelzufluss erfolgt sei. Der Beschwerdeführer sei ausdrücklich zur Vorlage aller maßgeblichen Kontoauszüge sowie Kassenberichte für den haftungsrelevanten Zeitraum aufgefordert worden. Trotz der Gewährung einer Fristerstreckung sei der Beschwerdeführer dieser Aufforderung jedoch nicht nachgekommen. Somit stehe fest, dass das behauptete Fehlen ausreichender Gesellschaftsmittel zur Abgabenentrichtung nicht nachgewiesen worden sei. Der Beschwerdeführer sei auch der ebenfalls im Vorhalt vom getroffenen Feststellung, dass die Mittel aus einer noch am erfolgten Rückzahlung eines Abgabenguthabens in Höhe von 8.138,03 EUR an die KG zur zumindest teilweisen Abdeckung der am fällig gewordenen Selbstbemessungsabgaben hätten verwendet werden können, nicht entgegen getreten.
Die belangte Behörde stelle fest, dass das behauptete Fehlen ausreichender Mittel zur Abgabenentrichtung nicht nachgewiesen worden sei. Somit sei vom Vorliegen einer schuldhaften Pflichtverletzung auszugehen. In diesem Fall spreche nach der ständigen Rechtsprechung eine Vermutung für die Verursachung der Uneinbringlichkeit der Abgaben durch die Pflichtverletzung (Hinweis auf Ritz, BAO3, § 9 Tz 24). Die Voraussetzungen der Haftung nach § 9 BAO seien somit erfüllt.
Der Verwaltungsgerichtshof hat über die gegen diesen Bescheid erhobene Beschwerde in einem gemäß § 12 Abs. 1 Z. 2 VwGG gebildeten Senat erwogen:
Gemäß § 9 Abs. 1 BAO haften die in den §§ 80 ff BAO bezeichneten Vertreter neben den durch sie vertretenen Abgabepflichtigen für die diese treffenden Abgaben insoweit, als die Abgaben infolge schuldhafter Verletzung der den Vertretern auferlegten Pflichten nicht eingebracht werden können.
Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist es Sache des Geschäftsführers darzutun, weshalb er nicht dafür Sorge tragen konnte, dass die Gesellschaft die anfallenden Abgaben rechtzeitig entrichtet hat. Aufgabe des Geschäftsführers ist es, im Verwaltungsverfahren allfällig vorliegende Gründe aufzuzeigen, die ihn daran gehindert haben, die Abgabenschulden am oder nach dem Fälligkeitstag zu begleichen. Er hat darzustellen, dass ab dem Zeitpunkt, an welchem die von der Haftungsinanspruchnahme erfassten Abgaben fällig geworden sind, keine Geldmittel der Gesellschaft mehr vorhanden waren. Es hat nicht die Abgabenbehörde das Ausreichen der Mittel zur Abgabenentrichtung nachzuweisen, sondern der zur Haftung herangezogene Geschäftsführer das Fehlen ausreichender Mittel. Reichen die liquiden Mittel zur Begleichung aller Verbindlichkeiten der Gesellschaft nicht aus, so hat der Vertreter nachzuweisen, dass die vorhandenen Mittel anteilig für die Begleichung aller Verbindlichkeiten verwendet wurden, andernfalls haftet der Geschäftsführer für die nicht entrichteten Abgaben der Gesellschaft. Auf diesem, nicht aber auf der Behörde, lastet auch die Verpflichtung zur Errechnung einer entsprechenden Quote (vgl. etwa das hg Erkenntnis vom , 2006/15/0010).
Der Vertreter haftet nicht für sämtliche Abgabenschulden des Vertretenen in voller Höhe, sondern nur im Umfang der Kausalität zwischen seiner schuldhaften Pflichtverletzung und dem Entgang der Abgaben. Reichten die liquiden Mittel nicht zur Begleichung sämtlicher Schulden aus und haftet der Vertreter nur deswegen, weil er die Abgabenforderungen nicht wenigstens anteilig befriedigt und den Abgabengläubiger somit benachteiligt hat, dann erstreckt sich die Haftung des Vertreters auch nur auf den Betrag, um den der Abgabengläubiger bei gleichmäßiger Befriedigung aller Forderungen mehr erlangt hätte, als er infolge des pflichtwidrigen Verhaltens des Vertreters tatsächlich erhalten hat. Der Nachweis, welcher Betrag bei Gleichbehandlung sämtlicher Gläubiger - bezogen auf die jeweiligen Fälligkeitszeitpunkte einerseits und das Vorhandensein liquider Mittel andererseits - an die Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre, obliegt allerdings dem Vertreter. Weist er nach, welcher Betrag bei anteilsmäßiger Befriedigung der Forderungen an die Abgabenbehörde abzuführen gewesen wäre, dann haftet er nur für die Differenz zwischen diesem und dem tatsächlich bezahlten Betrag. Tritt der Vertreter diesen Nachweis nicht an, dann kann ihm die uneinbringliche Abgabe allerdings zur Gänze vorgeschrieben werden (vgl. nochmals das hg Erkenntnisse vom , 2006/15/0010).
Die Verpflichtung eines Vertreters nach § 80 BAO hinsichtlich der Lohnsteuer geht über das Gebot der gleichmäßigen Behandlung aller Schulden (aller Gläubiger) hinaus. Aus den Bestimmungen des § 78 Abs. 3 EStG 1988 ergibt sich vielmehr die Verpflichtung, dass die Lohnsteuer jeweils zur Gänze zu entrichten ist (vgl. Ritz, BAO3, § 9, Tz. 11 mit Hinweisen auf die hg. Rechtsprechung).
Dass der Beschwerdeführer seiner Verpflichtung hinsichtlich Lohnsteuer entsprochen hätte, wird auch in der Beschwerde nicht dargetan.
Hinsichtlich der übrigen von der Haftung umfassten Abgaben ist entscheidend, dass die belangte Behörde sachverhaltsbezogen davon ausgegangen ist, der Beschwerdeführer habe den Nachweis des Fehlens von - über den Betrag von 8.000 EUR (und 530,95 EUR) hinausgehenden - liquiden Mitteln in der Zeit ab dem Eintritt der Fälligkeit der haftungsgegenständlichen Abgaben nicht erbracht.
Die Beweiswürdigung der belangten Behörde ist nur insofern der verwaltungsgerichtlichen Kontrolle zugänglich, als es sich um die Beurteilung handelt, ob der Sachverhalt genügend erhoben ist und ob die bei der Beweiswürdigung angenommenen Erwägungen schlüssig sind, also ob sie den Denkgesetzen und dem allgemeinen menschlichen Erfahrungsgut nicht widersprechen (vgl. etwa das hg Erkenntnis vom , 2006/15/0125).
In diesem Zusammenhang rügt der Beschwerdeführer, das Finanzamt und die belangte Behörde hätten dem Antrag, den Beschwerdeführer als Partei zu vernehmen, nicht entsprochen.
Hiezu ist zunächst darauf zu verweisen, dass die Parteienvernehmung in der BAO nicht als eigenes "typisiertes Beweismittel" vorgesehen ist (vgl. Stoll, BAO-Kommentar, 1762). Im Hinblick auf den Grundsatz der Unbeschränktheit der Beweismittel stellen aber auch die Aussagen der Partei Beweismittel dar (vgl. Ritz, BAO3, § 166 Tz 6). Da für dieses Beweismittel keine besonderen Formvorschriften vorgesehen sind, kann die Parteienvernehmung auch schriftlich erfolgen (vgl. nochmals Stoll, BAO-Kommentar, 1762, und das hg Erkenntnis vom , 2003/14/0002).
Im gegenständlichen Fall ist der Beschwerdeführer vom Finanzamt zur Äußerung aufgefordert worden und hat auch von der Möglichkeit der Äußerung zu den relevanten Fragen Gebrauch gemacht hat. Die belangte Behörde hat den Beschwerdeführer mit Vorhalt vom zu einer Äußerung aufgefordert. Dem Beschwerdeführer ist es unbenommen gewesen, im Verwaltungsverfahren weitere Stellungnahmen, insbesondere schriftlich abzugeben. Solcherart zeigt das Beschwerdevorbringen keine Verletzung von Verfahrensvorschriften auf.
Wenn aber die belangte Behörde insbesondere im Hinblick auf die Tatsache, dass in den Monaten Juli und August 2008 nicht unbedeutende Umsätze getätigt worden sind, und auf den Umstand, dass der Beschwerdeführer im Verwaltungsverfahren das Fehlen derartiger Umsätze behauptet hat, sowie auf das Unterbleiben der Vorlage der angeforderten Unterlagen (Bankauszüge, etc) die Sachverhaltsfeststellung getroffen hat, der Beweis, dass im relevanten Zeitraum liquide Mittel nicht vorgelegen seien, sei nicht erbracht worden, kann dies nicht als das Ergebnis unschlüssiger Beweiswürdigung erkannt werden. Der vom Beschwerdeführer im Verwaltungsverfahren vorgelegt Kassenbericht für den Zeitraum 13. bis stellt keinen Beweis dafür dar, dass ab dem Eintritt der Fälligkeit der Umsatzsteuer für Juni 2005 mit (oder gar der Fälligkeit der anderen von der Haftung umfassten Abgaben mit ) keine liquiden Mittel für die Abgabenentrichtung vorhanden gewesen sind.
Das Beschwerdevorbringen, die Erklärung von Umsätzen für Juli und August 2005 lasse noch nicht den "zwingenden Schluss" auf den Eingang von Geldmitteln zu, ist zutreffend. Insbesondere im Zusammenhang damit, dass der Beschwerdeführer in seiner Berufung und in seiner Stellungnahme vom vorgebracht hat, es seien in den letzten zwei Monaten vor Konkurseröffnung keine Umsätze mit Ausnahme jenes in Höhe von 8.000 EUR getätigt worden, konnte die belangte Behörde jedoch diese weiteren Umsätze als Indiz für einen Geldmittelzugang werten, zumal der Beschwerdeführer der Aufforderung zur Vorlage entsprechender Unterlagen nicht nachgekommen ist. Im Übrigen hat der Beschwerdeführer weder im Verwaltungsverfahren noch in der Beschwerde dargetan, aus welchen Gründen die in Rede stehenden Umsätze nicht zu Zahlungseingängen geführt haben.
Der Beschwerdeführer bringt weiters vor, die Haftung bestehe der Höhe nach nur insoweit, als auch im Rahmen des Konkursverfahrens der KG keine "Quotenbeträge" beim Finanzamt eingegangen seien. Ob und in welchem Ausmaß dies im abgeschlossenen Konkursverfahren erfolgt sei, sei dem festgestellten Sachverhalt nicht zu entnehmen. Dass aber solche Eingänge erfolgt seien, sei aus dem Konkursakt ersichtlich. Sie seien von der belangten Behörde nicht berücksichtigt worden.
Diesem Einwand ist entgegen zu halten, dass das Verfahren gegenüber dem Beschwerdeführer betreffend Geltendmachung der Haftung für Abgaben der KG erst nach Aufhebung des Konkurses über das Vermögen der KG gemäß § 139 KO (nach Vollzug der Schlussverteilung) eingeleitet worden ist. Bei Einleitung des Haftungsverfahrens musste daher der Abgabenrückstand der KG bereits um die Konkursquote gemindert worden sein. Dass das Finanzamt die Quote nicht oder nicht richtig erfasst habe, hat der Beschwerdeführer im Verwaltungsverfahren nicht behauptet und stellt sich daher im Verfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof als unzulässige Neuerung dar.
Der Beschwerdeführer zeigt auch mit dem Vorbringen, der Konkursantrag sei bereits vor dem beim Landesgericht überreicht worden, keine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides auf. Zu Recht verweist nämlich die belangte Behörde in ihrer Gegenschrift darauf, dass § 2 Abs. 1 KO zufolge die Rechtswirkungen des Konkurses nicht bereits mit dem Tag der Einreichung des Konkursantrages eintreten.
Auf der Grundlage der Sachverhaltsfeststellung, dass der Beschwerdeführer das Fehlen liquider Mittel zur Tilgung der Abgaben der KG nicht nachgewiesen hat, ist der Beschwerdeführer durch die mit dem angefochtenen Bescheid im Instanzenzug vorgenommene Geltendmachung der Haftung nach § 9 BAO nicht in subjektiven Rechten verletzt worden. Die Beschwerde zeigt sohin eine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides nicht auf.
Die Beschwerde erweist sich daher als unbegründet und war somit gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.
Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl II Nr. 455/2008.
Wien, am