VwGH vom 25.06.2008, 2008/15/0166
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Hargassner und die Hofräte Dr. Sulyok und Dr. Zorn als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Zaunbauer, über die Beschwerde der M U, vertreten durch Mag. Dr. Helmut Blum, Rechtsanwalt in 4020 Linz, Mozartstraße 11/6, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Linz, vom , GZ RV/1121- L/07, RV/1122-L/07, RV/1205-L/07, RV/1206-L/07 und RV/1207-L/07, betreffend Wiederaufnahme (Umsatzsteuer 1997 bis 1999), Umsatzsteuer 1997 bis 2001 und Einkommensteuer 2000 und 2001 sowie Einkommensteuervorauszahlungen, zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Begründung
Aus der Beschwerde und dem angefochtenen Bescheid ergibt sich folgender Sachverhalt:
Die Beschwerdeführerin, eine tschechische Staatsbürgerin mit je einem Wohnsitz in Tschechien und Österreich, erklärte seit dem Jahr 1991 in Österreich negative Einkünfte aus einer von ihr in einer österreichischen Betriebsstätte betriebenen Partnervermittlung. Sie betätigte sich auch im Bereich der Vermittlung von Pflegepersonal für Tätigkeiten in Österreich. Auf das die Wiederaufnahme der Verfahren hinsichtlich Einkommensteuer 1997 bis 1999 sowie die Einkommensteuer 1997 bis 1999 der Beschwerdeführerin betreffende hg Erkenntnis vom , 2007/15/0286, wird hingewiesen.
Über die Berufung der Beschwerdeführerin gegen die Bescheide des Finanzamtes betreffend Wiederaufnahme der Verfahren hinsichtlich Umsatzsteuer 1997 bis 1999 sowie betreffend Umsatzsteuer 1997 bis 2001 und Einkommensteuer 2000 und 2001 sowie Einkommensteuervorauszahlungen 2000 und 2001 sprach die belangte Behörde mit dem angefochtenen Bescheid ab.
Die Verfügung der Wiederaufnahme der Verfahren könne sich auf die vom Landesgericht mit Hausdurchsuchungs- und Beschlagnahmebefehl angeordnete (im Jahr 2007 vorgenommene) Einsichtnahme in Bankkonten der Beschwerdeführerin stützen, die jährliche Eingänge in Millionenhöhe hervorgebracht habe. Die Beschwerdeführerin habe in Österreich über die von ihr offen gelegte Partnervermittlung hinaus die Vermittlung von Pflegepersonal betrieben. Diese Erlöse seien dem Finanzamt bisher nicht bekannt gewesen. Da nachgewiesen sei, dass die Beschwerdeführerin im Inland auch im Bereich der Altenpflege tätig geworden sei, liege es nahe, dass die Eingänge auf ihren Konten Erlöse aus dieser Tätigkeit darstellten. Es liege daher eine neue hervorgekommene Tatsache iSd § 303 Abs 4 BAO vor. Auf Grund der neu hervorgekommenen Bankeingänge seien die Entgelte und die Gewinne der Beschwerdeführerin im Schätzungswege zu ermitteln.
Die Beschwerdeführerin habe aus der Partnervermittlung für den Zeitraum 1991 bis 2001 einen Gesamtverlust erklärt. Die Führung dieser "Partnervermittlung" ergäbe für sich betrachtet ökonomisch keinen Sinn. Ein solcher lasse sich erst auf Grund des Umstandes erkennen, dass in Wirklichkeit eine Altenpflege betrieben werde, bei der Pflegerinnen aus Tschechien nach Österreich vermittelt würden. Es stehe fest, dass das Hauptgeschäft der Beschwerdeführerin in Wirklichkeit die Altenpflege gewesen sei und die Partnervermittlung nur der "Tarnung" dieser Tätigkeit gedient habe.
Der Mittelpunkt der Lebensinteressen der Beschwerdeführerin habe sich in Österreich befunden. Sie halte sich überwiegend in Österreich auf. Sie leite ihre Unternehmungen von Österreich aus.
Die Partnervermittlung der Beschwerdeführerin habe sich in Österreich befunden. Im Hinblick auf die Öffnungszeiten der Partnervermittlung sei davon auszugehen, dass die physische Präsenz der Beschwerdeführerin während der Woche gegeben gewesen sei. Die im Rahmen einer abgabenbehördlichen Prüfung durchgeführte Befragung von Personen habe ergeben, dass die Verträge über die Vermittlung von Pflegekräften in Österreich abgeschlossen worden und die Vermittlung wie folgt abgelaufen seien: Von Seiten der Pflegebedürftigen sei eine Anfrage an die "Partnervermittlungsadresse" der Beschwerdeführerin gestellt worden; die Beschwerdeführerin habe dort eine "Beratung" vorgenommen oder umgehend die Vertrags- und Beitrittsformulare zugesandt. Die Pflegebedürftigen hätten die Verträge sodann unterfertigt an die Partnervermittlung gesandt. Unter Zwischenschaltung einer tschechischen Stiftung sei es sodann zur Vermittlung der Betreuerinnen gekommen. Die aus den Pflegevermittlungen resultierenden Einnahmen seien auf den österreichischen Bankkonten der Beschwerdeführerin eingegangen.
Die Beschwerdeführerin habe von diesen österreichischen Bankkonten fast täglich Abhebungen getätigt, worin ein weiterer Hinweis für den in Österreich gelegenen Lebensmittelpunkt der Beschwerdeführerin zu erblicken sei. Dies spreche aber auch dafür, dass die Vermittlungen ebenso wie die Pflegeleistungen in Österreich erfolgt seien und die tschechische Stiftung nur zur Verschleierung dieser Fakten vorgeschoben worden sei. Solches ergebe sich auch aus den "gewöhnlichen Umständen" dieser Pflegeleistungen: Es wäre geradezu absurd, Personen, die zwischen 70 und 80 Jahre alt und zum Teil bettlägerig seien, nur wegen einer Vertragsunterschrift oder der Vertragsübergabe - wie dies die Beschwerdeführerin in der Berufung behaupte - von Österreich nach Tschechien und zurück zu transportieren.
Nach Ansicht der belangten Behörde habe die Beschwerdeführerin die Partnervermittlung in Österreich, bei der sie kaum Umsätze erziele, deshalb gegründet, um bei der Pflegevermittlung nicht ins Gehege anderer Hilfsorganisationen zu kommen. Offiziell liege eine Partnervermittlung vor, tatsächlich würden aber vor Ort Pflegekräfte vermittelt, Pflegeinformationen gegeben und Pflegern Einschulungen angeboten. Auch die Stiftung in Tschechien habe nur der Verschleierung der Tatsache gedient, dass die Beschwerdeführerin unter dem Deckmantel der Partnervermittlung in Österreich Altenpflege vermittle und organisiere.
Die belangte Behörde gehe sohin davon aus, dass die Hauptleistung der Vermittlungstätigkeit in Österreich erbracht worden sei. Gerade weil das Büro in Österreich keine Angestellten habe, sei erwiesen, dass es von der Beschwerdeführerin selbst im nunmehr bekannt gewordenen Ausmaß betrieben worden sei.
Die Beschwerdeführerin habe es trotz der Aufforderungen der Abgabenbehörden beständig unterlassen, Steuerbescheide der Finanzbehörde Tschechiens vorzulegen.
Die Beschwerdeführerin habe zu Österreich stärkere Bindungen als zu Tschechien. Dies ergebe sich aus der Wohnungssituation, den Öffnungszeiten der "Partnervermittlung" und dem ständigen Aufenthalt der Tochter in Österreich.
Wenn die Beschwerdeführerin in der Berufung in Frage stelle, ob die Eingänge auf den österreichischen Bankkonten überhaupt Einkünfte einer österreichischen Betriebsstätte seien, so wäre es an ihr gelegen gewesen, den Sachverhalt aufzuklären und entsprechenden Zweifel zu zerstreuen. Auf den bezeichneten Konten seien täglich betraglich gleichartige Beträge (zB 5.000,00 S 8.000,00 S oder 10.000,00 S usw.) eingegangen. Schon die Höhe und die Anzahl der Eingänge deuteten auf die abgeschlossenen Pflegeverträge hin.
Würde es sich nicht um solche Einnahmen handeln, wäre es auch schlichtweg unverständlich, warum die Beschwerdeführern zuerst die Konten verschweige und auch nach deren Entdeckung weitere Details nicht offen lege. Die belangte Behörde gelange daher zur Feststellung, dass die Einnahmen in Zusammenhang mit dem Abschluss von Altenpflegeverträgen stünden.
Die belangte Behörde gehe davon aus, dass auch die Ergebnisse der Partnervermittlung nicht richtig wiedergegeben worden seien. Das Finanzamt habe zu Recht eine Globalschätzung vorgenommen und sei zu dem Ergebnis gelangt, dass die Einnahmen- und Ausgaben dieser Teilsparte (Partnervermittlung) im geschätzten Gesamtgewinn des Gewerbebetriebes inkludiert seien.
Hinsichtlich Umsatzsteuer sei zu beachten, dass die Vermittlungsleistung der Beschwerdeführerin gemäß § 3a Abs 4 UStG 1994 dort erbracht werde, wo der vermittelte Umsatz erbracht sei. Zu beurteilen sei im gegenständlichen Fall daher die Dienstleistung der Pflege an älteren Menschen durch Pflegerinnen, welche wiederum von einer im Inland tätigen Vermittlungsstelle vermittelt würden. Nach § 3a Abs 12 UStG 1994 werde die sonstige Leistung an dem Ort erbracht, von dem aus der Unternehmer sein Unternehmen betreibt. Werde die sonstige Leistung von einer Betriebsstätte aus erbracht, gelte die Betriebsstätte als Ort der sonstigen Leistung. Nach der Judikatur des EuGH zur "festen Niederlassung" sei eine solche gegeben, wenn ein ständiges Zusammenwirken von persönlichen Mitteln und Sachmitteln vorliege, welche für die Erbringung der Dienstleistungen Verwendung fänden. Der Verwaltungsgerichtshof habe mit Erkenntnis vom , 2001/14/0226, auf einen Mindestbestand von persönlichen Mitteln und Sachmitteln verwiesen und eine feste Niederlassung durch einen Schönheitssalon auf einem Kreuzfahrtschiff angenommen, weil aus Wettbewerbsgründen die Dienstleistungen der Betriebsstätte und nicht dem Stammhaus zuzuordnen gewesen seien. Bei einem Schönheitssalon auf einem Kreuzfahrtschiff bilde die feste Niederlassung auf dem Schiff einen zweckdienlichen Anknüpfungspunkt, weil die Dienstleistungen dort an den Verbraucher erbracht würden.
Zwar sei vorrangiger Anknüpfungspunkt nach Art. 9 Abs 1 der Sechsten MwSt-Richtlinie 77/388/EWG der Ort, an dem der Dienstleistende den Sitz seiner wirtschaftlichen Tätigkeit habe; eine andere Niederlassung, von der aus die Dienstleistung erbracht werde, könne aber berücksichtigt werden, wenn
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- | die Anknüpfung an den Sitz zu keiner steuerlich sinnvollen Lösung führe (oder einen Konflikt mit dem anderen Mitgliedsstaat zur Folge habe) und | |||||||||
- | die Niederlassung aufgrund des Zusammenwirkens der für die Erbringung bestimmter Dienstleistungen erforderlichen Personal- und Sachmittel einen zureichenden Mindestbestand aufweise. | |||||||||
Die Beschwerdeführerin habe in den einzelnen Jahren etwa 80 (1995), 150 (1996), 200 (1997), 300 (1998), 430 (1999), 560 (2000) und 760 (2001) Pflegerinnen in Österreich vermittelt. | ||||||||||
Sowohl die Pflegeleistung, als auch deren Vermittlung hätten in Österreich stattgefunden. Die Leistungen seien sehr unterschiedlich und reichten von einfachen Handreichungen bis zur Gartenarbeit und totaler körperlicher Betreuung. Der "Realität des Binnenmarktes" entspreche deswegen ein Abstellen auf die feste Niederlassung am Tätigkeitsort der Pflegerinnen am besten. Am jeweiligen Pflegeort liege eine feste Niederlassung der jeweiligen Pflegerin vor. Einerseits halte sich die Pflegerin dort körperlich und nicht nur vorübergehend auf. Sie erhalte ein Zimmer und nehme bei dieser "Rund-um-die-Uhr-Betreuung" am gesamten Leben des Pfleglings teil. Sie verfügte an diesem Ort über jene Utensilien (Krankenpflegekoffer usw.), die sie täglich zur Ausübung ihrer Pflegetätigkeit brauche. Es besteht daher am Ort der Pflegeleistung gerade jene Einheit von Personal- und Sachmitteln, die erforderlich seien, um eine feste Niederlassung annehmen zu können. | ||||||||||
Die Beschwerdeführerin habe die Annahme einer Niederlassung durch ein "Gutachten" zu entkräften versucht. Sie habe aber - trotz mehrfacher Aufforderung - nur das Deckblatt und zwei Seiten dieses Gutachtens vorlegt. Mit einem "Rumpfgutachten" von zwei Seiten könnten aber die Feststellungen des Finanzamtes, dass Leistungsort die jeweilige feste Niederlassung in Österreich sei, nicht widerlegt werden. Die Beschwerdeführerin habe im Übrigen auch keine Angaben darüber gemacht, warum sie nicht das gesamte "Gutachten" vorlegen wolle und welche Informationen dem Verfasser des Gutachtens überhaupt zur Verfügung gestanden seien. | ||||||||||
Die belangte Behörde gelange sohin zu dem Ergebnis, dass der Leistungsort der Pflegedienste im Inland liege. Damit seien auch die Vermittlungsleistungen der Beschwerdeführerin im Inland erbracht und steuerpflichtig. | ||||||||||
Gegen diesen Bescheid wendet sich die Beschwerde, über die der Verwaltungsgerichtshof in einem gemäß § 12 Abs 1 Z 2 VwGG gebildeten Senat erwogen hat: | ||||||||||
Im Beschwerdefall steht außer Streit, dass die Ansässigkeit der Beschwerdeführerin iSd Art 4 DBA Tschechien in Österreich gelegen ist. | ||||||||||
Die Beschwerdeführerin rügt in der Beschwerde, die belangte Behörde habe zwar Eingänge auf den Bankkonten festgestellt, aber zu Entstehung und Zurechnung der Beträge kein Beweisverfahren durchgeführt. | ||||||||||
Die belangte Behörde führt im angefochtenen Bescheid aus, dass die Beschwerdeführerin die Eingänge auf den in Rede stehenden Konten nicht offen gelegt und nach der gerichtlich erzwungenen Einsichtnahme in die Konten nähere Angaben zu den Kontoeingängen verweigert habe. Diesen Ausführungen des angefochtenen Bescheides tritt die Beschwerde nicht entgegen. | ||||||||||
Wenn die Behörde Vermögenszugänge und Bankeingänge feststellt, der Steuerpflichtige sich aber weigert, eine Erklärung für diese Einnahmen zu geben, kann es nicht als unschlüssig angesehen werden, dass die Behörde im Rahmen ihrer Beweiswürdigung zum Ergebnis gelangt, die Bankeingänge seien bislang nicht einbekannte Einnahmen aus einer Einkunftsquelle des Steuerpflichtigen. | ||||||||||
Bei der Schätzung an Hand des Vermögenszuwachses oder des Geldverkehrs handelt es sich um Schätzungsmethoden, die als solche durchaus zur Feststellung der den tatsächlichen Gegebenheiten entsprechenden Besteuerungsgrundlagen geeignet sind (vgl etwa Ritz, BAO-Kommentar3, § 184 Tz 17). | ||||||||||
In der Beschwerde wird sodann vorgebracht, die "in Rede stehenden Vermittlungsentgelte", gemeint also die Eingänge auf den Bankkonten, seien in Österreich nicht einkommensteuerpflichtig, weil die Vertragsabschlüsse betreffend die Vermittlung vom Pflegekräften über jenes Büro der Beschwerdeführerin erfolgt seien, welches sich in Tschechien befinde. Das Büro in Österreich sei nicht als Betriebsstätte zu werten. | ||||||||||
Diesen Ausführungen sind zunächst die Sachverhaltsfeststellungen der belangten Behörde entgegen zu halten, wonach die Beschwerdeführerin in Österreich eine Betriebsstätte unterhalten hat, die u.a. der Partnervermittlungstätigkeit gedient hat. Die belangte Behörde hat weiters die Sachverhaltsfeststellung getroffen, dass die Verträge über Altenpflege stets in dieser Betriebsstätte in Österreich geschlossen worden und die vorbereitenden Vermittlungsgespräche sowie die Vertragsabwicklung in Österreich erfolgt sind. In Bezug auf diese - u.a. auf die Aussagen von Auskunftspersonen gestützte - |
Sachverhaltsfeststellungen vermag das bloß allgemeine gehaltene Beschwerdevorbringen keine Zweifel an der Schlüssigkeit der Beweiswürdigung der belangten Behörde zu wecken.
Auf der Grundlage dieser Sachverhaltsfeststellung erweist sich die rechtliche Beurteilung der belangten Behörde aber frei von Rechtsirrtum. Wie der Verwaltungsgerichtshof bereits in den die Betätigung der Beschwerdeführerin in den Vorjahren betreffenden Erkenntnissen vom , 98/14/0026, und 98/14/0064, sowie vom , 2007/15/0286,ausgesprochen hat, stellen bei der Vermittlung von Altenpflegerinnen die Vermittlungsgespräche, die Vertragsunterzeichnungen sowie die Vertragsabwicklungen die Haupttätigkeiten dar. Auch für den hier beschwerdegegenständlichen Zeitraum ist es nicht als rechtwidrig zu erkennen, wenn die belangte Behörde in rechtlicher Hinsicht im Hinblick auf diese in Österreich erbrachte Haupttätigkeiten zum Ergebnis gelangt ist, das Besteuerungsrecht an diesen Einkünfte komme Österreich zu.
Auch mit dem allgemein gehaltenen Vorbringen, die gesetzlichen Voraussetzungen für die Wiederaufnahme der Verfahren seien nicht gegeben, wird keine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides aufgezeigt. Das Finanzamt hat die ihm im Jahr 2007 zur Kenntnis gelangten Eingänge auf Bankkonten als neu hervorgekommene Tatsachen iSd § 303 Abs 4 BAO herangezogen und auf dieser Grundlage den Gewinn der Beschwerdeführerin geschätzt. Dass diese die Bankkonten betreffenden Informationen nicht neu hervorgekommene Tatsachen wären, behauptet die Beschwerde nicht.
Soweit die Beschwerdeführerin ergänzend auf ihr im Verwaltungsverfahren erstattetes Vorbringen und auf Gutachten(steile) zur Umsatzsteuerpflicht, die von ihr im Verwaltungsverfahren vorgelegt worden seien, verweist, wird auch damit keine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides dargetan. Die Gründe, auf die sich die Behauptung der Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides stützt, müssen nämlich in der Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof ausgeführt sein; der Verweis auf andere Schriftsätze ist unzulässig (vgl Dolp, Die Verwaltungsgerichtsbarkeit3, Seite 250, letzter Absatz, sowie beispielsweise das hg Erkenntnis vom , 2005/05/0301).
Da bereits der Inhalt der Beschwerde erkennen lässt, dass die von der Beschwerdeführerin behauptete Rechtsverletzung nicht vorliegt, war die Beschwerde gemäß § 35 Abs 1 VwGG ohne weiteres Verfahren in nichtöffentlicher Sitzung als unbegründet abzuweisen.
Wien, am