VwGH vom 25.04.2013, 2010/15/0207

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Zorn und die Hofrätin Dr. Büsser sowie die Hofräte MMag. Maislinger, Mag. Novak und Dr. Sutter als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Zaunbauer, über die Beschwerde des EB in V, vertreten durch Mag. Wolfgang Ilgenfritz, Wirtschaftsprüfer und Steuerberater in 9500 Villach, Haydnstraße 5, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Klagenfurt, vom 8. November 2010, Zl. RV/0151-K/08, betreffend Einkommensteuer 2005, zu Recht erkannt:

Spruch

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von 610,60 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

Der Beschwerdeführer war bis Dezember 2005 als selbständiger Handelsvertreter tätig. Im Rahmen der Einkommensteuererklärung für 2005 beantragte er, einen Betrag in Höhe von 163.591,21 EUR als Veräußerungsgewinn mit dem halben Durchschnittssteuersatz gemäß § 37 Abs. 5 EStG 1988 zu versteuern.

Nach Durchführung einer abgabenbehördlichen Prüfung nahm das Finanzamt die Einkommensteuerveranlagung 2005 vor, wobei ein begünstigter Veräußerungsgewinn nicht zum Ansatz kam. Der Beschwerdeführer habe zu Unrecht den Ausgleichsanspruch gemäß § 24 HVertrG 1993 dem Veräußerungsgewinn zugerechnet. Unter Abzug des nicht steuerbegünstigten Ausgleichsanspruchs ergebe sich ein Veräußerungsgewinn, der den Freibetrag von 7.300 EUR nicht übersteige, sodass keine Halbsatzeinkünfte vorlägen.

In seiner gegen den Einkommensteuerbescheid 2005 erhobenen Berufung brachte der Beschwerdeführer vor, dass er seit dem Jahre 1970 als selbständiger Handelsvertreter der A GmbH tätig gewesen sei. Seine Tätigkeit habe sich auf die Vermittlung des Verkaufs bestimmter Waren der A GmbH erstreckt. Zu Beginn seiner Vertretertätigkeit sei zwischen ihm und der A GmbH vereinbart worden, dass er für den von seinem Vorgänger aufgebauten Kundenstock eine Ablösezahlung zu entrichten habe. Durch die Bezahlung der vorgeschriebenen Ablösesumme an die A GmbH habe der Beschwerdeführer seinerseits das Recht erworben, bei Beendigung seiner Tätigkeit für den von ihm entrichteten Ablösebetrag bzw. für den Ausbau des Kundenstocks eine Abgeltung zu erlangen.

Mit Beendigung seiner Vertretertätigkeit im Dezember 2005 habe er von der A GmbH einen Betrag von 161.731,38 EUR zuzüglich Umsatzsteuer als Ablöse für den aufgebauten Kundenstock bzw. für das erworbene Kundenstockrecht erhalten. Entgegen der Annahme der Prüferin stelle dieser Betrag keine Ausgleichszahlung im Sinne des § 24 HVertrG 1993 dar, sondern vielmehr eine Ablösezahlung auf Basis einer getrennt mit der A GmbH abgeschlossenen Vereinbarung im Zusammenhang mit dem zu Beginn seiner Tätigkeit im Jahr 1970 erworbenen Recht. Im Schreiben vom 22. Februar 2007 bestätige die A GmbH diesen Umstand.

Aus Anlass der faktischen Beendigung der Vertretertätigkeit im Frühjahr 2005 seien sämtliche Provisionsansprüche des Beschwerdeführers abgerechnet worden und zur Auszahlung gelangt. Somit könne es sich bei der strittigen Zahlung nicht um eine Ausgleichszahlung für künftig entgehende Provisionen handeln.

Weiters wies der Beschwerdeführer darauf hin, dass seine Tochter Sandra B den von ihm beendeten Agenturvertrag übernommen habe und dafür - wie seinerzeit der Beschwerdeführer - einen Ablösebetrag zu entrichten gehabt habe. Dieser Betrag sei von der A GmbH dafür verwendet worden, die verfahrensgegenständliche Ablösezahlung zu begleichen. Wirtschaftlich gesehen sei das Recht für den Vertrieb von Waren der A GmbH von ihm an seine Tochter veräußert worden.

Nach Ergehen einer abweisenden Berufungsvorentscheidung beantragte der Beschwerdeführer die Vorlage seiner Berufung an die Abgabenbehörde zweiter Instanz.

Über Vorhalt der belangten Behörde erläuterte der Beschwerdeführer, dass die Höhe der zur Auszahlung gebrachten Ablösesumme auf Basis des Durchschnittswertes der in den letzten fünf Jahren vor Leistung der Zahlung vergüteten Jahresprovisionen errechnet worden sei.

In der mündlichen Berufungsverhandlung ergänzte der steuerliche Vertreter, der Beschwerdeführer habe 1970 auf Grund einer mündlichen Vereinbarung eine Gebietsablösezahlung geleistet und dafür ein Wirtschaftsgut, nämlich einen Kundenstock erworben. Von seinem Vertretervorgänger habe er auch wesentliche Informationen zu den übernommenen Kunden erhalten. In den folgenden 35 Jahren habe der Beschwerdeführer seinerseits Kontakte auf- und ausgebaut. Sein Fachwissen und die umfangreichen Kundenkontakte seien die wesentlichen Betriebsgrundlagen gewesen. Diese habe er seiner Nachfolgerin Sandra B übertragen. Aus Anlass der Beendigung seiner Tätigkeit habe der Beschwerdeführer wie seinerzeit sein Vorgänger im Jahr 1970 ein Entgelt erhalten, das letztlich Sandra B zu tragen gehabt habe. Im Ergebnis habe der Beschwerdeführer seinen Betrieb an seine Tochter verkauft, wobei dieser Vorgang von der A GmbH zwischenfinanziert worden sei.

Schließlich präzisierte der Beschwerdeführer, dass er seinerzeit insofern eine Ablösezahlung an die A GmbH zu leisten gehabt habe, als er um diesen Betrag (dessen Höhe ihm nicht mehr erinnerlich sei) keine Provisionen für seine Tätigkeit bzw. eine verminderte Provision erhalten habe. Bei der A GmbH sei es schon vor Inkrafttreten des HVertrG 1993 üblich gewesen, sich als Handelsvertreter "einzukaufen".

Der als Zeuge vernommene Geschäftsführer der A GmbH, Herbert L, legte zur Begründung der an den Beschwerdeführer geleisteten Zahlung das an Sandra B gerichtete Schreiben vom 6. Juni 2005 vor.

Darin heißt es:

"Wie bereits mündlich vereinbart, ist die Übernahme der Vertretung für die Marken … für das Vertretergebiet 92 und 94 mit der Zahlung eines Ausgleichsanspruches an Herrn (Beschwerdeführer) verbunden.

Dieser Ausgleichsanspruch wird durch die (A GmbH) vorfinanziert.

Die Rückzahlung des von Ihnen zu bezahlenden Ausgleichsanspruches für das obgenannte Vertretergebiet erfolgt dergestalt, dass so lange 1 % der vertraglich vereinbarten Gesamtprovision einbehalten wird, bis der durch die Kundenstockablöse aushaftende Betrag getilgt ist.

…"

Zur Wortwahl erklärte der Zeuge, dass der Terminus "Ausgleichsanspruch" aus Gründen der Rechtssicherheit verwendet worden sei. Mit der Zahlung des Ausgleiches seien sämtliche aus dem Handelsvertretergesetz resultierenden Ansprüche des Beschwerdeführers abgegolten worden. Die A GmbH habe die beiden Begriffe "Ausgleichsanspruch" und "Kundenstock" bislang als Synonyme verstanden.

Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung unter Hinweis auf die Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes als unbegründet ab. Entgegen der Argumentation des Beschwerdeführers liege kein Vertretungskauf im Sinne des § 24 Abs. 3 Z 3 HVertrG 1993 vor, weil das Vertragsverhältnis zwischen der A GmbH und dem Beschwerdeführer explizit beendet und in der Folge ein neues Vertragsverhältnis mit Sandra B begründet worden sei. Auch sei unbestritten, dass der Beschwerdeführer die verfahrensgegenständliche Ausgleichszahlung von der A GmbH und nicht von seiner Tochter erhalten habe. Eine Überbindung der aus dem Agenturvertrag sich ergebenden Rechte und Pflichten an Sandra B habe nicht stattgefunden.

Die zwischen der A GmbH und Sandra B getroffene Vereinbarung impliziere keineswegs die Schlussfolgerung einer bloßen Vorfinanzierung der Ablösezahlung durch die A GmbH. Derartiges manifestiere sich bereits im Umstand, dass etwa im Falle einer vorzeitigen Beendigung des Agenturvertrages zwischen der A GmbH und Sandra B nicht einmal ein geringer Bruchteil der an den Beschwerdeführer unter dem Titel "Ausgleichsanspruch" zur Auszahlung gebrachten Summe getilgt wäre.

Auch werde im Schreiben der A GmbH an Sandra B vom 23. Dezember 2005 ausdrücklich von einem "Ausgleichsanspruch" des Beschwerdeführers gesprochen, welcher Sandra B gemäß der Vereinbarung vom 6. Juni 2005 verrechnet werde. Durch den zur Auszahlung gebrachten Betrag sei dem Beschwerdeführer weder ein ihm gehöriger Kundenstock noch ein sonstiges Wirtschaftsgut abgelöst worden. Der Ausgleichsanspruch stelle nach einhelliger verwaltungsgerichtlicher Judikatur Teil des laufenden Gewinnes dar und sei daher als solcher nicht steuerbegünstigt.

Dagegen wendet sich die vorliegende Beschwerde wegen "Nicht Anerkennung der steuerlichen Begünstigung gem. § 24 Abs. 1 und nicht Gewährung des Hälftesteuersatzes gem. § 37 Abs. 5 EStG".

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Die Abs. 1 und 5 des § 37 EStG 1988 idF BGBl. I Nr. 180/2004 lauten auszugsweise:

"(1) Der Steuersatz ermäßigt sich für

"(5) Außerordentliche Einkünfte sind Veräußerungs- und Übergangsgewinne, wenn die Betriebsveräußerung oder -aufgabe aus folgenden Gründen erfolgt:

1. Der Steuerpflichtige ist gestorben und es wird dadurch eine Betriebsveräußerung oder Betriebsaufgabe veranlasst.

2. Der Steuerpflichtige ist wegen körperlicher oder geistiger Gebrechen in einem Ausmaß erwerbsunfähig, dass er nicht in der Lage ist, seinen Betrieb fortzuführen oder die mit seiner Stellung als Mitunternehmer verbundenen Aufgaben oder Verpflichtungen zu erfüllen.

3. Der Steuerpflichtige hat das 60. Lebensjahr vollendet und stellt seine Erwerbstätigkeit ein. Eine Erwerbstätigkeit liegt nicht vor, wenn der Gesamtumsatz (…) und die gesamten Einkünfte (…) nicht übersteigen.

Für Veräußerungsgewinne steht der ermäßigte Steuersatz nur über Antrag und nur dann zu, wenn seit der Eröffnung oder dem letzten entgeltlichen Erwerbsvorgang sieben Jahre verstrichen sind."

Gemäß § 24 Abs. 1 EStG 1988 sind Veräußerungsgewinne Gewinne, die erzielt werden bei der Veräußerung oder Aufgabe des Betriebes. Dabei ist Veräußerungsgewinn der Betrag, um den der Veräußerungserlös nach Abzug der Veräußerungskosten den Wert des Betriebsvermögens übersteigt (Abs. 2 leg. cit.).

§ 24 Handelsvertretergesetz - HVertrG 1993 (BGBl. Nr. 88/1993) - lautet:

"§ 24. (1) Nach Beendigung des Vertragsverhältnisses gebührt dem Handelsvertreter ein angemessener Ausgleichsanspruch, wenn und soweit

1. er dem Unternehmer neue Kunden zugeführt oder bereits bestehende Geschäftsverbindungen wesentlich erweitert hat,

2. zu erwarten ist, dass der Unternehmer oder dessen Rechtsnachfolger aus diesen Geschäftsverbindungen auch noch nach Auflösung des Vertragsverhältnisses erhebliche Vorteile ziehen kann, und

3. die Zahlung eines Ausgleichs unter Berücksichtigung aller Umstände, insbesondere der dem Handelsvertreter aus Geschäften mit den betreffenden Kunden entgehenden Provisionen, der Billigkeit entspricht.

(2) Der Ausgleichsanspruch besteht auch dann, wenn das Vertragsverhältnis durch Tod des Handelsvertreters endet und die in Abs. 1 genannten Voraussetzungen vorliegen.

(3) Der Anspruch besteht nicht, wenn

1. der Handelsvertreter das Vertragsverhältnis gekündigt oder vorzeitig aufgelöst hat, es sei denn, dass dem Unternehmer zurechenbare Umstände, auch wenn sie keinen wichtigen Grund nach § 22 darstellen, hiezu begründeten Anlass gegeben haben oder dem Handelsvertreter eine Fortsetzung seiner Tätigkeit wegen seines Alters oder wegen seiner Krankheit oder Gebrechen nicht zugemutet werden kann, oder

2. der Unternehmer das Vertragsverhältnis wegen eines schuldhaften, einen wichtigen Grund nach § 22 darstellenden Verhaltens des Handelsvertreters gekündigt oder vorzeitig aufgelöst hat oder

3. der Handelsvertreter gemäß einer aus Anlass der Beendigung des Vertragsverhältnisses getroffenen Vereinbarung mit dem Unternehmer, die Rechte und Pflichten, die er nach dem Vertrag hat, einem Dritten überbindet.

(4) Der Ausgleichsanspruch beträgt mangels einer für den Handelsvertreter günstigeren Vereinbarung höchstens eine Jahresvergütung, die aus dem Durchschnitt der letzten fünf Jahre errechnet wird. Hat das Vertragsverhältnis weniger als fünf Jahre gedauert, so ist der Durchschnitt der gesamten Vertragsdauer maßgeblich.

(5) Der Handelsvertreter verliert den Ausgleichsanspruch, wenn er dem Unternehmer nicht innerhalb eines Jahres nach Beendigung des Vertragsverhältnisses mitgeteilt hat, dass er seine Rechte geltend macht."

Wie der Verwaltungsgerichtshof bereits wiederholt ausgesprochen hat, ist der Erlös aus dem Ausgleichsanspruch im Sinne des § 24 HVertrG 1993 nicht dem Veräußerungs- bzw. Aufgabegewinn des Handelsvertreters zuzurechnen, weil er nicht für die Übertragung eines Wirtschaftsgutes (Kundenstock) geleistet wird (vgl. ergänzend zu der schon im angefochtenen Bescheid angeführten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes das Erkenntnis vom 29. März 2007, 2006/15/0297).

Der Beschwerdeführer bringt vor, der strittige Betrag sei zu Unrecht als Abgeltung zukünftig entgehender Provisionen (und damit als Teil des laufenden Gewinnes) beurteilt worden, weil er seine Tätigkeit 2005 eingestellt habe und keine Provisionsansprüche mehr unbeglichen geblieben seien. Die Auslieferungen des Jahres 2006 seien bereits von seiner Nachfolgerin Sandra B vermittelt worden. Bei der Ablösezahlung habe es sich nicht um einen Vertreteranspruch gemäß § 24 Abs. 1 HVertrG, sondern um einen Fall des Abs. 3 leg. cit. gehandelt. Der Beschwerdeführer habe den Betrieb an seine Tochter Sandra B unter Zwischenschaltung der A GmbH veräußert. Bereits im Jahr 1970 mit Beginn der Vertretertätigkeit sei (mündlich) vereinbart worden, dass der Beschwerdeführer die Ablöse an den scheidenden Vorgänger zu bezahlen habe, dafür aber das Recht erhalte, falls sein Nachfolger bereit sei, eine dem Durchschnitt der letzten fünf Jahre entsprechende Jahresprovision für die Vertretungsübernahme zu bezahlen, auch eine von der A GmbH vorfinanzierte Ablösezahlung zu bekommen. Dadurch liege ein Fall des § 24 Abs. 3 Z 3 HVertrG vor. Der Zeuge habe bestätigt, dass die A GmbH über den Verkauf informiert gewesen sei und dem Verkauf zugestimmt habe, indem die Vorfinanzierung des Kaufpreises (Ausgleichszahlung) übernommen bzw. ein neuer Vertrag mit der Nachfolgerin Sandra B abgeschlossen worden sei, der inhaltlich jenem des Beschwerdeführers entsprochen habe. Der Zeuge habe auch erläutert, dass die Provisionsansprüche der Nachfolgerin gegenüber der A GmbH in gleicher Höhe gekürzt würden.

Mit diesem Vorbringen wird keine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides aufgezeigt.

Die Beschwerde enthält nichts, aus dem sich ergeben würde, dass die streitgegenständliche Zahlung zu Unrecht als Abgeltung eines Anspruches im Sinne des § 24 HVertrG 1993 beurteilt worden wäre. Dass der Beschwerdeführer für die laufenden Vermittlungsgeschäfte laufend entlohnt wurde, spricht nicht gegen das Vorliegen einer Entschädigung im Sinne der zitierten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, stellen die laufenden Provisionszahlungen an den Handelsvertreter doch typischerweise auf den einzelnen Geschäftsabschluss ab und vergüten den konkreten Vermittlungserfolg, während die Zahlung des Ausgleichs die Vorteile aus der Vermittlung neuer Geschäftsverbindungen abgelten soll. Nichts anderes hat die streitgegenständliche Zahlung bezweckt, welche im Übrigen auch der Höhe nach unstrittig gemäß § 24 Abs. 4 HVertrG 1993 berechnet wurde.

Der im Mittelpunkt des Beschwerdevorbringens stehende Umstand, dass die A GmbH die an den Beschwerdeführer geleistete Ausgleichszahlung wirtschaftlich auf die Nachfolgerin des Beschwerdeführers überwälzt hat, stellt keine entscheidungsrelevante Besonderheit des Beschwerdefalles dar:

Ratio des § 24 HVertrG 1993 ist es, dass der Handelsvertreter bei seinem Ausscheiden für den durch die laufenden Provisionszahlungen noch nicht abgegoltenen Aufbau eines Kundenstockes von demjenigen, der daraus einen erheblichen Vorteil zieht, eine Vergütung erhalten soll. Dies wird in der Regel der Unternehmer selbst sein, bei dem der Kundenstock entstanden ist. Setzt der Unternehmer nach dem Ausscheiden des Handelsvertreters keinen neuen Handelsvertreter mehr ein, steht ihm der Gewinn aus den Geschäften mit dem vom Handelsvertreter aufgebauten Kundenstock ungeschmälert zu, so dass ihm der erhebliche Vorteil aus dem vom Handelsvertreter aufgebauten Kundenstock allein zufällt. Setzt er hingegen einen neuen Handelsvertreter ein, so muss er für die Geschäfte mit den überlassenen Kunden wiederum - diesmal an den in einem bestimmten Gebiet eingesetzten nachfolgenden Handelsvertreter - Provisionen zahlen. Seine wirtschaftliche Situation ist daher die gleiche, als wenn der frühere Handelsvertreter nicht ausgeschieden wäre. Der "erhebliche Vorteil" verlagert sich in diesem Fall zum nachfolgenden Handelsvertreter, sodass es in der Praxis nicht unüblich ist, dass der Nachfolger in Form von geringeren Prozentsätzen oder einbehaltenen Provisionen die Ausgleichsbelastung übernehmen muss (vgl. Nocker , Handelsvertretergesetz 1993, § 24 Tz 207 ff). Dies war gegenständlich sowohl im Jahr 1970 als auch im Streitjahr 2005 beim jeweiligen Wechsel in der Person des Handelsvertreters der Fall. Zu einer Übertragung des Kundenstocks kam es in beiden Fällen nicht, weil der Handelsvertreter durch seine Tätigkeit nicht den Aufbau eines eigenen Kundenstocks bewirkt, sondern der Kundenstock beim Unternehmer entsteht (vgl. dazu nochmals das hg. Erkenntnis vom 4. Juni 2003, 97/13/0195).

Die Beschwerde erweist sich daher als unbegründet und war gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.

Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 455/2008.

Wien, am 25. April 2013