VwGH vom 23.11.2011, 2008/13/0052

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Mag. Heinzl und die Hofräte Dr. Fuchs, Dr. Nowakowski, Dr. Mairinger und Mag. Novak als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Farcas, über die Beschwerde des T in R, vertreten durch die Spitzauer Partner Rechtsanwälte GmbH in 1010 Wien, Stock im Eisen-Platz 3, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Wien, vom 4. Februar 2008, Zl. RV/0899-W/06, miterledigt RV/2691-W/06, betreffend Einkommensteuer für die Jahre 2002 bis 2005, zu Recht erkannt:

Spruch

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 610,60 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

Der Beschwerdeführer erklärte in den Jahren 2002 bis 2005 neben Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit auch Einkünfte aus Gewerbebetrieb als Privatgeschäftsvermittler der A GmbH (in der Folge: A-Vertreter). Die im Zusammenhang mit dieser Tätigkeit erzielten Einnahmen und angefallenen Ausgaben stellten sich in den einzelnen Jahren wie folgt dar:

Das Finanzamt erließ zunächst vorläufige Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2002 und 2003, in denen es die Verluste aus der Tätigkeit als A-Vertreter in Ansatz brachte. In den endgültigen Bescheiden betreffend die Jahre 2002 und 2003 berücksichtigte es die Verluste nicht. Die für die Jahre 2004 und 2005 erklärten Verluste blieben bereits bei der Erstveranlagung außer Ansatz. Begründend führte das Finanzamt in den endgültigen Einkommensteuerbescheiden 2002 und 2003 sowie in den Erstbescheiden 2004 und 2005 aus, bei Privatgeschäftsvermittlern, die keinen Gebietsschutz genießen und im "Schneeballsystem" Subvertreter werben, Schulungen sowie Vorführmaterial auf eigene Kosten bestritten und überdies hohe Reiseaufwendungen tätigen müssten, sei schon systembedingt iSd § 2 Abs. 2 letzter Satz der Liebhabereiverordnung 1993 (im Folgenden: LVO 1993) damit zu rechnen, dass die Betätigung vor dem Erzielen eines Gesamtgewinnes beendet werde.

Der Beschwerdeführer berief in getrennten Schriftsätzen gegen die angeführten Einkommensteuerbescheide 2002 bis 2005 und führte in den Berufungen aus, dass die A GmbH seit langem bestehe und jährliche Umsatzzuwächse im zweistelligen Bereich verzeichne sowie, "dass Network-Marketing die Chance bietet, nebenberuflich einzusteigen und bei entsprechendem Ausbau und Bewährung daraus die Haupteinkunftsquelle zu machen". Es seien (wenn auch nicht kurzfristig) monatliche "Einkommen im fünfstelligen Bereich" zu erzielen. Die vom Finanzamt aufgestellten allgemeinen Behauptungen erwiesen sich daher als unzutreffend und reichten für die Prognose, dass die Tätigkeit vor Erzielen eines Gesamtgewinnes beendet werde, nicht aus.

Der Beschwerdeführer habe die Absicht, mit der Tätigkeit als A-Vertreter Gewinne zu erzielen. Seine konsequente Aufbauarbeit habe bereits zu einer Aufwärtstendenz geführt, die ein baldiges Erreichen der Gewinnzone erwarten lasse. Seine Einnahmen seien von 2004 auf 2005 um 55,99 % gestiegen. Die Ausgaben hätten sich im gleichen Zeitraum um 15,27 % vermindert. Eine weitere Reduktion der Ausgaben sei kaum möglich, weil die Teilnahme an Schulungen unabdingbare Voraussetzung für einen erfolgreichen Geschäftsaufbau sei. Diese würden daher auch in den nächsten Jahren im Bereich der Jahre 2004 und 2005 liegen. Der kontinuierliche Geschäftsaufbau werde aber zu einem derartigen Anstieg der Einkünfte führen, dass bereits 2007 die Gewinnzone erreicht und mit Ende 2009 ein Gesamtgewinn erzielt werde.

Der Beschwerdeführer verwies auf folgende Prognoserechnung, dabei "wurde bei den Ausgaben für 2006 bis 2009 mit 13.600 EUR der ungefähre Mittelwert der Jahre 2004 und 2005 angenommen. Die Einnahmen wurden entsprechend der vorstehenden Ausführungen angesetzt:"

In der Berufung gegen den Einkommensteuerbescheid 2005 brachte der Beschwerdeführer zudem vor, der Verwaltungsgerichtshof habe im Erkenntnis vom 2. März 2006, 2006/15/0018, ausgesprochen, dass A-Vertreter unstrittig lukrative Gewinne erzielen könnten und die A GmbH seit Jahrzehnten bestehe, was dafür spreche, dass ihre Vertriebsstruktur erfolgreich sei. Daher dürfe der Umstand, dass nicht jeder Privatgeschäftsvermittler Gewinne erziele, nicht dazu führen, die Tätigkeit der A-Vertreter pauschal dahingehend zu beurteilen, dass keine Gewinne erzielt werden könnten.

Das Finanzamt wies die Berufungen gegen die Einkommensteuerbescheide 2002 bis 2004 (jene gegen den Einkommensteuerbescheid 2005 wurde erst nach Ergehen der Berufungsvorentscheidung eingebracht) mit Berufungsvorentscheidung ab, woraufhin der Beschwerdeführer die Entscheidung über die Berufungen durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz beantragte. Im Vorlageantrag stellte er die Vertriebsorganisation der A GmbH im Detail dar und führte ein weiteres Mal aus, dass der Geschäftserfolg der A GmbH und vieler A-Vertreter beweise, dass es sich bei der von diesen praktizierten Vertriebsformen um kein sich "totlaufendes" Schneeballsystem handle.

Im Verfahren vor der belangten Behörde legte der Beschwerdeführer noch Einnahmen-Ausgaben-Rechnungen für die Jahre 2006 und 2007 wie folgt vor:

Anlässlich der mündlichen Verhandlung vor der belangten Behörde brachte er weiters vor, er sei 2007 hinter seinen Erwartungen in der Prognose geblieben, doch sei er davon überzeugt, dass er diese Differenz in den Jahren 2008 und 2009 aufholen könne. In der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung 2007 habe er Gesamtausgaben von 7.200,17 EUR geltend gemacht, was einer monatlichen Belastung von 600 EUR entspreche. Über Befragung gab er weiters bekannt, dass sein Kundenkreis ca. 100 Personen umfasse, wovon 15 bis 20 Stammkunden seien. Von September 2007 bis Jänner 2008 habe er ein monatliches Geschäftsvolumen von 700 EUR erwirtschaftet. Davon würden Basisprovision (30%) und Leistungsprovision (15%) berechnet, was monatlichen Einnahmen aus dem persönlichen Umsatz des Beschwerdeführers von 315 EUR entspreche. Dazu kämen noch "Differenzprovisionen".

Mit dem angefochtenen Bescheid gab die belangte Behörde der Berufung keine Folge. Sie kam zur Überzeugung, dass es sich bei der Betätigung des Beschwerdeführers um Liebhaberei iSd der LVO 1993 handle, anerkannte auch die in den Jahren 2002 bis 2003 angefallenen Anlaufverluste nicht und begründete dies auf das Wesentliche zusammengefasst wie folgt:

Der Verwaltungsgerichtshof habe sich im Erkenntnis vom 22. Februar 2000, 96/14/0038, erstmals mit der Frage auseinandergesetzt, ob bei bestimmten Privatgeschäftsvermittlern ein Anlaufzeitraum iSd § 2 Abs. 2 LVO 1993 anzuerkennen sei, und ausgesprochen, dass der dort belangten Behörde nicht entgegen getreten werden könne, wenn sie zu dem Schluss gelangt sei, dass die Tätigkeit eines A-Vertreters objektiv gesehen nicht geeignet sei, Gewinne zu erzielen. Im angeführten Erkenntnis habe der Verwaltungsgerichtshof auch ausgesprochen, dass der dort belangten Behörde gefolgt werden könne, wenn sie bei der von ihr vorgenommenen Würdigung des Einzelfalles - insbesondere aufgrund der Tatsachen, dass die vom dortigen Beschwerdeführer bisher erzielten Umsätze geringer seien als seine Reiseaufwendungen, eventuelle Preisnachlässe zu dessen Lasten gingen, die für die Jahre 1995 bis 1998 prognostizierten Gewinne jeglicher Grundlage entbehrten und die Tätigkeit als A-Vertreter aufgrund seiner wirtschaftlichen Lage nicht aufrecht zu erhalten sei - zu dem Schluss gelangt sei, der dortige Beschwerdeführer werde seine Tätigkeit als A-Vertreter vor dem Erzielen eines Gesamtgewinnes beenden, weswegen kein Anlaufzeitraum anzunehmen sei.

Diese Aussagen seien - so die belangte Behörde - auf den vorliegenden Fall übertragbar.

Der Beschwerdeführer habe in den Jahren 2002 bis 2005 einen Gesamtverlust von 39.774,45 EUR erwirtschaftet. Einnahmen von 9.534,39 EUR stünden Ausgaben von 49.308,85 gegenüber. Allein die Reisespesen der angeführten Jahre hätten die Einnahmen um das Vierbis Fünffache überstiegen.

Den Berufungsausführungen, die A GmbH und viele A-Vertreter hätten bewiesen, dass es sich bei der von ihnen praktizierten Verkaufsform nicht um ein sich totlaufendes Schneeballsystem handle, sei der vom Beschwerdeführer in den Streitjahren erzielte Gesamtverlust entgegenzuhalten. Es sei auch bekannt, dass nur ein kleiner Teil der A-Vertreter in die Gewinnzone komme.

Ein höherer Umsatz sei mit verstärktem Einsatz und höheren Aufwendungen verbunden. Haushaltsartikel, Kosmetika etc. würden in Einzelgesprächen und Einzelberatungen vermittelt, was zur Folge habe, dass jedem Vermittlungsauftrag ein hoher Zeitaufwand, hohe Ausgaben für Vorführprodukte sowie hohe Fahrtkosten gegenüberstünden. Der Beschwerdeführer könne zwar durch das Anwerben von Subvermittlern seine Einnahmen steigern, weil er in diesem Fall auch für deren Vermittlungsvolumen Provisionen erhalte. Diesem Vorteil stehe jedoch der Nachteil gegenüber, dass mangels Gebietsschutz der geworbene Subvermittler zum Konkurrenten werde.

Es möge zutreffen, dass der Beschwerdeführer in der ihm zur Verfügung stehenden Freizeit potentielle Kunden geworben und versucht habe, ein marktgerechtes Verhalten zu setzen. Damit werde aber nur deutlich, dass von einem nebenberuflich tätigen Privatgeschäftsvermittler nur geringe Umsätze getätigt werden könnten, die mit entsprechend hohen Ausgaben verbunden seien. Insoweit sei der dem Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 2. März 2006, 2006/15/0018, zugrunde liegende Fall, auch nicht mit dem hier zu beurteilenden vergleichbar. Die dortige Beschwerdeführerin sei lediglich "geringfügig" bzw. "20 Stunden wöchentlich" als nichtselbständige Masseurin beschäftigt gewesen, wohingegen der Beschwerdeführer "eine volle 40 Stunden Arbeitswoche hat". Nach Ansicht der belangten Behörde werde "im vorliegenden Fall sehr wohl mit dem Hinweis auf die Bewirtschaftungsweise (nebenberuflich neben der nichtselbständigen Tätigkeit) ein - auf fehlende Zeitkapazitäten zurückzuführendes - mangelndes Gewinnstreben des (Beschwerdeführers) dargelegt".

Auch die Einnahmen-Ausgaben-Rechnung für 2006 bekräftige die Ansicht der belangten Behörde, dass es sich bei der nebenberuflich ausgeübten Tätigkeit des Beschwerdeführers um keine Einkunftsquelle iSd Einkommensteuergesetzes handle, weil die in der Prognoserechnung angesetzten Einnahmen von 8.000 EUR bei weitem unterschritten worden seien und der Beschwerdeführer nur bei den geschätzten Ausgaben eine Reduktion von 13.600 EUR auf 7.311,41 EUR erreicht habe.

Der Verwaltungsgerichtshof hat über die gegen diesen Bescheid erhobene Beschwerde nach Erstattung einer Gegenschrift und Aktenvorlage durch die belangte Behörde erwogen:

Bei Betätigungen iSd § 1 Abs. 1 LVO 1993, BGBl. Nr. 33, ist das Vorliegen von Einkünften zu vermuten. Die Vermutung kann jedoch widerlegt werden, wenn die Absicht nicht anhand objektiver Umstände (§ 2 Abs. 1 LVO 1993) nachvollziehbar ist.

Nach § 2 Abs. 2 LVO 1993 liegen innerhalb der ersten drei Kalenderjahre ab Beginn einer Betätigung iSd § 1 Abs. 1 LVO 1993 jedenfalls Einkünfte vor (Anlaufzeitraum). Ein Anlaufzeitraum darf nicht angenommen werden, wenn nach den Umständen des Einzelfalls damit zu rechnen ist, dass die Betätigung vor dem Erzielen eines Gesamtgewinnes (Gesamtüberschusses) beendet wird.

Stellt sich bei einer Tätigkeit nach § 1 Abs. 1 LVO 1993 (mit Ausnahme der Vermietung) objektiv erst nach mehreren Jahren heraus, dass sie niemals erfolgbringend sein kann, kann sie dennoch bis zu diesem Zeitpunkt als Einkunftsquelle anzusehen sein. Erst wenn die Tätigkeit dann nicht eingestellt wird, ist sie für Zeiträume ab diesem Zeitpunkt als Liebhaberei zu qualifizieren (vgl. das hg. Erkenntnis vom 28. April 2011, 2008/15/0198, mwN).

Es steht außer Streit, dass es sich bei der Tätigkeit des Beschwerdeführers um eine solche nach § 1 Abs. 1 LVO 1993 handelt.

In der Beschwerde wird gerügt, die belangte Behörde habe die im Zusammenhang mit der Tätigkeit des Beschwerdeführers als A-Vertreter erzielten Verluste allein unter Hinweis auf die Vertriebsstruktur der A GmbH nicht anerkannt und sich dabei auf ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 22. Februar 2000, 96/14/0038, gestützt, in dem dieser ausgesprochen habe, dass die amtsbekannte Tatsache, dass nebenberufliche A-Vertreter in der Regel keine Gewinne erzielten, ohne gegen die Denkgesetze zu verstoßen, in die behördlichen Überlegungen einbezogen werden könne. Dabei übersehe sie, dass aufgrund jüngerer Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes allein aufgrund der Vertriebsstruktur der A-GmbH nicht mehr einfach davon ausgegangen werden könne, "dass schon 'systembedingt' iSd § 2 Abs 2 letzter Satz LVO damit zu rechnen ist, dass die Betätigung vor dem Erzielen eines Gesamtgewinnes beendet wird". Da der Beschwerdeführer seiner Tätigkeit im Direktvertrieb seit sechs Jahren nachgehe, die Kosten reduziert und die Einnahmen gesteigert habe, könne auch nicht davon ausgegangen werden, dass von vornherein ein Umstand für eine zeitliche Begrenzung erkennbar sei. "Ganz im Gegenteil, hat doch der Beschwerdeführer bekräftigt, seine Tätigkeit fortzuführen und im Falle seines Todes sogar zu vererben."

Diesem Vorbringen ist zu entgegnen, dass die belangte Behörde nicht (nur) aufgrund der Vertriebsstruktur der A GmbH zur Überzeugung gelangt ist, dass es sich bei der Betätigung des Beschwerdeführers um Liebhaberei iSd LVO 1993 handle und die Anlaufverluste nicht anzuerkennen seien. Die belangte Behörde stellte fest, dass der Beschwerdeführer im Streitzeitraum Einnahmen von 9.534,39 EUR erwirtschaftet habe, denen Ausgaben von 49.308,85 EUR gegenüberstünden und, dass allein die Reisespesen der Jahre 2002 bis 2005 die Einnahmen um das Vier- bis Fünffache überstiegen hätten. Zudem wies sie darauf hin, dass der Beschwerdeführer die für das Jahr 2006 prognostizierten Einnahmen bei weitem unterschritten und lediglich bei den geschätzten Ausgaben eine Reduktion erreicht habe, was laut Aktenlage (einnahmenseitig in weit höherem Maße) auch für das Jahr 2007 gilt.

Vor diesem Hintergrund stößt es aber auf keine vom Verwaltungsgerichtshof im Rahmen der Schlüssigkeitsprüfung der Beweiswürdigung aufzugreifenden Bedenken, wenn die belangte Behörde zur Überzeugung gelangte, dass der hier zu beurteilende Sachverhalt mit jenem vergleichbar ist, der dem Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 22. Februar 2000, 96/14/0038, VwSlg 7484/F, zugrunde lag. Folglich durfte sie auch ohne Verletzung von Verfahrensvorschriften davon ausgehen, dass der Beschwerdeführer seine Tätigkeit als A-Vertreter vor Erzielen eines Gesamtgewinnes beenden wird, weswegen kein Anlaufzeitraum anzunehmen ist. Die in der Beschwerde erwähnten "jüngeren Erkenntnisse" stehen dieser Beurteilung schon deswegen nicht entgegen, weil der Verwaltungsgerichtshof in diesen regelmäßig nur ausgesprochen hat, dass die Aussagen im Erkenntnis vom 22. Februar 2000 nicht unbesehen auf andere Fälle übertragbar sind.

Auch mit der - unter dem Gesichtspunkt einer Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften vorgetragenen - Rüge, dass die Feststellung der belangten Behörde, die geltend gemachten Reisespesen der Jahre 2002 bis 2005 hätten "die jeweils erzielten Umsätze aus Vermittlungstätigkeit überstiegen", aktenwidrig sei, weil der Beschwerdeführer, wie im angefochtenen Bescheid festgehalten, "mit seiner Vertriebsorganisation 2004 Umsätze von EUR 49.935,65 und 2005 in Höhe von EUR 79.869,25 vermittelt" habe, wird keine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides aufgezeigt. Dies deswegen, weil mit den von der belangten Behörde angesprochenen Umsätzen bei verständiger Würdigung nur die vom Beschwerdeführer erzielten Provisionseinnahmen gemeint sein konnten.

Die Beschwerde erweist sich sohin als unbegründet und war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.

Von der beantragten Durchführung einer Verhandlung vor dem Verwaltungsgerichtshof konnte aus den Gründen des § 39 Abs. 2 Z 6 VwGG abgesehen werden.

Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 455/2008.

Wien, am 23. November 2011