VwGH vom 18.02.2009, 2008/08/0162
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Müller und die Hofräte Dr. Strohmayer, Dr. Moritz, Dr. Lehofer und Dr. Doblinger als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Marzi, über die Beschwerde des K in S, vertreten durch Mag. Stefan Weiskopf und Dr. Rainer-Michael Kappacher, Rechtsanwälte in 6500 Landeck, Malser Straße 34, gegen den Bescheid des Landeshauptmannes von Tirol vom , Zl. Vd-SV-1006-1-156/3/Ko, betreffend Beitragsgrundlagen und Beiträge nach dem GSVG (mitbeteiligte Partei:
Sozialversicherungsanstalt der gewerblichen Wirtschaft, 1050 Wien, Wiedner Hauptstraße 84-86), zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Der Beschwerdeführer hat dem Bund (Bundesminister für Arbeit, Soziales und Konsumentenschutz) Aufwendungen in der Höhe von EUR 610,60 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Mit Bescheid vom stellte die mitbeteiligte Sozialversicherungsanstalt fest, dass die monatliche Beitragsgrundlage des Beschwerdeführers im Jahr 2004 EUR 4.025,-- und im Jahr 2005 EUR 4.235,-- betrage und er verpflichtet sei, für diese Kalenderjahre näher aufgelistete monatliche Beiträge zu entrichten. In der Bescheidbegründung wurde ausgeführt, auf Grund der Gewerbeberechtigungen "Gastgewerbe" und "Beförderung mit Personenkraftfahrzeugen" sei der Beschwerdeführer vom bis gemäß § 2 Abs. 1 Z. 1 GSVG der Pflichtversicherung in der Pensions- und in der Krankenversicherung unterlegen. Seit dem Jahr 1977 übe er eine Tätigkeit als Schilehrer aus. Für die Jahre 1998 und 1999 sei gemäß § 276 Abs. 9 GSVG die Ausnahme von der Pflichtversicherung beantragt worden, weshalb ab Pflichtversicherung gemäß § 2 Abs. 1 Z. 4 GSVG bestehe. Im Zeitraum vom bis habe der Beschwerdeführer das Ruhen seiner Tätigkeit als Schilehrer angezeigt. Ab dem sei er auf Grund seiner Tätigkeit als Schilehrer gemäß § 2 Abs. 1 Z. 4 GSVG pflichtversichert, weshalb die in den Einkünften aus selbständiger Arbeit enthaltenen Veräußerungsgewinne nicht herauszurechnen, sondern sämtliche selbständigen Einkünfte der Bemessung zugrunde zu legen seien. Laut Mitteilung des Steuerberaters des Beschwerdeführers seien in den selbständigen Einkünften 2004 und 2005 Veräußerungsgewinne enthalten, die steuertechnisch auf drei Jahre verteilt worden seien. Da der Beschwerdeführer in den Jahren 2004 und 2005 eine selbständige Erwerbstätigkeit als Schilehrer ausgeübt habe, seien sämtliche Einkünfte (sowohl aus Gewerbebetrieb als auch aus selbständiger Arbeit) der Bemessung der Beiträge zugrunde zu legen.
Gegen diesen Bescheid erhob der Beschwerdeführer Einspruch. Darin führte er im Wesentlichen aus, dass die verteilten Veräußerungsgewinne nicht den selbständigen Schilehrereinkünften zuzurechnen seien. Die Pflichtversicherung gemäß § 2 Abs. 1 Z. 1 GSVG habe unstrittig im Jahr 2003 geendet und der Veräußerungsgewinn sei noch im Kalenderjahr 2003 zugeflossen. Für die Jahre 2004 und 2005 seien somit die Anknüpfungspunkte gemäß § 2 Abs. 1 Z. 1 GSVG (Kammerzugehörigkeit) und auch des § 2 Abs. 1 Z. 4 GSVG (Erwerbstätigkeit aus der ehemaligen betrieblichen Tätigkeit) nicht gegeben. Eine Zuordnung zu den Einkünften gemäß § 2 Abs. 1 Z. 4 GSVG scheide aus. Für die beiden "Veräußerungsdrittel" 2004 und 2005 lägen somit weder Erwerbseinkünfte vor noch könnten sie der Tätigkeit als "neuer Selbständiger" zugeordnet werden.
Mit dem in Beschwerde gezogenen Bescheid wurde der Einspruch des Beschwerdeführers als unbegründet abgewiesen. In der Bescheidbegründung bejahte die belangte Behörde zunächst die Vorfrage, dass der Beschwerdeführer im verfahrensgegenständlichen Zeitraum gemäß § 2 Abs. 1 Z. 4 GSVG pflichtversichert gewesen ist. Grundsätzlich sei der Veräußerungsgewinn auf Grund des § 25 Abs. 3 GSVG der Beitragsgrundlage zuzurechnen. Die Ausnahmebestimmung, dass der Veräußerungsgewinn dem Sachanlagevermögen eines Betriebes des Beschwerdeführers oder einer GmbH, an der dieser beteiligt sei, zugeschlagen worden sei, sei hier nicht erfüllt. Dem Einspruchswerber sei nicht zu folgen, dass der auf drei Kalenderjahre aufgeteilte Veräußerungsgewinn nur auf der Grundlage der im Jahr 2003 ausgeübten Tätigkeit, die eine Versicherung gemäß § 2 Abs. 1 Z. 1 GSVG zur Folge gehabt habe, zu beurteilen sei. Wenn eine betriebliche Tätigkeit vorliege, dann seien alle Einkünfte, die der Pflichtversicherung nach § 2 Abs. 1 GSVG unterlägen, als Beitragsgrundlage heranzuziehen. Der Veräußerungsgewinn erhöhe die Beitragsgrundlage, weil die genannten Ausnahmen gemäß § 25 Abs. 2 Z. 3 GSVG nicht gegeben seien. Es fließe, wenngleich auf Grund der steuerlichen Begünstigung nur fiktiv, das Einkommen aus der Veräußerung jedes Jahr jeweils zu einem Drittel dem Gesamteinkommen des Beschwerdeführers zu. Das Einkommen erhöhe sich im betreffenden Jahr nur im Umfang eines "Veräußerungsdrittels", "damit dies steuerlich begünstigend" wirke. Das bedeute aber in der Folge, dass auch sozialversicherungspflichtiges Einkommen über drei Jahre hindurch entstehe.
Gegen diesen Bescheid erhob der Beschwerdeführer Beschwerde vor dem Verfassungsgerichtshof, der deren Behandlung mit Beschluss vom , Zl. B 1003/08-3, ablehnte und die Beschwerde dem Verwaltungsgerichtshof zur Entscheidung abtrat.
In seiner auftragsgemäß ergänzten Beschwerde begehrt der Beschwerdeführer die kostenpflichtige Aufhebung des in Beschwerde gezogenen Bescheides wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes und Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften.
Die belangte Behörde hat die Akten des Verwaltungsverfahrens vorgelegt und eine Gegenschrift erstattet mit dem Antrag, die Beschwerde kostenpflichtig als unbegründet abzuweisen.
Die mitbeteiligte Partei hat sich am verwaltungsgerichtlichen Verfahren nicht beteiligt.
Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
§ 2 GSVG in der hier zeitraumbezogen maßgebenden Fassung BGBl. I Nr. 139/1998 hat auszugsweise folgenden Wortlaut:
§ 2. (1) Auf Grund dieses Bundesgesetzes sind, soweit es sich um natürliche Personen handelt, in der Krankenversicherung und in der Pensionsversicherung nach Maßgabe der folgenden Bestimmungen pflichtversichert:
1. die Mitglieder der Kammern der gewerblichen Wirtschaft
...
4. selbständig erwerbstätige Personen, die auf Grund einer betrieblichen Tätigkeit Einkünfte im Sinne der §§ 22 Z 1 bis 3 und 5 und (oder) 23 des Einkommensteuergesetzes 1988 (EStG 1988), BGBl. Nr. 400, erzielen, wenn auf Grund dieser betrieblichen Tätigkeit nicht bereits Pflichtversicherung nach diesem Bundesgesetz oder einem anderen Bundesgesetz in dem (den) entsprechenden Versicherungszweig(en) eingetreten ist. Solange ein rechtskräftiger Einkommensteuerbescheid oder ein sonstiger maßgeblicher Einkommensnachweis nicht vorliegt, ist die Pflichtversicherung nur dann festzustellen, wenn der Versicherte erklärt, dass seine Einkünfte aus sämtlichen der Pflichtversicherung nach diesem Bundesgesetz unterliegenden Tätigkeiten im Kalenderjahr die in Betracht kommende Versicherungsgrenze (§ 4 Abs. 1 Z 5 oder Z 6) übersteigen werden. In allen anderen Fällen ist der Eintritt der Pflichtversicherung erst nach Vorliegen des rechtskräftigen Einkommensteuerbescheides oder eines sonstigen maßgeblichen Einkommensnachweises im nachhinein festzustellen.
..."
Die Beitragsgrundlage nach § 25 GSVG ist grundsätzlich nach der Rechtslage zu ermitteln, die in dem Zeitraum in Geltung stand, für den die Beitragsgrundlage ermittelt werden soll (vgl. das hg. Erkenntnis vom , Zl. 92/08/0115, mwN).
§ 25 GSVG in den hier zeitraumbezogen maßgebenden Fassungen, BGBl. I Nr. 145/2003, 105/2004 und II Nr. 531/2004 hat auszugsweise folgenden (in allen Fassungen wortgleichen) Wortlaut:
"§ 25. (1) Für die Ermittlung der Beitragsgrundlage für Pflichtversicherte gemäß § 2 Abs. 1 sind, soweit im folgenden nichts anderes bestimmt wird, die im jeweiligen Kalenderjahr auf einen Kalendermonat der Erwerbstätigkeit im Durchschnitt entfallenden Einkünfte aus einer oder mehreren Erwerbstätigkeiten, die der Pflichtversicherung nach diesem Bundesgesetz, unbeschadet einer Ausnahme gemäß § 4 Abs. 1 Z 5 und 6, unterliegen, heranzuziehen; als Einkünfte gelten die Einkünfte im Sinne des Einkommensteuergesetzes 1988. Als Einkünfte aus einer die Pflichtversicherung begründenden Erwerbstätigkeit gelten auch die Einkünfte als Geschäftsführer und die Einkünfte des zu einem Geschäftsführer bestellten Gesellschafters der Gesellschaft mit beschränkter Haftung.
(2) Beitragsgrundlage ist der gemäß Abs. 1 ermittelte Betrag.
...
3. vermindert um die auf einen Sanierungsgewinn oder auf Veräußerungsgewinne nach den Vorschriften des EStG 1988 entfallenden Beträge im Durchschnitt der Monate der Erwerbstätigkeit; diese Minderung tritt jedoch nur dann ein, wenn der Versicherte es beantragt und bezüglich der Berücksichtigung von Veräußerungsgewinnen überdies nur soweit, als der auf derartige Gewinne entfallende Betrag dem Sachanlagevermögen eines Betriebes des Versicherten oder einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, an der der Versicherte mit mehr als 25 % beteiligt ist, zugeführt worden ist; diese Minderung ist bei der Feststellung der Ausnahme von der Pflichtversicherung gemäß § 4 Abs. 1 Z 5 und 6 nicht zu berücksichtigen; ein Antrag auf Minderung ist binnen einem Jahr ab dem Zeitpunkt des Eintritts der Fälligkeit des ersten Teilbetrags (§ 35 Abs. 3) der endgültigen Beiträge für jenen Zeitraum, für den eine Verminderung um den Veräußerungsgewinn oder Sanierungsgewinn begehrt wird, zu stellen.
(3) Hat der Pflichtversicherte Einkünfte aus mehreren die Pflichtversicherung nach diesem Bundesgesetz begründenden Erwerbstätigkeit, so ist die Summe der Einkünfte aus diesen Erwerbstätigkeiten für die Ermittlung der Beitragsgrundlage heranzuziehen.
..."
Für die Feststellung der Beitragsgrundlagen nach § 25 GSVG ist eine Bindung an das Einkommensteuerrecht in der Weise normiert, dass die für die Bemessung der Einkommensteuer maßgeblichen Einkünfte des Pflichtversicherten heranzuziehen sind. Daher ist für die Beurteilung, welche Beträge die Einkünfte nach § 25 Abs. 1 GSVG bilden, das Einkommensteuerrecht maßgebend (vgl. z.B. das hg. Erkenntnis vom , Zl. 2003/08/0146, mwN). Die mit einem rechtskräftigen Einkommensteuerbescheid getroffene Zuordnung der Einkünfte zu den Einkunftsarten gemäß § 2 Abs. 3 EStG 1988 bindet auch die mitbeteiligte Sozialversicherungsanstalt (vgl. das soeben zitierte hg. Erkenntnis vom ).
Ein Veräußerungsgewinn zählt - unabhängig davon, ob es sich um "real erwirtschaftetes Einkommen handelt", und ungeachtet der gesonderten steuerrechtlichen Behandlung - zu den für die Bemessung der Einkommensteuer maßgebenden Einkünften und ist daher, sofern die sonstigen Voraussetzungen des § 25 GSVG vorliegen, nach dieser Bestimmung für die Ermittlung der Beitragsgrundlage heranzuziehen (vgl. die hg. Erkenntnisse vom , Zl. 88/08/0296, vom , Zl. 88/08/0284, vom , Zl. 93/08/0277, vom , Zl. 96/08/0318, und vom , Zl. 97/08/0046).
Die sozialversicherungsrechtliche Behandlung der Einkünfte für die Zwecke der Beitragsbemessung folgt daher jeweils der steuerlichen, sofern nicht im Gesetz anderes, dh zB die Hinzurechnung nicht zu den Einkünften zählender (und daher im Einkommensteuerbescheid nicht berücksichtigter) Beträge zur Beitragsgrundlage angeordnet ist.
Unter den für die Bemessung der Einkommensteuer maßgeblichen "Einkünften" (zu denen nach § 2 Abs. 3 Z. 3 EStG 1988 auch jene aus Gewerbebetrieb zählen) ist nach § 2 Abs. 4 Z. 1 EStG 1988 unter anderem bei der eben genannten Einkunftsart der Gewinn (§§ 4 bis 14 EStG 1988) zu verstehen. Einkommen ist nach § 2 Abs. 2 EStG 1988 hingegen der Gesamtbetrag der Einkünfte aus den im Abs. 3 bezeichneten Einkunftsarten nach Ausgleich mit Verlusten, die sich aus einzelnen Einkunftsarten ergeben, und nach Abzug der Sonderausgaben (§ 18 EStG 1988), der außergewöhnlichen Belastungen (§§ 34 und 35 EStG 1988) sowie der Freibeträge nach den §§ 104 und 105.
Zu den Einkünften zählt nach den §§ 21 Abs. 2 Z. 3, 22 Z. 5 und 23 Z. 3 EStG 1988 bei den Einkunftsarten Land- und Forstwirtschaft, Selbständige Arbeit und Gewerbebetrieb der Veräußerungsgewinn "nach § 24 EStG". Durch die Gesamtverweisung auf "§ 24 EStG" (und nicht etwa nur auf den Berechungsmodus des § 24 Abs. 1 bis 3 EStG 1988) ist klargestellt, dass der Veräußerungsgewinn nur im Ausmaß seiner Steuerpflicht zu den Einkünften zählt, dh unter Berücksichtigung des Freibetrages des § 24 Abs. 4 EStG 1988. Dieser Freibetrag gebührt jedoch nur insoweit, als der Steuerpflichtige nicht die Progressionsermäßigung nach § 37 Abs. 2 oder 3 EStG 1988 in Anspruch nimmt. Nach § 37 Abs. 2 Z. 1 EStG 1988 sind Veräußerungsgewinne unter bestimmten Voraussetzungen gleichmäßig verteilt auf drei Jahre anzusetzen. Diese Progressionsbegünstigung stellt nach der Systematik des EStG - wie das Fehlen des § 37 EStG 1988 in den Verweisungen des § 2 Abs. 2 EStG 1988 zeigt -
einen Teil der Ermittlung der Einkünfte und nicht des steuerpflichtigen Einkommens dar.
Demnach käme die Einbeziehung eines in einem Kalenderjahr steuerlich nicht erfassten Teils des Veräußerungsgewinns in die Berechnung der Beitragsgrundlage nur dann in Betracht, wenn der Gesetzgeber insoweit eine Hinzurechnung solcher Beträge (und - zur Vermeidung einer doppelten Erfassung - dementsprechend eine Außerachtlassung in späteren Jahren der steuerlichen Berücksichtigung) angeordnet hätte. Eine solche Hinzurechnung für steuerlich nicht berücksichtigte Veräußerungsgewinne ist aber im Gesetz nicht angeordnet: Der Gesetzgeber räumt nur unter der Voraussetzung ihrer Zuführung an das Sachanlagevermögen eines anderen Betriebes des Versicherten die Möglichkeit ein, Veräußerungsgewinne insoweit ungeachtet ihrer steuerlichen Relevanz bei der Berechung der Beitragsgrundlage außer Betracht zu lassen, dh vor Ermittlung der Beitragsgrundlage von den Einkünften in Abzug zu bringen (§ 25 Abs. 2 Z. 3 GSVG). Daraus ergibt sich aber im Gegenschluss, dass andernfalls die sozialversicherungsrechtliche Behandlung des Veräußerungsgewinns der steuerlichen Behandlung folgt. Soweit diese nicht den gesamten Veräußerungsgewinn in die Summe der steuerpflichtigen Einkünfte mit einbezieht, ist dem daher auch bei Anwendung des § 25 GSVG zu folgen.
Dem Vorbringen des Beschwerdeführers, die Veräußerungsgewinne seien nicht den Schilehrereinkünften zuzurechnen, ist zu entgegnen, dass die Anknüpfung an Erwerbstätigkeiten gemäß § 25 Abs. 1 und 3 GSVG nicht nur auf Einkünfte aus derselben oder einer gleichartigen Erwerbstätigkeit zu beziehen ist (vgl. das zu § 25 Abs. 1 GSVG idF BGBl. Nr. 412/1996 ergangene hg. Erkenntnis vom , Zl. 97/08/0046, mwN).
Aus den dargestellten Gründen war die Beschwerde gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.
Die Entscheidung über den Aufwandersatz beruht auf den §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 455/2008.
Wien, am