VwGH vom 29.05.2015, 2012/17/0197

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Holeschofsky und die Hofrätinnen Mag. Dr. Zehetner, Mag.a Nussbaumer-Hinterauer, Hofrat Mag. Straßegger und Hofrätin Dr. Leonhartsberger als Richterinnen bzw Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag.a Fries, über die Beschwerde der W GmbH Co KG in W, vertreten durch die MOORE STEPHENS Uniconsult GmbH Wirtschaftstreuhand- und Steuerberatungsgesellschaft in 5020 Salzburg, Innsbrucker Bundesstraße 71, gegen den Bescheid der Salzburger Landesregierung vom 9. Mai 2012, 201-BERU/4/390-2010, betreffend Tourismusverbandsbeiträge für die Jahre 2005, 2006 und 2009, zu Recht erkannt:

Spruch

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die beschwerdeführende Gesellschaft hat dem Land Salzburg Aufwendungen in der Höhe von EUR 610,60 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

Mit Bescheiden vom 21. April 2010 setzte das Landesabgabenamt Salzburg der beschwerdeführenden Gesellschaft, die ein Hotel betreibt, Tourismusverbandsbeiträge für die Jahre 2005 bis 2009 fest und führte hinsichtlich der Jahre 2005 bis 2008 begründend aus, die bescheidmäßige Beitragsfestsetzung sei erfolgt, weil die Voraussetzungen für eine Wiederaufnahme von Amts wegen vorlägen, zumal sich die bekanntgegebenen Selbstberechnungen als unrichtig erwiesen hätten. Auch hinsichtlich des Beitragsjahres 2009 habe sich die Selbstberechnung als falsch herausgestellt. Aus den von der beschwerdeführenden Gesellschaft nachträglich vorgelegten "Umsatzsteuer-Berechnungen" ergebe sich, dass in den Selbstberechnungen für die Tourismusabgabe die Umsätze unrichtig zur Gänze gemäß § 4 der Verordnung der Salzburger Landesregierung, mit der auf Grund des Salzburger Tourismusgesetzes die Beitragsgruppen für die einzelnen Berufsgruppen bestimmt würden (Beitragsgruppenverordnung), im Verhältnis 50:50 aufgeteilt worden seien.

Die beschwerdeführende Gesellschaft erhob gegen die Bescheide Berufung, in welcher sie im Wesentlichen ausführte, dass sie nahezu ausschließlich All-Inclusive-Umsätze erziele und die All-Inclusive-Angebote - wie sich aus jedem Reiseprospekt ergebe - auch die Kosten der Übernachtung ("Logis") umfassten. Die Differenzierung zwischen "All-Inclusive-Erlösen" und "Erlösen Logis" in der Buchhaltung habe ausschließlich buchungstechnischen Charakter und entspreche nicht den Tatsachen, weshalb § 4 Beitragsgruppenverordnung auch auf die "Erlöse Logis" anzuwenden sei.

Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde mit dem Spruchpunkt 1. die Berufung hinsichtlich der Beitragsjahre 2005, 2006 und 2009 ab und hob im Spruchpunkt 2. die Bescheide hinsichtlich der Beitragsfestsetzung für die Jahre 2007 und 2008 auf. Begründend führte die belangte Behörde im Wesentlichen aus, sie erachte die nachträgliche Neuberechnung gemäß § 37 Abs 5 des Salzburger Tourismusgesetzes 2003 bei den Beitragsfestsetzungen 2005 und 2006 als zulässig, weil innerhalb der Verjährungsfrist die wahren Umsatzverhältnisse durch die Vorlage der Umsatzaufteilungen für die jeweiligen Jahre hervorgekommen seien. Diese seien dem Landesabgabenamt bisher nicht bekannt gewesen, weshalb ein Grund für die Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs 4 BAO vorgelegen sei. Hinsichtlich des Beitragsjahres 2009 sei innerhalb eines Jahres ab Bekanntgabe des selbstberechneten Betrages die Beitragsfestsetzung gemäß § 201 Abs 2 Z 1 BAO erfolgt. Die von der beschwerdeführenden Gesellschaft vorgelegten Saldenlisten stimmten mit ihrem Vorbringen zum "buchungstechnischen Charakter" (gemeint: der Differenzierung zwischen "Erlös Logis" und "All-Inclusive-Erlösen") nicht überein.

Gegen Spruchpunkt 1. dieses Bescheides, mit dem die Berufung hinsichtlich der Beitragsfestsetzung für die Jahre 2005, 2006 und 2009 abgewiesen wurde, richtet sich die vorliegende Beschwerde, mit welcher die beschwerdeführende Gesellschaft inhaltliche Rechtswidrigkeit und Rechtswidrigkeit infolge von Verletzung von Verfahrensvorschriften geltend macht.

Die belangte Behörde legte die Akten vor, erstattete eine Gegenschrift und stellte den Antrag auf kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Im Beschwerdefall sind gemäß § 79 Abs 11 VwGG idF des Bundesgesetzes BGBl I Nr 122/2013 die bis zum Ablauf des 31. Dezember 2013 geltenden Bestimmungen des VwGG weiter anzuwenden.

Die maßgeblichen Bestimmungen des Salzburger Tourismusgesetzes 2003 (in der Folge: TG), LGBl Nr 43/2003, lauten:

"Beitragsgruppen

§ 32. (1) Zur Berechnung der Verbandsbeiträge werden die Berufsgruppen der Pflichtmitglieder in Beitragsgruppen (1 bis 7) eingeteilt. Die Einreihung der einzelnen Berufsgruppen in die Beitragsgruppen hat die Landesregierung durch Verordnung zu treffen (Beitragsgruppenordnung). Die Einreihung ist gesondert für die einzelnen Ortsklassen (§ 34) vorzunehmen. Sie hat in sieben Gruppen zu erfolgen.

...

Umsatz bei Aufnahme einer beitragspflichtigen Tätigkeit

§ 37. (1) Für das Kalenderjahr, in dem eine die Pflichtmitgliedschaft begründende Tätigkeit aufgenommen wurde (Anfangsjahr), ist der in diesem Jahr selbst erzielte Umsatz zugleich der beitragspflichtige Umsatz im Sinn des § 35. Für den Zeitpunkt der Entrichtung gilt § 40 Abs 3.

(2) Der Ermittlung des Beitrags für das Jahr nach dem Anfangsjahr ist das Zwölffache des durchschnittlichen Monatsumsatzes des Anfangsjahres zugrunde zu legen. Dieser durchschnittliche Monatsumsatz des Anfangsjahres ist auf die Weise festzustellen, dass der im Anfangsjahr insgesamt erzielte Jahresumsatz durch die Zahl der - auch nur angefangenen - Monate geteilt wird, in denen dieser Umsatz getätigt wurde. Bei üblicherweise nicht ganzjährig ausgeübten Tätigkeiten ist an Stelle vom zwölffachen nur vom sechsfachen durchschnittlichen Monatsumsatz des Anfangsjahres auszugehen.

(3) Der Berechnung des Beitrags für das auf das Anfangsjahr zweitfolgende Jahr ist der im Vorjahr insgesamt erzielte Jahresumsatz zugrunde zu legen.

(4) In den folgenden Jahren ist jeweils der Umsatz des zweitvorangegangenen Jahres (entsprechend dem Umsatzsteuerbescheid) für das Ausmaß der Beitragspflicht maßgebend.

(5) Für alle nach Abs 1 bis 3 berechneten Jahre kann eine nachträgliche Neuberechnung der Verbandsbeiträge durchgeführt werden, sobald die in diesen Anfangsjahren tatsächlich erzielten Umsätze feststehen. Für die Neuberechnung ist der im jeweiligen Tätigkeitsjahr erzielte Umsatz heranzuziehen. Dem Beitragspflichtigen bleibt es unbenommen, innerhalb der Verjährungsfrist einen Rückerstattungsantrag in Form einer berichtigten Beitragserklärung für diese Jahre unter Vorlage eines Nachweises für die tatsächlich erzielten Umsätze zu stellen.

..."

§ 4 der Verordnung der Salzburger Landesregierung, mit der auf Grund des Salzburger Tourismusgesetzes die Beitragsgruppen für die einzelnen Berufsgruppen bestimmt werden (Beitragsgruppenverordnung), LGBl Nr 24/1986 idF LGBl Nr 105/1996, lautet:

" § 4

In Gast- und Beherbergungsbetrieben können die Umsätze aus Pauschalarrangements für Beherbergung und Verpflegung (Voll- oder Halbpension), wenn keine andere Aufteilung nachgewiesen wird, im Verhältnis 50 : 50 aufgeteilt werden."

Gemäß der Anlage der genannten Verordnung werden Beherbergungsbetriebe und der Beherbergungsanteil in Gastgewerbebetrieben, jeweils einschließlich Frühstück in die Beitragsgruppe 1 und Gastgewerbebetriebe aller Art ohne Beherbergungsanteil (einschließlich Frühstück) in die Beitragsgruppe 2 eingereiht.

Die maßgeblichen Bestimmungen des E-Government-Gesetzes (E-GovG), BGBl I Nr 10/2004 idF BGBl I Nr 7/2008, lauten:

" Amtssignatur

§ 19. (1) Die Amtssignatur ist eine fortgeschrittene elektronische Signatur im Sinne des Signaturgesetzes, deren Besonderheit durch ein entsprechendes Attribut im Signaturzertifikat ausgewiesen wird.

(2) Die Amtssignatur dient der erleichterten Erkennbarkeit der Herkunft eines Dokuments von einem Auftraggeber des öffentlichen Bereichs. Sie darf daher ausschließlich von diesen unter den näheren Bedingungen des Abs. 3 bei der elektronischen Unterzeichnung und bei der Ausfertigung der von ihnen erzeugten Dokumente verwendet werden.

(3) Die Amtssignatur ist im Dokument durch eine Bildmarke, die der Auftraggeber des öffentlichen Bereichs im Internet als die seine gesichert veröffentlicht hat, sowie durch einen Hinweis im Dokument, dass dieses amtssigniert wurde, darzustellen. Die Informationen zur Prüfung der elektronischen Signatur sind vom Auftraggeber des öffentlichen Bereichs bereitzustellen.

Beweiskraft von Ausdrucken

§ 20. Ein auf Papier ausgedrucktes elektronisches Dokument einer Behörde hat die Beweiskraft einer öffentlichen Urkunde (§ 292 der Zivilprozessordnung - ZPO, RGBl. Nr. 113/1895), wenn das elektronische Dokument mit einer Amtssignatur versehen wurde. Die Amtssignatur muss durch Rückführung des Dokuments aus der ausgedruckten in die elektronische Form prüfbar oder das Dokument muss durch andere Vorkehrungen der Behörde verifizierbar sein. Das Dokument hat einen Hinweis auf die Fundstelle im Internet, wo das Verfahren der Rückführung des Ausdrucks in das elektronische Dokument und die anwendbaren Prüfmechanismen enthalten sind, oder einen Hinweis auf das Verfahren der Verifizierung zu enthalten."

Die maßgeblichen Bestimmungen des Signaturgesetzes (SigG),

BGBl I Nr 190/1999 idF BGBl I Nr 8/2008, lauten:

" Begriffsbestimmungen

§ 2. Im Sinne dieses Bundesgesetzes bedeuten

...

3. fortgeschrittene elektronische Signatur: eine elektronische Signatur, die

§ 4. (1) Eine qualifizierte elektronische Signatur erfüllt das rechtliche Erfordernis einer eigenhändigen Unterschrift, insbesondere der Schriftlichkeit im Sinne des § 886 ABGB, sofern durch Gesetz oder Parteienvereinbarung nicht anderes bestimmt ist.

..."

Die beschwerdeführende Gesellschaft bringt vor, dass dem bekämpften Bescheid mangels Unterschrift die Bescheidqualität abzusprechen sei. Der Bescheid sei im vorliegenden Fall mit einer Amtssignatur unterschrieben worden. Auf der der beschwerdeführenden Gesellschaft zugestellten Ausfertigung sei das Datum des Erledigung handschriftlich durchgestrichen worden und handschriftlich ein anderes Datum hinzugefügt worden. Die Gültigkeit einer elektronischen Unterfertigung werde vom E-GovG an strenge Kriterien geknüpft. Die Ausfertigung müsse in allen Belangen mit dem Original-Dokument übereinstimmen. Der zugestellte Bescheid gelte, weil er vom Original-Dokument abweiche, nicht als amtssigniert und somit nicht als unterfertigt.

Gemäß § 4 Abs 1 SigG erfüllt nur eine qualifizierte elektronische Signatur gemäß § 2 Z 3a SigG das rechtliche Erfordernis einer eigenhändigen Unterschrift. Die Amtssignatur ist gemäß § 19 Abs 1 E-GovG eine fortgeschrittene elektronische Signatur im Sinne des § 2 Z 3 SigG. Nach den Erläuterungen zur Regierungsvorlage, 290 BlgNR 23. GP 6 betreffend E-GovG-Novelle 2007 liegt es im Ermessen des Auftraggebers des öffentlichen Bereichs, eine qualifizierte elektronische Signatur, die jedenfalls die Anforderungen, die an eine fortgeschrittene Signatur gestellt werden, erfüllt, als Amtssignatur einzusetzen. Eine Amtssignatur erfüllt daher das Erfordernis einer eigenhändigen Unterschrift nur, wenn sie eine qualifizierte elektronische Signatur gemäß § 2 Z 3a SigG ist.

Es kann jedoch dahingestellt bleiben, ob die von der belangten Behörde gewählte Amtssignatur das rechtliche Erfordernis einer eigenhändigen Unterschrift erfüllt, weil diese nur nach Maßgabe des § 96 BAO neben der Bezeichnung der Behörde und dem Spruch ein unverzichtbares Merkmal eines Bescheides darstellt (vgl VwGH vom 21. Dezember 2005, 2004/14/0111). Einer Unterschrift oder Beglaubigung bedürfen Ausfertigungen, die mittels automationsunterstützter Datenverarbeitung erstellt wurden, gemäß § 96 letzter Satz BAO nicht. Der angefochtene Bescheid weist auf der ersten Seite rechts unten eine Registernummer des Datenverarbeitungsregisters mit der näheren Kennzeichnung "DVR" auf. Daraus ist erkennbar, dass die gegenständliche Ausfertigung mittels automationsunterstützter Datenverarbeitung erstellt wurde und ihr daher auch ohne Unterschrift oder Beglaubigung Bescheidcharakter zukommt (vgl VwGH vom 10. Mai 1994, 93/14/0104 mwN). Eine automationsunterstützte Datenverarbeitung liegt außerdem schon bei Erstellung von Bescheiden unter Zuhilfenahme eines bloßen Textverarbeitungssystems vor (vgl VwGH vom 9. Dezember 1992, 91/13/0204).

Entgegen dem Vorbringen in der Beschwerde normiert das E-GovG auch nicht, dass die Ausfertigung des amtssignierten Bescheides in allen Belangen mit dem amtssignierten Bescheid übereinstimmen muss. § 20 E-GovG stellt vielmehr darauf ab, dass die Amtssignatur durch Rückführung des Dokuments aus der ausgedruckten auf die elektronische Form prüfbar oder durch andere Vorkehrungen verifizierbar sein muss. Dass die beschwerdeführende Gesellschaft durch die handschriftliche Ausbesserung des Bescheiddatums daran gehindert gewesen sei, die ihr zugestellte Ausfertigung des amtssignierten Bescheides zu prüfen oder zu verifizieren, bringt sie nicht vor. Vielmehr stützt sich die Beschwerde ausdrücklich darauf, die Abweichung hinsichtlich des Datums im Rahmen der Akteneinsicht verifiziert zu haben. Die beschwerdeführende Gesellschaft war daher durch die handschriftliche Ausbesserung des Bescheiddatums nicht daran gehindert zu verifizieren, ob ihre Ausfertigung mit der amtssignierten internen Erledigung übereinstimmt.

Auch die Veränderung des Bescheiddatums stellt, wie das Fehlen des Bescheiddatums (vgl VwGH vom 22. März 2010, 2009/15/0116), die Rechtswirksamkeit des Bescheides nicht in Frage, weil es sich dabei um kein unverzichtbares Merkmal eines Bescheides handelt (vgl VwGH vom 21. Dezember 2005, 2004/14/0111 und vom 16. Dezember 1981, 2900/80).

Aus diesen Gründen kommt der angefochtenen Erledigung der belangten Behörde Bescheidcharakter zu.

Strittig ist weiters die gänzliche Einordnung der Umsätze "Logis" in die Beitragsgruppe 1 der Beitragsgruppenverordnung. Die beschwerdeführende Gesellschaft ist der Ansicht, dass diese gemäß § 4 Beitragsgruppenverordnung je zur Hälfte der Beitragsgruppe 1 und 2 zuzurechnen seien, weil es sich bei diesen Umsätzen um Pauschalarrangements handle. Zu diesem bereits im Administrativverfahren erstatteten Vorbringen wurde in der Berufung auf Prospekte verwiesen, aus denen sich nach dem Vorbringen der beschwerdeführenden Gesellschaft ergeben soll, dass die All-Inclusive-Angebote auch die Nächtigungskosten umfassten. Das steht jedoch der von der belangten Behörde getroffenen Feststellung, dass die beschwerdeführende Gesellschaft auch reine Umsätze "Logis" erzielt habe, ebenso wenig entgegen wie das Beschwerdevorbringen, aus dem Internetauftritt der beschwerdeführenden Gesellschaft ergebe sich, dass sie das größte All-Inclusive-Angebot in den Alpen aufweise. Selbst die in der Beschwerde genannten, aus den Saldenlisten sich angeblich ergebenden geringsten Umsätze bei diversen Getränken schließen Umsätze (nur) aus Nächtigungen nicht aus.

Damit erweist sich die Beweiswürdigung der belangten Behörde, die dem Vorbringen der beschwerdeführenden Gesellschaft nicht folgte, sondern aufgrund der Differenzierung in den Saldenlisten zwischen "All-Inclusive-Erlösen" und "Erlösen Logis" davon ausging, dass es sich bei den "Erlösen Logis" nicht um Umsätze aus Pauschalarrangements handle, als schlüssig. In Fragen der Beweiswürdigung ist die Kontrollbefugnis des Verwaltungsgerichtshofes darauf eingeschränkt, ob die bei der Beweiswürdigung angestellten Erwägungen schlüssig sind, wobei es dem Gerichtshof verwehrt ist, die vorgenommene Beweiswürdigung darüber hinaus auf ihre Richtigkeit hin zu überprüfen (vgl etwa VwGH vom 25. Mai 2005, 2001/17/0181, mwN).

Soweit die beschwerdeführende Gesellschaft einen Verstoß gegen die amtswegige Sachverhaltsermittlungspflicht vorbringt, ist ihr entgegenzuhalten, dass die amtswegige Ermittlungspflicht der Abgabenbehörden nur innerhalb der Grenzen ihrer Möglichkeiten und des vom Verfahrenszweck her gebotenen und zumutbaren Aufwandes besteht und dort ihre Grenze findet, wo nach Lage des Falles nur die Partei Angaben zum Sachverhalt machen kann (vgl VwGH vom 15. Dezember 2009, 2006/13/0136, mwN). Das Berufungsvorbringen, die Trennung der "All-Inclusive-Erlöse" und der "Erlöse-Logis" habe ausschließlich buchungstechnischen Charakter, der übrigens auch in der Beschwerde nicht konkretisiert wurde, verpflichtete die belangte Behörde nicht zu ergänzenden Ermittlungen, weil die beschwerdeführende Gesellschaft im Verwaltungsverfahren keine konkreten Beweisanträge etwa betreffend die Vernehmung von Zeugen gestellt hat und auch ein Sachverhalt festzustellen war, über den in erster Linie nur die beschwerdeführende Gesellschaft entsprechende Angaben machen konnte. Die in der Beschwerde aufgestellte Forderung, die belangte Behörde hätte aufgrund dieses Vorbringens von Amts wegen weitere Ermittlungen durchführen müssen, übersteigt die Grenzen der amtswegigen Ermittlungspflicht.

Schließlich bringt die Beschwerde noch vor, dass die belangte Behörde die Ermessensausübung gemäß § 37 Abs 5 TG nicht entsprechend begründet habe, weil sie nicht darauf Bedacht genommen habe, dass die Vorschreibung von Tourismusverbandsbeiträgen betreffend fünf Jahre für die beschwerdeführende Gesellschaft nicht zumutbar sei und diese in ihrer Planung vor massive Schwierigkeiten stelle. Es ist aber nicht als rechtswidrig zu erkennen, dass, abgesehen davon, dass mit dem bekämpften Bescheid nur die Vorschreibung der Tourismusverbandsbeiträge betreffend dreier Jahre bestätigt wurde, die belangte Behörde in ihrer Ermessensbegründung im Einklang mit der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (vgl etwa das Erkenntnis vom 26. Juni 2014, Ro 2014/16/0034) dem Prinzip der Rechtsrichtigkeit den Vorrang vor jenem der Rechtsbeständigkeit gibt.

Die Beschwerde war daher gemäß § 42 Abs 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

Von der beantragten mündlichen Verhandlung konnte gemäß § 39 Abs 2 Z 6 VwGG abgesehen werden, weil die Schriftsätze der Parteien des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens und die dem Verwaltungsgerichtshof vorgelegten Akten des Verwaltungsverfahrens erkennen lassen, dass die mündliche Erörterung eine weitere Klärung der Rechtssache nicht erwarten lässt. Art 6 Abs 1 EMRK steht dem keinesfalls entgegen.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG aF in Verbindung mit § 3 Z 1 VwGH-Aufwandersatzverordnung 2014, BGBl II Nr 518/2013, in der Fassung BGBl II Nr 8/2014.

Wien, am 29. Mai 2015