VwGH vom 24.03.2015, 2012/15/0208
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Zorn, die Hofrätin Dr. Büsser sowie die Hofräte MMag. Maislinger, Mag. Novak und Dr. Sutter als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Dr. Hohenecker, über die Beschwerde der V GmbH Co KG in P, vertreten durch die Niederhuber Partner Rechtsanwälte GmbH in 1010 Wien, Wollzeile 24, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenats, Außenstelle Linz, vom , Zl. RV/1020-L/09, betreffend Investitionszuwachsprämie 2004 gemäß § 108e EStG 1988, zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 610,60 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
In der Beilage zur Feststellungserklärung für 2004 beantragte die Beschwerdeführerin eine Investitionszuwachsprämie im Ausmaß von 251.559,90 EUR. Der Betrag wurde in weiterer Folge dem Abgabenkonto gutgeschrieben.
Im Juni 2008 fand eine Betriebsprüfung statt. In der Niederschrift vom wurde festgehalten, die Beschwerdeführerin sei im Bereich der Verwertung (Müllabfuhr, - bearbeitung und -verwertung) tätig. Seit Beginn 2003 sei ein Teleskop Mobilkran (55 Tonnen) gemietet worden. Im Mai 2004 sei ein Mobilkran (100 Tonnen) angeschafft worden (Rechnungsdatum ). Die Anschaffungskosten hätten 642.140,64 EUR betragen und seien auf die Dauer von 10 Jahren abgeschrieben worden. Auf Grund der sich laut Kostenrechnung darstellenden laufenden Verluste sei entschieden worden, den Kran zu verkaufen (Rechnung vom über 480.000 EUR).
Mit Bescheid über die Festsetzung der Investitionszuwachsprämie 2004 wurde die Prämie vom Finanzamt mit 176.957,10 EUR festgesetzt. Begründend wurde ausgeführt, dass prämienbegünstigte Wirtschaftsgüter zum längerfristigen Einsatz im Betrieb bestimmt sein müssten. Ein solcher könne erst dann angenommen werden, wenn der Einsatz im Betrieb zumindest mehr als die Hälfte der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer betrage. Das vorzeitige Ausscheiden stelle ein rückwirkendes Ereignis dar. Ein vorzeitiges Ausscheiden sei nur dann als unschädlich anzusehen, wenn das Wirtschaftsgut auf Grund nachträglicher Unwägbarkeiten aus dem Betrieb ausscheide. Unwägbarkeiten seien de facto nicht zu beeinflussende Ereignisse, die bei einer unternehmerischen Tätigkeit nicht vorhersehbar seien. Unwägbarkeiten seien vom allgemeinen wirtschaftlichen Risiko (Unternehmerrisiko) abzugrenzen. Verluste, die sich auf Grund eines wirtschaftlichen Ereignisses ergäben, stellten keine Unwägbarkeit dar, sondern würden dem allgemeinen Unternehmerrisiko entspringen. Zudem sei die Prämie für gebrauchte Wirtschaftsgüter gekürzt worden.
Die Beschwerdeführerin erhob gegen diesen Bescheid Berufung. Begründend wandte sie sich insbesondere gegen die Hälfte der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer als relevanten Beobachtungszeitraum für § 108e EStG 1988.
In einer im Berufungsverfahren vorgelegten ergänzenden Stellungnahme an die belangte Behörde führte die Beschwerdeführerin zudem aus, dass die Prämie auch dann zustehe, wenn das Wirtschaftsgut zwar zunächst für den langfristigen Einsatz im Betrieb bestimmt gewesen sei, nach der Anschaffung eintretende Unwägbarkeiten (unvorhergesehene Unbrauchbarkeit im Betrieb) aber zum Ausscheiden aus dem Betriebsvermögen geführt hätten. Die neuen Eigentümer der Gesellschaft hätten ab ihrem Eintritt (2002) geplant, das bereits in der bestehenden Firmengruppe gut etablierte Geschäftsfeld der Autobahn-Autobergung einzuführen. Aus diesem Grund sei im Mai 2004 der Teleskopkran angeschafft worden. Dieser Kran habe dem Unternehmen langfristig zur Verfügung stehen sollen und die Anschaffungskosten seien über die zu diesem Zeitpunkt betriebsindividuelle Nutzungsdauer verteilt worden. Im Wirtschaftsjahr 2005 seien trotz ausführlicher Geschäftsfeldplanung erste unvorhergesehene Schwierigkeiten aufgetreten. Die Konkurrenz habe sich massiv verstärkt. Die Autobahnbergung sei nunmehr von mehreren Firmen in der Region angeboten worden. Der Preisdruck sei enorm gewesen. Die Mitbewerber hätten einen Großteil der Autobahnabschnitte versorgt. Zudem sei der Versuch unternommen worden, den Kran anderweitig einzusetzen (Industrieumbau etc.). Der Markt sei allerdings nicht geeignet gewesen, die Kosten zu decken. Der Kran sei über 50% der möglichen Einsatzzeit ohne Verwendung am Betriebsgelände gestanden. Das Geschäftsfeld Mobilkran sei in Folge betriebswirtschaftlicher Überlegungen eingestellt worden. In Folge dessen sei der Kran nach einer Nutzungsdauer von zwei Jahren (25%) veräußert worden, um weitere Kosten (Instandhaltung, Stehplatz etc.) zu vermeiden. Das Wirtschaftsgut sei unvorhergesehen vollkommen unbrauchbar für den Betrieb der Gesellschaft geworden, die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer sei vorbei gewesen. Stelle man auf eine betriebsindividuelle Nutzungsdauer ab, liege ein vollständiges Vorhandensein des Wirtschaftsgutes während der betriebsindividuellen Nutzungsdauer vor, weil das Wirtschaftsgut danach nicht mehr nutzbringend hätte eingesetzt werden können.
Die belangte Behörde forderte sodann eine Vorlage der diesbezüglichen Unterlagen zur Geschäftsfeldplanung sowie Nachweise zur Marktentwicklung an.
In ihrer Vorhaltsbeantwortung führte die Beschwerdeführerin ergänzend aus, dass die Planungsunterlagen aus dem Jahr 2003 nicht mehr vorlägen. Man habe aber über viel Knowhow und wirtschaftliche Erfahrung verfügt und sich an den Umsätzen und der Kostenstruktur eines anderen Unternehmens sowie dem regionalem Umsatzpotential in Oberösterreich orientiert. Die Umsätze seien für die anfallenden Kosten jedoch schließlich viel zu gering gewesen. So habe das Ergebnis vor Finanzierungsaufwand -55.614,06 EUR betragen. Rasch sei das Preisniveau stark gesunken. Um wettbewerbsfähig zu bleiben, seien die Preise aus 2004 stark reduziert worden. Dazu seien noch regionale Preisunterschiede gekommen. Im Jahr 2006 habe sich in räumlicher Nähe eine weitere auf Transporte spezialisierte Firma angesiedelt. Ab diesem Zeitpunkt sei eine sinnvolle Weiterführung des Kranverleihs nicht mehr möglich gewesen. Trotz ausführlicher Planung des Geschäftsfelds Kranverleih und der langjährigen Erfahrungen hätte der Mobilkran nicht kostendeckend betrieben werden können. Die Beschwerdeführerin sei im Jahr 2006 einer aus Sicht des Jahres 2003 bzw. 2004 unvorhersehbaren Marktsituation gegenüber gestanden. Der Mobilkran sei unvorhergesehen und ohne Verschulden der Gesellschaft unbrauchbar geworden.
Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung ab. Begründend führte sie aus, dass nach der hg. Rechtsprechung ein Ausmaß der Absetzung für Abnutzung von 50% der Anschaffungskosten als Indiz für die Annahme eines längeren Zeitraumes zu werten sei. Der streitgegenständliche Kran sei dem Betriebsvermögen der Beschwerdeführerin im Mai 2004 zugegangen. Die Nutzungszeit sei von ihr selbst laut Anlageverzeichnis mit 10 Jahren angenommen worden. In der ersten Jahreshälfte 2006 sei die Anlage verkauft worden. Das zu beurteilende Wirtschaftsgut habe dem Betrieb als abnutzbares Anlagevermögen gedient. Unter Berücksichtigung der Möglichkeit, jeweils eine volle oder eine halbe Abschreibung für Abnutzung in Anspruch zu nehmen (§ 7 Abs. 2 EStG 1988, Halbjahressprünge), komme es bei diesem Nutzungszeitraum (Ankauf Mai 2004, Verkauf erste Jahreshälfte 2006) zu einer Afa-Quote (=Verhältnis Gesamt-Afa zu den Anschaffungskosten- oder Herstellungskosten) von 25%. Die Zeit der tatsächlichen Nutzung des Wirtschaftsgutes als Anlagevermögen im Betrieb der Beschwerdeführerin bewege sich damit jedenfalls in einem Bandbreitenbereich, der nicht mehr als unschädlich im Sinne der gesschilderten Rechtsprechung betrachtet werden könne. Die Ausführungen der Beschwerdeführerin zur Dauer der Behaltefrist könnten der Berufung daher nicht zum Erfolg verhelfen.
Die Beschwerdeführerin führe aber auch das Vorliegen einer Unwägbarkeit ins Treffen. Aus dem Zweck der Bestimmung des § 108e EStG 1988 ergebe sich, dass die Investitionszuwachsprämie auch zustehe, wenn das Wirtschaftsgut zwar zunächst für den langfristigen Einsatz im Betrieb bestimmt gewesen sei, nach der Anschaffung eintretende Unwägbarkeiten (zB Schaden auf Grund höherer Gewalt, Wasser, Feuer, unvorhergesehene Unbrauchbarkeit im Betrieb) aber zu einem Ausscheiden aus dem Betriebsvermögen führten. Unter Unwägbarkeiten seien gewöhnlich nicht vorhersehbare Risiken, unberechenbare bzw. wertmäßig nicht oder nur schlecht quantifizierbare Einflussfaktoren zu verstehen. Als Unwägbarkeiten würden, angelehnt an eine liebhabereirechtliche Sichtweise, Ereignisse gelten, die nicht dem üblichen Wirtschaftsverlauf entsprechen und in der Regel keinen Kausalzusammenhang zu einem gewollten Verhalten des Steuerpflichtigen aufwiesen.
Im ergänzenden Schriftsatz vom habe die Beschwerdeführerin auf die vorangegangene Geschäftsfeldplanung, die Erfahrungswerte Beteiligter, die Umsatzzahlen, die Kostenstruktur, den Preiskampf und die neu aufgetretene Konkurrenz hingewiesen. Mit Ausnahme der Geschäftsfeldplanung seien die Angaben durch Zahlenmaterial belegt worden. Dennoch würden diese Ausführungen der Berufung nicht zum Erfolg verhelfen, weil sie das Geschäftsrisiko (Unternehmerrisiko) beträfen und keine Unwägbarkeit darstellten. Unwägbarkeiten seien von gewöhnlichen Risken abzugrenzen, die bei einer unternehmerischen Tätigkeit typischerweise anfielen. Im Beschwerdefall liege aber kein typischen Wirtschaftsabläufen widersprechendes, von außen eindringendes, völlig atypisches Ereignis vor, auch wenn die konkrete Anzahl der künftigen Einsätze des 100 Tonnen Kranes nicht bestimmbar gewesen sei. Unterlagen für die behauptete seinerzeitige "ausführliche" Geschäftsfeldplanung hätten nicht vorgelegt werden können. So sei es lediglich bei einer erst im Zuge des Berufungsverfahrens erstellten Planungsvorschau geblieben. Der bloße Hinweis auf das Knowhow "Beteiligter" sei in diesem Zusammenhang daher jedenfalls unzureichend. Dies gelte auch für den Hinweis auf den Jahresabschluss einer anderen Firma. Dass die geplanten Umsätze nicht hätten erzielt werden können, zähle zu den Risken, die bei einer unternehmerischen Tätigkeit typischerweise anfielen. Gleiches gelte für den Preisverfall durch den zunehmenden Konkurrenzdruck.
Der Verwaltungsgerichtshof habe in seinem Erkenntnis vom , 2008/13/0246, zum Ausdruck gebracht, dass es für diese auch den subjektiven Investitionswillen berücksichtigende Unwägbarkeit nicht auf eine Unvorhersehbarkeit an sich, sondern darauf ankomme, ob die Unbrauchbarkeit mangels dafür bestehender konkreter Anhaltspunkte für den Steuerpflichtigen "unvorhergesehen" eingetreten sei. Mit unter dem Plansoll gelegenen Umsatzzahlen, auftretender Konkurrenz und einem Preisverfall müsse jeder rechnen der am Wirtschaftsleben teilnehme, sodass in diesem Umfeld wohl nur schwer die Rede von einer Unvorhersehbarkeit sein könne. Eine Unwägbarkeit liege daher nicht vor.
Gegen diesen Bescheid wendet sich die Beschwerde, über die der Verwaltungsgerichtshof nach Vorlage der Akten des Verwaltungsverfahrens und Erstattung einer Gegenschrift durch die belangte Behörde erwogen hat:
§ 108e Abs. 1 EStG 1988 normiert als Voraussetzung für die Investitionszuwachsprämie u.a., dass die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten der prämienbegünstigten Wirtschaftsgüter im Wege der AfA abgesetzt werden. Daraus ergibt sich, dass Wirtschaftsgüter nur dann Anspruch auf Investitionszuwachsprämie im Sinne des § 108e EStG 1988 vermitteln können, wenn sie dazu gewidmet sind, langfristig dem Betrieb als Anlagevermögen zu dienen. Aus dem Zweck der Regelung des § 108e EStG 1988 ergibt sich ebenfalls, dass Wirtschaftsgüter, die in die Berechnungsgrundlage der Investitionszuwachsprämie eingehen, zum längerfristigen Einsatz im Betrieb bestimmt sein müssen (vgl. die hg. Erkenntnisse vom , 2009/15/0139, und vom , 2010/15/0194, je mwN).
Als Indiz für die maßgebliche Widmung des Wirtschaftsgutes dient dabei die tatsächliche Abschreibung im Wege der AfA im Ausmaß von 50% der Anschaffungs- und Herstellungskosten. Ein im konkreten Betrieb bestehender, aus den betrieblichen Erfordernissen abgeleiteter üblicher (Re )Investitionszyklus für bestimmte Arten von Wirtschaftsgütern ist dahin zu berücksichtigen, dass es noch nicht als Indiz gegen die Widmung des Wirtschaftsgutes zum längerfristigen Einsatz im Betrieb zu werten ist, wenn bei Vorliegen eines solchen Zyklus das vorgenannte Ausmaß der tatsächlichen Abschreibung im Wege der AfA in geringem Ausmaß unterschritten wird (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 2009/15/0082).
Ebenfalls nicht als Indiz gegen die Widmung eines Wirtschaftsgutes zum längerfristigen Einsatz im Betrieb kann es gewertet werden, wenn ein Wirtschaftsgut aufgrund von nachträglich eintretenden Unwägbarkeiten aus dem Betriebsvermögen ausscheidet, bevor 50% der Anschaffungs- oder Herstellungskosten im Wege der AfA abgeschrieben sind (vgl. neuerlich das hg. Erkenntnis vom , mwN). Für diese auch den subjektiven Investitionswillen berücksichtigende Unwägbarkeit kommt es nicht auf eine Unvorhersehbarkeit an sich, sondern darauf an, ob die Unbrauchbarkeit mangels dafür bestehender konkreter Anhaltspunkte für den Steuerpflichtigen "unvorhergesehen" eingetreten ist (vgl. die hg. Erkenntnisse vom , 2008/13/0246, vom , 2012/13/0116, sowie vom heutigen Tag 2012/15/0179).
Im Beschwerdefall hat die belangte Behörde vor dem Hintergrund der dargestellten Rechtsprechung zunächst zu Recht die tatsächliche Abschreibung des beschwerdegegenständlichen Mobilkrans im Wege der AfA berechnet und eine Abschreibungsquote von lediglich 25% als Indiz gegen eine langfristige Widmung des Wirtschaftsgutes zum längerfristigen Einsatz im Betrieb gewertet.
Entscheidend ist daher, ob die im Beschwerdefall behauptete wirtschaftliche Unbrauchbarkeit des Mobilkrans mangels dafür im Zeitpunkt der Investitionsentscheidung bestehender konkreter Anhaltspunkte für den Steuerpflichtigen "unvorhergesehen" eingetreten ist.
Der Mobilkran wurde von der Beschwerdeführerin nach ihren eigenen Behauptungen zum Aufbau eines neuen Geschäftsfeldes eingesetzt. Ein solcher Aufbau ist naturgemäß mit wirtschaftlichen Risken und entsprechenden Unsicherheiten hinsichtlich Umsatzerwartungen, Konkurrenzsituation und Preisbildung verbunden, die als solche jedoch dem gewöhnlichen Unternehmerrisko zuzurechnen sind. Ob eine Etablierung am Markt gelingt oder nicht, hängt zudem von der jeweiligen Unternehmerinitiative und dem Durchsetzungsvermögen am Markt ab. Derartige Umstände sind aber keine Unwägbarkeiten, die einen begünstigungsunschädlichen frühzeitigen Verkauf von prämienbegünstigt erworbenen Wirtschaftsgütern rechtfertigen. Die Investitionszuwachsprämie des § 108e EStG 1988 erfasst nicht Fälle von bloß kurzzeitigen Investitionen, deren Zweckbestimmung im Sinne einer längerfristigen betrieblichen Widmung von Vornherein ungewiss ist.
Der belangten Behörde ist bei dieser Sachlage nicht entgegenzutreten, wenn sie zum Ergebnis gelangte, dass das frühzeitige Ausscheiden des streitgegenständlichen prämienbegünstigten Wirtschaftsgutes nach einer Abschreibungsquote von lediglich 25% im Beschwerdefall nicht durch nachträglich eintretende Unwägbarkeiten zu erklären ist, die über das gewöhnliche Unternehmerrisiko sich nicht materialisierender und schon im Zeitpunkt der Investitionsentscheidung von vornherein ungewisser Marktchancen hinausgehen.
Die Beschwerde war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.
Der Ausspruch über den Aufwandersatz gründet sich auf §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 455/2008.
Die zitierten Bestimmungen über das Verfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof waren gemäß § 79 Abs. 11 letzter Satz VwGG in der bis zum Ablauf des geltenden Fassung anzuwenden.
Wien, am