VwGH vom 30.06.2015, 2012/15/0207
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Fuchs und die Hofrätin Dr. Büsser sowie die Hofräte MMag. Maislinger, Mag. Novak und Dr. Sutter als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Dr. Hohenecker, über die Beschwerde des Finanzamtes Innsbruck in 6021 Innsbruck, Innrain 32, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Innsbruck, vom , Zl. RV/0189-I/12, betreffend Körperschaftsteuer 2005 (mitbeteiligte Partei: S GmbH in I, vertreten durch die Marsoner + Partner GmbH, Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungsgesellschaft in 6020 Innsbruck, Andreas Hofer Straße 43), zu Recht erkannt:
Spruch
Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.
Begründung
Der angefochtene Bescheid erging im fortgesetzten Verfahren nach dem Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom , 2010/15/0143 (im Folgenden: Vorerkenntnis).
Mit dem Vorerkenntnis wurde der Bescheid der damals belangten Behörde betreffend Körperschaftsteuer 2005 über Beschwerde des Finanzamtes wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben, weil sich die belangte Behörde im seinerzeit angefochtenen Bescheid zwar eingehend mit der Frage der Inbetriebnahme der Seilbahnanlage durch Aufnahme eines Probebetriebes und der dadurch eingetretenen Abnutzung befasst, dem Zeitpunkt der Anschaffung aber in Verkennung der Rechtslage keine maßgebliche Bedeutung beigemessen habe. Wie der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom , 2009/15/0218, zu einem gleichgelagerten Beschwerdefall ausgesprochen habe, beginne die AfA keinesfalls vor der Anschaffung bzw. Herstellung des Wirtschaftsgutes. Die Ausführungen der Herstellerfirma im Schreiben vom deuteten auf eine erst im November 2005 beginnenden Wirtschaftsjahr 2005/2006 erfolgte Anschaffung hin, sodass im Streitjahr 2005 eine Absetzung für Abnutzung möglicherweise schon aus diesem Grund nicht zustehen könnte. Zum näheren Sachverhalt wird zur Vermeidung von Wiederholungen auf die Ausführungen im Vorerkenntnis verwiesen.
Mit dem nunmehr angefochtenen Bescheid gab die belangte Behörde der Berufung nach Durchführung eines ergänzenden Ermittlungsverfahrens erneut Folge.
Die belangte Behörde stellte fest, dass die Mitbeteiligte die Liftanlage auf Grundstücken errichtet habe, die entweder in ihrem Eigentum gestanden seien (Berg- und Talstation) oder auf denen sie als Servitutsberechtigte zur Bauführung berechtigt gewesen sei. Sie sei Bauherrin und Eigentümerin der Seilbahnanlage und während der gesamten Bauphase uneingeschränkt verfügungsberechtigt gewesen. An der Eigentümerstellung der Mitbeteiligten könnten weder das Schreiben der Herstellerfirma vom (betreffend die Übergabe der Anlage) etwas ändern noch Aufträge zur Nachbesserung im Probebetrieb. Die Mitbeteiligte habe an der Seilbahn Eigentum nach Maßgabe der §§ 417 ff ABGB durch Bauführung erworben, einer Übergabe der Anlage durch die Herstellerfirma (diese sei laut Schreiben der Herstellerfirma erst am , somit nach dem Bilanzstichtag, erfolgt) habe es dazu nicht bedurft.
Die Fertigstellung sei vor dem in Rede stehenden Probebetrieb erfolgt. Dies ergebe sich aus dem Bericht der Betriebsprüfung, wonach die Bahn "neu errichtet und kurz vor dem Bilanzstichtag fertiggestellt" worden sei. Auch dem Baubescheid sei zu entnehmen, dass der im Oktober 2005 begonnene Probebetrieb die Fertigstellung der Liftanlage voraussetze. Der Probebetrieb habe, weil die Seilbahn dabei hohen Belastungen ausgesetzt worden sei, zu einem Wertverzehr geführt. Es sei nachgewiesen worden, dass ein Teil des Probebetriebes (22 Stunden von insgesamt 50 Stunden) vor dem (Bilanzstichtag) stattgefunden habe.
Soweit das Finanzamt in seiner Stellungnahme darauf hingewiesen habe, dass im Probebetrieb 33 zur Behebung aufgetragene Mängel hervorgekommen seien, handle es sich dabei zum größten Teil um Vorschreibungen, die über die Fertigstellung der Bahn keinen Aufschluss geben könnten, oder solchen, denen erst in Zukunft hätte entsprochen werden können. Die verbleibenden (im Einzelnen aufgelisteten) vorgeschriebenen Maßnahmen seien keinesfalls so gravierend gewesen, dass deshalb die Fertigstellung der Seilbahnanlage (das Auftragsvolumen habe insgesamt über 4,8 Mio. EUR betragen) verneint werden dürfe. Der Mitbeteiligten stünden daher bereits im Wirtschaftsjahr 2004/2005 nicht nur hinsichtlich der Gebäude (Tal- und Bergstation) sowie der Stützen, sondern auch hinsichtlich der seilbahntechnischen Anlage selbst die beantragten Absetzungen für Abnutzung in Höhe von insgesamt 270.101,35 EUR zu.
Die dagegen vom Finanzamt erhobene Beschwerde wendet sich ausschließlich gegen die Zuerkennung der Absetzung für Abnutzung hinsichtlich der Seilbahnanlage selbst; nicht von der Anfechtungserklärung erfasst sind hingegen die Abschreibungen auf die baulichen Anlagen (einschließlich der Stützen).
Der Verwaltungsgerichtshof hat nach Aktenvorlage und Erstattung von Gegenschriften durch die belangte Behörde und die mitbeteiligte Partei erwogen:
Gemäß § 7 Abs. 1 EStG 1988 sind bei Wirtschaftsgütern, deren Verwendung oder Nutzung durch den Steuerpflichtigen zur Erzielung von Einkünften sich erfahrungsgemäß auf einen Zeitraum von mehr als einem Jahr erstreckt (abnutzbares Anlagevermögen), die Anschaffungs- oder Herstellungskosten gleichmäßig verteilt auf die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer abzusetzen (AfA).
Wird das Wirtschaftsgut im Wirtschaftsjahr mehr als sechs Monate genutzt, dann ist der gesamte auf ein Jahr entfallende Betrag abzusetzen, sonst die Hälfte dieses Betrages (§ 7 Abs. 2 EStG 1988). Die AfA beginnt keinesfalls vor der Anschaffung bzw. Herstellung des Wirtschaftsgutes (vgl. mit weiteren Hinweisen das bereits erwähnte Erkenntnis vom , 2009/15/0218).
Beim Anschaffungsvorgang wird ein Wirtschaftsgut entgeltlich von einer fremden Verfügungsmacht in die Verfügungsmacht des Erwerbers überführt. Die Anschaffung zielt auf den Erwerb bestehender Wirtschaftsgüter, während die Herstellung auf die Schaffung bisher nicht in dieser Form vorhandener Wirtschaftsgüter gerichtet ist. Bei einem neu herzustellenden Wirtschaftsgut liegt Anschaffung vor, wenn der Beauftragte (Werkunternehmer) das Herstellerrisiko trägt. Trägt dieser das Risiko für die Kosten und die Funktionsfähigkeit, dann liegt beim Auftraggeber (Besteller) eine Anschaffung vor (Erwerb eines bereits hergestellten Wirtschaftsgutes). Trägt der Auftraggeber das Risiko, dann liegt Herstellung vor (vgl. Doralt/Mayr , EStG13, § 6 Tz 67, unter Bezugnahme auf das hg. Erkenntnis vom , 93/14/0179).
Schon im Vorerkenntnis hat der Verwaltungsgerichtshof darauf hingewiesen, dass die Ausführungen der Herstellerfirma im Schreiben vom auf eine erst im Wirtschaftsjahr 2005/2006 erfolgte Anschaffung hindeuteten. Im angefochtenen Bescheid ist die belangte Behörde demgegenüber zur Feststellung gelangt, es liege keine Anschaffung vor. Die Mitbeteiligte habe die Seilbahnanlage als Eigentümerin des Grund und Bodens bzw. als Servitutsberechtigte hergestellt, wobei der Herstellungsvorgang bereits vor der Aufnahme des Probebetriebes abgeschlossen gewesen sei. Dem Schreiben vom betreffend die Übergabe der Anlage maß die belangte Behörde keine Bedeutung bei, weil die Mitbeteiligte das Eigentum an der Seilbahnanlage gemäß den §§ 417 ABGB mittels Bauführung erworben habe, sodass es eines Übergabeaktes gar nicht bedurft habe.
Damit hat die belangte Behörde aber im Ergebnis die Rechtslage verkannt.
Die Abgrenzung der Herstellung von der Anschaffung bestimmt sich - wie schon ausgeführt - nach der Risikotragung, nicht danach, in welcher Form nach Zivilrecht der Eigentumserwerb an dem neu herzustellenden Wirtschaftsgut erfolgt. Ungeachtet dieser Rechtslage hat die belangte Behörde keinerlei Feststellungen zu den Vereinbarungen zwischen der Mitbeteiligten und der Herstellerfirma getroffen, welche der Errichtung der streitgegenständlichen seilbahntechnischen Anlage zu Grunde liegen (Auftragsvergabe). Im Schreiben vom wird auf einen Leistungsvertrag vom Bezug genommen. Feststellungen zum Inhalt dieses Leistungsvertrages fehlen zur Gänze. Bei wem das Kostenrisiko für die Errichtung der Seilbahnanlage lag, blieb auch im fortgesetzten Verfahren unerörtert. Solcherart entbehrt die rechtliche Schlussfolgerung der belangten Behörde, der vorliegende Fall unterscheide sich im Tatsachenbereich von jenem, der dem Erkenntnis 2009/15/0218 zu Grunde lag (in diesem Fall seien dem Seilbahnunternehmen zwei neue Seilbahnanlagen "geliefert" worden), eines tragfähigen Sachverhaltssubstrates.
Der angefochtene Bescheid war daher gemäß § 42 Abs. 2 Z 1 VwGG wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufzuheben.
Die zitierten Bestimmungen über das Verfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof waren gemäß § 79 Abs. 11 letzter Satz VwGG in der bis zum Ablauf des geltenden Fassung anzuwenden.
Wien, am