VwGH vom 27.04.2006, 2004/17/0150

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Gruber und die Hofräte Dr. Holeschofsky, Dr. Köhler, Dr. Zens und Dr. Zehetner als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Schiffkorn, über die Beschwerde der Z Gesellschaft mbH in N, vertreten durch Dr. Christian Konzett, Rechtsanwalt in 6700 Bludenz, Fohrenburgstraße 4, gegen den Bescheid der Vorarlberger Landesregierung vom 22. Juli 2004, Zl. IIIa-212.063, betreffend Naturschutzabgabe, zu Recht erkannt:

Spruch

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführerin hat dem Land Vorarlberg Aufwendungen in der Höhe von EUR 381,90 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

Am 15. September 2000 erließ das Landesabgabenamt für Vorarlberg gegenüber der Beschwerdeführerin einen Bescheid, dessen Spruch wie folgt lautet (Anonymisierung durch den Verwaltungsgerichtshof):

"1. Vom Landesabgabenamt für Vorarlberg wird die Landschaftsschutz-abgabe gemäß §§ 8a, 80 und 82 Abs. 2 des Abgabenverfahrensgesetzes (AbgVG.) ... in Verbindung mit §§ 20 und 21 des Landschaftsschutzgesetzes, LGBl. Nr. 1/1982, ... für von der Z Ges. mbH. in der KG B durchgeführten Materialabbau wie folgt festgesetzt:

2. Vom Landesabgabenamt für Vorarlberg wird die Naturschutzabgabe gemäß §§ 8a, 80 und 82 Abs. 2 AbgVG ..., in Verbindung mit §§ 13 und 14 des Gesetzes über Naturschutz und Landschaftsentwicklung, LGBl. Nr. 22/1997,..., in der KG B durchgeführten Materialabbau wie folgt festgesetzt:

Die Landschafts- und die Naturschutzabgabe sowie die Säumniszuschläge waren bereits fällig. Die vom Landesabgabenamt festgesetzten und gerundeten Abgabenrückstände betragen zusammen ATS 628.602,00 und sind sofort zu entrichten."

Begründend wurde dazu im Wesentlichen ausgeführt, die Beschwerdeführerin habe im verfahrensgegenständlichen Zeitraum in der KG B überwiegend auf Grundstücken der Agrargemeinschaft (AG) B auf eigene Rechnung und Gefahr Steine, Sand, Kies und Schuttmaterial aller Art durch zweckorientierte Gewinnung abgebaut. Grundlage dafür seien mehrere Vereinbarungen mit der AG B über die Entnahme von Kiesmaterial auf eigene Rechnung und Gefahr, die Entrichtung eines Kieszinses sowie die ausdrückliche Übernahme der Landschafts- bzw. Naturschutzabgabe durch die Beschwerdeführerin gewesen. In den Abbauvereinbarungen vom 2. November 1994 und vom 24. September 1997 sei jeweils ein Kieszins von ATS 24,-- pro losem m3 ausgewiesen. Auch auf allen anderen von der AG B seit dem Jahr 1995 ausgestellten Materialrechnungen sei ein Preis von ATS 24,-- pro losem m3 angeführt. Beim Abbau von Steinen, Sand, Kies oder Schuttmaterial aller Art handle es um ein abgabenrechtlich relevantes tatsächliches Verhalten. Für die Zurechnung sei entscheidend, auf wessen Rechnung und Gefahr der Abbau erfolge. Im vorliegenden Fall sei die Beschwerdeführerin als Abgabepflichtige anzusehen. Die Differenzen zwischen den jeweils erklärten Abgaben und den nunmehr vorgeschriebenen Abgaben seien auf folgende Umstände zurückzuführen:

1. Nicht zurechenbare Materialbezüge von der AG B: Die AG B habe in den Jahren 1995, 1996 und 1998 der Beschwerdeführerin Kiesmaterialkubaturen verrechnet, welche den Materialabbau überstiegen, den die Beschwerdeführerin dem Landesabgabeamt erklärt habe. Bei den festgestellten Fehlbeträgen könne mangels entsprechender Zuordnungsmöglichkeit nicht ausgeschlossen werden, dass diese unversteuerten Materialabbau des Sanierungsprojektes im S-Unterlauf beinhalten. Nach einer Gegenüberstellung der von der Beschwerdeführerin zur Natur- und Landschaftsschutzabgabe erklärten und den von ihr der AG B bezahlten Menge betreffend die Jahre 1995, 1996 und 1998 führte die erstinstanzliche Behörde weiter aus, ein Teil der Differenz des Jahres 1996 sei darauf zurückzuführen, dass die AG B der Beschwerdeführerin 17.250 m3 Kiesmaterial für Entnahmen im Jänner 1996 in Rechnung gestellt habe, die Beschwerdeführerin für diesen Kalendermonat jedoch nur für 17.250 t Landschaftsschutzabgabe erklärt habe. Die sich daraus ergebende Mindermenge betrage 15.525 t. Die Beschwerdeführerin habe dazu ausgeführt, dass den Verrechungen der AG B nur Schätzungen der abgebauten Menge zu Grunde lägen. Dies stehe im Widerspruch zu den Abbauverträgen, nach denen die Beschwerdeführerin der AG B die Kiesabbaumengen eines Monats bis zum 5. des Folgemonats bekannt zu geben habe. Besonders auffällig seien die Abweichungen von den Abgabenerklärungen Mai bis August 1998. Für Mai 1998 sei dem Landesabgabenamt aus der KG B kein Abbau gemeldet worden, obwohl die AG B für diesen Monat von der Beschwerdeführerin für 10.000 m3 Kieszins erhalten habe. Laut Rechnung Nr. 980223 vom 3. September 1998 habe die Beschwerdeführerin weitere 62.500 m3 Rohmaterial bezogen. Diesen umgerechnet 106.875 t stünden nur 15.995 für Abbaumaßnahmen in der KG B erklärte Tonnen gegenüber. Diese enormen Abweichungen könnten nicht auf Schätzungsdifferenzen zurückgeführt werden. Auch der Hinweis auf eine allfällige Lagerproduktion sei irrelevant, weil nach dem Gesetzeswortlaut für die Bemessung der Abgabenschuld der tatsächliche Abbau und nicht die Verkaufsmenge maßgebend sei.

2. Maßnahme Sanierung S-Unterlauf: Mit Schreiben vom 8. November 1993 habe die Beschwerdeführerin unter Bezugnahme auf den "Materialaustausch KG B, S-Abweisungsdamm" dem Landesabgabenamt mitgeteilt, freiwillig Landschaftsschutzabgabe zu bezahlen und habe mehrere Abgabenerklärungen eingereicht. Der Materialaustausch sei am 22. Dezember 1994 beendet worden. Wie sich aus den Aufstellungen über die von der Beschwerdeführerin als abgabenfrei behandelten Materialzufuhren und -verarbeitungen ergebe, sei im Rahmen der Landschaftsschutzabgabenerklärungen Jänner und Februar 1997 sowie der Naturschutzabgabenerklärungen Jänner, Februar und April 1998 die Entnahme von Kiesmaterial aus dem S-Unterlauf von der Beschwerdeführerin nicht versteuert worden. Eine organisierte Gewinnung und eine Abgabenpflicht sei von der Beschwerdeführerin verneint worden. Im vorliegenden Fall seien für den Abtransport von Kiesmaterial durch die Beschwerdeführerin jedoch keine flussbautechnischen, sondern primär wirtschaftliche und kiesbetriebliche Erwägungen maßgebend gewesen. Die Beurteilung der gegenständlichen Abbaumaßnahmen in wirtschaftlicher Betrachtungsweise gemäß § 8a des Vorarlberger Abgabenverfahrensgesetzes (Vlbg AbgVG), LGBl. Nr. 23/1984, erbringe, dass die Entnahme der dem Kieswerk Z zugeführten Materialien kausal der Rohmaterialversorgung der Beschwerdeführerin gedient habe und dies der wahre wirtschaftliche Gehalt des Abbaus von Kies zur Verarbeitung in dem in unmittelbarer Nähe befindlichen unternehmenseigenen Kieswerk S gewesen sei. Das Ausmaß jenes Materialabbaues lasse sich im Detail nicht mehr nachvollziehen und es seien dem Landesabgabenamt auch keine Aufzeichnungen darüber vorgelegt worden. Es sei für die nach § 80 Vlbg AbgVG erforderliche Schätzung des abgabepflichtigen Abbaus davon auszugehen, dass es sich bei den dem Kieswerk zugeführten und noch nicht versteuerten Kiesmaterialmengen um die nachträglich der Landschaftsschutzabgabe zu unterziehende Menge handle. Der von der Beschwerdeführerin als abgabenfrei behandelte Materialabbau sei daher nachträglich der Landschaftsschutzabgabe zu unterziehen.

3. Maßnahme Geländekorrektur Forstweg: Die Beschwerdeführerin habe für die Abgabenerklärung Oktober 1997 den Abbau von 4.244 t Wandkies abzüglich 10 % Schmutzanteil aus der Verlegung eines Forstweges als abgabenfrei behandelt. Dem Bescheid der BH B vom 24. März 1997 über die Bildung der Güterweggenossenschaft und die Erstellung des Güterweges B sei zu entnehmen, dass der frühere Gemeindekopfweg bis zur Baustraße Z aufgelassen werde. Nach Angaben des Bauleiters der BH B, H, stamme das von der Beschwerdeführerin abgebaute Material aus einer Geländekorrektur durch Abböschung einer Strecke von ca. 150 m und gleichzeitigem Bodenaustausch, bei welchem eine ehemalige Wegtrasse abgetragen und minderwertigeres Material eingebaut worden sei. Dies habe auch der Geschäftsführer der AG B, V, dem Landesabgabenamt gegenüber angegeben. Entgegen dem Vorbringen der Beschwerdeführerin hätten diese Arbeiten mit der Güterweggenossenschaft B und deren Wegneubau nicht in direktem Zusammenhang gestanden. Für die insgesamt im Oktober 1997 entfernten 2.122 m3 Material habe die Beschwerdeführerin ein Entgelt von ATS 50.928,-- exkl. USt an die AG B geleistet und der Grundeigentümerin die von ihr durchgeführten aufwändigen Rekultivierungsmaßnahmen nicht verrechnet. Von der alten Wegtrasse seien bei ca. 150 m Weglänge, einer Schütthöhe von 0,5 m und einer mittleren Wegbreite von ca. 6 m sowie einem Auflockerungsfaktor von 1,3 schätzungsweise ca. 585 m3 abgetragen worden. Auf die insgesamt entfernten 2.122 m3 ergebe sich daher eine Differenz von

1.537 m3, welche nicht als Abtrag des ehemaligen Wegstückes, sondern als abgabenpflichtiger Bodenabbau in einer Bodenabbauanlage zur Rohmaterialgewinnung zu qualifizieren sei. Das Landesabgabenamt habe nur den über das erforderliche Maß hinausgehenden Abbau für Bodenaustausch auf Grund der Ermittlungen als abgabenpflichtig erachtet, hingegen nicht den unmittelbar aus der Beseitigung des Weges resultierenden Materialanfall. Bei einem Umrechnungsfaktor von 1,9 t/m3, einem Verschmutzungsfaktor von 10 % und einem verbleibenden Korngrößenverhältnis von 40 zu 60 sei nachträglich noch der Abbau von 1.051,31 t Steinen und 1.576,96 t Sand und Kies zu versteuern.

4. Gewässerentnahme G-Kanal: Zur Entrichtung der Naturschutzabgabe sei verpflichtet, wer abgabepflichtiges Material in einer Bodenabbauanlage oder aus Gewässern entnehme. Aus den Erläuternden Bemerkungen der Regierungsvorlage zu § 24 des Vorarlberger Gesetzes über Naturschutz und Landschaftsentwicklung (Vlbg NatSchG), LGBl. Nr. 22/1997, ergebe sich, dass auch künstlich geschaffene Seen und Fließgewässer zum Anwendungsbereich des Gesetzes zählten. Entsprechend den Erhebungen des Landesabgabenamtes hätten die nicht versteuerten Entnahmen im April 1997 beim F-Auslauf in die Ill als Instandhaltungsmaßnahme für einen Kraftwerksbetrieb stattgefunden. Weil das Kiesmaterial für Bauzwecke oder eine sonstige wirtschaftliche Verwertung geeignet gewesen sei, entfalle die Abgabenpflicht gemäß § 13 Abs. 3 Vlbg NatSchG nicht.

Gegen diesen Bescheid erhob die Beschwerdeführerin Berufung, in der sie im Hinblick auf die nicht zurechenbaren Materialbezügen von der AG B im Wesentlichen vorbrachte, nach dem Vlbg NatSchG werde die Naturschutzabgabe nicht mehr (zwingend) nach der Menge des abgebauten Materials berechnet. Auch die Berechnung der Naturschutzabgabe auf Grundlage der verkauften Menge sei zulässig. Die von der Beschwerdeführerin eingehaltene Vorgangsweise finde damit in den gesetzlichen Bestimmungen Deckung. Als Grundlage für die Abgabenberechnungen werde die Artikelstatistik herangezogen, in der die verkauften Mengen pro Artikel nach Kieswerk getrennt aufgelistet seien, und die Rohmateriallisten, in die täglich die abgebauten Mengen bzw. zugekauften Mengen eingetragen werden. Diese Eintragungen beruhten auf Schätzungen. Anhand der Tagesberichte würden die Muldenfahrten mit 12 bzw. 15 m3 multipliziert und die so geschätzte Menge in die Rohmaterialliste eingetragen. Bei bestimmten Abbaustellen sei eine solche Vorgehensweise jedoch nicht möglich, da beispielsweise das abgebaute Material sofort vor Ort verwendet werden müsse, auf ein Zwischendepot geschüttet werde, etc. Die Erfassung der Menge des abgebauten Materials sei nicht möglich. Diesen Abbaustellen würde deshalb die Differenz zwischen der verkauften Menge und der aufgezeichneten Abbaumenge zugerechnet (sog. "Tonnenausgleich"). Der Tonnenausgleich habe zu zeitlichen als auch mengenmäßigen Differenzen zwischen den Zahlungen an die AG B und den Abgabenmeldungen bei der Erstbehörde geführt. Der Tonnenausgleich habe zur Folge, dass das abgebautes Material nicht der tatsächlichen Abbaustelle zugeordnet werden könne, trotzdem jedoch der Abgabepflicht unterzogen werde, da es einer anderen Abbaustelle zugerechnet werde. Entgegen den Ausführungen der Erstbehörde sei das von der Aushub- und Bauschuttdeponie entnommene Material der Abgabenpflicht unterzogen worden. Die angeführten Differenzen seien darauf zurückzuführen, dass das entnommene Material auf Grund des Tonnenausgleiches über die Abbaustelle G verrechnet worden sei. Im Ergebnis entsprächen die gemeldeten Mengen - bis auf Schätzungsungenauigkeiten - den von der AG B in Rechnung gestellten Mengen. Die von der Erstbehörde genannte Fehlmenge von 15.525 t sei im Februar 1996 nachgemeldet worden. Zu den nicht zurechenbaren Zahlungen im März 1996 sei anzumerken, dass dieses Material unter der Steuernummer 2-270 (einmalige Räumung des A-Baches) gemeldet worden sei. Bei den 1998 von der Erstbehörde nicht zurechenbaren Zahlungen handle es sich großteils um Vorauszahlungen an die AG B aus dem Abbau von Kies auf Grund des Bescheides der BH B vom 1. Dezember 1997 ("Entnahmegrube Waschschlamm"). Der Erstbehörde sei wiederum die geschätzten abgebauten Mengen gemeldet worden. Aus der beigelegten Aufstellung sei ersichtlich, dass auf Grund der Zahlungen der Beschwerdeführerin im Jahre 1999 ein Ausgleich erfolgt und nur mehr eine verschwindende Differenz von 1.422,98 m3 verbleibe. Somit seien sämtliche auf diesen Abbau entfallende Abgaben, wenn auch zum Teil verrechnet über eine andere Abbaustelle, geleistet worden.

Zu der Sanierung des S-Unterlaufes sei auszuführen, dass sowohl nach dem Vlbg LSchG als auch nach dem Vlbg NatSchG Voraussetzung für die Abgabepflicht eine bewilligungspflichtige Bodenabbauanlage sei. Werde in einem Spruch eines Bescheides nur eine Bewilligung iSd der §§ 3 ff Vlbg LSchG erteilt, so werde damit implizit ausgesprochen, dass eine bewilligungspflichtige Bodenabbauanlage nicht vorliege, denn in diesem Fall hätte die Bewilligung auch gemäß §§ 13 ff Vlbg LSchG erteilt werden müssen. Mit Bescheid der BH B vom 4. November 1993 sei der Gemeinde B die Verbauung des Unterlaufes der S bewilligt worden. Im Spruch dieses Bescheides werde die Landschaftsschutzbewilligung für dieses Projekt erteilt. Diese Bewilligung stütze sich nur auf § 4 Abs. 3, § 9 und § 10 Vlbg LSchG. Eine Bewilligung iSd §§ 13 ff Vlbg LSchG sei nicht erteilt worden. Da somit keine bewilligungspflichtige Anlage iSd §§ 13 ff leg. cit. vorgelegen sei, seien die mit diesem Projekt verbundenen Entnahmen auch nicht abgabepflichtig. Weiters sei keine zweckorientierte und damit im Zusammenhang stehende organisierte Gewinnung von abgabepflichtigem Material vorgelegen. Die Entnahmen hätten ausschließlich der Durchführung des Bescheides der BH B gedient. Die Ausführungen, dass die Entnahme der dem Kieswerk Z zugeführten Materialien kausal der Rohmaterialversorgung der Beschwerdeführerin gedient habe und dies der wahre wirtschaftliche Gehalt des Abbaues von Kies zur Verarbeitung in dem in unmittelbarer Nähe befindlichen unternehmenseigenen Kieswerk S gewesen sei, treffe nicht zu, sei es doch unmittelbar einsichtig, dass die Errichtung/Sanierung der Dämme und die Installation der Sporne einen Aushub von Material erfordert hätten. Auch wenn man der Meinung der erstinstanzlichen Behörde folge, könne nicht davon ausgegangen werden, dass der gesamte Abbau der Gewinnung von Rohmaterial gedient habe. Der Abtransport des Kiesmaterials in das Kieswerk S sei nötig gewesen. Eine Zwischenlagerung des Materials im Bachbettbereich sei aus flussbautechnischen Gründen nicht möglich gewesen. Die Erstellung eines Lagerplatzes in der Nähe des Baugrubenaushubes außerhalb des Bachbettes der S wäre nur mit erheblichem Kostenaufwand möglich gewesen, zudem hätte dafür ein Waldgrundstück gerodet werden müssen. Die Größe der Baugrube habe sich dadurch ergeben, dass die Bauarbeiter teilweise 3-4 m unterhalb des Gerinnes gearbeitet hätten. Aus Gründen der Arbeitssicherheit sei eine entsprechend flache Böschung notwendig gewesen. Dies sei unrichtigerweise als Kiesabbau gedeutet worden. Als Verfüllmaterial sei zum Teil nicht verwertbares Moränenmaterial für die Hinterfüllung verwendet worden. Die Verwendung des Ursprungsmaterials aus dem S-Bachbett wäre mit einem nicht vertretbaren Kostenaufwand verbunden gewesen. Weiters hätten die Entnahmen im Zusammenhang mit der Sicherung des L-Dammes ausschließlich der Erfüllung des Bescheides der BH B gedient, der Bedarf der Privatwirtschaft an dem entnommenen Material habe keine Berücksichtigung gefunden. Auch bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise handle es sich um Bauarbeiten, die der aus öffentlichen Interessen notwendigen Sicherung der S gedient habe.

Im Hinblick auf die Geländekorrektur Forstweg sei auszuführen, dass für die im Zuge der Beseitigung des Weges resultierenden Materialentnahme keine Abgabepflicht bestehe. Auch vom Bauleiter der BH B, H, sei bestätigt worden, dass für die Entfernung des Forstweges der Abtrag von 2.122 m3 erforderlich gewesen sei. Wäre nur ein Abtrag in der Höhe von 585 m3 erfolgt, wäre ein Materialrücken in der jetzigen Waldfläche verblieben. Dies hätte dem Grundgedanken des Wegrückbaues widersprochen und hätte zudem eine forsttechnische Nutzung wesentlich erschwert, wenn nicht gar unmöglich gemacht. Der Weg habe zudem unter Niveau ausgekoffert werden müssen, um die ehemalige Wegfläche an das Gelände anzupassen und eine Rekultivierungsschicht aufbringen zu können. Die gesamten Materialentnahmen hätten daher dem Rückbau des Forstweges U gedient.

Auch im Hinblick auf die Gewässerentnahme G-Kanal liege keine zweckorientierte und damit im Zusammenhang stehende organisierte Gewinnung von abgabepflichtigen Materialien vor. Vielmehr dienten diese Entnahmen der Instandhaltung eines Kraftwerksbetriebes. Beim G-Kanal handle es sich um einen betonierten Kraftwerkskanal und um ein privates Gewässer. Eine Entnahme aus diesem Kanal unterliege nicht der Abgabepflicht. Sinn der Naturschutzabgabe könne nur der Ausgleich für die Beeinträchtigung der Natur und Landschaft durch den Abbau von Materialien aus ihrem natürlichen Umfeld sein.

Mit dem angefochtenen Bescheid vom 22. Juli 2004 wurde der Berufung der Beschwerdeführerin keine Folge gegeben und der erstinstanzliche Bescheid bestätigt.

Begründend wurde dazu nach Darstellung des bisherigen Verwaltungsgeschehens und der angewendeten Rechtsvorschriften in Bezug auf die nicht zurechenbare Materialbezüge von der AG B im Wesentlichen ausgeführt, die Erstbehörde habe zutreffend ausgeführt, dass die Beschwerdeführerin nicht in der Lage gewesen sei, nachvollziehbar darzulegen, warum sie der AG B mehr abgebautes Material bezahlt habe, als sie dem Landesabgabenamt erklärt habe. Die Beschwerdeführerin hätte auf Grund ihrer Buchführungspflicht (§ 56 Vlbg AbgVG) Aufzeichnungen zu führen gehabt, aus denen sich die Herkunft (und die Menge) der abgebauten (und der gegenüber der AG B verrechneten) Materialien ergebe. Schlüssig wären die Aufzeichnungen der Beschwerdeführerin gewesen, wenn die Abgabenerklärungen mit den Rechnungen der AG B übereingestimmt hätten oder Differenzen anhand von Aufzeichnungen, die im Zeitpunkt des Abbaues angefertigt worden seien, unter Angabe der abgebauten Menge und des Herkunftsortes nachgewiesen hätten werden können. Da die Beschwerdeführerin keine nachvollziehbaren Aufzeichnungen (Buchführung, Belege, Wiegeergebnisse) über die festgestellten Differenzen vorgelegt habe (§ 66 Abs. 2 Vlbg AbgVG), sei die Erstbehörde zur Schätzung gemäß § 80 Vlbg AbgVG berechtigt. Die Beschwerdeführerin habe vorgebracht, sie habe für Februar 1996 in der Erklärung vom 4. April 1996 nachträglich 12.728 t nachgemeldet. Sie habe hinsichtlich des Betrages von 12.728 t auf eine handschriftliche Aufzeichnung verwiesen. Diese Aufzeichnung über den Betrag von

12.728 t (die tatsächliche Mindermenge betrage 17.250 t minus 10 % Schmutzanteil, das seien 15.525 t) stelle keinen Beweis dafür dar, dass die Erklärung vom 4. April 1996 den Betrag von 15.525 t enthalte (eine kleinere Summe sei in einer größeren Summe immer enthalten). Die ausständige Menge von 15.250 t (richtig wohl: 12.525 t) sei nicht mit der Menge von 12.728 t identisch. Die Beschwerdeführerin habe keinen schlüssigen Beweis erbracht, dass sie die Mindermenge von 15.525 t tatsächlich nachgemeldet habe. Im erstinstanzlichen Bescheid werde darauf verwiesen, dass die von der AG B der Beschwerdeführerin gegenüber verrechnete Menge von der im März 1996 abgebauten Menge von 13.243 t auf Grund der Rechnung vom 29. März 1996, Rechnung Nr. 960013, keiner Abgabenerklärung zuzurechen sei. Die Beschwerdeführerin bringe vor, dass sie diese Menge unter der Abgabenerklärung vom 5. Juni 1996 (für den April 1996) für die Räumung des A-Baches dem Landesabgabenamt gemeldet habe. In dieser Erklärung seien 13.338 t Material ausgewiesen. Da weder die Beträge, noch der Monat des Abbaues übereinstimmten, sei davon auszugehen, dass die Beschwerdeführerin den Abbau von 13.243 t nicht gemeldet habe. Gemäß § 13 Abs. 1 Vlbg NatSchG sei zur Entrichtung der Naturschutzabgabe verpflichtet, wer Steine, Sand, Kies sowie Schuttmaterial aller Art in einer Bodenabbauanlage abbaue oder aus Gewässern entnehme. Dies bedeute, dass der Abgabentatbestand mit der Loslösung des Materials vom Mutterboden erfüllt sei. Eine Wegbringung des Materials sei für die Erfüllung des Abgabentatbestandes nicht erforderlich. Es sei daher auf das tatsächlich abgebaute und nicht auf das verkaufte Material abzustellen. Das Vorbringen, die Verrechnungen der AG B beruhten nur auf Schätzungen der abgebauten Mengen, stehe im Widerspruch zu den vorliegenden Abbauverträgen mit der AG B. Nach diesen Vereinbarungen seien die in einem Monat abgebaute Menge Kies bis zum 5. des Folgemonats bekannt zu geben. Es sei nicht glaubwürdig, dass eine Differenz von rund 66.000 m3 auf Schätzungsungenauigkeiten zurückzuführen seien. Gemäß § 56 Vlbg AbgVG treffe die Beschwerdeführerin die Pflicht hinsichtlich der Bestimmung des § 20 Vlbg LSchG und § 13 Vlbg NatSchG genaue nachvollziehbare Aufzeichnungen darüber zu führen, wo und in welchen Mengen sie das Material abgebaut habe, wofür das Material verwendet worden sei und wann und wo sie das abgebaute Material der Abgabenbehörde gegenüber erklärt habe. Da die Beschwerdeführerin trotz Aufforderung der Erstbehörde und der belangten Behörde keine Aufzeichnungen vorgelegt habe, die geeignet wären, die Berechnungen der Erstbehörde zu widerlegen, habe die Beschwerdeführerin ihre Offenlegungspflicht verletzt. Dass es sich bei den nach Feststellung der Erstbehörde nicht zurechenbaren Zahlungen im Jahre 1998 großteils um Vorauszahlungen handle, habe die Beschwerdeführerin nicht schlüssig nachgewiesen. Gemäß der Vereinbarungen der Beschwerdeführerin mit der AG B vom 2. November 1994 sei eine Vorauszahlung gar nicht vorgesehen. Die Behauptung, es handle sich bei den Fehlbeträgen um Materialabbau im Zusammenhang mit der Sanierung des Unterlaufes der S und die auf diesen Abbau entfallenden Abgaben seien bereits über eine andere Abbaustelle geleistet worden, sei trotz Aufforderung nicht näher konkretisiert und durch Aufzeichnungen nachgewiesen worden. Die Beschwerdeführerin sei ersucht worden, der Behörde mitzuteilen, wie sie das gewonnene Material verwendet habe und entsprechende Beweise (schriftliche Aufzeichnungen) für die Richtigkeit ihrer Behauptungen in der Berufung vorzulegen. Die Beschwerdeführerin habe der belangten Behörde mit Schreiben vom 7. Jänner 2003 mitgeteilt, dass die Verwendung des Materials nicht mehr nachvollzogen werden könne und dass das Material zu einem Preis von durchschnittlich EUR 6,50/t verkauft worden sei. Das abgebaute Material sei somit wirtschaftlich verwertbar gewesen. Da die Beschwerdeführerin das Material auf eigene Rechnung und Gefahr abgebaut habe und eine zweckgerichtete Kiesgewinnung vorgelegen sei, sei der Abbau sowohl nach dem Vlbg LSchG als auch nach Vlbg NatSchG abgabepflichtig.

Im Hinblick auf den Abbau von Materialien im Unterlauf der S, habe die Erstbehörde schlüssig ausgeführt, dass die Beschwerdeführerin das Material zweckorientiert abgebaut habe und daher der Abbau im Jänner und Februar 1997 nach § 20 Vlbg LSchG abgabepflichtig gewesen sei. Trotz Aufforderung sei keine Bestätigung der Bauleitung des Forsttechnischen Dienstes für Wildbach- und Lawinenverbauung (FDWLV) dafür vorgelegt worden, dass in den Leitdamm nur Bauschutt, Erdaushubmaterial, unbrauchbares Mergelgestein und kein anderes aus A-Berg oder anderen Abbauanlagen stammendes Gestein oder Grobkorn eingebaut worden sei. Mit Schreiben vom 17. Juli 2000 habe die Bauleitung des FDWLV bestätigt, dass der von der Beschwerdeführerin durchgeführte Bodenaustausch aus flussbautechnischen Gründen nicht erforderlich gewesen sei. Es sei daher davon auszugehen, dass der Bodenaustausch primär der Materialgewinnung gedient habe. Da die Beschwerdeführerin keine schlüssigen Aufzeichnungen für ihre Behauptungen vorgelegt habe, sei die Erstbehörde berechtigt gewesen, die Abgabe zu schätzen. Die Schätzung an Hand der Rechnungen der AG B sei plausibel. Nach dem Wortlaut des § 20 Vlbg LSchG sei es für das Vorliegen der Abgabepflicht nicht erforderlich, dass eine Bewilligung nach § 13 Abs. 1 Vlbg LSchG für den Abbau vorliege. Es reiche aus, wenn der Abbau abgabepflichtig sei. Abgabepflicht bestehe dann, wenn der Abbau zweckorientiert auf die Gewinnung von Materialien gerichtet sei. Soweit die Beschwerdeführerin ab dem 4. April 1997, also seit dem Inkrafttreten des Vlbg NatSchG, Material abgebaut habe, sei der Abbau abgabepflichtig, da das Material wirtschaftlich verwertbar gewesen sei. Dies ergebe sich aus der Stellungnahme der Beschwerdeführerin vom 7. Jänner 2003. Es wäre Aufgabe der Beschwerdeführerin gewesen, Aufzeichnungen darüber vorzulegen, wo sie das von der AG B in Rechnung gestellte Material abgebaut und wie sie es verwertet habe. Da sie dies nicht getan habe, habe sie ihre Offenlegungspflicht verletzt. Die Tatsache, dass für das Projekt Verbauung des Unterlaufes des S in B die Landschaftsschutzbewilligung gemäß § 4 Abs. 3, § 9 und § 10 Vlbg LSchG erteilt worden sei, bedeute nicht, dass keine bewilligungspflichtige Bodenabbauanlage im Sinne des § 13 Vlbg LSchG vorgelegen sei. Zum Vorbringen, die Behörde habe nicht unterschieden, welcher Aushub für die Durchführung der flussbautechnischen Maßnahmen erforderlich gewesen sei und welche Menge des Aushubs Gegenstand der zweckorientierten Kiesgewinnung gewesen sei, werde bemerkt, dass das gesamte gewonnene Material ausschließlich der Kiesgewinnung gedient habe und mit der flussbautechnischen Maßnahme in keinem Zusammenhang gestanden sei. Da nach Mitteilung der Bauleitung des FDWLV vom 17. Juli 2000 die Aushubarbeiten und die Materialhinterfüllung nicht auf Kosten des Verbauungsprojektes durchgeführt worden seien, sei davon auszugehen, dass die Beschwerdeführerin das gesamte Material zweckorientiert gewonnen habe. Die Erstbehörde habe daher zu Recht das gesamte in den Rechnungen angeführte abgebaute Material in ihre Schätzung einbezogen. Zum Vorbringen, als "Verfüllmaterial" sei zum Teil nicht verwertbares Moränenmaterial verwendet worden, werde bemerkt, dass kein Beweis dafür vorgelegt worden sei, was für Material in den Damm eingebaut worden sei. Es sei daher davon auszugehen, dass das in den Rechnungen der AG B angeführte Material abgabepflichtig sei.

Zum Bodenaustausch im Bereich der Wegtrasse eines aufgelassenen Weges sei auszuführen, dass die Erstbehörde auf Grund der Aussagen von Dr. S und V, beide von der AG B, sowie auf Grund der Aussage von H von der BH B zutreffend davon ausgehen habe können, dass die Entnahme des Materials mit dem Neubau des Güterweges der Güterweggenossenschaft B-Berg/A-Berg in keinem Zusammenhang gestanden sei. Vielmehr handle es sich um einen Bodenaustausch, bei dem höherwertiges Material durch minderwertiges Material ersetzt worden sei. Die Behauptung, der Bauleiter der BH, H, habe bestätigt, dass für die Entfernung des Forstweges ein Abtrag von 2.122 m3 erforderlich gewesen sei, vermöge die Aussagen der Vertreter der Güterweggenossenschaft B-Berg/A-Berg, Dr. S und V, dass der Abbau nichts mit der Errichtung des Güterweges B-Berg/A-Berg zu tun habe, nicht zu widerlegen. Dies ergebe sich auch aus dem erstinstanzlichen Bescheid, wo festgehalten werde, dass der frühere Gemeindekopfweg bis zur Baustraße Z aufgelassen werde, sowie aus dem Plan zum Bescheid der BH vom 5. März 1997. Die Auflassung des Weges sei dort eingezeichnet. Das abgebaute Material sei daher nicht im Rahmen der Errichtung eines Güterweges abgebaut worden, sondern die Beschwerdeführerin habe einfach höherwertiges Material abgebaut und durch minderwertiges ersetzt. Die Schätzungen der Behörde seien schlüssig. Dass das abgebaute Material wirtschaftlich verwertbar gewesen sei, habe die Beschwerdeführerin mit Eingabe vom 7. Jänner 2003 mitgeteilt. Außerdem ergebe sich aus der Rechnung der AG B vom 11. November 1997, dass die Beschwerdeführerin das Material (abgebaut im Oktober 1997) gekauft habe. Da das Material verkauft worden sei, sei es wirtschaftlich verwertbar. Es wäre Aufgabe der Beschwerdeführerin gewesen, anhand von nachvollziehbaren Aufzeichnungen darzulegen, wo sie das Material laut Rechnung vom 11. November 1997 abgebaut habe.

Die Beschwerdeführerin habe im Zeitraum vom 14. bis 22. April 1997 2.394 t Material aus dem G-Kanal auf eigene Rechnung und Gefahr entnommen. Das Material habe die Beschwerdeführerin laut ihrer Eingabe vom 7. Jänner 2003 zu einem durchschnittlichen Verkaufserlös von EUR 6,50 verkauft. Das Material sei daher wirtschaftlich verwertbar gewesen. Die Beschwerdeführerin habe das Material als abgabenfrei behandelt, weil ihrer Ansicht nach nur die Entnahme aus einem natürlichen Gewässer, nicht jedoch aus einem künstlich angelegten Gewässer (betonierter Kanal), abgabepflichtig sei. § 13 Abs. 1 Vlbg NatSchG spreche nicht von natürlichen Gewässern, sondern einfach von Gewässern. Es komme nicht darauf an, ob das Gewässer natürlich entstanden oder künstlich angelegt worden sei. Daher sei auch die Entnahme von Material aus künstlich befestigten Gewässern abgabepflichtig. Gemäß § 24 Abs. 2 Vlbg NatSchG gelten als nicht fließende Gewässer Gerinne, die nur unter besonderen Umständen, wie in der Periode der Schneeschmelze, Wasser führen, sofern dies nicht auf bestehende Eingriffe in den Haushalt dieses Gerinnes, wie durch Kraftwerksnutzungen und dergleichen, zurückzuführen sei. Aus dieser Bestimmung ergebe sich, dass das Vlbg NatSchG unter dem Begriff "Gewässer" auch Gewässer verstehe, die durch Eingriffe des Menschen in ihrem natürlichen Zustand beeinträchtigt oder verändert worden seien. Die Entnahme des Materials im G-Kanal stelle daher eine Entnahme aus einem Gewässer im Sinne des § 13 Abs. 1 Vlbg NatSchG dar. Das Gesetz unterscheide nicht zwischen privaten oder öffentlichen Gewässern. Eine Schädigung des Naturhaushaltes oder eine Verunstaltung des Landschaftsbildes sei nicht Voraussetzung für die Entstehung der Abgabepflicht eines Abbaues.

Zum Vorbringen, die Behörde hätte sich durch eine Nachschau über die Richtigkeit der Angaben hinsichtlich des Tonnenausgleichs überzeugen können, werde bemerkt, dass es Aufgabe der Beschwerdeführerin gewesen wäre, der Behörde nachvollziehbare Aufzeichnungen vorzulegen. Da sie der Behörde solche Unterlagen nicht vorgelegt habe, sei davon auszugehen, dass sie keine solchen Unterlagen geführt habe. Deshalb sowie auf Grund der Tatsache, dass das Gesetz eine Nachschau nicht zwingend vorsehe und die Beschwerdeführerin auf Grund der Offenlegungspflicht verpflichtet sei, der Behörde nachvollziehbare Unterlagen vorzulegen, habe die Behörde keine Nachschau durchgeführt.

Die Beschwerdeführerin bekämpft den angefochtenen Bescheid wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes und Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften und beantragt ihn aus diesen Gründen aufzuheben.

Die belangte Behörde legte die Akten des Verwaltungsverfahrens vor und beantragt, die Beschwerde als "unbegründet und kostenpflichtig" abzuweisen.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

§ 13, § 14 und § 33 Abs. 1 lit. j des Gesetzes über Naturschutz und Landschaftsentwicklung (Vlbg NatSchG), LGBl. Nr. 22/1997, lauten auszugsweise:

"§ 13

Entrichtung und Höhe der Naturschutzabgabe

(1) Zur Entrichtung der Naturschutzabgabe ist verpflichtet, wer Steine, Sand, Kies sowie Schuttmaterial aller Art in einer Bodenabbauanlage (§ 33 Abs. 1 lit. j) abbaut oder aus Gewässern entnimmt.

...

(3) Die Abgabepflicht entfällt, wenn die Entnahme oder der Abbau zur Abwendung einer unmittelbar drohenden Gefahr für Leib und Leben von Menschen oder für Sachen erforderlich ist und das Material für Bauzwecke oder eine sonstige wirtschaftliche Verwertung nicht geeignet ist.

...

§ 14

Anzeigepflicht, Fälligkeit der Abgabe

(1) Die Abgabepflichtigen haben den Beginn und das Ende der abgabepflichtigen Tätigkeit binnen einer Woche dem Landesabgabenamt anzuzeigen.

(2) Die Abgabepflichtigen haben die in einem Kalendermonat entstandene und von ihnen selbst auf Grund geeigneter Unterlagen ermittelte Abgabenschuld jeweils bis zum 15. des zweitfolgenden Monats beim Landesabgabenamt zu erklären und die Abgabe bis zum selben Termin an die vom Landesabgabenamt bestimmte Zahlstelle zu entrichten.

(3) Die Vorschreibung, Einhebung und zwangsweise Einbringung der Naturschutzabgabe obliegen dem Landesabgabenamt.

...

§ 33

Bewilligungspflichtige Vorhaben

(1) Einer Bewilligung der Behörde bedürfen die Errichtung und die im Hinblick auf die Ziele des Naturschutzes und der Landschaftsentwicklung wesentliche Änderung von

...

j) Steinbrüchen und Entnahmestellen von Schuttmaterial aller Art sowie von Sand und Kies, Lehm- und Ziegeleitongruben sowie Torfgewinnungsstätten und sonstigen Bodenabbauanlagen,

..."

Vor Inkrafttreten des Vlbg NatSchG stand das Vorarlberger Landschaftsschutzgesetz 1982 (Vlbg LSchG), LGBl. Nr. 1, in Geltung. Die §§ 13, 20 und 21 des Vlbg LSchG lauteten auszugsweise:

"§ 13

Bewilligungspflichtige Anlagen

Steinbrüche, Entnahmestellen von Schuttmaterial aller Art sowie von Sand und Kies, Lehm- und Ziegeleitongruben sowie Torfgewinnungsstätten - im Folgenden Bodenabbauanlagen genannt - dürfen nur mit Bewilligung der Behörde eingerichtet und betrieben werden.

...

§ 20

Abgabenschuldner, Ausmaß

(1) Zur Entrichtung der Landschaftsschutzabgabe ist verpflichtet, wer Steine, Sand, Kies oder Schuttmaterial aller Art in einer bewilligungspflichtigen Bodenabbauanlage (§ 13) abbaut.

...

§ 21

Anzeigepflicht, Fälligkeit der Abgabe

(1) Die Abgabenpflichtigen haben den Beginn und das Ende des Bodenabbaues binnen einer Woche dem Landesabgabenamt anzuzeigen.

(2) Die Abgabepflichtigen haben die in einem Kalendermonat entstandene und von ihnen selbst auf Grund geeigneter Unterlagen ermittelte Abgabenschuld jeweils bis zum 10. des übernächsten Monats beim Landesabgabenamt anzumelden und die Abgabe bis zum selben Termin an die vom Landesabgabenamt bestimmte Zahlstelle zu entrichten.

(3) Die Vorschreibung, Einhebung und zwangsweise Einbringung der Landschaftsschutzabgabe obliegen dem Landesabgabenamt."

Nach § 3 Abs. 1 des Vorarlberger Abgabenverfahrensgesetzes (Vlbg AbgVG), LGBl. Nr. 23/1984, entsteht der Abgabenanspruch, sobald der Tatbestand verwirklicht ist, an den die Abgabenvorschrift die Abgabenpflicht knüpft.

Nach § 52 Abs. 1 Vlbg AbgVG haben die Behörden die abgabepflichtigen Fälle zu erforschen und von Amts wegen die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse zu ermitteln, die für die Abgabepflicht und die Verwaltung der Abgaben wesentlich sind.

§ 54 Vlbg AbgVG regelt die Offenlegungs- und Wahrheitspflicht der Abgabenpflichtigen. Die Absätze 1 und 2 dieser Bestimmung lauten wie folgt:

"(1) Die für den Bestand und Umfang einer Abgabepflicht oder für die Erlangung abgabenrechtlicher Begünstigungen bedeutsamen Umstände sind vom Abgabepflichtigen nach Maßgabe der Abgabenvorschriften offen zu legen. Die Offenlegung muss vollständig und wahrheitsgemäß erfolgen.

(2) Der Offenlegung dienen insbesondere die Abgabenerklärungen, Anmeldungen, Anzeigen, Abrechnungen und sonstigen Anbringen des Abgabepflichtigen, welche die Grundlage für abgabenrechtliche Feststellungen, für die Festsetzung der Abgaben, für die Freistellung von diesen oder für Begünstigungen bilden oder die Berechnungsgrundlagen der nach einer Selbstbemessung des Abgabepflichtigen zu entrichtenden Abgaben bekannt geben."

§ 56 Vlbg AbgVG regelt die Führung und Aufbewahrung von Büchern und Aufzeichnungen. Nach § 56 Abs. 2 leg. cit. haben die Abgabepflichtigen - unbeschadet der Bestimmung des Abs. 1 - jene Aufzeichnungen zu führen, die nach Maßgabe der einzelnen Abgabenvorschriften zur Erfassung der abgabepflichtigen Tatbestände dienen.

Gemäß § 59 Abs. 1 leg. cit. haben die Abgabepflichten in Erfüllung ihrer Offenlegungspflicht (§ 54) zur Beseitigung von Zweifeln den Inhalt ihrer Anbringen zu erläutern und zu ergänzen sowie dessen Richtigkeit zu beweisen. Kann ihnen ein Beweis nach den Umständen nicht zugemutet werden, so genügt die Glaubhaftmachung. Bücher, Aufzeichnungen, Geschäftspapiere, Schriften und Urkunden sind auf Verlangen gemäß § 59 Abs. 2 leg. cit. zur Einsicht und Prüfung vorzulegen, soweit sie für den Inhalt der Anbringen von Bedeutung sind.

Für Zwecke der Abgabenverwaltung kann nach § 63 Abs. 1 erster Satz Vlbg AbgVG die Behörde bei Personen, die nach abgabenrechtlichen Vorschriften Bücher oder Aufzeichnungen zu führen haben, Nachschau halten und hiebei alle für die Abgabenverwaltung bedeutsamen Umstände feststellen.

Gemäß § 66 Abs. 2 Vlbg AbgVG kann die Behörde nach dem ersten Satz dieser Bestimmung die Vorlage von Büchern, Aufzeichnungen und Geschäftspapieren vom Abgabenpflichtigen verlangen, wenn dessen Auskunft nicht genügt oder Bedenken gegen ihre Richtigkeit bestehen.

§ 80 Vlbg AbgVG regelt die Schätzung der Grundlagen für die Abgabenverwaltung. Die Absätze 1 bis 3 dieser Bestimmung lauten wie folgt:

"(1) Soweit die Behörde die Grundlagen für die Abgabenverwaltung nicht ermitteln oder berechnen kann, hat sie diese zu schätzen. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind.

(2) Zu schätzen ist insbesondere dann, wenn der Abgabepflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag oder weitere Auskünfte über Umstände verweigert, die für die Ermittlung der Grundlagen (Abs. 1) wesentlich sind.

(3) Zu schätzen ist ferner, wenn der Abgabepflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Abgabenvorschriften zu führen hat, nicht vorlegt oder wenn die Bücher oder Aufzeichnungen sachlich unrichtig sind oder solche formelle Mängel aufweisen, die geeignet sind, die sachliche Richtigkeit der Bücher oder Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen."

Die gegenständliche Abgabenvorschreibung wurde im Wesentlichen damit begründet, dass die Beschwerdeführerin im Rahmen von verschiedenen Projekten laut Rechnungen der AG B Material abgebaut, aber nicht für das gesamte Material die Landschaftsschutz- bzw. Naturschutzabgabe entrichtet habe. Die Differenzen ergäben sich aus einem Vergleich zwischen den Rechnungen der AG B an die Beschwerdeführerin und den Abgabenerklärungen der Beschwerdeführerin an das Landesabgabenamt.

Die Gründe für diese Differenzen seien - so bringt die Beschwerdeführerin auch vor dem Verwaltungsgerichtshof vor - auf das ihren Erklärungen zu Grunde gelegte Verfahren des so genannten "Tonnenausgleiches" zurückzuführen. Da es nicht möglich sei, das Gewicht des abgabepflichtigen Teils des abgebauten Materials bereits nach dem Loslösen vom Mutterboden zu erfassen, weil das Material verschmutzt sei, werde in den Abgabenerklärungen die Menge des ausgestoßenen (verkauften) und nicht jene des abgebauten Materials gemeldet. Dies geschehe, indem die Artikelstatistik herangezogen und mit der Rohmaterialliste verglichen werde. In der Artikelstatistik seien die ausgestoßenen (verkauften) Mengen pro Artikel (z.B. Feinsand) aufgelistet. Aus der Artikelstatistik ergebe sich somit der gesamte Ausstoß. In der Rohmaterialliste sei das Material erfasst, das mit der Waage gewogen werde. Es handle sich dabei einerseits um zugekauftes und andererseits um abgebautes Material. Da nur ein Teil des abgebauten Materials erfasst werde, weil dieses bei manchen Abbaustellen in einem Zwischendepot gelagert oder vor Ort sofort wieder verwendet werden müsse, verbleibe immer eine Differenz zwischen der ausgestoßenen Menge laut Artikelstatistik und der zugekauften und abgebauten Menge laut Rohmaterialliste. Diese Differenz werde über den sog. Tonnenausgleich jenen Abbaustellen zugeordnet, für die es keine genauen Aufzeichnungen der Waage gebe. Da das abgebaute Material teilweise in Zwischendepots liege und daher unter Umständen erst einige Zeit nach dem tatsächlichen Abbau verarbeitet und ausgestoßen werde, könne es vorkommen, dass es über den Tonnenausgleich erst Monate nach dem eigentlichen Abbau einer Abbaustelle zugeordnet und dem Landesabgabenamt gemeldet werden könne.

Die Gründe für die Differenzen lägen weiters darin, dass die Abbaumenge durch übereinstimmende Schätzung mit der AG B festgelegt worden sei. Im Verlauf des Abbaus sei geschätzt worden, wie viel von der Abbaumenge bereits abgebaut worden sei. Diese fortlaufenden Schätzungen seien den Meldungen an die AG B und den Rechnungen der AG B zu Grunde gelegt worden. Weiters sei mit der AG B ein Kieszins von ATS 24,-- pro losem m3 vereinbart worden. Es sei nicht darauf angekommen, welcher Art das abgebaute Material gewesen sei, sondern lediglich darauf, dass es abgebaut worden sei. Eine Landschaftsschutz- und Naturschutzabgabe sei nur für Kies, Sand, Steine und Schuttmaterial zu entrichten. Tatsächlich sei das abgebaute Material stark verschmutzt gewesen. Es sei sogar Müll hervorgekommen, weil ein Teil des abgebauten Grundstückes einmal eine Mülldeponie gewesen sei.

Dem ist Folgendes zu erwidern:

Die Abgabenpflichtigen waren nach § 21 Vlbg LSchG bzw. nach § 14 Vlbg NatSchG verpflichtet, die in einem Kalendermonat entstandene und von ihnen selbst auf Grund geeigneter Unterlagen ermittelte Abgabenschuld jeweils bis zum 10. des übernächsten Monats beim Landesabgabenamt zu erklären und die Abgabe bis zum selben Termin an die vom Landesabgabenamt bestimmte Zahlstelle zu entrichten. Nach § 14 Vlbg NatschG ist die Erklärung und Entrichtung jeweils bis zum 15. des zweitfolgenden Monats vorzunehmen.

Der Abgabentatbestand nach dem Vlbg LSchG knüpft gemäß § 20 Abs. 1 leg. cit. daran an, dass bestimmte Materialien - nämlich Steine, Sand, Kies oder Schuttmaterial aller Art - in einer bewilligungspflichtigen Bodenabbauanlage abgebaut werden. Unter "Abbau" ist die "Gewinnung" der abgabengegenständlichen Materialien zu erblicken (vgl. das hg. Erkenntnis vom 29. September 1992, Zl. 89/17/0104). Liegt ein zielgerichtet auf die Gewinnung der Materialien gerichteter Abbau vor, so ist der Abgabentatbestand bereits mit der Loslösung des Materiales vom Mutterboden erfüllt. Der Abgabentatbestand des § 13 Abs. 1 Vlbg NatSchG unterscheidet sich von jenem nach § 20 Abs. 1 Vlbg LSchG lediglich dadurch, dass eine zweckgerichtete Gewinnung des Materials für die Verwirklichung des Abgabentatbestandes nicht mehr erforderlich ist. Der Abgabentatbestand ist bei Fehlen der Voraussetzungen der Ausnahmebestimmung nach § 13 Abs. 3 Vlbg NatSchG bereits durch das Faktum des Abbauens verwirklicht (vgl. dazu das hg. Erkenntnis vom 19. März 2001, Zl. 2000/17/0194).

Demnach wäre die Beschwerdeführerin verpflichtet gewesen, geeignete Unterlagen darüber zu führen, welche Mengen an Steinen bzw. Sand, Kies und Schuttmaterial aller Art monatlich an den einzelnen Abbaustellen entnommen wurden und auf deren Grundlage die Abgabe gegenüber dem Landesabgabenamt fristgerecht zu erklären und zu entrichten. Es wäre daher die tatsächlich abgebaute Menge (verringert um den Schmutzanteil) und nicht die tatsächlich ausgestoßene (verkaufte) Menge laut Artikelstatistik (bereinigt um einen auf Schätzungen basierenden Tonnenausgleich) der Abgabenberechnung zu Grunde zu legen. Die von der Beschwerdeführerin gewählte Methode gewährleistet nicht die Richtigkeit der Zuordnung der Abgabentatbestände zur jeweiligen Entrichtungsperiode und damit auch nicht die fristgerechte Entrichtung der Abgabe in ihrer gesetzlich vorgesehenen Höhe.

Wenn die Beschwerdeführerin behauptet, dass ihr die Führung derartiger Aufzeichnungen aus betrieblichen Gründen (sofortige Wiederverwendung von Material oder dessen Zwischenlagerung) unmöglich sei, ist ihr zunächst zu entgegnen, dass es ihr obliegt, ihren Geschäftsbetrieb so einzurichten, dass er die Erfüllung abgabenrechtlicher Aufzeichnungspflichten gewährleistet (und nicht etwa, dass gesetzliche Verpflichtungen gegenüber den betrieblichen Interessen der Beschwerdeführerin in den Hintergrund zu treten hätten). Darüber hinaus erscheint es aber auch nicht einsichtig, weshalb es der Beschwerdeführerin unmöglich gewesen sein sollte, auch im Falle einer Zwischenlagerung oder einer sofortigen Weiterverwendung des Materials hinreichend konkrete Aufzeichnungen über dessen an Ort und Stelle ermittelte Menge bzw. dessen Gewicht zu führen.

Von der klar umschriebenen gesetzlichen Aufzeichnungspflicht hätte die Beschwerdeführerin auch nicht durch eine von ihr behauptete gegenteilige Vereinbarung mit dem Landesabgabenamt entbunden werden können.

Da die Beschwerdeführerin ihre Aufzeichnungspflicht verletzt hat (und deshalb auch nicht in der Lage war, den Rechnungen der AG B entsprechende Abgabenerklärungen zuzuordnen), waren die Abgabenbehörden gemäß § 80 Abs. 3 Vlbg AbgVG zur Schätzung befugt.

Ist eine Schätzung grundsätzlich zulässig, so steht nach ständiger Rechtsprechung die Wahl der anzuwendenden Schätzungsmethode der Abgabenbehörde im Allgemeinen frei, doch muss das Schätzungsverfahren einwandfrei abgeführt, die zum Schätzungsergebnis führenden Gedankengänge müssen schlüssig und folgerichtig sein und das Ergebnis, das in der Feststellung von Besteuerungsgrundlagen besteht, muss mit den Lebenserfahrungen im Einklang stehen. Das gewählte Verfahren muss stets auf das Ziel gerichtet sein, diejenigen Besteuerungsgrundlagen zu ermitteln, die die größte Wahrscheinlichkeit der Richtigkeit für sich haben. Hiebei muss die Behörde im Rahmen des Schätzungsverfahrens auf alle vom Abgabepflichtigen substantiiert vorgetragenen, für die Schätzung relevanten Behauptungen eingehen, auch wenn ihre Richtigkeit erst durch weitere Erhebungen geklärt werden muss (vgl. das hg. Erkenntnis vom 1. Juli 1993, Zl. 91/17/0167, mwN).

Die von den Abgabenbehörden gewählte Schätzungsmethode (Ermittlung des abgebauten Materials an Hand der von der Beschwerdeführerin an die AG B entrichteten Kieszinse) kann nicht als unschlüssig erkannt werden. Die von der Beschwerdeführerin zur Schätzung ihrer Abgabenschuld gewählte Vorgangsweise ist demgegenüber schon aus den oben angeführten Gründen (mangelnde Zuordenbarkeit zu einzelnen Entrichtungsperioden) keine Schätzungsmethode, welcher gegenüber der von den Abgabenbehörden gewählten der Vorzug zu geben wäre.

Die Beschwerdeführerin wendet gegen die Richtigkeit der Schätzung ein, die seitens der AG B verrechneten Kubaturen beträfen loses Material, welches stark verschmutzt gewesen sei. Dem ist zu entgegnen, dass die Abgabenbehörden auch auf die Verschmutzung des Materials Bedacht genommen hat, indem sie bei dem in den Rechnungen der AG B angeführten Material einen Schmutzanteil von 10 % (bei der Entnahme aus Gewässern einen Schmutzanteil von 5 %) abgezogen haben. Beim Abzug eines Schmutzanteil in der Höhe von 10 % handle es sich um einen Erfahrungswert, dem von der Beschwerdeführerin im Abgabenverfahren nicht entgegen getreten wurde. Dies ergibt sich - wie die belangte Behörde in der Gegenschrift zutreffend ausführt - beispielsweise aus den Meldungen an das Landesabgabenamt vom Februar und März 1995 und vom Jänner und Februar 1996, aus denen hervorgeht, dass die Beschwerdeführerin selbst regelmäßig einen Schmutzanteil in der Höhe von 10 % abgezogen hat. Das erstmalige Vorbringen in der Beschwerde, dass der Schmutzanteil wesentlich höher gewesen sei, stellt eine im verwaltungsgerichtlichen Verfahren unbeachtliche Neuerung dar, zumal die Beschwerdeführerin der Ermittlung des Schmutzanteiles im Verwaltungsverfahren (welche im Einklang mit ihren eigenen Angaben erfolgt war) nicht entgegengetreten ist.

Dem Vorbringen der Beschwerdeführerin, die in den Rechnungen der AG B aufscheinenden Abbaumengen seien durch übereinstimmende Schätzung mit der AG B festgelegt worden, ist zu entgegnen, dass den Abbauvereinbarungen vom 2. November 1994 und vom 24. September 1997 zu entnehmen ist, dass der Preis pro losem Kiesmaterial ATS 24,-- zuzüglich 20 % MWSt beträgt und die Abbaumenge eines Monats bis zum 5. des Folgemonats bekannt zu geben ist. Angaben darüber, dass die Abbaumengen durch die Beschwerdeführerin lediglich geschätzt werden, enthalten die jeweiligen Abbauvereinbarungen nicht. Auch das hohe Ausmaß der im Bescheid der Abgabenbehörde erster Instanz aufgeschlüsselten Differenzmengen legt den Schluss nahe, dass diese Differenzen nicht lediglich auf Schätzungsungenauigkeiten zurückzuführen sind. Der belangten Behörde kann daher - im Rahmen der eingeschränkten Befugnis des Verwaltungsgerichtshofes zur Überprüfung von Tatsachenfragen - auch nicht entgegen getreten werden, wenn sie die Behauptung der Beschwerdeführerin, wonach die Divergenzen zwischen den von der AG B fakturierten und den von der Beschwerdeführerin erklärten Mengen auf Ungenauigkeiten der Schätzung zurückzuführen seien, im Rahmen ihrer freien Beweiswürdigung als unglaubwürdig qualifiziert hat. Die in der Beschwerde gerügte Unterlassung der Einvernahme auch dort nicht näher genannter Zeugen versagt, weil die Beschwerdeführerin derartige Beweisanträge im Verwaltungsverfahren nicht gestellt hatte und insoweit auch kein Anlass für amtswegige Ermittlungen bestanden hat.

Die Beschwerdeführerin rügt weiters, die belangte Behörde hätte, um sich von der Richtigkeit ihrer Angaben zu überzeugen, eine Nachschau durchführen müssen. Gemäß § 63 Abs. 1 erster Satz Vlbg AbgVG kann die Behörde für Zwecke der Abgabenverwaltung bei Personen, die nach abgabenrechtlichen Vorschriften Bücher oder Aufzeichnungen zu führen haben, Nachschau halten und hiebei alle für die Abgabenverwaltung bedeutsamen Umstände feststellen. Auch im Rahmen einer Nachschau gemäß § 63 Vlbg AbgVG hätten die Abgabenbehörden den im abgabenrelevanten Zeitraum durchgeführten Abbau auf Grund der Vorgehensweise der Beschwerdeführerin (Abgabenerklärung nach Ausstoß statt nach Abbau) und Zuweisung der Differenzen zwischen Artikelstatistik und Rohmaterialliste zu Abbaustellen für die es keine genauen Aufzeichnungen der Waage gibt (sog. "Tonnenausgleich") nicht bestimmen können.

Den Ausführungen der belangten Behörde zur Abgabepflicht in Ansehung der Abbauvorgänge im Zusammenhang mit der Sanierung des S-Unterlaufes, der Geländekorrektur F-Weg und der Gewässerentnahme G-Kanal tritt die Beschwerdeführerin vor dem Verwaltungsgerichtshof nicht mehr entgegen. Sie sind auch vor dem Hintergrund der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht als rechtswidrig zu erkennen:

Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes kann aus dem Umstand, dass eine Bewilligung gemäß § 13 Vlbg LSchG nicht erteilt worden ist, keine bindende Feststellung abgeleitet werden, wonach eine Bewilligungspflicht nach dieser Gesetzesbestimmung bzw. in der Folge nach § 33 Abs. 1 lit. j Vlbg NSchG nicht vorgelegen wäre. Darüber hinaus knüpft die Bestimmung des § 13 Abs. 1 Vlbg NSchG nicht an das Vorliegen einer Bewilligungspflicht, sondern an jenes einer Bodenabbauanlage an (vgl. das hg. Erkenntnis vom 29. April 2002, Zl. 2001/17/0146). Das Fehlen naturschutzrechtlicher Bewilligungen für die Abbaumaßnahmen im Bereich des S-Unterlaufes steht einer Abgabenpflicht daher nicht entgegen (zur Abgabepflicht dieser Maßnahmen nach dem Vlbg LSchG auf Basis der getroffenen Bescheidfeststellungen vergleiche im Übrigen das hg. Erkenntnis vom 21. Dezember 1998, Zl. 94/17/0112).

Nach der Bestimmung des § 13 Vlbg NatSchG ist eine Abgabenpflicht dann gegeben, wenn Steine, Sand, Kies oder Schuttmaterial aller Art in einer Bodenabbauanlage im Verständnis des § 33 Abs. 1 lit. j Vlbg NSchG entweder abgebaut oder in einer solchen aus Gewässern entnommen werden. Ob die Entnahme die Gewinnung des Materials bezweckt oder ob sie primär anderen Zwecken dient, ist für die Abgabepflicht ebenso wenig maßgeblich wie die Frage, ob sie in der Absicht erfolgt, (durch das entnommene Material) Gewinn zu erzielen bzw. ob tatsächlich ein Gewinn erzielt wurde oder nicht (vgl. das hg. Erkenntnis vom 18. Oktober 2004, Zl. 2003/17/0316). Auch lässt sich dem Gesetzeswortlaut nicht entnehmen, dass sich der Begriff "Gewässer" in § 13 Vlbg NatSchG nur auf "natürliche Gewässer" bezieht (vgl. dazu das hg. Erkenntnis vom 26. Jänner 2004, Zl. 2003/17/0223).

Der belangten Behörde kann daher nicht entgegen getreten werden, wenn sie die Auffassung vertrat, dass für die im Jahr 1998 erfolgten Entnahmen aus dem S-Unterlauf bzw. für die im April 1997 erfolgten Entnahmen aus dem G-Kanal eine Abgabe nach dem Vlbg NSchG zu entrichten sei.

Auch den Tatsachenannahmen und rechtlichen Schlüssen der belangten Behörde in Ansehung des Forstweges wird in der Beschwerde nicht mehr entgegen getreten. Sie sind auch vom Verwaltungsgerichtshof nicht zu beanstanden.

Die Beschwerdeführerin bringt schließlich vor, das Landesabgabenamt habe für Jänner 1996 eine angeblich nicht gemeldete Menge an abgebautem Material von 15.525 t berechnet. Im Februar 1996 habe sie 12.728 t nachgemeldet. Es sei zwar richtig, dass die Mengen nicht identisch seien, dies bedeute aber nicht, dass keine Tonne nachgemeldet worden sei, zumal für dieses Material eine Landschaftsschutzabgabe bezahlt worden sei. Sie sei somit höchstens einen Nachweis für die Differenz zwischen angeblicher Mindermenge und nachgemeldeter Menge schuldig geblieben. Gleiches gelte für das Vorbringen der belangten Behörde, dem Landesabgabenamt sei der Abbau von 13.243 t im März 1996 nicht gemeldet worden, obwohl sie diese Menge in der Abgabenerklärung vom 5. Juni 1996 (für April 1996) für die Räumung des A-Baches in der Höhe von 13.338 t ausgewiesen und eine Landschaftsschutzabgabe bezahlt habe.

Auch mit diesem Vorbringen vermag die Beschwerdeführerin eine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides nicht aufzuzeigen. Es mag zutreffen, dass die Beschwerdeführerin im Jänner 1996 irrtümlich zu wenig Material gemeldet habe und sie dieses im Februar 1996 nachgemeldet habe, sodass sie lediglich einen Nachweis für die Differenz zwischen angeblicher Mindermenge und nachgemeldeter Menge schuldig geblieben sei, genau diese Differenzmenge wurde aber der Schätzung zu Grunde gelegt, hat doch die Abgabenbehörde die von der Beschwerdeführerin im Februar 1996 entrichtete Landschaftsschutzabgabe in den Berechnungen berücksichtigt.

Soweit die Beschwerdeführerin ausführt, dass sie die im März 1996 nicht gemeldeten 13.243 t unter der Abgabenerklärung vom 5. Juni 1996 (für April 1996) für die Räumung des A-Baches dem Landesabgabenamt gemeldet habe, ist ihr zu entgegnen, dass - wie die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid zutreffend ausführt - weder die Beträge (13.243 t und 13.338 t) noch der Monat des Abbaues (März 1996 und April 1996) übereinstimmten. Es kann daher nicht davon ausgegangen werden, dass diese am 5. Juni 1996 erklärte Abbaumaßnahme auch Materialien betroffen hätte, welche seitens der AG B an die Beschwerdeführerin verrechnet worden und daher überhaupt Gegenstand der hier erfolgten Abgabenbemessung sind.

Die Beschwerde erweist sich somit als unbegründet und war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.

Die Entscheidung über den Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der VwGH-Aufwandersatzverordnung 2003, BGBl. II Nr. 333.

Wien, am 27. April 2006