VwGH vom 22.03.2010, 2007/15/0243
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Höfinger und die Hofräte Dr. Sulyok, Dr. Zorn, Dr. Büsser und Mag. Novak als Richter, im Beisein des Schriftführers Dr. Unger, über die Beschwerde der S in W, vertreten durch Dr. Johann W. Kazda, Rechtsanwalt in 1010 Wien, Eßlinggasse 2/1, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Wien, vom , Zl. RV/0014- W/05, betreffend u.a. Körperschaftsteuer 2001, zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 610,60 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Mit dem angefochtenen Bescheid entschied die belangte Behörde über die Berufung der Rechtsvorgängerin der Beschwerdeführerin u. a. gegen den Bescheid betreffend Körperschaftsteuer 2001. Sie führte in der Begründung dazu soweit für die Beschwerde von Bedeutung aus, die TUG-HoldinggesmbH habe am die Rechtsvorgängerin der Beschwerdeführerin, eine näher bezeichnete GmbH (kurz: D. GmbH), gegründet. Die Alleininhaberin der TUG-HoldinggesmbH habe die steuerliche Vertretung der D. GmbH übernommen. Die Anteile an der D. GmbH habe im Jahre 2006 die Beschwerdeführerin erworben. Mit Generalversammlungsbeschluss vom sei die Umwandlung gemäß §§ 2 ff Umwandlungsgesetz der D. GmbH durch Übertragung des Unternehmens auf die Beschwerdeführerin als Alleingesellschafterin erfolgt. Die Beschwerdeführerin sei daher Gesamtrechtsnachfolgerin der D. GmbH.
Anlässlich einer im Juni 1998 durchgeführten Nachschau sei festgestellt worden, dass sich der Firmensitz der D. GmbH in einer von Dr. Wolfgang Z. angemieteten Wohnung befinde, in welcher auch andere Firmen etabliert seien. Es habe sich um eine nur im "Bedarfsfall" besetzte Lokalität, bestehend aus mehreren teilweise möblierten Räumlichkeiten und teilweise installierter Büroeinrichtung sowie Computeranlage, gehandelt. Ein laufender Geschäftsbetrieb sei während der Nachschau nicht erkennbar gewesen. Der Sitz der D. GmbH sei Ende 2005 nach Wien verlegt worden.
Gegenstand des Unternehmens der D. GmbH sei die Tätigkeit einer Handelsagentur, insbesondere die Übernahme von Industrievertretungen, von Baumaterialien für Dach- und Deckenkonstruktionen, die Übernahme von Servicearbeiten und Montageleistungen, der Handel mit Waren aller Art, insbesondere mit Baumaterialien sowie die Tätigkeit eines Baumeisters.
Anlässlich einer Außenprüfung hinsichtlich des Streitjahres habe der Prüfer festgestellt, es lägen viele Eingangsrechnungen von "Steueroasenfirmen" vor, die nur die Bezeichnung "unsere Provision" und die Höhe des Betrages enthielten. Eine detaillierte Leistungsbeschreibung sei nicht vorhanden. Da hinsichtlich der Zahlungen an Steueroasenfirmen weder dem Grunde noch der Höhe nach Nachweise erbracht worden seien, könnten (im Bescheid näher angeführte) Beträge nicht als Betriebsausgaben anerkannt werden. Unter den Empfängern der in Rede stehenden Zahlungen sei auch die Capital Venture Company Anstalt in Vaduz (kurz: Anstalt), Liechtenstein, angeführt worden.
Die D. GmbH habe im Laufe des Verwaltungsverfahrens vorgetragen, sie sei Außenhandelskommissionär für verschiedene im Ausland ansässige Geschäftspartner. Sie wickle die Geschäfte im eigenen Namen, jedoch auf fremde Rechnung ab. Zu diesem Zwecke seien Kommissionsverträge mit dem jeweiligen ausländischen Geschäftspartner abgeschlossen worden. Dieser würde sämtliche Vorteile aus den Geschäften ziehen, andererseits aber auch sämtliche Aufwendungen und Risken tragen. Alle Kommissionsverträge würden ihr geschäftliche Aktivitäten innerhalb Österreichs untersagen. Die Verwaltungstätigkeit der D. GmbH würde von Angestellten der steuerlichen Vertretung durchgeführt werden. Sie selbst habe kein eigenes Personal und auch keine eigenen Büroräumlichkeiten. Ihr Geschäftsführer sei ebenfalls Angestellter der steuerlichen Vertretung. Er übe seine Funktion treuhändig aus.
Die D. GmbH erhalte eine Bearbeitungsprovision in Höhe von 1 % der Nettomarge des jeweiligen Geschäfts. Nach dem Zahlungseingang erfolge die Instruktion, 99 % des erhaltenen Betrages seien an den Partner gemäß Kommissionsvertrag zu überweisen. Sämtliche Aktivitäten der D. GmbH beschränkten sich auf das Ausstellen von Rechnungen und die Durchführung von Zahlungsanweisungen. Es handle sich bei ihr um eine Briefkastenfirma. Die Eingangsrechnungen seien lediglich ein zusätzlicher Abrechnungsbeleg zu den Kommissionsverträgen. Da sie die Ausgangsrechnungen nur auf Grund eines Auftragsverhältnisses ausstelle, sei die erhaltene Eingangsrechnung zwingend Bestandteil der Kommissionstätigkeit. Österreich sei auf Grund der aus den räumlichen Nahebeziehungen zu den italienischen Geschäftspartnern und den angrenzenden Oststaaten zu erwartenden positiven Effekte auf die Geschäftstätigkeit als ihr Sitz gewählt worden. Die Geschäftsbeziehungen seien geeignet, Steuergestaltungsmaßnahmen zu verwirklichen. Inländische Steuern würden nicht umgangen. Da sie kein eigenes Personal habe, könne sie auch keine Erwerbstätigkeit ausüben. Sie trage gemäß den Kommissionsverträgen auch keinerlei Risken.
Die belangte Behörde habe mit Schreiben vom die D. GmbH aufgefordert, gemäß § 162 Abs. 1 BAO die Empfänger des - noch - strittigen Betrages bei sonstiger Nichtanerkennung als Betriebsausgaben genau zu bezeichnen. Als Zahlungsempfänger sei die Anstalt, eine Briefkastenfirma in Liechtenstein, angeführt worden. Es seien die tatsächlichen Empfänger der strittigen Zahlungen, nämlich die tatsächlichen Beteiligten bzw. Begünstigten der Briefkastenfirma innerhalb einer Frist genau zu bezeichnen.
Die D. GmbH habe in ihrem Antwortschreiben unter Wiedergabe des bisherigen Vorbringens darauf hingewiesen, dass sie mit der Weiterleitung der Gelder ihre gegenüber den Geschäftspartnern bestehenden Verpflichtungen erfüllt und keinen eigenen Betriebsaufwand getätigt habe, weshalb für eine Anwendung des § 162 BAO kein Raum bliebe.
Im Erwägungsteil führte die belangte Behörde aus, die D. GmbH sei eine durch ihren Geschäftsführer handlungsfähige Kapitalgesellschaft, sohin ein eigenes Steuersubjekt und könne daher Zurechnungsträger von Einkünften sein, die sie durch die Handlungen ihres Geschäftsführers zu eigenem Recht und in eigener rechtlicher Verantwortung auf eigenes Risiko erwirtschaften könne. Der Umstand, dass sie für die Tätigkeiten kein eigenes Personal in eigenen Büroräumen beschäftige, sondern mit deren Durchführung einen Dritten, konkret eine Steuerberatungsgesellschaft, beauftrage, ändere nichts daran, dass diese Tätigkeiten eine ihr zurechenbare Einkunftsquelle begründen könnten, weshalb jedenfalls die aus dieser Einkunftsquelle fließenden Provisionen der Beschwerdeführerin zuzurechnen seien.
Die D. GmbH habe in der Vorhaltsbeantwortung vom das in Rede stehende, der Ausgangsrechnung 230 zu Grunde liegende Geschäft als Warengeschäft mit einem Patent bezeichnet. Um dieses Geschäft zu eigenem Recht und in eigener rechtlicher Verantwortlichkeit abwickeln zu können, habe es keiner besonderen betrieblichen Struktur bedurft. Entscheidend für die Frage der Zurechnung der Einkünfte aus dieser Lizenzvereinbarung sei lediglich, ob der D. GmbH die Einkunftsquelle, nämlich das den Gegenstand der Vereinbarung bildende Nutzungsrecht wirtschaftlich zuzurechnen gewesen sei. Weder der Inhalt der im Zusammenhang mit diesem Nutzungsrecht abgeschlossenen Verträge noch sonstige Umstände ließen daran zweifeln, dass die D. GmbH dieses Recht wirksam erworben und wirksam weiterverkauft habe. Dazu sei zunächst aus der Lizenzvereinbarung mit ihrem -näher bezeichneten-Vertragspartner (kurz: STM) Folgendes festzustellen:
Die Vereinbarung werde von der Schweizer Niederlassung der STM in Genf abgeschlossen. In der Präambel werde festgehalten, dass die STM ein Lieferant von Halbleitern sei und dass die D. GmbH dafür sorgen werde, alleiniger Eigentümer der Rechte an der sogenannten "C. Technologie", einer hochmodernen Stimmverarbeitungssoftware, zu werden. Die D. GmbH gewähre der STM eine unbefristete, nicht übertragbare, weltweit exklusive Lizenz an der "C. Technologie" gegen eine Lizenzgebühr von US $ 18 Mio. "C" sei laut Anhang 1 der Vereinbarung eine Handelsmarke für Technologien zur Verarbeitung digitaler Signale und bringe signifikante Verbesserungen der Hörqualität. Anhang 2 der Vereinbarung enthalte eine Liste, der in verschiedenen Ländern beantragten Registrierung geistigen Eigentums an "C.". Als Erfinder werde jeweils ein Dr. Alexander G. genannt. Die von der D. GmbH an die STM vereinbarungsgemäß über US $ 18 Mio. ausgestellte Rechnung, AR 230/00, datiere vom .
Eine mit datierte Vereinbarung der D. GmbH mit der Anstalt habe folgenden Inhalt: Die genannte Anstalt habe volle Rechte an der "C. Technologie" und habe weiteres know how entwickelt. Sie gewähre der D. GmbH die unbefristete, übertragbare, weltweit exklusive Lizenz, inklusive des Verkaufs der Technologie. Als Entgelt werde ein Pauschalbetrag von US $ 17,900.000,-- vereinbart. Die von der Anstalt an die D. GmbH vereinbarungsgemäß ausgestellte Rechnung datiere vom .
Zur vertragsgegenständlichen Technologie und zu den beteiligten Personen habe die belangte Behörde durch Internetabfragen feststellen können, dass die STM gemeinsam mit anderen Firmen, darunter A.L., eine auf einem digitalen Stimmverarbeitungschip basierende Mobiltelefonfreisprecheinrichtungen für Autos entwickeln werde. A.L. trage zu diesem Projekt C. eine Geräusch- und Widerhallunterdrückungssoftware bei. Dr. Alexander G. sei Direktor von A.L. Er sei Experte auf den Gebieten der Widerhall- und Lärmunterdrückung und habe verschiedene Patente auf dem Gebiet der Stimmübertragungstechnologie herausgebracht.
Daraus sei zu folgern, dass sowohl die involvierten Personen als auch das Produkt, das von der D. GmbH gekauft und weiterverkauft worden sei, nämlich die "C. Technologie", tatsächlich bestanden haben. STM habe, wie die nur wenige Monate vor der gegenständlichen Transaktion detaillierte Pressemitteilung zeige, auch einen Bedarf an diesem Produkt gehabt. Die von A.L. entwickelte Software - der in Anhang 2 der von der D. GmbH geschlossenen Lizenzvereinbarung mit STM als Erfinder genannte Dr. Alexander G. sei früher Mitarbeiter von A.L. gewesen - sollte im Rahmen einer Zusammenarbeit von STM und A.L. als von letzterer stammender Beitrag Verwendung finden. Der Inhalt des zwischen der D. GmbH und der STM abgeschlossenen Lizenzvertrages spreche ebenfalls dafür, dass ein ernsthaft gewolltes Geschäft mit einem realen Gegenstand vorgelegen sei. Der inklusive Anhang 16 Seiten umfassende Lizenzvertrag enthalte nicht nur eine umfassende Festlegung der wechselseitigen Rechte und Pflichten, sondern auch eine detaillierte Beschreibung der Art des zu übertragenden Wirtschaftsgutes. Im Zusammenhang mit der Tatsache, dass der Vertrag einen realen wirtschaftlichen Hintergrund gehabt habe, sei zu erschließen, dass es der STM darauf angekommen sei, die Lizenz an der "C. Technologie" tatsächlich von der D. GmbH zu erwerben und dass diese auch in der Lage gewesen sei, diese Lizenz zu vergeben, sie folglich die Rechte an dieser Technologie innegehabt habe.
In ähnlich ausführlicher und detaillierter Weise sei auch der zwischen der D. GmbH und der Anstalt abgeschlossene Vertrag, mit welchem die D. GmbH die Rechte an der "C. Technologie" erworben habe, abgefasst. Der Weg, den die Einräumung der Lizenz genommen habe, nämlich über die Anstalt und die D. GmbH, lege zwar den Verdacht nahe, dass dadurch Steuern eines anderen Staates umgangen werden sollten. Das ändere jedoch nichts daran, dass die D. GmbH das Nutzungsrecht tatsächlich, zu eigenem Recht und in eigener rechtlicher Verantwortung erworben und weiterverkauft habe. Aus der Art des Geschäftes, des wirtschaftlichen Hintergrundes und der vertraglichen Abwicklung ergebe sich, dass die D. GmbH hier nicht als bloße Zahlstelle fungiert habe, sondern tatsächlich als Vertragspartnerin aufgetreten sei und damit eine Einkunftsquelle beherrscht habe. Es habe, um dieses Geschäft abzuwickeln, auch keiner besonderen betrieblichen Organisation bedurft. Vielmehr habe das Handeln des Geschäftsführers genügt.
Dafür, dass die Lizenzverträge, welche die D. GmbH mit der Anstalt und der STM abgeschlossen habe, in wirtschaftlicher Betrachtungsweise nicht ihr, sondern einem Dritten zuzurechnen wären, sie daher nicht Inhaberin des eine Einkunftsquelle begründenden Nutzungsrechtes geworden wäre, bestünden keine Anhaltspunkte. Auch die D. GmbH habe in ihrer Vorhaltsbeantwortung vom davon gesprochen, dass es sich um ein Warengeschäft mit einem Patent gehandelt habe. Sie habe das Patent von der Anstalt erworben.
Die Anstalt sei eine Domizilgesellschaft mit einer Geschäftsanschrift in Liechtenstein, einer bekannten Steueroase. Sie habe nach den beim KSV durchgeführten Erhebungen kein eigenes Personal beschäftigt und keine eigentliche Geschäftstätigkeit entfaltet. Der wirtschaftliche Eigentümer sei nicht bekannt. Bilanz- und Umsatzzahlen würden nicht veröffentlicht. Die Geschäftsanschrift befinde sich wie die einer weiteren Domizilgesellschaft bei einer Treuhandanstalt, was auf das Vorliegen eines Massendomizils hinweise.
Diese Umstände ließen nicht zuletzt im Zusammenhang mit dem wirtschaftlichen Hintergrund der Lizenzvereinbarungen vermuten, dass die Anstalt nicht der tatsächliche Empfänger des Betrages gewesen sei, den die D. GmbH auf Grund des Vertrages für den Erwerb der Lizenz bezahlt habe. Der ausdrücklichen Aufforderung, die tatsächlichen Empfänger der Zahlung genau zu bezeichnen, sei die D. GmbH nicht nachgekommen. Die Versicherung, dass diesem Personenkreis keine Personen mit Wohnsitz in Österreich angehörten und die Beteiligten den Banken gegenüber offen gelegt worden seien, reiche nicht aus. Aus diesem Vorbringen sei jedenfalls zu folgern, dass die D. GmbH die wahren Empfänger kenne und ihr daher die Empfängerbenennung möglich und zumutbar gewesen sei. Es sei auch nicht ersichtlich, inwiefern der Umstand, dass es sich um ein "Warengeschäft" gehandelt habe, die Verpflichtung, die wahren Empfänger des für den Wareneinkauf bezahlten Entgelts namhaft zu machen, ausschließen sollte. Dem Einwand der D. GmbH, österreichische Steuern wären konkret nicht umgangen worden, sei entgegenzuhalten, dass § 162 BAO auf eine konkrete Steuerpflicht des Empfängers der abgesetzten Beträge nicht abstelle. Der von der D. GmbH an die Anstalt im Jahr 2001 bezahlte Betrag von US $ 17,900.000,-- könne daher gemäß § 162 Abs. 2 BAO nicht steuermindernd abgesetzt werden.
Der Verwaltungsgerichtshof hat nach Vorlage der Verwaltungsakten und Erstattung einer Gegenschrift über die Beschwerde erwogen:
Die D. GmbH führt sowohl unter dem Gesichtspunkt einer Rechtswidrigkeit des Inhaltes als auch einer Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aus, die belangte Behörde habe es unterlassen, eine Berufungsverhandlung durchzuführen. Bei Vermeidung dieses Verfahrensmangels hätte sie die Empfängerbenennung vornehmen können und die Verträge zwischen ihr und der STM und der Anstalt erläutern und darlegen können. Bei genauem Studium und richtigem Verständnis dieser beiden Verträge ergebe sich nämlich, dass sie als Kommissionär gehandelt habe. Bereits aus der Präambel des Vertrages mit der STM werde deutlich, dass die D. GmbH die vollen Rechte an einer Technologie zunächst zu erwerben und dann in vollem Umfang unverzüglich an die STM weiter zu übertragen habe. Der Vertrag enthalte auch eine Frist sowohl für den Erwerb der Rechte als auch für deren Übertragung. Sie sei auf Grund ihrer betrieblichen Struktur nicht im Stande gewesen, die Leistungen selbst zu erbringen. Nach richtiger Vertragsauslegung habe sie mit der Überweisung der Gelder an die Domizilgesellschaft nur ihre Verpflichtung zur Weiterleitung erfüllt und keinen eigenen Betriebsaufwand getätigt. Für die Anwendung des § 162 BAO bleibe daher kein Raum.
Zunächst ist darauf hinzuweisen, dass im Unterbleiben einer mündlichen Berufungsverhandlung trotz Antragstellung lediglich ein Verfahrensmangel läge, der nur dann zur Aufhebung des angefochtenen Bescheides zu führen hätte, wenn die Behörde bei Vermeidung dieses Mangels zu einem anderen Bescheid hätte gelangen können. Dies hat die beschwerdeführende Partei vor dem Verwaltungsgerichtshof soweit darzustellen, dass ein solches Ergebnis vom Verwaltungsgerichtshof nicht ausgeschlossen werden kann (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 2005/15/0160). Daran fehlt es im Beschwerdefall. Es genügt nämlich nicht, dass die beschwerdeführende Partei die Themen benennt, zu welchen sie ein Vorbringen hätte erstatten können, sondern es ist der wesentliche Inhalt des beabsichtigten Vorbringens darzustellen. Soweit die D. GmbH meint, sie hätte der Empfängerbenennung nachkommen können, ist sie überdies darauf hinzuweisen, dass eine derartige Aufforderung an sie vor der Verhandlung ergangen ist und eine zweite Aufforderung nicht vorgesehen ist.
Die D. GmbH wirft der belangten Behörde vor, sie habe die vorgelegten Verträge nicht durch einen hiezu befugten Dolmetsch ins Deutsche übersetzen lassen, bekämpft jedoch nicht konkret die von der belangten Behörde vorgenommene Übersetzung. Vielmehr kommt die Beschwerdeführerin in ihrem Vorbringen selbst zur "Vertragsauslegung" wie die belangte Behörde, wenn sie davon spricht, dass sie die vollen Rechte zunächst zu erwerben und sodann weiter zu übertragen hat. Von eben einem solchen Sachverhalt ist die belangte Behörde ausgegangen. Sie hat nämlich festgestellt, dass die D. GmbH von der Anstalt das in Rede stehende Nutzungsrecht "zu eigenem Recht und in eigener rechtlicher Verantwortung" erworben hat. Nach dem festgestellten - in der Beschwerde nicht bekämpften - Inhalt des Vertrages zwischen der D. GmbH und der Anstalt wurde die D. GmbH Eigentümerin des Nutzungsrechtes, welches sie in der Folge an die STM übertragen hat (vgl. zu den Eigentumsverhältnissen im Falle einer Einkaufskommission Griß-Reiterer in Straube, HGB I,
2. Auflage, § 383, Rz 19). Abgesehen davon ist die belangte Behörde nicht verpflichtet, eine Übersetzung vornehmen zu lassen, sondern ist sie berechtigt eine beglaubigte Übersetzung vom Steuerpflichtigen zu verlangen (§ 131 Abs. 1 Z. 1 BAO).
Der Hinweis der D. GmbH, sie habe auf Grund ihrer betrieblichen Struktur die Leistungen nicht selbst erbringen können, ist nicht stichhältig. Welche weitere als die bereits gesetzlich angeordnete Struktur für eine GmbH erforderlich gewesen wäre, um eine Lizenz zu erwerben und diese sodann weiter zu veräußern, macht die Beschwerde nicht ersichtlich. Dass derartige Vorgänge mit den vom Gesetz geforderten Organen einer GmbH zu bewerkstelligen sind, bedarf keiner näheren Begründung. Der Auftrag an die D. GmbH, die tatsächlichen Beteiligten oder Begünstigten der Anstalt, einer Briefkastenfirma, genau zu bezeichnen, erfolgte daher zu Recht.
Da die D. GmbH diesem Auftrag nicht nachgekommen ist, hat sie die Folgen des § 162 BAO (vgl. dazu etwa die hg. Erkenntnisse vom , 2004/15/0066, und vom , 2008/15/0046) zu gewärtigen.
Die Beschwerde erweist sich daher als unbegründet und war gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.
Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG i. V.m. der Verordnung BGBl. II Nr. 455/2008.
Wien, am