VwGH vom 25.11.2009, 2007/15/0124
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Hargassner und die Hofräte Dr. Sulyok, Dr. Zorn, Dr. Büsser und Mag. Novak als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Zaunbauer, über die Beschwerde des Finanzamtes Amstetten Melk Scheibbs in 3300 Amstetten, Graben 7, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Wien, vom , Zl. RV/2644-W/06, betreffend Haftung für Lohnsteuer für die Zeiträume 1994 bis 1996 sowie 1997 bis 2000 (mitbeteiligte Partei: H GmbH in A), zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Begründung
Mit dem angefochtenen (Ersatz-)Bescheid entschied die belangte Behörde neuerlich über die Berufung der mitbeteiligten Partei gegen die Bescheide des beschwerdeführenden Finanzamtes vom betreffend Haftung des Arbeitgebers für Lohnsteuer für die genannten Zeiträume, nachdem die Berufungsentscheidung der damaligen Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland vom mit Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom , 2006/14/0028 (kurz: Vorerkenntnis), wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben worden war. Aus dem Vorerkenntnis ist Folgendes hervorzuheben:
Die mitbeteiligte Partei betreibe ein Unternehmen zur Abfallsammlung und Abfallentsorgung. Im Gefolge von Lohnsteuerprüfungen für die Streitzeiträume sei es mit Haftungsbescheiden zu Nachforderungen an Lohnsteuer gekommen, weil nach Ansicht des Finanzamtes die von der mitbeteiligten Partei an bei ihr beschäftigte Kraftfahrer bezahlte Schmutzzulage nicht gemäß § 68 Abs. 1 EStG 1988 steuerfrei sei.
In den Berufungen habe die mitbeteiligte Partei ausgeführt, die Kraftfahrer hätten Mülltransporte und Entsorgungen jeder Art durchzuführen (eine genaue zeitliche Beschreibung der Abläufe sei den beiliegenden Aufstellungen zu entnehmen gewesen). Für die Fahrtätigkeit werde weniger Zeit aufgewendet als für die Ent- und Beladung sowie für die Reinigung der Fahrzeuge. Die gesamte Tätigkeit erfolge unter der Einwirkung der Verschmutzung, wobei bereits am Beginn des Tages die erste verschmutzende Tätigkeit durchzuführen sei. Die Richtigkeit des Nachweises der genauen Abläufe werde mit der Unterschrift des Fahrers bestätigt. Der Ablauf wiederhole sich jeden Tag. Seitens der Lohnsteuerprüfung sei der konkrete Sachverhalt nicht gewürdigt worden. Die Tätigkeit habe sich nicht geändert und "habe in der selben Art stattgefunden wie laut Nachweise 2000 und 2001". Einem - den Berufungen angeschlossenen - Schreiben der Mitbeteiligten betreffend die Beschreibung der Tätigkeit auf dem Gebiet der Abfall- und Altstoffsammlung sei u.a. zu entnehmen, dass die Sammelfahrzeuge im Schnitt 100 bis 120 km pro Tag zurücklegten. Schon daraus sei ersichtlich, dass die Fahrzeuge zum überwiegenden Teil mit Ladearbeiten beschäftigt seien. Während mit einem Lkw normalerweise eineinhalb bis zwei Stunden gefahren werde, betrage die Ladezeit pro Tag bei einem durchschnittlichen Zehnstundentag mindestens acht Stunden. Bei diesen Ladetätigkeiten müssten auch die Kraftfahrer "im höchsten Maße" Hilfsarbeitertätigkeiten - sprich Beladetätigkeiten - leisten. Es sei aus wirtschaftlichen Gründen unumgänglich, dass der Kraftfahrer bei jeder Beladestelle - und das könnten bei den verschiedenen Abfallfraktionen bis zu 500 Stellen pro Tag sein - aussteigen und beim Beladen mithelfen müsse. Anhand der - für die verschiedenen Sammeltätigkeiten an Hand von Beispielen jeweils aufgezeigten - Tagesabläufe könne nachgewiesen werden, dass der Fahrer übermäßig viele Hilfsarbeitertätigkeiten durchführen müsse.
In Beantwortung eines Vorhaltes der damaligen Berufungsbehörde habe die mitbeteiligte Partei mitgeteilt, dass es sich bei den im Schriftsatz vom beschriebenen Tätigkeiten auf Grund der beiliegenden Verträge mit dem Gemeindeverband für Umweltschutz der Region A. um sich ständig wiederholende Arbeitsabläufe handle. So besitze beispielsweise der Vertrag für die Altglassammlung mit dem Gemeindeverband seit dem Gültigkeit. Das bedeute, dass auch sämtliche Arbeitsabläufe, die von den Kraftfahrern mit Datum 2001 unterschrieben worden seien, auch früher ebenso abgewickelt worden seien. Dies werde auch seitens des Gemeindeverbandes für Umweltschutz in der Region A., welche der Auftraggeber der mitbeteiligten Partei sei, bestätigt. Wie aus den Verträgen ersichtlich sei, seien sämtliche Tätigkeiten zumindest seit 1996 regelmäßig für den Gemeindeverband durchgeführt worden. Auch betreffend "Planenzug- und Containerfahrzeugabholungen" sei die mitbeteiligte Partei seit 1993 mit der Sammlung von verschiedenen "Abfallfraktionen" betraut. Hier seien durch das Fahrpersonal die Arbeitsabläufe ebenfalls seit Beginn dieses Geschäftszweiges so zu erledigen, wie diese beispielsweise für und beschrieben worden seien.
Mit dem Vorerkenntnis hob der Verwaltungsgerichtshof diesen Berufungsbescheid wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften gemäß § 42 Abs. 2 Z. 3 VwGG auf, weil sich die damalige belangte Behörde mit dem Tatsachenvorbringen der mitbeteiligten Partei im Berufungsverfahren nicht auseinander gesetzt habe und auf die beigebrachten, zahlreichen Unterlagen nicht eingegangen sei.
Die belangte Behörde führt in der Begründung des nunmehr angefochtenen (Ersatz-)Bescheides - soweit für die Beschwerde von Bedeutung - aus, die mitbeteiligte Partei habe mit Schreiben vom tageweise Aufstellungen und Zeitpläne über die Tätigkeiten der Arbeitnehmer zur Sperrmüllsammlung in der Gemeinde A., , Planenfahrzeugabholungen in Altstoffsammelzentren, , Containerfahrzeugabholungen, , und Altglassammlung, vorgelegt (die von der belangten Behörde ausführlich wiedergegeben wurden).
Die mitbeteiligte Partei habe noch weitere Aufstellungen vorgelegt, in denen auch der Abholort und die Uhrzeit der Fahrten, jeweils versehen mit der Beschreibung, welche Arbeit vom Fahrer unter welchen Bedingungen ausgeführt werden, erfasst worden seien. Die mitbeteiligte Partei habe eine Bestätigung über sämtliche laufenden Verträge des Gemeindeverbandes für Umweltschutz in der Region A. vom vorgelegt. Der Gemeindeverband habe bestätigt, dass mit der mitbeteiligten Partei ein Vertrag über die Papier-, Restmüll- und Biomüllabfuhr vom mit einer Vertragsdauer bis , ein Vertrag über die Sammlung von Alttextilien vom mit einer Vertragsdauer bis 2004 und ein Vertrag über Altglasentsorgung am abgeschlossen worden sei.
Die belangte Behörde habe auch Erhebungen durch Internetzugriffe am 17. und gepflogen. Diese Recherche habe ergeben, dass die mitbeteiligte Partei nach wie vor Entsorgungsdienstleistungen anbiete. Die Entsorgungsdienstleistung umfasse derzeit laut homepage 20.000 Tonnen Abfälle und Werkstoffe jährlich, Entleerung von 300.000 Müllbehältern bei Haushalten und Entsorgung von 7.000 Großcontainern (Abfälle und recyclingfähige Stoffe von Gewerbe- und Industriebetrieben würden nachsortiert, verdichtet und zu Verwertungs- und Verbrennungsanlagen transportiert).
In den strittigen Zeiträumen seien die Arbeitnehmer mit der Abfall- und Altstoffsammlung und Entsorgung von Problemstoffen als Kraftfahrer oder als Beifahrer beschäftigt gewesen. Nach den von der mitbeteiligten Partei vorgelegten sehr ausführlichen Aufstellungen erschöpfe sich die Verwendung des Kraftfahrers nicht im Lenken des Fahrzeuges. Je nach Art der Entsorgungsleistung sei er mit dem Ein- und Ausladen von z.B. Sperrmüll wie Hausrat, kleinen landwirtschaftlichen Maschinen und Geräten, mit dem Abholen von Pflanzenschutzmitteln, Altlacken und -farben, Säuren, Laugen und Laugengemischen, Chemieabfällen, Elektroschrott, Altspeiseöl, alles in gebrauchten Behältnissen und von Reifen in Altstoffsammelzentren, mit dem Abholen von Gewerbemüllcontainern und Biomüll befasst. Nach den vorgelegten Aufstellungen mache das Lenken des Kraftfahrzeuges bei einem Zehnstundentag in etwa nur zwei Stunden aus, die restlichen Stunden sei der Fahrer mit dem Be- oder Entladen bzw. mit der Reinigung des Containers, der Schläuche oder des Fahrzeuges beschäftigt. Die Schlauchleitung für Altspeiseöl und Altdiesel müsse er händisch zerlegen und reinigen. Die von der mitbeteiligten Partei sehr anschaulich beschriebene Be- und Entladetätigkeit finde nicht nur einmal täglich statt, sondern es führen die Kraftfahrzeuge von Sammelstelle zu Sammelstelle und der Fahrer übe diese Tätigkeiten wiederkehrend aus. Das Verhältnis vom Lenken des Fahrzeuges zur Be- und Entladetätigkeit werde auch aus den von der mitbeteiligten Partei jeweils beigelegten Kopien der "Tachoscheiben" bestätigt. Bei der Be- und Entladetätigkeit sei mit folgenden Erschwernissen regelmäßig zu rechnen: Der Sperrmüll wie Möbelstücke, Kinderspielzeug, Geschirr, Matratzen, sei normalerweise vor der Abholung im Keller oder am Dachboden gelagert und sei zumindest staubig gewesen. Der Sperrmüll werde am Vortag vor Abholung zur Sammelstelle gelegt und sei dadurch der Witterung ausgesetzt und stark verschmutzt (staubig oder mit Regenwasser vollgesogen). Bei Planenfahrzeugabholungen in Altstoffsammelzentren befänden sich die diversen Altstoffe in Gitterwägen, Säcken und Fässern, die zum Teil bis 200 kg schwer seien und vom Fahrer auf die Ladebordwand und weiters in den vorgesehenen Lagerraum zu stellen seien und nach der Fahrt wiederum Stück für Stück auf den Boden gesenkt und in den Manipulationsraum verbracht werden müssten. Bei diesen Gebinden handle es sich vorwiegend um gebrauchte Behältnisse, die immer wieder verwendet würden und überwiegend stark verschmutzt und fettig seien (z.B. bei Abholung von Altspeiseöl und Öl). Die Stoffe, die entsorgt würden und mit denen die Fahrer hantierten, seien durchwegs stark verschmutzt, fettig und oft noch zusätzlich nass und glitschig. Bei der Altglassammeltour müssten auf Grund der Überfüllung der Container die Fahrer die stark verschmutzten und zum Teil mit Regenwasser und anderen Flüssigkeiten befüllten Gläser und Flaschen händisch wegräumen. Durch das händische Manipulieren sei es unumgänglich, dass die Kleidung von Fahrer und Beifahrer an den Ärmeln und Beinen nass und schmutzig werde. Dazu komme, dass die Altglascontainer oft ein Gewicht von ca. 400 kg aufwiesen und vom Fahrer und Beifahrer händisch zum Fahrzeugcontainer geschoben werden müssten. Bei der Gewerbemüllabholung komme noch hinzu, dass der Fahrer den Container händisch vernetzen müsse und dazu auf dem 2,2 m hohen Container steigen und oben auf dem Müll stehend diesen abdecken müsse. Beim Abladen auf der Mülldeponie müsse er unter Umständen knöcheltief durch aufgeschütteten Müll gehen. Die Tätigkeiten seien dadurch erschwert, dass z.B. der Biomüll zur Kompostierung besonders nass sei, einen unangenehmen Geruch verbreite und verstärkte Madenbildung aufweise. Der Fahrer müsse zur Vernetzung der Container auch auf diesen steigen und auf dem Müll stehend diesen abdecken. Die Tätigkeiten müssten bei jeder Witterung durchgeführt werden. Nach den Aufzeichnungen seien die Fahrer und Beifahrer während der gesamten Arbeitszeit überwiegend, nicht etwa nur gelegentlich, mit Arbeiten betraut, die erhebliche Verschmutzung zwangsläufig bewirkten.
Zusammenfassend könne daher gesagt werden, dass die Haupttätigkeit von Fahrern von Kraftfahrzeugen im Unternehmen der mitbeteiligten Partei nicht im Lenken von Fahrzeugen bestehe. Sie seien überwiegend mit Arbeiten befasst, die zwangsläufig eine außerordentliche Verschmutzung der Kleidung des Arbeitnehmers bewirkten: Wiederholtes Hantieren mit Müll jeglicher Provenienz an jeder Abholstelle und bei der Ablagerung im Betrieb oder auf der Mülldeponie, mit Müll (Altöl) in gebrauchten, schmutzigen, fettigen Behältnissen, mit Regenwasser vollgesogenem Sperrmüll, sowie Vernetzung der mit Altpapier, Gewerbemüll oder zur Kompostierung bereitem Biomüll angefüllten Container durch Besteigen der Container und Waten im Müll, händisches Reinigen der Kraftfahrzeuge, Schläuche und Container von Fraktionen diversen Mülls und Restanhaftungen durch Nässe.
Da alle Voraussetzungen für die steuerbefreite Behandlung der Schmutzzulage gemäß § 68 Abs. 1 i.V.m. Abs. 5 EStG 1988 kumulativ gegeben seien, sei der Berufung für die Zeiträume 1994 und 1996 stattzugeben gewesen und die Haftung für Lohnsteuer aufzuheben; auch der Berufung für die Zeiträume 1997 bis 2000 sei stattzugeben gewesen und die Haftung für Lohnsteuer abzuändern gewesen.
Der Verwaltungsgerichtshof hat über die gegen diesen Bescheid erhobene Beschwerde des Finanzamtes nach Vorlage der Verwaltungsakten und Erstattung einer Gegenschrift durch die belangte Behörde erwogen:
Unter dem Gesichtspunkt einer Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften rügt das beschwerdeführende Finanzamt, dass die gleichzeitig mit den Berufungen am der belangten Behörde vorgelegten Beweismittel (Protokolle, Fotos) nicht berücksichtigt worden seien. Dass diese Beweismittel bei der belangten Behörde bei einem anderen Bearbeiter "gelandet" seien, könne sich nicht zum Nachteil des Finanzamtes auswirken.
Nach Ausweis der Verwaltungsakten wurde das die Berufungsentscheidung der damaligen Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland vom aufhebende hg. Erkenntnis dem beschwerdeführenden Finanzamt zugestellt. Mit dem an die belangte Behörde gerichteten Schreiben vom übermittelte das Finanzamt dieses Erkenntnis der belangten Behörde und legte gleichzeitig die Berufung der mitbeteiligten Partei gegen die Haftungs- und Abgabenbescheide 2001 bis 2003 vor. Als Beilagen sind im Schreiben das VwGH-Erkenntnis vom , Zl. 2006/14/0028, der L-Akt 1993-2000 und der L-Akt 2001-2004 mit Berufung gegen die Haftungs- und Abgabenbescheide 2001-2003 angeführt. Der L-Akt 1993-2000, dem das genannte Erkenntnis beigelegt wurde, wurde in der belangten Behörde dem Senat 19 zur weiteren Behandlung zugewiesen, der L-Akt 2001-2004 mit Berufung gegen die Haftungs- und Abgabenbescheide 2001-2003 der Geschäftsverteilung entsprechend einer anderen Außenstelle der belangten Behörde. Ein Hinweis auf dem Vorlageschreiben vom , dass die im L-Akt 2001- 2004 einliegenden Unterlagen auch für das fortzusetzende Verfahren im L-Akt 1993-2000 einschlägig und daher zu verwenden seien, fehlt. Das beschwerdeführende Finanzamt behauptet auch nicht, dass in den Unterlagen selbst ein derartiger Hinweis enthalten wäre.
Die Geltendmachung der Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften setzt voraus, dass der gerügte Verfahrensmangel wesentlich in dem Sinne ist, dass seine Vermeidung zu einem anderen Bescheid hätte führen können (vgl. die bei Dolp, Die Verwaltungsgerichtsbarkeit3, Seite 591, wiedergegebene hg. Rechtsprechung). Es können somit nur solche Verfahrensvorgänge zur Aufhebung des angefochtenen Bescheides aus dem Grunde des § 42 Abs. 2 Z. 3 VwGG führen, die sowohl objektiv rechtswidrig als auch geeignet waren, das Ergebnis des angefochtenen Bescheides zu beeinflussen.
Auf Grund der Art der Aktenvorlage hat die belangte Behörde keine Veranlassung gehabt, im fortzuführenden Verfahren betreffend den L-Akt 1993-2000 auch die im L-Akt 2001-2004, welcher zur Berufung gegen die Haftungs- und Abgabenbescheide 2001-2003 vorgelegt wurde, einliegenden Ermittlungsergebnisse zu berücksichtigen. Eine objektiv rechtswidrige Vorgangsweise der belangten Behörde ist daher nicht zu ersehen, zumal beim gegebenen Sachverhalt auch unter dem Aspekt der amtswegigen Ermittlungspflicht für die belangte Behörde kein Anlass zu weiteren Erhebungsschritten bestanden hat. Dazu kommt, dass an sich objektiv rechtswidrige Verfahrensvorgänge nur dann zu einer Aufhebung des angefochtenen Bescheides führen, wenn es dem Beschwerdeführer gelingt, dem Verwaltungsgerichtshof einsichtig zu machen, dass ihre Vermeidung geeignet gewesen wäre, einen im Ergebnis anderen Bescheid herbeizuführen. Durch bloße abstrakte Behauptungen in der Beschwerde wird jedoch die Relevanz eines Verfahrensmangels nicht dargelegt. Die Beschwerde trägt nämlich bloß abstrakt gehalten vor, die vom Finanzamt der belangten Behörde übermittelten Erhebungsergebnisse legten klar und eindeutig offen, dass eine Verschmutzung der Fahrer der Mülltransporter nicht vorliege und daher die Voraussetzungen einer steuerfreien Ausbezahlung der gewährten Zulagen nicht gegeben seien.
Gleiches gilt für die Behauptung des beschwerdeführenden Finanzamtes, die belangte Behörde habe insofern Verfahrensvorschriften verletzt, als sie Beweisaufnahmen durch Internetzugriffe durchgeführt habe und diese Ergebnisse dem Finanzamt vorenthalten und dadurch das Recht auf Parteiengehör verletzt habe. Denn auch die Verletzung des Parteiengehörs begründet nur dann eine Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften nach § 42 Abs. 2 Z. 3 lit. c VwGG, wenn die belangte Behörde bei Vermeidung dieses Verfahrensmangels zu einem anderen Bescheid hätte kommen können. Um dies beurteilen zu können, muss die beschwerdeführende Partei im verwaltungsgerichtlichen Verfahren ausführen, was sie bei Gewährung des Parteiengehörs vorgebracht hätte. Dieser prozessualen Verpflichtung ist das beschwerdeführende Finanzamt nicht nachgekommen.
Die Beschwerde zeigt daher keine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides auf und war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.
Wien, am