VwGH vom 22.09.1998, 94/17/0231
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Hnatek und die Hofräte Dr. Höfinger, Dr. Holeschofsky, Dr. Köhler und Dr. Zens als Richter, im Beisein des Schriftführers Dr. Fegerl, über die Beschwerde des D, vertreten durch Dr. P, Rechtsanwalt in H, gegen den Bescheid des Stadtsenates der Landeshauptstadt St. Pölten vom , Zl. 00/37/9-1994/Mag.Gu./Hi.-, betreffend Interessentenbeitrag nach dem Niederösterreichischen Tourismusgesetz, zu Recht erkannt:
Spruch
Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.
Die Stadt St. Pölten hat dem Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von S 13.010,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Mit Abgabenbescheid des Bürgermeisters der Landeshauptstadt St. Pölten vom wurde dem Beschwerdeführer, einem Steuerberater, "gemäß den Bestimmungen des NÖ Tourismusgesetzes 1991, LGBl. 7400-0" und "der Verordnung des Gemeinderates der Landeshauptstadt St. Pölten vom " für das Jahr 1993 ein Interessentenbeitrag in der Höhe von S 1.606,-- vorgeschrieben. Die Behörde erster Instanz ging von einem Umsatz in der Höhe von S 5,212.487,-- im Jahr 1991 aus, wovon zwei Millionen gemäß dem NÖ Tourismusgesetz 1991 außer Betracht blieben. Aufgrund der sich somit ergebenden Bemessungsgrundlage in der Höhe von S 3,212.487,-- wurde der Interessentenbeitrag mit S 1.606,-- vorgeschrieben.
Der Beschwerdeführer erhob Berufung. Gemäß § 13 Abs. 1 NÖ Tourismusgesetz 1991 würden Gemeinden der Ortsklasse I und II ermächtigt, von physischen oder juristischen Personen sowie Personengesellschaften des Handelsrechtes, die im Gemeindegebiet eine oder mehrere Tätigkeiten ausübten, durch die sie aus dem Tourismus mittelbar oder unmittelbar einen Nutzen zögen, Interessentenbeiträge zu erheben. Der Beschwerdeführer bestritt in der Berufung, daß er als Steuerberater mittelbar oder unmittelbar einen Nutzen aus dem Tourismus zöge. Gemäß § 13 Abs. 2 NÖ Tourismusgesetz 1991 seien die Interessentenbeiträge nur von dem innerhalb der Gemeinde erzielten Jahresumsatz zu entrichten. Die Behörde schreibe aber den Interessentenbeitrag vom Gesamtumsatz vor, was ebenfalls rechtswidrig sei. Gemäß § 13 Abs. 6 Tourismusgesetz seien die Beiträge für die einzelnen Tätigkeiten getrennt zu berechnen, wenn ein Beitragspflichtiger in einer Gemeinde mehrere Tätigkeiten ausübe, welche in verschiedene Abgabengruppen fielen. Entgegen dieser Bestimmung sei der Beitrag für die Gruppen D 015 (Betriebsberater) und D 186 (Wirtschaftstreuhänder) nicht getrennt berechnet worden.
Überdies hätte die Stammklientel des Beschwerdeführers ihre Betriebsstätte etc. nicht im Gemeindegebiet von St. Pölten. Die für diese Klienten erbrachte steuerberatende Tätigkeit werde daher nicht im Gemeindegebiet von St. Pölten ausgeübt. Hinsichtlich jener kleinen fixen Stammklientel, die ihre Betriebsstätte im Gemeindegebiet von St. Pölten habe, erziele der Beschwerdeführer aber einen Umsatz von weit weniger als zwei Millionen Schilling. Schließlich sei in dem von der Behörde amtswegig ermittelten Umsatz auch ein Umsatz aus der Vermietung von Geschäftsräumlichkeiten und Wohnungen in der Höhe von S 272.213,27 enthalten, der mangels Beitragspflicht aus der Bemessungsgrundlage auszuscheiden gewesen wäre.
In einer Berufungsvorentscheidung des Bürgermeisters der Landeshauptstadt St.Pölten vom wurde diesem letzteren Einwand des Beschwerdeführers Rechnung getragen, die Berufung aber im übrigen abgewiesen. Die Abgabe wurde neu mit S 1.470,-- festgesetzt. Begründet wurde dies in der Berufungsvorentscheidung damit, daß der Umsatz aus der Vermietung von Geschäftsräumlichkeiten und Wohnungen in der oben genannten Höhe aus der Bemessungsgrundlage auszuscheiden gewesen sei.
Mit dem aufgrund des Antrages des Beschwerdeführers auf Entscheidung über die Berufung ergangenen angefochtenen Bescheid wurde die Berufung hingegen zur Gänze als unbegründet abgewiesen.
Nach Wiedergabe des § 13 Abs. 1 und Abs. 2 NÖ Tourismusgesetz führt die belangte Behörde begründend aus, daß in Gruppe D des Anhanges zum NÖ Tourismusgesetz neben anderen Gewerbezweigen und Freiberuflern auch Betriebsberater und Wirtschaftstreuhänder angeführt seien und der Steuersatz für Gemeinden der Ortsklasse II 0,5 Promille betrage.
Der Gemeinderat von St. Pölten habe aufgrund des NÖ Tourismusgesetzes 1991, LGBl. 7400-0, in der Sitzung vom (gemeint offenbar: ) eine Verordnung über die Einhebung der Interessentenbeiträge beschlossen, welche vom 29. Jänner bis an der Amtstafel Rathaus kundgemacht worden sei. Aufgrund der Novelle vom , LGBl. 7400-1, sei eine neue Verordnung über die Einhebung der Interessentenbeiträge in der Sitzung des Gemeinderates vom beschlossen worden, die vom 13. Mai bis zum durch Anschlag an der Amtstafel des Rathauses verlautbart worden sei. Mit Erkenntnis vom , Zl. 93/17/0303, habe der Verwaltungsgerichtshof ausgesprochen, daß das NÖ Tourismusgesetz dadurch, daß die Tätigkeiten, bei denen aus dem Tourismus mittelbar oder unmittelbar ein Nutzen gezogen werde, im Anhang ausdrücklich genannt seien, eine diesbezügliche Fiktion aufstelle. Darauf, ob etwa im Einzelfall derjenige, der eine der im Anhang aufgezählten Tätigkeiten ausübe, aus dem Tourismus tatsächlich keinen Nutzen ziehe, komme es nach dem Gesetz nicht an. Eine derartige aus Gründen der Verwaltungsökonomie zweckmäßige, vielfach sogar unerläßliche Durchschnittsbetrachtung rechtfertige aber die Außerachtlassung derart atypischer Fälle.
Der Sitz des Unternehmens sei in St. Pölten und daher dort der Mittelpunkt der unternehmerischen Tätigkeit. Aus diesem Grunde werde der Umsatz in St. Pölten erzielt.
Auf die Frage der Einbeziehung des Umsatzes aus Vermietung geht die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid nicht ein.
Gegen diesen Bescheid richtet sich die vorliegende Beschwerde, in der die Verletzung im Recht auf gesetzmäßige Vorschreibung des Interessentenbeitrages geltend gemacht wird.
Die belangte Behörde hat die Verwaltungsakten vorgelegt und eine Gegenschrift erstattet, in der die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde beantragt wird. Der Beschwerdeführer hat auf die Gegenschrift repliziert.
Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
1. § 13 NÖ TourismusG in der im Beschwerdefall (Abgabenvorschreibung für das Jahr 1993) maßgeblichen Fassung LGBl 7400-1 hat folgenden Wortlaut:
"§ 13
Interessentenbeiträge
(1) Die Gemeinden der Ortsklasse I und II werden gemäß § 8 Abs. 5 des Finanz-Verfassungsgesetzes 1948, BGBl. Nr. 45/1948, in der Fassung BGBl. Nr. 686/1988, ermächtigt, von physischen oder juristischen Personen sowie Personengesellschaften des Handelsrechtes, die im Gemeindegebiet eine oder mehrere Tätigkeiten ausüben, durch die sie aus dem Tourismus mittelbar oder unmittelbar einen Nutzen ziehen, Interessentenbeiträge zu erheben. Diese Tätigkeiten sind im Anhang zu diesem Gesetz in vier Abgabengruppen angeführt. Von Privatzimmervermietern kann dabei ein Interessentenbeitrag gemäß Abs. 5 erhoben werden.
(2) Die Interessentenbeiträge sind in den im Anhang zu diesem Gesetz genannten Promillebeträgen vom innerhalb der Gemeinde erzielten Jahresumsatz zu entrichten, wobei ein Jahresumsatz von 2 Mio. S außer Ansatz bleibt. Die Interessentenbeiträge sind jedoch mit jenem Betrag begrenzt, der sich bei Anwendung des jeweiligen Promillesatzes auf einen Jahresumsatz von 7 Mio. S ergibt.
(3) Die Landesregierung kann Gemeinden, deren Aufwendungen für die Besorgung ihrer Aufgaben auf dem Gebiet des Tourismus höher sind als die durchschnittlichen Aufwendungen der vorangegangenen fünf Jahre, durch Verordnung ermächtigen, die Beiträge bis zum Zweifachen der im Anhang zu diesem Gesetz bestimmten Promillesätze zu erheben.
(4) Unter Jahresumsatz ist, soweit nachstehend nichts anderes bestimmt ist, die Summe der im zweitvorangegangenen Jahr erzielten steuerbaren Umsätze im Sinne des § 1 Abs. 1 Z. 1 des Umsatzsteuergesetzes, BGBl. Nr. 223/1972 in der Fassung des Bundesgesetzes, BGBl. Nr. 155/1986, zu verstehen:
a) Bei Geld- und Kreditinstituten einschließlich der Österreichischen Postsparkasse ist der beitragspflichtige Umsatz aus Bankgeschäften das 1,5-fache der Summe der Provisions- und anderer Erträge aus Dienstleistungsgeschäften im Sinne des Teiles II Z. 3 lit. a der Anlage zu § 24 des Kreditwesengesetzes, BGBl. Nr. 63/1979, in der Fassung des Gesetzes BGBl. Nr. 325/1986.
b) Bei Reisebüros und Reiseleitern ist der beitragspflichtige Umsatz aus Besorgungsleistungen einschließlich der Nebenleistungen die Summe der Bruttoerträge aus solchen, jener aus Vermittlungsleistungen einschließlich der Nebenleistungen die Summe der Provisionen aus solchen.
c) Bei den Werbungsvermittlern ist der beitragspflichtige Umsatz aus Vermittlungsleistungen einschließlich der Nebenleistungen die Summe der Provisionen aus solchen abzüglich der Umsatzsteuer.
d) Bei Spielbanken gelten als beitragspflichtiger Umsatz die Jahresbruttospieleinnahmen im Sinne des § 27 Abs. 2 Glücksspielgesetz, BGBl. Nr. 169/1962, in der Fassung BGBl. Nr. 292/1986.
(5) Bei Privatzimmervermietern ist der Beitrag vom Nächtigungspreis zu bemessen und darf 5 v.H. nicht übersteigen.
(6) Übt ein Beitragspflichtiger in einer Gemeinde mehrere Tätigkeiten aus, welche in verschiedene Abgabengruppen fallen, so werden die Beiträge für die einzelnen Tätigkeiten getrennt berechnet, wobei Abs. 2 erster Satz letzter Halbsatz nur einmal zur Anwendung kommt. Die Beiträge sind jedoch insgesamt mit jenem Betrag begrenzt, der sich gemäß Abs. 2 letzter Satz für den jeweils höchsten Promillesatz ergibt.
(7) Für die Beitragsbemessung gelten Betriebsstätten außerhalb des Gemeindegebietes als selbständige Betriebe. Sie haben den Beitrag jener Gemeinde, in der sich die Betriebsstätte befindet, zu entrichten."
2. Die belangte Behörde ist im angefochtenen Bescheid, wie sich auch aus den diesbezüglichen Ausführungen in der Gegenschrift ergibt, davon ausgegangen, daß der vom Finanzamt mitgeteilte Umsatz des Beschwerdeführers im Jahre 1991 ausschließlich aus seiner Tätigkeit als Steuerberater hergerührt habe. Wie oben bereits dargestellt, ist der Beschwerdeführer dieser Annahme bereits in seiner Berufung entgegengetreten. Es trifft daher nicht zu, wie die belangte Behörde nunmehr in der Gegenschrift glauben machen möchte, daß der Beschwerdeführer im Zusammenhang mit der Ermittlung des steuerpflichtigen Umsatzes seine Mitwirkungspflicht verletzt hätte. Wenn die belangte Behörde Zweifel an den Angaben des Beschwerdeführers hinsichtlich seiner Umsätze aus Vermietung gehabt hätte, hätte sie ihn allenfalls zur Vorlage von weiteren Unterlagen auffordern müssen. Der Hinweis auf die "Glaubwürdigkeit" des Finanzamtes "zur Feststellung des Umsatzes eines Abgabenpflichtigen aus bestimmten Tätigkeiten" geht insofern ins Leere, als der genaue Wortlaut der Anfrage an das Finanzamt (welches nach der Gegenschrift "die Zahlen ... fernmündlich bekanntgegeben" hat) weder im Bescheid erster Instanz noch im angefochtenen Bescheid angeführt ist, sodaß aus dem bloßen Hinweis auf eine Auskunft des Finanzamtes nicht geschlossen werden kann, daß das Finanzamt nicht den gesamten, vom Steuerpflichtigen erklärten Umsatz mitgeteilt hat. Vor allem geht die Argumentation der belangten Behörde schon deshalb fehl, weil die anfragende Behörde erster Instanz - wie die Berufungsvorentscheidung zeigt - die Antwort des Finanzamtes keineswegs in dem nun von der belangten Behörde unterstellten Sinn verstanden hat. Abgesehen davon und ungeachtet des Umstandes, daß eine Nachholung einer Begründung in der Gegenschrift nicht in Betracht kommt, können schließlich auch die Ausführungen in der Gegenschrift, daß beim Finanzamt "ausdrücklich die Tätigkeiten Betriebsberater und Wirtschaftstreuhänder erfragt" worden seien, nichts daran ändern, daß dem Beschwerdeführer zu dem von der Berufungsbehörde in Abweichung von dem von der Behörde erster Instanz in der Berufungsvorentscheidung zugrunde gelegten Sachverhalt kein Parteiengehör eingeräumt wurde. Es lag im Beschwerdefall mit der Berufung eine entsprechende Gegendarstellung des Beschwerdeführers vor, sodaß nicht entscheidungsrelevant ist, ob der Beschwerdeführer in der ersten Instanz allenfalls seine Mitwirkungspflicht verletzt hat. Nach den genauen Angaben des Beschwerdeführers über seine Umsätze aus Vermietung - die auch von der Behörde erster Instanz ihrer Berufungsvorentscheidung zugrunde gelegt wurden - konnte die belangte Behörde nicht mehr ohne weitere Erhebungen davon ausgehen, daß die Mitteilung des Finanzamtes im Verfahren vor der ersten Instanz ausschließlich die Umsätze aus der vom NÖ Tourismusgesetz erfaßten Tätigkeit betroffen hätte. Der Beschwerdeführer hatte nach der Berufungsvorentscheidung, in der seinem Vorbringen entsprechend die Umsätze aus Vermietung aus der Bemessungsgrundlage ausgeschieden worden waren, keine Veranlassung, von sich aus der Behörde etwa weitere Beweise anzubieten.
Die belangte Behörde hat ungeachtet des Umstandes, daß der Beschwerdeführer seinen Umsatz aus Vermietung in der Berufung offengelegt hat und die Behörde erster Instanz in ihrer Berufungsentscheidung von dem vom Beschwerdeführer dargestellten Sachverhalt ausgegangen ist, den bei ihr bekämpften erstinstanzlichen Bescheid vollinhaltlich bestätigt. Eine nähere Begründung für ihre Sachverhaltsannahme hat sie nicht gegeben.
Sofern sich aber die Ausführungen im angefochtenen Bescheid betreffend das hg. Erkenntnis vom , Zl. 93/17/0303, denen zufolge der Gesetzgeber mit der Aufzählung von Tätigkeiten, bei denen aus dem Tourismus mittelbar oder unmittelbar ein Nutzen gezogen werde, im Anhang des Gesetzes eine gesetzliche Fiktion aufgestellt habe, auch als Begründung für die Miteinbeziehung der Umsätze aus Vermietung verstehen sollten (aus der Gegenschrift ergibt sich, daß dies offenbar nicht der Fall sein soll), so läßt sich daraus für den Standpunkt der belangten Behörde nichts gewinnen. Der Umstand, daß bei den in der Aufzählung enthaltenen Tätigkeiten aufgrund der damit vom Gesetzgeber gegebenen Klarstellung von einem mittelbaren oder unmittelbaren Nutzen aus dem Fremdenverkehr auszugehen ist, besagt nicht, daß bei den in der Aufzählung genannten Berufsgruppen sämtliche Umsätze, die der jeweils Steuerpflichtige erzielt, in die Bemessungsgrundlage nach dem Tourismusgesetz einzubeziehen wären. Eine derartige Auffassung würde das NÖ Tourismusgesetz mit Verfassungswidrigkeit belasten und scheidet daher aus. Daß nur die Umsätze einer bestimmten Tätigkeit, nicht aber die Gesamtumsätze, die eine bestimmte (natürliche oder juristische) Person erzielt, bei der Berechnung der Abgabe heranzuziehen sind, zeigt auch § 13 Abs. 6 Nö Tourismusgesetz, der die getrennte Berechnung der Abgabe bei Ausübung mehrerer Tätigkeiten regelt.
Daß die vom Beschwerdeführer angegebenen Umsätze etwa aus der Vermietung "von Ferienwohnungen und -häusern aller Art" stammten und damit unter die Gruppe A des Anhangs zum NÖ Tourismusgesetz fielen, hat die belangte Behörde nicht festgestellt (in diesem Fall wäre nach § 13 Abs. 6 des Tourismusgesetzes der Beitrag auch getrennt zu berechnen gewesen, da diese Umsätze einer anderen Abgabengruppe zuzurechnen sind als die Umsätze aus der Tätigkeit als Wirtschaftstreuhänder).
Der angefochtene Bescheid leidet somit insoweit an einem Begründungsmangel. Dieser Mangel ist auch wesentlich, da die Behörde bei seiner Vermeidung zu einem anderen Bescheid hätte kommen können.
Die belangte Behörde hat den angefochtenen Bescheid daher insoweit jedenfalls mit Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften belastet (die festgestellte Rechtswidrigkeit wäre eine Rechtswidrigkeit des Inhaltes, wenn sie auf eine verfehlte Rechtsauffassung der belangten Behörde zurückginge, was aber angesichts der Ausführungen in der Gegenschrift nicht anzunehmen ist).
3. Der Beschwerdeführer bekämpft aber die Vorschreibung der Abgabe auch insoweit, als ihm für die Umsätze aus seiner Tätigkeit als Wirtschaftstreuhänder der Interessentenbeitrag vorgeschrieben wird. Seine Klientel sei zum Großteil nicht aus der Stadt St. Pölten, sodaß die Umsätze nicht im Gemeindegebiet von St. Pölten getätigt würden.
Die belangte Behörde ist demgegenüber im angefochtenen Bescheid davon ausgegangen, daß aufgrund des Kanzleisitzes des Beschwerdeführers in St. Pölten die Umsätze aus seiner Tätigkeit als Wirtschaftstreuhänder jedenfalls in St. Pölten erzielt worden seien.
Wie der Verwaltungsgerichtshof etwa im hg. Erkenntnis vom , Zl. 94/17/0219, ausgesprochen hat, verweist das NÖ Tourismusgesetz 1991 hinsichtlich des heranzuziehenden Umsatzes ausdrücklich auf das UStG 1972 (die Fassung aufgrund LGBl. 7400-2 ist im Beschwerdefall noch nicht anzuwenden). Ein derartiger Verweis ist verfassungskonform dahingehend auszulegen, daß nicht auf die jeweils gültige Fassung dieser bundesgesetzlichen Bestimmung verwiesen wird (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 96/17/0451). Aus § 13 Abs. 2 NÖ Tourismusgesetz 1991 ergibt sich weiters, daß bei der Berechnung des Interessentenbeitrages nur jene Umsätze herangezogen werden können, die "innerhalb der Gemeinde" erzielt werden. Für die Bestimmung, welche Umsätze "innerhalb der Gemeinde" erzielt werden, hat der Verwaltungsgerichtshof bei vergleichbaren Verweisen in den Abgabengesetzen der Länder auf das UStG 1972 die zum UStG 1972 entwickelten Grundsätze betreffend den Ort der Lieferung oder Leistung herangezogen (vgl. für die Lieferung von Elektrizität das bereits genannte Erkenntnis vom , Zl. 94/17/0219, oder für die Tätigkeit eines Rechtsanwaltes zum Vorarlberger Fremdenverkehrsgesetz das bereits genannte hg. Erkenntnis vom , Zl. 96/17/0451).
Für die Tätigkeit eines Wirtschaftstreuhänders war nach § 3 Abs. 11 UStG 1972 (anders als dies nunmehr nach § 3a Abs. 9 und 10 UStG 1994, sog. "Katalogleistungen", der Fall ist) darauf abzustellen, wo der Unternehmer tätig wurde bzw. wo die wesentlichen Bedingungen für den Erfolg gesetzt wurden (vgl. etwa Kranich/Siegl/Waba, Mehrwertsteuer-Handbuch, Umsatzsteuergesetz 1972, Kurzkommentar, 5. Auflage, 1988, Anm. 16 zu § 3). Insoweit ist der belangten Behörde nur teilweise Recht zu geben, wenn sie indirekt die Auffassung vertreten hat, daß es nicht auf den Sitz der Unternehmen ankommt, für die der Beschwerdeführer Dienstleistungen erbringt. Wenn auch bei einem Wirtschaftstreuhänder nach den oben angegebenen Grundsätzen der Umsatz überwiegend an dem Ort, an dem der Wirtschaftstreuhänder seinen Sitz hat, erzielt werden wird, ist nach diesen Grundsätzen keinesfalls zwingend davon auszugehen, daß der gesamte Umsatz aus der Tätigkeit als Wirtschaftstreuhänder am Unternehmenssitz erzielt wurde. Wie der Verwaltungsgerichtshof etwa in seinem bereits genannten Erkenntnis vom für die Tätigkeit eines Rechtsanwaltes ausgesprochen hat, ist der Schwerpunkt einer Tätigkeit, die in der Vertretung in einem Prozeß besteht, nicht zwingend am Ort des Kanzleisitzes. Bei Tätigkeiten, die in einer Gesamtheit von Einzelhandlungen bestehen, ist die Beurteilung des Ortes der Leistung danach vorzunehmen, wo der Schwerpunkt der Tätigkeit erbracht wurde.
Da auch die Tätigkeit eines Wirtschaftstreuhänders in der Vertretung von Mandanten bestehen kann, sind gegebenenfalls in dem Umsatz, den der Beschwerdeführer aus seiner Tätigkeit als Wirtschaftstreuhänder erzielt, auch Umsätze enthalten, die nicht innerhalb St. Pöltens erzielt wurden. Desgleichen muß die beratende Tätigkeit eines Wirtschaftstreuhänders nicht zwingend an seinem Unternehmenssitz erfolgen. Die belangte Behörde hat, ausgehend von ihrer verfehlten Rechtsansicht, diesbezüglich keine Feststellungen getroffen (sie hat insbesondere auch den Beschwerdeführer nicht zu Angaben in die Richtung, wie sich seine Umsätze zusammensetzen, aufgefordert). Diese Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides stellt sich, da sie auf der verfehlten Rechtsauffassung der belangten Behörde basiert, als inhaltliche Rechtswidrigkeit dar. Eine solche geht als Aufhebungsgrund der oben unter 2. dargestellten Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften vor.
4. Der Bescheid war daher gemäß § 42 Abs. 2 Z 1 VwGG wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufzuheben.
5. Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung des Bundeskanzlers BGBl. Nr. 416/1994.
Wien, am