VwGH vom 24.02.1993, 91/13/0198

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat über die Beschwerde der S G.m.b.H. in W, vertreten durch Dr. A, Rechtsanwalt in W, gegen den Bescheid (Berufungsentscheidung) der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland, Berufungssenat III, vom 10. Juli 1991, GZ 6/2-2266/90-08, betreffend Umsatzsteuer 1981 bis 1986, Körperschaftsteuer 1981 bis 1985, Gewerbesteuer 1981 bis 1985, Einheitswert des Betriebsvermögens, Vermögensteuer und Erbschaftssteueräquivalent ab dem 1. Jänner 1983, 1984, 1985 und 1986, zu Recht erkannt:

Spruch

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 3.035,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

An der beschwerdeführenden GmbH waren mit Wirkung ab 30. Jänner 1981 unter anderem die T. GmbH sowie Ing. Karl F. mit Gesellschaftsanteilen von je S 150.000,-- - bei einem Stammkapital von S 500.000,-- - beteiligt. Ab dem Jahre 1982 waren an der beschwerdeführenden GmbH die T. GmbH (Gesellschaftsanteile S 150.000,--), Ing. Karl F.

(S 150.000,--), dessen Ehegattin Huberta F. (S 100.000,--) und deren Sohn Karl F. jun. (S 100.000,--) beteiligt. Zu Geschäftsführern waren Ing. H., Ing. R., Huberta F. und Karl F. jun. bestellt.

Im Zusammenhang mit einer abgabenbehördlichen Prüfung bei der T. GmbH - an der ebenfalls Ing. Karl F., Huberta F. und Karl F. jun. beteiligt waren - wurde in den Jahren 1985 bis 1989 auch bei der Beschwerdeführerin eine Prüfung hinsichtlich der Veranlagungsjahre 1980 - 1985 durchgeführt. Nach den Feststellungen im Prüfungsbericht war Gegenstand des Unternehmens ein Pensionsbetrieb in einem Miethaus in Wien 10. In der Pension seien ausschließlich polnische Flüchtlinge einquartiert gewesen. Nach einem Brand im Jahre 1985 sei der Pensionsbetrieb eingestellt worden. Seither habe sich die GmbH mit dem Umbau eines Fabriksgebäudes in Wien 2, R-Straße 6, in Start- und Eigentumswohnungen befaßt.

Der Prüfer ermittelte auf Grund einer Vermögensdeckungsrechnung, die sich auf dem Gesellschafter Ing. Karl F. zugeordnete Sparkonten stützte, verdeckte Gewinnausschüttungen zugunsten dieses Gesellschafters. Diese Vermögensdeckungsrechnung wurde vom Prüfer andererseits auf den seiner Meinung nach hervorgekommenen Umstand gestützt, daß verschiedene Betriebsausgaben durch Verwendung von Scheinrechnungen vorgetäuscht worden seien. Weitere Betriebsausgaben und Vorsteuerbeträge wurden vom Prüfer gleichfalls nicht anerkannt. Schließlich wurde ein im Zusammenhang mit der Errichtung der Startwohnungen geltend gemachter Betrag an vorzeitiger Abschreibung nicht berücksichtigt.

Gegen die nach der Prüfung erlassenen Bescheide wurde Berufung erhoben. Nach einer Stellungnahme der Betriebsprüfungsabteilung zu der Berufung wurde von der Beschwerdeführerin eine "Gegenäußerung" eingebracht. Nach weiteren Eingaben auf Grund entsprechender Vorhalte wurde die Berufung mit dem in Beschwerde gezogenen Bescheid als unbegründet abgewiesen.

Gegen diesen Bescheid wurde Beschwerde erhoben und damit dessen inhaltliche Rechtswidrigkeit sowie Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften geltend gemacht. Im Verfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof wurden insgesamt sechs weitere Eingaben vorgelegt.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Nach den Feststellungen im Prüfungsbericht ist die Buchhaltung nicht ordnungsgemäß gewesen und "in weiten Bereichen" in Form einer Einnahmen-Ausgaben-Rechnung geführt worden. Das Kassabuch des Jahres 1981 sei in einem Zug nachgeschrieben worden. Die Kasseneingänge und -ausgänge des gesamten Jahres seien in einem Betrag am Kassakonto verbucht worden.

Der ungeklärte Vermögenszuwachs wurde vom Prüfer im Hinblick auf die wirtschaftliche und gesellschaftsrechtliche Verflechtung der Beschwerdeführerin mit der T. GmbH bei beiden Gesellschaften gemeinsam behandelt.

Zu Beginn der Prüfung sei festgestellt worden, daß Konten mit der Bezeichnung "Sparbuch" geführt worden seien. Die diesbezüglichen Sparbücher hätten nicht vorgelegt werden können, da diese - nach den Angaben der Vertreter der Beschwerdeführerin - nach deren Auflösung nicht aufbewahrt worden seien. Da auch die Nummern der Sparkonten nicht notiert worden seien, wäre auch eine "Rekonstruktion" der Sparbücher nicht möglich gewesen. Am 15. Mai 1986 seien drei Sparbücher mit der Bezeichnung "Hotel L." (Nr. 109 354 514, 109 445 148 und 109 474 643) und drei weitere Sparbücher der T. GmbH vorgelegt worden. Die Eintragungen auf den Sparbüchern hätten weder betragsmäßig noch der Zeitfolge nach mit den Buchungen auf den "Sparkonten" der Buchhaltung übereingestimmt. Der Gesellschafter Ing. Karl F. habe erklärt, er hätte auf die Sparbücher wegen besserer Verzinsung auch private Gelder eingelegt. Die ausgewiesenen Guthaben sowie die Zinsen seien sowohl ihm als auch der Beschwerdeführerin zuzurechnen.

Wie in einer Stellungnahme des Prüfers zu der in der Folge erhobenen Berufung näher ausgeführt wurde, wurden anläßlich einer am 20. Februar 1987 vorgenommenen Hausdurchsuchung sechs weitere auf Überbringer lautende Sparbücher vorgefunden, wovon jedoch drei als auf "Karl F. jun." lautend im weiteren Verfahren nicht mehr berücksichtigt wurden. Alle Sparbücher seien bei einer Zweigstelle der Y.-Bank geführt worden. Die auf den vorgelegten Sparbüchern aufscheinenden Buchungen seien anhand der Strazzen des jeweiligen Bankschalters geprüft worden. Dabei seien anhand von Abhebungen von einem Sparbuch und Einzahlungen auf ein anderes Sparbuch in der nächsten Zeile der Strazza durch zeit- und betragsmäßige Übereinstimmung eine Reihe weiterer Sparbücher festgestellt worden. Die auf diese Weise eruierten Sparbücher hätten auf Hotel L., T., S. (= Firmenname der Beschwerdeführerin), Ing. Karl F. mit Losungswort "Huberta", G. GmbH mit Losungswort "Finanzamt" sowie auf Überbringer mit den Losungswörtern "Hotel", "Karl", "Karli" und "Huberta" gelautet.

Im Prüfungsverfahren ergingen Aufforderungen vom 23. September 1987, 12. Oktober 1987, 5. April 1988, vom 30. Mai 1988, und vom 13. September 1988, die Herkunft der auf den genannten Sparbüchern aufscheinenden Guthaben aufzuklären. Der Gesellschafter Ing. Karl F. wurde bereits am 13. November 1987 befragt, wobei er aussagte, er schließe aus, daß die Sparbücher mit der Beschwerdeführerin bzw. der T. GmbH "etwas zu tun haben."

Auf Grund der Geldbewegungen auf den vorgefundenen Sparbüchern errechnete der Prüfer für den Prüfungszeitraum einen unaufgeklärten Vermögenszuwachs von S 9,125.828,--, wovon S 2,759.052,-- auf Zinsen entfielen. Bei diesen Berechnungen seien die dem Gesellschafter Ing. Karl F. zuzuordnenden privaten Einnahmen aus einer Unfallversicherung, dem Verkauf einer Tabak-Trafik, eines Badehauses und eines Baugrundes sowie die dem Karl F. jun. zuzuordnenden Beträge außer Ansatz gelassen worden.

Der ungeklärte Vermögenszuwachs wurde als verdeckte Gewinnausschüttung an den Gesellschafter Ing. Karl F. angesehen und den einzelnen Jahren mit folgenden Beträgen zugeordnet:

1981 524.039,--

1982 2,182.540,--

1983 1,191.036,--

1984 1,672.125,--

1985 139.697,--

Die Zurechnung wurde vom Prüfer auch damit begründet, daß aus der Verpachtung von Konzessionen (durch die T. GmbH) Erlöse von S 993.580,-- nicht erklärt wurden. Weiters seien Betriebsausgaben in Höhe von S 5,137.404,-- zu Unrecht auf Grund von Scheinrechnungen geltend gemacht worden.

Zu dem Faktum der vom Prüfer als Scheinrechnungen bezeichneten Eingangsrechnungen wurde im Prüfungsbericht zunächst auf die Geschäftsbeziehungen zur G. GmbH hingewiesen. Die G. GmbH, an der Karl F. jun. zu 10 Prozent beteiligt gewesen sei, habe bis Ende 1982 einen Gasthausbetrieb in Wien 1 betrieben. Die G. GmbH habe der Beschwerdeführerin nahezu gleichlautende Rechnungen folgenden Inhalts gelegt: "Als Leiter und Oberaufsicht für Küche und Reinigungspersonal sowie für Einkauf und Verpflegungsmaterialien haben wir ihnen täglich 12 Stunden eine Arbeitskraft beigestellt." Im Prüfungszeitraum seien für derartige Rechnungen ein Gesamtaufwand von S 1,968.310,-- und Vorsteuer in Höhe von S 375.130,20 geltend gemacht worden. Als Zeugen vernommene polnische Flüchtlinge und ein ehemals in der Pension "Hotel L." beschäftigtes Stubenmädchen hätten übereinstimmend ausgesagt, es habe eine solche die Leitung und Oberaufsicht ausübende Person niemals gegeben. Der Geschäftsführer Franz G. habe einer Vorladung zur Gegenüberstellung mit den vernommenen Zeugen nicht Folge geleistet. Nach Bekanntgabe der eben erwähnten, abgelegten Zeugenaussagen sei eine "eidesstättige Erklärung" des Franz G. vorgelegt worden, wonach dieser "sechs Tage pro Woche Nachtdienst verrichtete, Beginn 22 Uhr, Ende 6 Uhr früh, mit 50 Prozent Überstundenzuschlag, somit wurden 12 Stunden pro Tag berechnet ...". Hierauf seien vom Prüfer die Zeugen neuerlich befragt worden, die aussagten, das Hotel sei nachts versperrt gewesen. Es sei kein Portier anwesend gewesen. Nach den weiteren Berichtsausführungen sei der überwiegende Teil der angeblich an Franz G. bezahlten Beträge über das Buchhaltungskonto "Sparbuch" verrechnet worden, finde aber in den vorgelegten Sparbüchern keine Deckung.

Hinsichtlich der von der E.W. GmbH gelegten Rechnungen sei, wie im Prüfungsbericht weiter ausgeführt ist, erhoben worden, daß der Geschäftsführer W. dieser GmbH - nach seiner Aussage als Zeuge auf Veranlassung des Ing. Karl F. - sämtliche Buchhaltungsunterlagen und Belege vernichtet habe. Die in diesem Zusammenhang vernommenen Arbeitnehmer der E.W. GmbH hätten übereinstimmend ausgesagt, die in den Rechnungen angeführten Baustellen nicht zu kennen. Der Geschäftsführer W. habe daraufhin eingestanden, über Ersuchen des Ing. Karl F. Gefälligkeitsrechnungen erstellt zu haben, ohne die Arbeiten tatsächlich geleistet zu haben. Die Rechnungen seien über Veranlassung des Ing. R. (früherer Geschäftsführer der Beschwerdeführerin) und des Ing. Karl F. nach Vorlagen angefertigt worden. Überdies seien diesen Personen Geschäftspapiere und Stempel zur Verfügung gestellt worden. Als Entgelt habe er S 40.000,-- und die in den Rechnungen ausgewiesene Umsatzsteuer erhalten. Bei einer Gegenüberstellung von W. und Ing. R. sei W. bei dieser Aussage geblieben.

Eine Rechnung der I. GmbH vom 31. Dezember 1982 über Tapeziererarbeiten im "Hotel L." im Betrag von S 105.000,-- wurde vom Prüfer nicht anerkannt. Er verwies dazu auf den Umstand, daß dieser Betrag in einer handschriftlichen Aufstellung des Ing. Karl F. über Bauarbeiten an der Garage seines Einfamilienhauses aufschien. Der Geschäftsführer der I. GmbH, Walter P., hätte angegeben, daß er die gegenständliche Rechnung nicht hätte schreiben lassen.

Wie schließlich im Prüfungsbericht festgestellt wurde, sei die Gesamtsumme des ungeklärten Vermögenszuwachses anteilig nach den nicht verbuchten Erlösen und den angefallenen Scheinrechnungen den beiden geprüften Gesellschaften (der Beschwerdeführerin und der T. GmbH) zugeordnet worden.

In der Berufung wurde den Prüfungsfeststellungen betreffend die Sparbuchkonten entgegengehalten, verschiedene Beträge an Firmen seien nicht mit Bargeld, sondern durch Zahlungen aus dem Sparbuch beglichen worden. Die Eintragungen zwischen Sparbüchern und Buchhaltung hätten deswegen "datumsmäßig" nicht übereingestimmt, weil diese Buchungen erst zu Jahresende erfolgt seien. Auf dieses (im Betriebsvermögen befindliche) Sparbuch seien auch "Privatgelder" eingelegt worden, um eine bessere Verzinsung zu erreichen. Die bei der Hausdurchsuchung aufgefundenen sechs Sparbücher hätten nur verhältnismäßig geringe Bestände aufgewiesen und seien ausschließlich der Familie zuzuordnen. Es habe sich um Sparbücher der Kinder und Enkelkinder gehandelt.

Hinsichtlich der Rechnungen der G. GmbH wurde ausgeführt, es sei (im "Hotel L.") kein eigenes Personal angestellt gewesen, sondern die G. GmbH mit der Durchführung diverser Arbeiten beauftragt worden. Die Beschwerdeführerin sei verpflichtet gewesen, "rund um die Uhr" eine Aufsichtsperson zu halten. Da die Flüchtlinge jeweils um 21.30 Uhr sich auf den Zimmern aufhalten mußten und das Ganglicht nur auf Notbeleuchtung geschaltet gewesen sei, wäre es den befragten Zeugen nicht möglich gewesen, die Anwesenheit der Aufsichtsperson festzustellen.

Zu den von der E.W. GmbH gelegten Rechnungen wurde in der Berufung ausgeführt, die Gegenüberstellung von Ing. R. und W. hätte ergeben, daß die E.W. GmbH Arbeiten im Ausmaß der Rechnungsbeträge geleistet, aber anscheinend nicht versteuert habe. Die E.W. GmbH habe Buchhaltungsunterlagen verschwinden lassen und in größerem Umfang Schwarzarbeiten ausgeführt.

Hinsichtlich der Rechnungen der I. GmbH wurde in der Berufung ausgeführt, eine Arbeitsleistung in der privaten Garage des Ing. Karl F. sei nicht erfolgt.

In einer Stellungnahme des Prüfers zur Berufung wurde unter anderem ausgeführt, es sei durch die Aussage des Installateurs M. erwiesen, daß Ing. Karl F. Reparaturarbeiten in seinem Privathaus an die GmbH fakturieren ließ. Walter P. (I. GmbH) habe ausgesagt, daß Ing. Karl F. um Briefpapier und Stempel der I. GmbH zum Quittieren von Rechnungen gebeten habe. Rechnungen der Firma G. GmbH und W. GmbH (betrifft die T. GmbH, an der ebenfalls die Ehegatten F. und deren Sohn beteiligt waren) seien auf derselben Schreibmaschine geschrieben worden. Ing. R. habe zugestanden, über Briefpapier und Stempel mehrerer GmbH verfügt zu haben.

Bei den Hausdurchsuchungen sei eine nicht verbuchte Rechnung der G. GmbH vorgefunden worden, worin am 31. Oktober 1983 für die Beistellung von "Arbeitskraft" für die Zeit vom 1. Jänner bis 31. Oktober ein Betrag von S 437.760,-- ausgewiesen war. Im Rechenwerk seien zwei Rechnungen über denselben Betrag von S 437.760,-- für die Beistellung von Arbeitskraft jeweils für die beiden Halbjahre 1983 verbucht worden. Aus den ausgeforschten Sparbüchern seien Abhebungen in Höhe der behaupteten Zahlungen an die G. GmbH nicht festzustellen gewesen.

Im Berufungsverfahren wurde die Beschwerdeführerin wiederholt aufgefordert, den vom Prüfer festgestellten Vermögenszuwachs aufzuklären. Einer Eingabe vom 6. März 1991 waren Aufstellungen über die Einnahmen des Gesellschafters Ing. Karl F. bzw. über die Einlagen und Abhebungen auf den einzelnen Sparbüchern angeschlossen. In zwei Eingaben vom 3. Mai 1991 und vom 18. Juni 1991 gab der Gesellschafter Ing. Karl F. Erklärungen über einzelne Sparbücher der Beschwerdeführerin, der T. GmbH und seiner Familie ab.

Im angefochtenen Bescheid wurde zur Ermittlung des Vermögenszuwachses ausgeführt, vom Prüfer seien anhand von Abhebungen von einem Sparbuch und Einzahlungen auf ein anderes Sparbuch in der nächsten Zeile der Strazza durch zeit- und betragsmäßige Übereinstimmung eine Reihe von weiteren Sparbüchern festgestellt worden. Die vom Gesellschafter Ing. Karl F. beigebrachte Aufstellung der Einnahmen der streitgegenständlichen Jahre seien nicht glaubwürdig, da die darin angeführten Beträge nicht in die Steuererklärungen aufgenommen worden waren. Die Beträge hätten nur einen Bruchteil des von der Betriebsprüfung festgestellten Vermögenszuwachses dargestellt.

Weiters wurde von der belangten Behörde ausgeführt, es ergebe sich eine Übereinstimmung zwischen dem ungeklärten Vermögenszuwachs abzüglich der ins Privatvermögen abgeflossenen Zinsen und der Summe aus (der T. GmbH zugeflossenen) Konzessionserlösen und den festgestellten Scheinrechnungen. Der ungeklärte Vermögenszuwachs rühre daher aus unrichtigen Aufwandspositionen her. Dem stehe auch nicht entgegen, daß in einzelnen Fällen dieser Rechnungen tatsächlich Leistungen erbracht worden seien. Diesbezügliche Beweisanträge wären daher nicht entscheidungswesentlich.

Die Beschwerdeführerin wendet sich gegen die von den Abgabenbehörden vorgenommene Schätzung sowohl dem Grunde nach als auch hinsichtlich der angewandten Methoden.

Gemäß § 184 Abs. 1 BAO hat die Abgabenbehörde die Grundlagen für die Abgabenerhebung zu schätzen, soweit sie diese nicht ermitteln oder berechnen kann. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind. Zu schätzen ist insbesondere dann, wenn der Abgabepflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag oder weitere Auskunft über Umstände verweigert, die für die Ermittlung der Grundlagen wesentlich sind (Abs. 2 des § 184 BAO). Nach Abs. 3 dieser Gesetzesstelle ist ferner zu schätzen, wenn der Abgabepflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Abgabenvorschriften zu führen hat, nicht vorlegt oder wenn die Bücher oder Aufzeichnungen sachlich unrichtig sind oder solche formelle Mängel aufweisen, die geeignet sind, die sachliche Richtigkeit der Bücher oder Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen.

Soweit die Beschwerdeführerin zunächst die Schätzungsbefugnis der Abgabenbehörden überhaupt bestreitet, ist ihr entgegenzuhalten, daß ihre Bücher nach den - insoweit unwidersprochen gebliebenen - Feststellungen des Prüfers schwerwiegende formelle und sachliche Mängel aufwiesen: So wurde vom Prüfer festgestellt, daß die Kasseneingänge und -ausgänge des Jahres 1981 in einem Betrag verbucht worden sind. Für die Buchungsvorgänge auf den Konten mit der Bezeichnung "Sparbuch" waren keine Belege (Sparbücher) vorhanden. Die im Zuge der abgabenbehördlichen Prüfung (am 15. Mai 1986) übergebenen Sparbücher stimmten mit den Buchungen auf den von der Beschwerdeführerin geführten Bestandskonten nicht überein. Selbst die vom Gesellschafter Ing. Karl F. aufgestellte Behauptung, er habe auf den Sparbüchern der beschwerdeführenden GmbH ihm gehöriges Vermögen angelegt, ist ein Anzeichen für die sachliche Unrichtigkeit der von der Beschwerdeführerin geführten Bücher.

Schließlich hat die belangte Behörde aus dem Erhebungsergebnis - wie noch im folgenden festzustellen sein wird - richtigerweise gefolgert, daß von der Beschwerdeführerin vielfach Eingangsrechnungen verbucht worden waren, in denen tatsächlich nicht erbrachte Leistungen bescheinigt wurden. Auch insoweit waren die von der Beschwerdeführerin geführten Bücher sachlich unrichtig, sodaß die in Rede stehenden Abgaben zu schätzen waren.

Überdies hat die Abgabenbehörde entsprechend den Bestimmungen des § 184 BAO die Grundlagen der Abgabenerhebung auch dann zu schätzen, wenn sich aus den Umständen des Einzelfalles ergibt, daß ein beim Abgabepflichtigen eingetretener Vermögenszuwachs weder aus seinem erklärten Einkommen noch aus sonstigen Einnahmen, die der Einkommensteuer nicht unterliegen, herrühren kann. Wenn in einem mängelfreien Verfahren ein Vermögenszuwachs festgestellt wird, den der Abgabepflichtige nicht aufklären kann, ist die Annahme gerechtfertigt, daß der unaufgeklärte Vermögenszuwachs aus nicht einbekannten Einkünften stammt (vgl. z.B. das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 16. September 1992, 90/13/0299).

In Zusammenhang mit der Ermittlung des Vermögenszuwachses geht die Beschwerdeführerin davon aus, daß bei der Bank Tagesstrazzen beschlagnahmt worden seien. Wie aus der Stellungnahme des Prüfers ersichtlich ist, wurden die Tagesstrazzen jedoch nicht beschlagnahmt, vielmehr wurden nur durch Einsichtnahme in die Tagesstrazza die Schlußfolgerungen für das Vorhandensein weiterer der Abgabenbehörde nicht offengelegter Sparbücher gezogen. Im übrigen gehen Einwendungen gegen die Vorgangsweise der Abgabenbehörde in diesem Zusammenhang schon deswegen ins Leere, weil dem Abgabenverfahren - anders als dem Finanzstrafverfahren - grundsätzlich ein Beweisverwertungsverbot fremd ist.

Gegen die Annahme eines ungeklärten Vermögenszuwachses wird von der Beschwerdeführerin vorgebracht, es sei eine Vorgangsweise abzulehnen, "die eine Barabhebung eines Betrages und die darauffolgende Einzahlung eines Betrages IN ANDERER HÖHE auf ein anderes Konto zum Anlaß nimmt, auch dieses Konto dem Vermögen der Beschwerdeführerin zuzuordnen."

Dieses Vorbringen der Beschwerdeführerin widerspricht dem Inhalt der vorgelegten Akten: So hat bereits der Prüfer in der Stellungnahme zur Berufung dargestellt, auf Grund welcher - mit ihren Nummern sowie regelmäßig mit einem Losungswort bezeichneten - entweder freiwillig vorgelegten oder bei der Hausdurchsuchung beschlagnahmten Sparbücher infolge der betragsmäßig übereinstimmenden Abhebungen und Einlagen unter Zuhilfenahme der für die jeweilige Kassa der Bankzweigstelle geführten Strazza auf ein weiteres Sparbuch geschlossen worden ist. Diese Darstellung wurde von der belangten Behörde in ihrem Vorhalt vom 24. April 1991 ergänzt und durch eine graphische Darstellung veranschaulicht. Weder im Prüfungsverfahren noch im Berufungsverfahren wurde von der Beschwerdeführerin geltend gemacht, daß die Einlagen und Abhebungen auf den in Rede stehenden Sparbüchern nicht übereinstimmen. Die diesbezüglichen Ausführungen stellen damit ein vor dem Verwaltungsgerichtshof unbeachtliches neues Vorbringen dar.

Entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin stellt eine Aufforderung zum Nachweis der Herkunft eines festgestellten Vermögens nicht eine "Beweislastumkehr" dar; vielmehr führt der Umstand, daß der Vermögenszuwachs nicht aufgeklärt werden kann, im Sinne des § 184 Abs. 2 BAO zur Verpflichtung, eine Schätzung vorzunehmen.

Die umfangreichen Ausführungen der Beschwerdeführerin darüber, ob die Vornamen der Gesellschafter einen Nachweis für die Zuordnung der gegenständlichen Sparbücher darstellen, gehen schon deswegen ins Leere, weil die belangte Behörde auf diesen Umstand zwar in ihrer Sachverhaltsdarstellung (entsprechend den Ausführungen des Prüfers) hingewiesen hat, selbst aber in der angefochtenen Entscheidung keine Folgerung daraus gezogen hat. Davon abgesehen spricht der Umstand, daß von den nach der oben dargestellten Methode vorgefundenen Sparbüchern 13 mit Losungswort "Huberta", vier mit dem Losungswort "Karl" und drei mit dem Losungswort "Karli", also mit den Vornamen der drei Gesellschafter der Beschwerdeführerin, versehen waren, für die Richtigkeit der von der belangten Behörde vorgenommenen Zurechnung. Der von der Beschwerdeführerin dabei erhobene Einwand, in einem Fall habe das Losungswort "Berta" gelautet, stimmt mit dem Inhalt der Akten nicht überein.

Der im Zusammenhang damit erhobene Vorwurf, der angefochtene Bescheid sei widersprüchlich, weil zuerst von 25, später aber von 32 Sparbüchern die Rede sei, ist unrichtig: Auf Seite 15 der Berufungsentscheidung wird vielmehr ausdrücklich von "25 weiteren" Sparbüchern - neben den anderen vorher schon erwähnten - gesprochen.

Die im Abgabenverfahren strittige Frage, ob Ing. Karl F. an Ing. Lambert K. - die zusammen eine "Behindertenbadewanne" entwickelt hatten - in den Jahren 1984 oder 1985 entsprechend einer am 13. Dezember 1984 getroffenen schriftlichen Vereinbarung einen Betrag von S 2,300.000,-- ausbezahlt hatte, steht entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin nicht im Zusammenhang mit der Forderung gegenüber der zur Auswertung dieser Entwicklung gegründeten N. GmbH (siehe unter der folgenden Z. 2), sondern vielmehr im Zusammenhang mit der Vermögensdeckungsrechnung. So hatte Ing. Karl F. in seiner Eingabe vom 3. Mai 1991 angegeben, er habe die Sparbücher 109 194 522, 109 094 664, 109 445 163 und 109 342 329 (Einlagenstand zum 31. Dezember 1984 zusammen S 2,346.477,77) an Ing. Lambert K. übergeben. Da von diesen vier Sparbüchern zwei das Losungswort "Huberta" und eines das Losungswort "Karli" aufwiesen, das vierte aber auf den Namen "G." (Name des Vertragspartners hinsichtlich des Faktums der Scheinrechnungen bez. "Hotel L.") lautete, waren die Abgabenbehörden berechtigt, aus den vorliegenden Losungswörtern entsprechende Schlüsse auf die Verfügungsberechtigung über die Sparbücher zu ziehen.

Wenn die Abgabenbehörden bei vorliegendem Beweisergebnis

Dabei wurde der Beschwerdeführerin bereits in der Stellungnahme des Prüfers zur Berufung der Inhalt der Aussage des Ing. Lambert K. vom 7. Februar 1990 mitgeteilt. Insoweit liegt somit auch eine Verletzung des Parteiengehörs nicht vor.

Darin, daß die Abgabenbehörden in diesem Zusammenhang dem Antrag auf zeugenschaftliche Vernehmung des Verfassers der zwischen Ing. Karl F. und Ing. Lambert K. getroffenen Vereinbarung vom 13. Dezember 1984 sowie der rechtsfreundlichen Vertreter der Vertragspartner zum Nachweis der erfolgten Parteieneinigung nicht Folge leisteten, kann keine wesentliche Verletzung von Verfahrensvorschriften gelegen sein: Für die Vermögensrechnung war eine derartige Vereinbarung nicht wesentlich, da es dabei nicht auf eine allenfalls zwischen Ing. Karl F. und Ing. Lambert K. vereinbarte Leistung, sondern nur auf die Erfüllung dieser Verpflichtung ankommen konnte. Entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin kann aus dem Umstand, daß Ing. Lambert K. die Beschwerdeführerin (richtig: Ing. Karl F.) nicht auf Erfüllung der Vereinbarung vom 13. Dezember 1984 geklagt hat, nicht zwingend geschlossen werden, daß Ing. Karl F. einen Betrag von rd. S 2,300.000,--

Wenn die Behörde den Nachweis über die Herkunft des Vermögenszuwachses wie im Beschwerdefall zu Recht als nicht erbracht ansieht, ist sie nicht zur Nachprüfung verpflichtet, aus welchen Gründen sonst das neu hervorgekommene Vermögen stammen könnte (vgl. Reeger-Stoll, Kommentar zur Bundesabgabenordnung, S. 609, und die dort zitierte Rechtsprechung). Dennoch haben die Abgabenbehörden im Falle der Beschwerdeführerin umfangreiche Ermittlungen gepflogen. Diese erbrachten das Ergebnis, daß bei gemeinsamer Betrachtung (der in ihrer Geldgebarung untrennbar verflochtenen T. GmbH einerseits und der beschwerdeführenden GmbH andererseits) - abgesehen von nach Auffassung der Abgabenbehörden nicht erklärten Erlösen aus der Veräußerung von Konzessionen - zahlreiche Aufwendungen auf Grund von Scheinrechnungen zu Unrecht geltend gemacht worden waren. Der Prüfer hat dabei zwar seine Vergleichsrechnung auf Grund der Untrennbarkeit der Geldgebarung für beide Gesellschaften gemeinsam erstellt. Für die Schätzung der die Beschwerdeführerin selbst treffenden Abgaben hat sich der Prüfer aber auf die seiner Meinung nach nicht verbuchten Erlöse aus der Verpachtung von Konzessionen nicht gestützt, wie der Anlage 3 zum Prüfungsbericht entnommen werden kann. Durch den bloßen Hinweis in dem die Beschwerdeführerin betreffenden Prüfungsbericht auf solche Konzessionserlöse kann die Beschwerdeführerin somit in ihren Rechten nicht verletzt sein, zumal die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid hieraus keine Folgerungen gezogen hat. Die Einwendungen gegen die Annahme solcher nicht verbuchter Konzessionserlöse (der T. GmbH) gehen daher ins Leere.

Die weiters von der Beschwerdeführerin bekämpfte Beurteilung der von der G. GmbH, der E.W. GmbH und der I. GmbH gelegten Rechnungen als Scheinrechnungen, denen keine entsprechenden Leistungen der Rechnungsleger gegenüberstanden, stellt sich als Ausübung der freien Beweiswürdigung durch die Abgabenbehörden dar. In solchen Fällen obliegt es dem Verwaltungsgerichtshof zu prüfen, ob die Tatsachenfeststellungen auf aktenwidrigen Annahmen oder auf logisch unhaltbaren Schlüssen beruhen oder in einem mangelhaften Verfahren zustande gekommen sind.

Die Abgabenbehörden sind zu der Feststellung, daß von der Beschwerdeführerin derartige Scheinrechnungen verbucht und steuerlich geltend gemacht worden sind, auf Grund eines aufwendigen Beweisverfahrens gelangt. So wurde vom Prüfer hinsichtlich der Rechnungen der G. GmbH festgestellt, daß sich die von dieser GmbH erstellten Umsatzsteuervoranmeldungen mit den von der Beschwerdeführerin verbuchten Rechnungen nicht deckten. Weiters seien diese Rechnungen von der Beschwerdeführerin auf dem Buchhaltungskonto "Sparbücher" verbucht worden, ohne daß diese Buchungen mit den tatsächlichen Abhebungen auf den Sparbüchern übereinstimmten. Aus dem für 1983 verfertigten Entwurf einer Rechnung, der mit den beiden Halbjahres-Rechnungen zwar hinsichtlich der Endsumme, aber nicht hinsichtlich der behaupteten Arbeitszeit und dem Stundensatz übereinstimmte, konnte der Prüfer entsprechende Folgerungen ziehen. Schließlich wurde durch die Vernehmung mehrerer im "Hotel L." einquartierter Flüchtlinge sowie einer Angestellten festgestellt, daß es in dem Beherbergungsbetrieb - entgegen der Darstellung in den gegenständlichen Rechnungen und in sog. "eidesstattlichen Erklärungen" des Franz G. (Geschäftsführer der G. GmbH) - überhaupt keine eine Oberaufsicht ausübende Person gegeben habe. Entgegen den schriftlichen Ausführungen des G. war nach den übereinstimmenden Zeugenaussagen insbesondere in den Nachtstunden keine Person als Portier im "Hotel L." anwesend. Schließlich konnte Franz G. von den Zeugen auch mittels einer Photographie nicht identifiziert werden. Im Gegensatz zur Auffassung der Beschwerdeführerin konnte die Behörde aus den Umständen der Erstellung der Rechnungen und den sonstigen Beweisaufnahmen die Schlußfolgerung ziehen, daß die Leistungen, die in den von der G. GmbH ausgefertigten Rechnungen behauptet worden sind, tatsächlich nicht erbracht und daß die entsprechenden Zahlungen tatsächlich nicht geleistet worden sind. Entgegen der Meinung der Beschwerdeführerin hat die belangte Behörde diese Schlüsse nicht daraus gezogen, daß sich einige Hotelgäste nicht mehr "an die von der Servicefirma bereitgestellten Leute" erinnern konnten; vielmehr hat die Abgabenbehörde das gesamte die Beschwerdeführerin betreffende Beweisergebnis einer den Denkgesetzen entsprechenden Würdigung unterzogen.

Wenn die Beschwerdeführerin im Zusammenhang mit den Fakturen der G. GmbH rügt, es seien entgegen ihrem Antrag "Maria" G. und Franz G. nicht als Zeugen vernommen worden, so ist dem entgegenzuhalten, daß ein derartiger Antrag, eine "Maria" G. zu vernehmen, im Abgabenverfahren nicht gestellt worden ist. Lediglich in der Eingabe vom 24. April 1990 war - ohne entsprechenden Beweisantrag - behauptet worden, die Mutter des Franz G., ANNA G., sei für die T. GmbH tätig gewesen. Außerdem erliegt in den Akten eine von der Beschwerdeführerin beigebrachte "eidesstättige Erklärung" der Anna G. vom 19. September 1988, sie habe "fallweise" für die Beschwerdeführerin Dienste im "Hotel L." verrichtet.

Entgegen der Darstellung in der Beschwerde haben die Abgabenbehörden Franz G. nach der Zeugenvernehmung vom 3. März 1986 nicht einmal, sondern zweimal zur Vernehmung als Zeuge vorgeladen, ohne daß dieser den Vorladungen nachgekommen ist. Franz G. richtete zwei "eidesstattliche Erklärungen" vom 6. Mai 1986 und 3. September 1987 an das Finanzamt. Wenn die Beschwerdeführerin rügt, die Abgabenbehörde habe es unterlassen, Franz G. zur Einvernahme als Zeuge vorführen zu lassen, so übersieht sie, daß die Vorführung eines Zeugen im Abgabenverfahren nicht vorgesehen ist.

Die ab 1982 durch die Beherbergung von polnischen Flüchtlingen erzielte Umsatzausweitung spricht entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin nicht gegen die Folgerung der belangten Behörde, daß die in den Rechnungen der G. GmbH ausgewiesenen Arbeiten tatsächlich nicht erbracht worden sind. Entgegen den Ausführungen in der Beschwerdeschrift hat die belangte Behörde ihre Beurteilung keineswegs allein auf den Umstand gestützt, daß sich die vernommenen Zeugen an Franz G. nicht mehr erinnern konnten.

Gegen die Beweiswürdigung der belangten Behörde wird weiters eingewendet, daß sich die belangte Behörde bei der Beurteilung der von der E.W. GmbH ausgestellten Rechnungen als Scheinrechnungen auf die letzte von drei unterschiedlichen Verantwortungen des Zeugen Johann W., des Geschäftsführers der E.W. GmbH, stützte. Entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin hat sich die belangte Behörde dabei nicht allein auf die Aussage des Johann W. vom 13. März 1987, in der er die Vorgangsweise bei der Ausstellung der Rechnungen detailliert erläuterte, sondern auf das gesamte Verfahrensergebnis gestützt, wozu auch die Aussagen von Arbeitern, die angegebenen Baustellen nicht zu kennen, zählten.

Das Vorbringen der Beschwerdeführerin, sie habe die Einvernahme eines Oskar G., eines Bediensteten der

M. Spiegel-GmbH, darüber "angeboten, daß er zur selben Zeit auf einer Baustelle wie Arbeiter der E.W. GmbH tätig gewesen" sei, ist im Akteninhalt nicht gedeckt.

Der Umstand, daß die Abgabenbehörden auf eine von der Beschwerdeführerin erhobene Klage gegen Johann W. auf Feststellung der Richtigkeit der von der E.W. GmbH ausgestellten Rechnungen nicht "reagiert" hätten, ist für die Rechtmäßigkeit des angefochtenen Bescheides nicht von Bedeutung. Die Erbringung der verrechneten Leistungen ist von der Abgabenbehörde zu beurteilen und stellt keine Vorfrage im Sinne des § 116 BAO dar. Überdies bestünde eine Bindung der Abgabenbehörde an eine Entscheidung des Gerichts nur insoweit, als in dem gerichtlichen Verfahren, in dem die Entscheidung ergangen ist, bei der Ermittlung des Sachverhaltes von Amts wegen vorzugehen war (vgl. § 116 Abs. 2 letzter Satz BAO).

Wenn die Abgabenbehörden auf Grund der Aussage des Walter P. von der I. GmbH, wonach er die Rechnung vom 31. Dezember 1982 über S 105.000,-- nicht schreiben habe lassen, sowie im Hinblick auf den handschriftlichen Vermerk auf einer Aufstellung über nicht die beschwerdeführende GmbH betreffende Bauarbeiten ("Restrechnung von S 105.000,-- auf S. GmbH") den Schluß gezogen haben, daß für die Beschwerdeführerin keine Leistungen erbracht wurden, so widerspricht dies nicht den Denkgesetzen.

Die Einwendungen der Beschwerdeführerin gegen die "Nichtanerkennung" von Rechnungen der En. GmbH gehen schon deswegen ins Leere, weil die gegenständlichen Rechnungen erst im Jahre 1987, also nicht im Streitzeitraum, ausgestellt worden sind.

Die belangte Behörde hat in dem angefochtenen Bescheid darauf verwiesen, daß annähernd eine Übereinstimmung zwischen ungeklärtem Vermögenszuwachs abzüglich Zinsen und der Summe der (der T. GmbH zuzuordnenden) Erlöse aus Konzessionsverpachtungen und den festgestellten Scheinrechnungen bestehe. Wenn die Beschwerdeführerin dem entgegenhält, daß tatsächlich Aufwendungen - insbesondere für den Ausbau des Gebäudes R-Straße 2 sowie für Arbeitskräfte im "Hotel L." - angefallen seien, so ist diesem Einwand eine Berechtigung an sich nicht abzusprechen. Die Beschwerdeführerin übersieht jedoch, daß das Vorliegen von Scheinrechnungen und damit die Nichtanerkennung von betrieblich geltend gemachten Aufwendungen in keinem unmittelbaren Zusammenhang mit der Schätzung auf Grund der vorgenommenen Vermögensdeckungsrechnung steht. Die nach Auffassung des Verwaltungsgerichtshofes in Übereinstimmung mit den Denkgesetzen gezogene Schlußfolgerung der Behörde, daß bestimmte Aufwendungen auf Grund sog. Scheinrechnungen geltend gemacht wurden, stellt zwar einen weiteren Grund für die Ermittlung der Bemessungsgrundlagen durch eine Schätzung (vgl. § 184 Abs. 3 BAO) dar, keineswegs aber ist, wie ausgeführt, gefordert, daß durch die über die Vermögensdeckungsrechnung hinaus erfolgten Erhebungen tatsächlich von der Behörde der Nachweis geführt wird, auf welche Erlösverkürzungen einerseits oder ungerechtfertigte Inanspruchnahme von Betriebsausgaben andererseits dieser ungeklärte Vermögenszuwachs zurückzuführen ist. Es kommt daher auch nicht darauf an, ob und in welchem Umfang ein durch Scheinrechnungen belegter Aufwand nicht doch tatsächlich erwuchs.

Nach dem Inhalt der Akten haben Ing. Karl F. und Ing. Lambert K. eine "Behindertenbadewanne" entwickelt. Nach der Vereinbarung vom 15. September 1982 hat die Beschwerdeführerin für die Entwicklung einer solchen Badewanne einen Betrag von S 500.000,-- zur Verfügung gestellt. Im Jahre 1983 wurde die N. GmbH gegründet, an deren Stammkapital die Beschwerdeführerin zu 70 Prozent beteiligt war. Nach einer Vereinbarung zwischen der Beschwerdeführerin und der N. GmbH vom 17. Jänner 1983 trat die Beschwerdeführerin ihre Rechte im Zusammenhang mit dem Vertrieb der Behindertenbadewanne an die N. GmbH ab. Alle bis dahin aufgelaufenen Ausgaben der Beschwerdeführerin für die Badewanne würden vor der Erstellung des Verkaufspreises bekanntgegeben. Diese Auslagen seien dann in den Verkaufspreis für die ersten 500 Stück einzurechnen und der Beschwerdeführerin zu vergüten.

Die als Aufwand erfaßten Entwicklungs- und Patentierungskosten wurden vom Prüfer als Forderung an die N. GmbH behandelt. Die Beträge wurden weiters der Umsatzsteuer unterzogen.

Die belangte Behörde ging im angefochtenen Bescheid davon aus, daß die N. GmbH zu 70 Prozent an der Beschwerdeführerin beteiligt gewesen sei. Die Tatsache, daß die Beschwerdeführerin einem ihrer Gesellschafter ein Patent überlassen und dafür kein Entgelt verlangt habe, müsse abgabenrechtlich gewürdigt werden.

Es trifft zwar zu, daß die belangte Behörde, wie von der Beschwerdeführerin hervorgehoben wird, bei der Darstellung der Beteiligungsverhältnisse einem Irrtum unterlegen ist. Im Hinblick auf die angeführte Vereinbarung vom 17. Jänner 1983 war die belangte Behörde jedoch im Ergebnis im Recht, wenn sie einen Betrag in Höhe des von der Beschwerdeführerin getragenen Entwicklungsaufwandes, zu dessen Vergütung sich die N. GmbH verpflichtet hatte, als Forderung gegen die N. GmbH bzw. die Abtretung der Rechte als steuerpflichtigen Umsatz behandelte. Gegen die Höhe der im Zusammenhang damit vorgeschriebenen Abgaben wurden von der Beschwerdeführerin weder im Abgabenverfahren noch vor dem Verwaltungsgerichtshof Einwendungen erhoben.

Hinsichtlich eines im Jahre 1984 erworbenen und in der Folge umgebauten Gebäudes in Wien, R-Straße, wurde vom Prüfer im Prüfungsbericht ausgeführt, das Gebäude sei vor der Anschaffung ausschließlich betrieblich genutzt worden, und zwar für den Betrieb einer Kraftfahrzeugwerkstätte, einer Tischlerei und einer Näherei. Die gemäß § 38 Stadterneuerungsgesetz geltend gemachte vorzeitige Abschreibung im Ausmaß von 50 v.H. der 1985 angefallenen Teilherstellungskosten wurde demzufolge vom Prüfer nicht anerkannt.

In der Berufung wurde die Ansicht vertreten, im Stadterneuerungsgesetz sei eine "Einengung" der vorzeitigen Abschreibung nicht vorgesehen.

In der Gegenäußerung zur Stellungnahme des Prüfers wurde dazu ausgeführt, die Beschwerdeführerin habe ein Objekt erworben, das im Erdgeschoß eine Garage, im ersten und zweiten Obergeschoß Lagerräume, ein Büro mit Wohnraum und im

3. Obergeschoß zwei Wohnungen aufwies.

Die belangte Behörde verwies im angefochtenen Bescheid insbesondere darauf, daß von einer Einzelassanierung auf Grund der Bestimmungen des Stadterneuerungsgesetzes nur gesprochen werden könne, wenn die Assanierung auf Grund der gesetzlich vorgesehenen Zwangsmaßnahmen - zu denen auch die Androhung der Enteignung durch die zuständige Behörde gehört - erfolgt.

Voraussetzung für die von der Beschwerdeführerin geltend gemachte vorzeitige Abschreibung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten, die zur Assanierung von Gebäuden aufgewendet werden, ist gemäß § 38 Abs. 1 Stadterneuerungsgesetz, BGBl. Nr. 287/1974 in der Fassung des Bundesgesetzes BGBl. Nr. 483/1984, daß die Assanierung AUF GRUND der Bestimmungen dieses Bundesgesetzes erfolgt. Nach § 1 Abs. 2 dieses Gesetzes gilt das Stadterneuerungsgesetz - sofern es sich nicht um landwirtschaftliche Wohnhäuser außerhalb eines geschlossenen Siedlungsgebietes handelt - auch für Gebäude außerhalb von Assanierungsgebieten, sofern

1. sie mit den Bebauungsvorschriften (Flächenwidmungs- und Bebauungsplan) vereinbar sind,

2. mindestens die Hälfte der Gesamtnutzfläche, das ist die Summe der Nutzflächen aller Wohnungen und Geschäftsräume, Wohnzwecken dient,