VwGH 26.03.2003, 99/13/0168

Entscheidungsart: Erkenntnis

Rechtssatz

Entscheidungstext

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Bernard und die Hofräte Dr. Hargassner, Mag. Heinzl, Dr. Fuchs und Dr. Büsser als Richter, im Beisein der Schriftführerin MMag. Ginthör, über die Beschwerde der B AG & Mitges. in W, vertreten durch Dr. Gerhard Eckert, Rechtsanwalt in 1060 Wien, Mariahilferstraße 1b, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland (Berufungssenat VI) vom 18. Juni 1999, Zl RV/042-16/13/97, betreffend Gewerbesteuer für das Jahr 1993, zu Recht erkannt:

Spruch

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von 332 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

Die B. Beteiligungs AG, die G. Werbeagentur GmbH sowie Dkfm. Hans S. bildeten ua im Jahr 1993 eine Gesellschaft nach bürgerlichem Recht (in der Folge: Beschwerdeführerin). Im Bericht über eine bei der Beschwerdeführerin durchgeführte abgabenbehördliche Prüfung wurde neben anderen Feststellungen unter dem Titel Veräußerungsgewinn M. Verlag festgehalten, dass bei der Mitunternehmerschaft M. Verlag ein Veräußerungsgewinn gewerbesteuerlich nicht zu erfassen sei. Werde die Beteiligung im Betriebsvermögen des Mitunternehmers gehalten, sei der Veräußerungsgewinn nach der Rechtsprechung (Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 18. Dezember 1990, 89/14/0059) bei diesem jedenfalls dann gewerbesteuerlich zu erfassen, wenn der Mitunternehmer einen eigenständigen Gewerbebetrieb im Sinne des "§ 1 Abs 2 Z 2 GewStG" unterhalte. Der Gewinn aus der Betriebsaufgabe 1993 in Höhe von rund S 6,4 Mio sei daher der Gewerbesteuer zu unterziehen.

Das Finanzamt folgte der Ansicht des Prüfers und erfasste den betreffenden Gewinn (nach Wiederaufnahme des Verfahrens) bei der Gewerbesteuerveranlagung der Beschwerdeführerin für das Jahr 1993.

In der dagegen erhobenen Berufung wurde darauf hingewiesen, dass in dem zitierten Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes über die gewerbesteuerliche Erfassung eines Veräußerungsgewinnes aus einer Mitunternehmerschaft durch eine Kapitalgesellschaft abgesprochen werde. Der Verwaltungsgerichtshof schränke seine Aussage dezidiert auf den Fall der Veräußerung der Beteiligung einer Kapitalgesellschaft an einer Personengesellschaft ein. Der Fall der Veräußerung einer Beteiligung einer Kapitalgesellschaft an einer Personengesellschaft werde jedoch bereits im Kommentar zum Gewerbesteuergesetz "(A. Phillip, S. 249)" in gleicher Weise gesehen, "da bei dieser Art der Gewerbesteuerpflichtigen alle Gewinne der Gewerbesteuerpflicht unterliegen. Handelt es sich jedoch um eine Einzelfirma oder Personengesellschaft, so erhebt sich die Frage, ob dieser Veräußerungsgewinn auch gewerbesteuerlich anzusetzen ist". Auf eine Personenvereinigung, welche einen Mitunternehmeranteil veräußere, sei die vom Prüfer zitierte Rechtsprechung jedoch nicht anwendbar. Die Literatur (Doralt/Ruppe, Grundriss des österreichischen Steuerrechts I,

4. Auflage, 266; WT 10/6, 1958; R. Leitner, RdW 1988, 363) sowie die deutsche Rechtsprechung (BFH, BStBl 1962 III, Seite 438) "unterzieht solche Gewinneanteile nicht der Gewerbesteuer". Als maßgebende Argumente würden dafür angeführt, dass der Veräußerungsgewinn gewerbesteuerlich im Rahmen der veräußerten Mitunternehmerschaft erzielt werde, wenn er auch dort nicht zu besteuern sei, weil er keinen Ertrag aus dem laufenden Betrieb sei. Der Veräußerungsgewinn sei daher unabhängig von § 8 Z 2 Gewerbesteuergesetz nicht im Gewerbeertrag der Beschwerdeführerin zu erfassen.

Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung ab. Strittig sei im vorliegenden Fall, ob der Veräußerungsgewinn in Höhe von rund S 6,4 Mio aus der Veräußerung eines Mitunternehmeranteiles, welcher im Betriebsvermögen der Beschwerdeführerin gehalten worden sei, in den Gewerbeertrag der Beschwerdeführerin einzubeziehen sei. In seinem Erkenntnis vom 18. Dezember 1990, 89/14/0059, habe der Verwaltungsgerichtshof ausgesprochen, dass steuerlich die Beteiligung an einer Personengesellschaft als Anteil am Betriebsvermögen dieser Gesellschaft aufzufassen sei. Werde ein solcher Anteil von einem Gesellschafter im Betriebsvermögen seines eigenen Gewerbebetriebes gehalten, so sei der Gewinn aus der Anteilsveräußerung grundsätzlich Bestandteil des eigenen Gewerbeertrages. Die belangte Behörde verweise auf die im Betriebsprüfungsbericht sowie in der Stellungnahme des Prüfers geäußerte Ansicht, wonach eine Unterscheidung in der steuerlichen Behandlung der Veräußerung einer Beteiligung zwischen Personengesellschaften und Kapitalgesellschaften nur schwer zu verstehen sei, da nach § 1 Abs 2 Gewerbesteuergesetz 1953 beide Tätigkeiten stets und in vollem Umfang als Gewerbebetrieb gelten, und schließe sich der Literaturmeinung von Margreiter/Zaussinger (Steuerliche Sonderbilanzen, Seite 130) an. Werde eine Beteiligung im Betriebsvermögen des Mitunternehmers gehalten, sei der Veräußerungsgewinn(-verlust) nach der Rechtsprechung "jedenfalls dann gewerbesteuerlich zu erfassen, wenn der Mitunternehmer ein Gewerbebetrieb iSd § 1 Abs 2 Z 2 GewStG (insbes. Kapitalgesellschaft)" sei. Der Verwaltungsgerichtshof scheine mit dem Wort "jedenfalls" ausdrücken zu wollen, dass die gewerbesteuerliche Erfassung des Veräußerungsgewinnes (-verlustes) auch dann zu erfolgen habe, wenn die Beteiligung im Betriebsvermögen eines Einzelunternehmers oder einer Mitunternehmerschaft gehalten werde. Eine Kürzung nach § 8 Z 2 Gewerbesteuergesetz für den Veräußerungsgewinn komme mangels Gewerbesteuerpflicht des Veräußerungsgewinnes bei der Mitunternehmerschaft nicht in Betracht. Nach Ansicht der belangten Behörde lägen keine Gründe vor, die eine unterschiedliche gewerbesteuerliche Behandlung der Veräußerung einer Beteiligung an einer Mitunternehmerschaft - je nachdem, ob es sich um eine Kapitalgesellschaft oder eine Personengesellschaft handelt - rechtfertigen würden.

Der Verwaltungsgerichtshof hat über die dagegen erhobene Beschwerde erwogen:

In der Beschwerde wird - wie schon im Verwaltungsverfahren - betont, dass es sich im zitierten Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 18. Dezember 1990 ausschließlich um die Veräußerung einer Beteiligung an einer Mitunternehmerschaft gehandelt habe, die sich im Betriebsvermögen einer Kapitalgesellschaft befunden hat. Eine unterschiedliche gewerbesteuerliche Behandlung von Personen- und Kapitalgesellschaften sei dadurch gegeben, dass nach § 1 Abs 2 Z 1 Gewerbesteuergesetz als Gewerbebetrieb stets und in vollem Umfang die Tätigkeit der offenen Handelsgesellschaften, Kommanditgesellschaften und anderer Gesellschaften, bei denen die Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) des Gewerbebetriebes anzusehen seien, bei Kapitalgesellschaften aber jede Tätigkeit Gewerbesteuerpflicht auslöse, während bei Personengesellschaften zumindest eine geringfügige gewerbliche Tätigkeit für die Gewerbesteuerpflicht notwendig sei. Obwohl das Gewerbesteuergesetz keine eindeutige Bestimmung enthalte, wonach Veräußerungsgewinne nicht der Gewerbesteuer unterlägen, stimmten Lehre und Rechtsprechung überein, dass Veräußerungsgewinne nicht der Gewerbesteuer zu unterwerfen seien. Die Begründung dafür läge im Wesen der Gewerbesteuer. Sie solle die Gemeinden dafür entschädigen, dass diese durch bestehende Betriebe verschiedene Lasten zu tragen hätten. Da die durch den Betrieb verursachten Lasten von der objektiven Größe des Betriebes abhingen, sei die Gewerbesteuer als reine Objektsteuer gestaltet. Steuerlich getroffen werden solle das bestehende Besteuerungsobjekt Gewerbebetrieb. So führten die Gewerbesteuerrichtlinien zu § 6 Abs 1 Gewerbesteuergesetz aus, dass Veräußerungsgewinne im Sinne des § 24 EStG und zwar auch bei Veräußerung eines Teilbetriebes oder eines Anteiles eines Gesellschafters, für Zwecke der Ermittlung des Gewerbeertrages außer Ansatz blieben. Da im Sinne des § 24 EStG als Veräußerungsgewinne auch Gewinne gelten, die bei der Veräußerung eines Anteiles eines Gesellschafters, der als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebes anzusehen sei, erzielt würden, seien "genau diese Gewinne auch von der Befreiung" im Sinne der Richtlinien umfasst.

Es trifft zu, dass es sich in dem vom Verwaltungsgerichtshof in seinem Erkenntnis vom 18. Dezember 1990, 89/14/0059, behandelten Fall um die Veräußerung einer Beteiligung an einer Mitunternehmerschaft handelte, die sich im Betriebsvermögen einer Kapitalgesellschaft befand. In diesem Fall brachte der Verwaltungsgerichtshof zum Ausdruck, dass er der Argumentation des Bundesfinanzhofes in seinem Urteil vom 25. Mai 1962, dt. Bundessteuerblatt 1962 III 438, jedenfalls für den Fall der Veräußerung der Beteiligung einer Kapitalgesellschaft an einer Personengesellschaft nicht beizupflichten vermag, weil gemäß § 1 Abs 2 Z 2 Gewerbesteuergesetz als Gewerbebetrieb stets und in vollem Umfang die Tätigkeit der Kapitalgesellschaften zählt. Wenngleich die Beschwerdeführerin zu bedenken gibt, dass bei Kapitalgesellschaften jede Tätigkeit Gewerbesteuerpflicht auslöst, während bei Personengesellschaften zumindest eine geringfügige gewerbliche Tätigkeit für die Gewerbesteuerpflicht notwendig ist, so ist doch darauf hinzuweisen, dass im Fall einer solchen geringfügigen gewerblichen Tätigkeit nach § 1 Abs 2 Z 1 Gewerbesteuergesetz auch die Tätigkeit der offenen Handelsgesellschaften, Kommanditgesellschaften und anderer Gesellschaften, bei denen die Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) des Gewerbebetriebes anzusehen sind, stets und in vollem Umfang als Gewerbebetrieb gilt. Unter der Voraussetzung einer geringfügigen gewerblichen Tätigkeit der genannten Mitunternehmerschaften unterscheiden sich diese hinsichtlich des Gewerbebetriebes kraft Rechtsform somit nicht von Kapitalgesellschaften. Dass diese Voraussetzung im Beschwerdefall nicht erfüllt wäre, behauptet die Beschwerdeführerin nicht. Vor diesem Hintergrund ist es daher auch im Beschwerdefall nicht als rechtswidrig zu erkennen, wenn die belangte Behörde ungeachtet des Umstandes, dass es sich bei der Beschwerdeführerin um keine Kapitalgesellschaft handelte, davon ausging, dass der in Rede stehende Veräußerungsgewinn ungeachtet dessen, dass er beim M. Verlag nicht der Gewerbesteuer unterlag, bei der Beschwerdeführerin der Gewerbesteuer zu unterziehen war.

Soweit sich die Beschwerdeführerin zur Untermauerung ihrer Ansicht, dass der betreffende Veräußerungsgewinn in die Bemessungsgrundlage ihrer Gewerbesteuer nicht einzubeziehen sei, auf die Gewerbesteuerrichtlinien (Abschnitt 22 Abs 2) und auf Philipp, Kommentar zum Gewerbesteuergesetz, Tz 1-337 und Tz 6-11, stützt und darauf hinweist, dass danach ein Veräußerungsgewinn auch bei Veräußerung eines Teilbetriebes oder Anteiles eines Gesellschafters außer Ansatz zu bleiben hätte, ist darauf zu entgegnen, dass sich die betreffenden Literaturstellen nicht mit der im Beschwerdefall gegebenen Sachverhaltskonstellation der Veräußerung einer im Betriebsvermögen einer einen Gewerbebetrieb kraft Rechtsform darstellenden Mitunternehmerschaft gehaltenen Beteiligung beschäftigen.

Zur Behauptung einer dadurch erfolgten Verletzung des Grundsatzes von Treu und Glauben, dass das Finanzamt im Rahmen eines Rechtsmittelverfahrens den Gewerbeertrag aus der Veräußerung des Mitunternehmeranteiles ausgeschieden, auf Grund der Feststellungen der abgabenbehördlichen Prüfung diesen Gewerbeertrag in der Folge aber wieder der Besteuerung unterzogen hat, ist zu sagen, dass der belangten Behörde bei Erlassung des angefochtenen Bescheides kein Vollzugsspielraum zukam (vgl. etwa das hg. Erkenntnis vom 5. April 2001, 98/15/0158).

Die Beschwerde erweist sich daher insgesamt als unbegründet, weshalb sie gemäß § 42 Abs 1 VwGG abzuweisen war.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der Verordnung BGBl II Nr 501/2001.

Wien, am 26. März 2003

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