VwGH vom 20.08.1998, 96/16/0247
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Mag. Meinl und die Hofräte Dr. Steiner und Dr. Fellner als Richter, im Beisein des Schriftführers DDDr. Jahn, über die Beschwerde des GH in N, vertreten durch Dr. Horst Wendling und Mag. Alois Huter, Rechtsanwälte in Kitzbühel, Am Kirchplatz, gegen den Bescheid der Salzburger Landesregierung vom , Zl. 11/01-24346/1-1996, betreffend Bewilligung der Einkaufsbesteuerung hinsichtlich Getränkesteuer (mitbeteiligte Partei: Marktgemeinde N), zu Recht erkannt:
Spruch
Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.
Das Land Salzburg hat dem Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von S 12.950,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Mit einer Eingabe vom beantragte der Beschwerdeführer, Inhaber eines Gasthauses, die Bewilligung der "Einkaufsbesteuerung" im Sinne des § 12 der Getränkesteuerverordnung der Marktgemeinde Neukirchen am Großvenediger vom (in der Folge: VO), wobei er darauf verwies, keine Registrierkasse für die Ermittlung der einzelnen Umsatzsparten zu haben. Sämtliche Getränke würden im Wareneingangsbuch erfaßt. Das Verkaufsentgelt werde auf der Eingangsrechnung durch Multiplikation der Menge mit den Brutto-(inklusiv-)preisen ermittelt und in einer Summe gegliedert nach Erlösgruppen im Wareneingangsbuch eingetragen. Jeweils am Monatsende würden die Beträge der einzelnen Sparten aufaddiert und daraus die Getränkesteuerbemessungsgrundlage ermittelt.
Mit Bescheid der mitbeteiligten Gemeinde vom wurde der Antrag abgewiesen. In der Begründung des Bescheides wurde die Ansicht vertreten, es sei dem Beschwerdeführer zumutbar, genaue Aufzeichnungen über den tatsächlichen Verkauf der Getränke zu führen. Aus der beantragten Einkaufsbesteuerung ließen sich keine genauen Mengen des tatsächlichen Verkaufes von Getränken ermitteln. Außerdem berücksichtige diese Art der Getränkesteuerermittlung nicht die vermischten Getränke (z.B. Radler) und Getränke, die in kleinen Mengen angegeben würden (z.B. Pfiff Bier).
In der Berufung gegen diesen Bescheid wird die Auffassung vertreten, daß eine wesentliche Veränderung des Ergebnisses der Getränkesteuer im Sinne des § 9 der angeführten Verordnung bei einem Ausfall von Getränkesteuer in Höhe von 25 % anzunehmen sei. Wenn dieser Prozentsatz nicht erreicht werde, bestehe ein Rechtsanspruch auf die vereinfachte Ermittlung. Ein negativer Bescheid würde eine Ermessensüberschreitung darstellen. Weiters wurde in der Berufung ausgeführt, die Einheit "Pfiff" werde in Zukunft nicht mehr ausgeschenkt. Für ausgeschenkte Mischgetränke sowie für die abgegebenen Seidel würde eine besondere Aufzeichnung geführt. Durch eine monatliche Differenzrechnung werde der aufgezeigte Mindererlös ausgeglichen. Der Berufung war eine Getränkekarte angeschlossen. Im Berufungsverfahren wurde ein Bescheid des Finanzamtes Zell am See vom vorgelegt, wonach dem Beschwerdeführer die nachträgliche Trennung der Entgelte gemäß § 18 Abs. 7 UStG 1972 bewilligt worden war.
Mit Bescheid der Gemeindevorstehung vom wurde die Berufung als unbegründet abgewiesen. In der Begründung dieses Bescheides wurde die Auffassung vertreten, eine wesentliche Veränderung des Ergebnisses der Steuer werde bereits bei einem Abweichen von wenigen Prozentpunkten erreicht. Ein Antrag könne nur bewilligt werden, wenn nahezu dasselbe Ergebnis ermittelt werden könne. Aus der beantragten Einkaufsbesteuerung ließen sich aber keine genauen Mengen des tatsächlichen Verkaufs von Getränken ermitteln. Insbesondere berücksichtige diese Art der Getränkesteuerermittlung nicht die vermischten Getränke und Getränke, die in kleineren Mengen abgegeben werden. Im Sinne des "Gleichbehandlungsgebotes aller Abgabepflichtigen" sei daher die Besteuerung im Gemeindegebiet einheitlich nach § 6 der Getränkesteuerverordnung vorzunehmen.
Gegen diesen Bescheid wurde Vorstellung an die Salzburger Landesregierung erhoben. Darin wurde die Auffassung vertreten, durch die Möglichkeit, die Bemessungsgrundlagen der Getränkesteuer auf eine andere Art als durch Aufzeichnungen zu ermitteln, nehme der Gesetzgeber in Kauf, daß durch diese Art der Ermittlung "Plus- bzw. Minusbeträge" an Steuern eintreten können. Der Erlös werde durch die Heranziehung der tatsächlich eingekauften Mengen ermittelt. Die Abgabe von Mischgetränken von kleineren Einheiten würden separat aufgezeichnet. Es könne sich bei dieser Vorgangsweise gegenüber den tatsächlichen Aufzeichnungen nur ein Mehrertrag ergeben.
Mit dem angefochtenen Bescheid wurde der Vorstellung keine Folge gegeben. In der Begründung dieses Bescheides wurde ausgeführt, in den Bescheiden der Gemeinde sei dargelegt worden, daß durch den Wechsel der Ermittlungsart nicht der gesamte Wareneinsatz genau erfaßt werden könne. Diese Befürchtungen seien begründet. Da bei einer Einkaufsbesteuerung die Berechnung der Getränkesteuer auf Grund der (Eingangs-)Rechnungen erfolge, würden insbesondere die von den Lieferanten zur Verfügung gestellten "Freigetränke" nicht erfaßt. Darüber hinaus könne der Ertrag der Getränkesteuer auch dadurch geschmälert werden, daß durch diese Besteuerungsart die Konsumgewohnheiten der Gäste nicht genau erfaßt werden könnten. So werde der erhöhte Konsum von kleineren Mengen, die mit einem höheren Aufschlagsatz belastet seien, nicht in genügender Weise berücksichtigt.
In der Beschwerde gegen diesen Bescheid wird dessen inhaltliche Rechtswidrigkeit geltend gemacht. Der Beschwerdeführer erachtet sich in seinem Recht auf Erteilung einer Bewilligung der Einkaufsbesteuerung nach § 12 der Getränkesteuerverordnung der Marktgemeinde Neukirchen am Großvenediger vom verletzt.
Die belangte Behörde verfaßte eine Gegenschrift und legte
die Akten des Verwaltungsverfahrens vor.
Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
Die Getränkesteuerverordnung der Marktgemeinde Neukirchen am Großvenediger vom lautet auszugsweise:
"§ 6
Führung von Aufzeichnungen
(1) Der Abgabepflichtige hat für Zwecke der Getränkesteuer tägliche Aufzeichnungen zu führen, aus denen die Art und das Entgelt für die gelieferten Getränke hervorgehen. Die für den Bereich anderer Abgaben geforderten Aufschreibungen sind, soweit sie getränkesteuerpflichtige Tatbestände betreffen, auch für die Getränkesteuer zu führen. Bei Brutto-(Inklusiv-)Preisen muß die Herausrechnung der einzelnen Erlösgruppen (§ 4 Abs. 4) gewährleistet sein.
(2) Der Abgabepflichtige hat die im Abs. 1 genannten Aufzeichnungen nach den näheren Bestimmungen der §§ 7 und 8 zu führen, wenn er dies der Gemeinde anzeigt, diese Aufzeichnungen ordnungsgemäß besorgt werden und eine einwandfreie Kontrolle gewährleistet ist. Die Anzeige an die Gemeinde hat beim Eintritt der Steuerpflicht, bei laufenden Betrieben nur zu Jahresbeginn zu erfolgen. Der Steuerpflichtige ist mindestens 3 Jahre an diese Form der Nachweisung gebunden. Aus begründetem Anlaß (z.B. Abweichung des Wirtschaftsjahres vom Kalenderjahr) kann der Bürgermeister abweichend hievon eine Änderung der Aufzeichnungspflicht gestatten.
(3) Erfolgt keine Anzeige gemäß Abs. 2 und liegt auch keine Bewilligung gemäß § 9 oder eine Vereinbarung gemäß § 14 vor, so hat der Abgabepflichtige Aufzeichnungen zu führen, in die die abgegebenen Getränke täglich, gegliedert nach Art und Brutto-(Inklusiv-)Preisen einzutragen sind. Dies gilt auch für den Fall, daß die Gemeinde einem Abgabepflichtigen die Führung von Aufzeichnungen dieser Art wegen aufgetretener begründeter Zweifel an der Richtigkeit und Vollständigkeit der bisher gemäß §§ 7 und 8 geführten Aufzeichnungen vorgeschrieben hat. Die Getränkearten sind jedenfalls aufzugliedern in
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a) | Bier | |||||||||
b) | Wein | |||||||||
c) | Spirituosen und sonstige alkoholische Getränke | |||||||||
d) | alkoholfreie Getränke | |||||||||
e) | Kaffee, Tee, Kakao, Schokolade und sonstige Getränke aus der Küche. | |||||||||
... |
§ 9
Bewilligung anderer Arten der Aufzeichnungen
(1) Abgabepflichtigen kann der Bürgermeister auf Antrag die Abrechnung der Getränkesteuer nach den Bestimmungen der §§ 10-13, unbeschadet der Möglichkeit des Abschlusses einer Vereinbarung gemäß § 9 des Getränkesteuergesetzes durch Bescheid bewilligen, wenn dadurch ohne wesentliche Veränderung des Ergebnisses der Getränkesteuer die Bemessung und Einhebung dieser Steuer vereinfacht wird und eine einwandfreie Kontrolle gewährleistet ist.
(2) Zum Zwecke der Überprüfung haben Abgabepflichtige, denen eine erleichterte Aufzeichnung gestattet wird, ein Wareneingangsbuch oder Warenkonten mit derselben Gliederung zu führen, die im § 6 Abs. 3 vorgesehen ist.
(3) Die Bewilligung der Abrechnung der Getränkesteuer nach den in §§ 10 bis 13 genannten Arten kann nur erteilt werden beim Eintritt in die Steuerpflicht, bei bestehenden Betrieben zum Jahresbeginn bzw. aus begründetem Anlaß (Abweichung des Wirtschaftsjahres vom Kalenderjahr udgl.) auch zu einem Zeitpunkt während des Jahres.
(4) Die Bewilligung kann vom Bürgermeister jederzeit durch Bescheid widerrufen werden, wenn die Voraussetzungen für die Erteilung gemäß Abs. 1 nicht oder nicht mehr gegeben sind. Die Bewilligung ist zum nächsten gemäß Abs. 3 in Betracht kommenden Zeitpunkt zu widerrufen, wenn der Steuerpflichtige hierum ersucht.
...
§ 12
Einkaufsbesteuerung
(1) Abgabepflichtigen kann eine Herausrechnung der getränkesteuerpflichtigen Bemessungsgrundlagen aus dem Wareneinkauf nach nachstehenden Methoden gewärt werden:
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1. | Für jeden Einkauf von getränkesteuerpflichtigen Waren ist im Wareneingangsbuch oder im Warenkonto das Verkaufsentgelt durch Multiplikation der Menge mit den Brutto-(Inklusiv-)Preisen zu ermitteln und in eine Sonderspalte mit der Bezeichnung Verkaufsentgelt, zumindest gegliedert in die Erlösgruppen gemäß § 4 Abs. 4, einzutragen. Die Getränkearten sind handelsüblich oder mit Symbolen anzuführen. | |||||||||
2. | Eine Ausrechnung der Brutto-(Inklusiv-)Preise erfolgt bereits auf der Faktura. In das Wareneingangsbuch oder das Warenkonto werden in der Sonderspalte die Summen der errechneten Verkaufsentgelte, zumindest gegliedert in die Erlösgruppen gemäß § 4 Abs. 4, eingetragen. | |||||||||
3. | Falls das Finanzamt gemäß § 18 Abs. 7 des Umsatzsteuergesetzes 1972 dem Abgabepflichtigen die rechnerische Ermittlung der Umsätze aufgrund der Wareneingänge unter Heranziehung eines Aufschlagsatzes gestattet, können die Brutto-(Inklusiv-)Preise rechnerisch ermittelt werden: | |||||||||
a) | Für jeden Einkauf von getränkesteuerpflichtigen Waren ist im Wareneingangsbuch oder im Warenkonto der Brutto-(Inklusiv-)Preis durch Zurechnung des tatsächlichen Aufschlagsatzes auf den Einkaufspreis zu ermitteln und in einer Sonderspalte mit der Bezeichnung Verkaufsentgelt, zumindest gegliedert in die Erlösgruppen gemäß § 4 Abs. 4, einzutragen. | |||||||||
b) | Im Wareneingangsbuch oder im Warenkonto ist der Einkauf von Getränken mit gleichen oder nur geringfügig abweichenden Aufschlagsätzen gesondert zu erfassen. Für diesen Wareneinkauf sind Sonderspalten im Wareneingangsbuch oder im Warenkonto zu führen. Zu jedem Monatsende sind diese Eintrgungen spaltenmäßig zu summieren und der Brutto-(Inklusiv-)Preis in diesen einzelnen Getränkegruppen insgesamt durch Anwendung des Aufschlagsatzes zu ermitteln. | |||||||||
c) | Der Brutto-(Inklusiv-)Preis der getränkesteuerpflichtigen Waren wird monatlich unter Berücksichtigung des gewogenen Durchschnittsaufschlagsatzes rechnerisch ermittelt, wobei dem Betrag der Einkaufsentgelte dieser gewogene Durchschnittsaufschlagsatz hinzugerechnet wird. Der gewogene Durchschnittsaufschlagsatz ist vom Unternehmer zu ermitteln und vom Bürgermeister in dem die Einkaufsbesteuerung genehmigenden Bescheid oder gesondert festzusetzen. Der Bürgermeister hat vor der Festsetzung des gewogenen Durschnittsaufschlagsatzes die Richtigkeit der Ermittlung zu überprüfen. Bei der Feststellung des gewogenen Durchschnittsaufschlagsatzes ist von den tatsächlichen Verhältnissen eines Kalendervierteljahres auszugehen. Der Unternehmer ist - sofern sich die Umsatzstruktur seines Unternehmens nicht ändert und der Bürgermeister in der Bewilligung keinen kürzeren Zeitraum festlegt - berechtigt, den ermittelten gewogenen Durchschnittsaufschlagsatz für die Dauer von drei Jahren der Steuerberechnung zugrunde zu legen. Nach Ablauf dieser Frist oder im Falle einer Änderung der Umsatzstruktur des Unternehmens ist der Durchschnittsaufschlagsatz neu zu ermitteln. | |||||||||
4. | Die Bemessungsgrundlage für Getränke, die der Unternehmer selbst hergestellt hat, kann unter Zugrundelegung der hergestellten Menge und der in diesem Unternehmen für diese Getränke üblichen Brutto-(Inklusiv-)Preise errechnet werden. |
(2) Eine Berücksichtigung der Warenbestände hat bei der Einkaufsbesteuerung weder bei der Aufteilung für die einzelne Monatsabrechnung noch am Jahresende zu erfolgen. Die Tatsache der Bezahlung des Einkaufes ist für die Besteuerung nicht maßgeblich.
(3) Jeweils zu Jahresbeginn hat der Abgabepflichtige unaufgefordert der Gemeinde die im vergangenen Jahr verwendeten Getränkepreislisten (Getränkekarten udgl.) unter Angabe der jeweiligen Gültigkeitsdauer vorzulegen.
(4) Wenn in üblicher Weise im Betrieb nachweislich Getränke an das Personal abgegeben werden, so ist dafür der tatsächliche Abgabepreis, mangels eines solchen der Einkaufspreis, heranzuziehen.
.."
Die belangte Behörde geht zunächst davon aus, daß es sich bei der Entscheidung über den in Rede stehenden Antrag im Sinne der §§ 9, 12 VO um eine Ermessensentscheidung handelt und vertritt in der Folge die Auffassung, daß die beantragte Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen nicht zu einer Vereinfachung führt und daß es zu einer Schmälerung der Erträge an Getränkesteuer kommen könnte.
Hiezu ist zunächst festzustellen, daß die Beurteilung, ob die im § 9 Abs. 1 VO angeführten Voraussetzungen für die Erteilung der vom Beschwerdeführer begehrten Bewilligung gegeben sind, keine Ermessensfrage ist. Erst wenn die Frage, ob diese Voraussetzungen im Einzelfall gegeben sind, zu bejahen ist, so liegt die Bewilligung im Ermessen der Abgabenbehörde.
Die belangte Behörde bezieht sich sodann ausdrücklich auf die Bescheide der Abgabenbehörde, wonach durch die beantragte Bewilligung eine genaue Ermittlung der verkauften Mengen nicht gewährleistet sei. Damit wird aber von der belangten Behörde übersehen, daß Ziel der vereinfachten Ermittlungsart eben gerade nicht ist, daß die Verkaufserlöse lückenlos erfaßt werden. Vielmehr ist im § 9 Abs. 1 VO lediglich gefordert, daß es nicht zu einer "wesentlichen Veränderung des Ergebnisses" kommen dürfe. Daß es im Betrieb des Beschwerdeführers zu einer solchen "wesentlichen" Veränderung auf Grund der beabsichtigten Vorgangsweise kommen könnte, hat die belangte Behörde aber gerade nicht festgestellt. Folgte man der von der belangten Behörde übernommenen Auffassung der mitbeteiligten Gemeinde, so wären keinerlei Fälle vorstellbar, in denen eine Erleichterung bei der Erlöseaufzeichnung bewilligt werden könnte. Eine generelle Norm kann aber keinesfalls in einer Weise ausgelegt werden, daß ihre Anwendung schlechthin ausgeschlossen ist.
Die von der belangten Behörde weiters vertretene Auffassung, es müßten im Falle der Gewährung der beantragten Bewilligung über die Losungsaufzeichnung hinausgehende umfangreiche Aufzeichnungen geführt werden, ist in dem von den Abgabenbehörden festgestellten Sachverhalt nicht gedeckt: Die zusätzliche vom Beschwerdeführer beabsichtigte Aufzeichnung über Mischgetränke und verabreichte Seidel Bier stellt gegenüber der exakten Erlöseaufzeichnung eine wesentliche Vereinfachung dar.
Der Hinweis im angefochtenen Bescheid, durch die beantragte Bewilligung werde der Konsum von kleineren Getränkemengen, die mit einem höheren Aufschlagsatz abgegeben werden (eben Seidel Bier) nicht berücksichtigt, ist nicht verständlich, weil gerade im (durch die Berufung modifizierten) Antrag eine zusätzliche Aufzeichnung solcher Getränke vorgesehen wurde.
Dadurch, daß die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid die Auffassung vertrat, Voraussetzung einer Einkaufsbesteuerung nach § 12 VO sei die genaue Ermittlung der getränkesteuerpflichtigen Umsätze, hat sie den angefochtenen Bescheid mit einer inhaltlichen Rechtswidrigkeit - die gegenüber der weiters aufgezeigten Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften prävaliert - belastet. Der angefochtene Bescheid war daher gemäß § 42 Abs. 2 Z. 1 VwGG aufzuheben, wobei die Entscheidung im Hinblick auf die Einfachheit der zugrundeliegenden Rechtslage in einem gemäß § 12 Abs. 1 Z. 2 VwGG gebildeten Senat getroffen werden konnte.
Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG i. V.m. der Verordnung BGBl. Nr. 416/1994.