VwGH vom 12.11.1997, 96/16/0069
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Mag. Meinl und die Hofräte Dr. Steiner und Dr. Fellner als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. DDDr. Jahn, über die Beschwerde der H Kommanditgesellschaft in S, vertreten durch die Dr. Arnold Rechtsanwalts-Kommandit-Partnerschaft in Wien I, Wipplingerstraße 10, gegen den Bescheid der Abgabenberufungskommission für Wien vom , Zl. MD-VfR-H 9/1995, betreffend Getränkesteuer für die Jahre 1984 bis 1989, zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Die Beschwerdeführerin hat dem Land Wien Aufwendungen in der Höhe von S 4.565,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Der Magistrat der Stadt Wien, Magistratsabteilung 4/7 richtete am an die Beschwerdeführerin den folgenden Vorhalt:
"Nach dem Gesetz vom , mit dem das Getränkesteuergesetz für Wien authentisch interpretiert wird, LGBl. für Wien Nr. 43, zählte auch der Wert der mitverkauften Gefäße zur Bemessungsgrundlage für die Getränkesteuer. Sie berechneten die Getränkesteuer jedoch von einer Bemessungsgrundlage, die den Wert der mitverkauften Gefäße nicht umfaßte, und erklärten für 1984 und 1985 9,825.957 S und 9,602.495 S an Getränkesteuer. Bei der Revision wurde festgestellt, daß Sie deswegen um 2,336.435 S und 2,376.328 S zu wenig Getränkesteuer erklärt hatten. Dieses Revisionsergebnis wurde zwar hinsichtlich seiner ziffernmäßigen Richtigkeit, nicht jedoch dem Grunde nach anerkannt. Es wurde Ihnen daher mit ha. Bescheid vom ,
MA 4/7-H 59/86, für die Jahre 1984 und 1985 eine um diese Differenzbeträge höhere Getränkesteuer, nämlich 12,162.392 S und 11,978.823 S, vorgeschrieben. Die gegen diesen Bescheid erhobene Berufung wurde zunächst mit Berufungsbescheid vom , MDR-H 2/87, abgewiesen. Dagegen wurde jedoch eine Beschwerde beim Verfassungsgerichtshof eingebracht. Dieser leitete ein Gesetzesprüfungsverfahren ein, hob mit Erkenntnis vom , G 121/88, das Gesetz über die Authentische Interpretation und anschließend mit Erkenntnis vom selben Tage, B 775/87, auch den angefochtenen Berufungsbescheid auf. Die Aufhebung des Gesetzes wurde am unter LGBl. für Wien Nr. 44 kundgemacht. Nach Überprüfung der für die mitverkauften Gefäße vorgenommenen Abzüge auf ihre Richtigkeit hob schließlich die Abgabenberufungskommission mit (Ersatz)Berufungsbescheid vom , MDR-H 37/88, den angefochtenen erstinstanzlichen Bescheid vom auf, weil nunmehr angesichts der auf Basis der durch den Verfassungsgerichtshof geschaffenen Rechtslage für den Anlaßfall als richtig anzusehenden Getränkesteuererklärungen kein Anlaß für eine bescheidmäßige Festsetzung der Getränkesteuer für die Jahre 1984 bis 1985 mehr gegeben war; die Steuer für diese beiden Jahre war somit im Wege der Selbstbemessung (§ 149 WAO) festgesetzt.
Aus dem aufhebenden Erkenntnis des Verfassungsgerichtshofes ergab sich, daß die inhaltliche Regelung des aufgehobenen Gesetzes, nämlich die Einbeziehung des Wertes der mitverkauften Gefäße in die Bemessungsgrundlage, keinen Bedenken begegnet war; die Aufhebung war lediglich aus einem als formell zu bezeichnenden Grund erfolgt. Der Wiener Landtag stellte daher diesen Besteuerungsumfang durch das Gesetz vom , mit dem das Getränkesteuergesetz für Wien 1971 geändert wird, LGBl. für Wien Nr. 20, wieder her. Ausgehend von der Annahme, daß die Aufhebung der Authentischen Interpretation nicht rückwirkend erfolgt sei, setzte er dabei dieses Gesetz (lediglich) mit dem Tage der Kundmachung dieser Aufhebung im Landesgesetzblatt für Wien in Kraft.
Dieselbe Annahme war auch ausschlaggebend für die Erlassung des ha. Bescheides vom , MA 4/7-H 22/89, mit dem die Getränkesteuer für die Jahre 1986 und 1987 festgesetzt wurde. Sie hatten für diese Jahre 10,433.271 S und 10,115.545 S erklärt, die Revision erbrachte eine Differenz von 2,599.257 S und 2,707.098 S, sodaß die Steuer mit 13,032.528 S und 12,822.643 S festgesetzt wurde. Auch gegen diesen Bescheid erhoben Sie Berufung, die Berufung wurde mit Berufungsbescheid vom , MDR-H 32/89, abgewiesen. Der Berufungsbescheid wurde jedoch vom Verfassungsgerichtshof mit Erkenntnis vom , B 852/89, aufgehoben, weil die seinerzeitige Aufhebung der Authentischen Interpretation rückwirkend gemeint war. Unter Beachtung dieses Erkenntnisses wurde sodann der angefochtene erstinstanzliche Bescheid vom mit ha. Berufungsvorentscheidung vom , MA 4/7-H 39/89, aufgehoben, sodaß nunmehr auch für diese beiden Jahre die Steuer im Wege der Selbstbemessung festgesetzt war.
In Art. II Abs. 2 des bereits erwähnten Gesetzes LGBl. für Wien Nr. 20/1989 war auch angeordnet worden, daß Abgabenerklärungen, die diesem Gesetz nicht entsprechen, innerhalb eines Monats nach Kundmachung dieses Gesetzes zu berichtigen sind. Sie hatten ursprünglich für das Jahr 1988 10,321.955 S erklärt und berichtigten nach Erlassung dieses Gesetzes ihre Erklärung für das Jahr 1988 mit Ihrem Schreiben vom auf 10,415.651 S. Mit dieser berichtigten Steuererklärung hatten Sie zwar für die Zeit ab Kundmachung der Aufhebung der Authentischen Interpretation () die Werte für die mitverkauften Gefäße der Getränkesteuer unterzogen, nicht jedoch für die Zeit vor dieser Kundmachung. Es wurde daher so wie zuvor schon für die Jahre 1986 und 1987 nunmehr auch für das Jahr 1988 die Getränkesteuer mit Bescheid festgesetzt, und zwar wurde mit ha. Bescheid vom , MA 4/7-H 59/89, die Steuer mit 13,144.467 S festgesetzt (Differenz gegenüber - berichtigten - Selbstbemessung 2,728.816 S). Nach dem Erkenntnis des Verfassungsgerichtshofes vom , B 852/89, wurde auch dieser Bescheid mit ha. Berufungsvorentscheidung vom ,
MA 4/7-H 64/89, aufgehoben, sodaß auch für das Jahr 1988 die Steuer durch Ihre (berechtigte) Selbstbemessung festgesetzt war.
Nunmehr kam es aber zu einer weiteren Änderung der Rechtslage. Mit Gesetz vom , mit dem das Getränkesteuergesetz für Wien 1971 geändert wird, LGBl. für Wien Nr. 31, wurde nämlich die durch das vorangegangene Gesetz LGBl. für Wien Nr. 20/1989 wieder hergestellte Einbeziehung des Wertes der mitverkauften Gefäße in die Bemessungsgrundlage auch für die Zeit ab 1984 wieder eine ungebrochene Rechtslage gegeben war. Und so wie im Gesetz LGBl. für Wien Nr. 20/1989 wurde auch diesmal durch Abs. 2 des Gesetzes angeordnet, daß Abgabenerklärungen, die diesem Gesetz nicht entsprechen, innerhalb eines Monats nach Kundmachung zu berichtigen sind. Diesmal entsprachen Sie jedoch der gesetzlichen Anordnung nicht und berichtigten Ihre Abgabenerklärungen nicht. Sie werden daher nunmehr aufgefordert, innerhalb von zwei Wochen nach Zustellung dieses Schreibens die entsprechenden Berichtigungserklärungen abzugeben. Für die Jahre 1984 bis 1987 hätten diese Berichtigungserklärungen auf die seinerzeit mit Bescheid vorgeschriebenen Beträge zu lauten, also auf 12,162.392 S 11,978.823 S 13,032.528 S und 12,822.643 S. Für das Jahr 1988 wäre dabei jedoch nachfolgend dargestellte in der Zwischenzeit eingetretene weitere Änderung der Rechtslage zu beachten.
Mit Erkenntnis vom , G 88-81/92, kundgemacht unter LGBl. für Wien Nr. 4/1993, hob der Verfassungsgerichtshof Art. II des Gesetzes LGBl. für Wien Nr. 20/1989 auf und sprach auch aus, daß die aufgehobene Bestimmung nicht mehr anzuwenden ist, was bedeutet, daß die Rückwirkung dieses Gesetzes bis zur Kundmachung der Aufhebung der Authentischen Interpretation beseitigt wurde. Obwohl jedoch die die Anlaßfälle für dieses Gesetzesprüfungsverfahren bildenden angefochtenen Bescheide auch auf das Gesetz LGBl. Nr. 31/1990 gestützt waren und mit den gegen diese Bescheide erhobenen Beschwerden auch gegen dieses Gesetz angekämpft wurde, entstanden beim Verfassungsgerichtshof keine Bedenken, sodaß er dieses Gesetz nicht aufhob. Durch diesen neuerlichen Spruch des Verfassungsgerichtshofes entstand somit eine Rechtslage, nach der ab 1984 bis zur Kundmachung der Aufhebung der Authentischen Interpretation der Wert der mitverkauften Gefäße der Getränkesteuer unterliegt, in der darauffolgenden Zeit bis zur Kundmachung des Gesetzes LGBl. für Wien Nr. 20/1989 am dieser Steuer nicht unterliegt und ab wiederum zur Bemessungsgrundlage zählt; die Rechtslage ist somit nicht mehr ungebrochen. Diese neuerliche Änderung der Rechtslage hat zur Folge, daß Ihre noch ausständige Berichtigungserklärung für das Jahr 1988 nicht auf den im seinerzeitigen Bescheid festgesetzten Betrag von 13,144.467 S zu lauten hätte, sondern nur auf 13,050.771 S, weil gerade der sich aus Ihrer seinerzeitigen Berichtigungserklärung ergebende Differenzbetrag von 93.696 S nunmehr wieder abzuziehen ist.
In diesem Zusammenhang werden Sie auch eingeladen, ebenso die Erklärung für 1989 zu berichtigen, weil diese nunmehr als zu hoch anzusehen ist. Sie hatten wohl nach Kundmachung des Gesetzes LGBl. für Wien Nr. 20/1989 den Differenzbetrag von 603.969 S nachbezahlt, in der Steuererklärung für 1989 über 5,784.110 S war jedoch dieser Betrag nicht enthalten. Im Zuge der Revision fatierten Sie diesen Betrag nach, sodaß derzeit die Steuer für das Jahr 1989 durch Ihre Selbstbemessung mit 6,388.079 S festgesetzt ist. Sie wäre demnach wieder auf den ursprünglichen Betrag von 5,784.110 S zu berichtigen.
Für Ihre durch dieses Schreiben vermutlich ausgelösten verfassungsrechtlichen Überlegungen wird Ihnen zu bedenken gegeben, daß sich die Wirkung der von Ihnen ausgelösten Aufhebung der Authentischen Interpretation darin erschöpft, daß das aufgehobene Gesetz (auch auf Sie) nicht mehr anzuwenden ist. Eine weitergehende Wirkung ergibt sich auch nicht für die Jahre 1984 und 1985 aus dem Umstand, daß Sie mit dem diesbezüglichen Verfahren Anlaßfall für das aufhebende Erkenntnis waren. Keinesfalls geht die Wirkung des Erkenntnisses insbesondere etwa dahin, daß Sie auch einer gesetzlichen Ersatzregelung nicht unterworfen wären. Das Gesetz LGBl. für Wien Nr. 31/1990 findet also ohne jede Einschränkung auch auf Sie Anwendung. Und wie bereits früher erwähnt, bestehen hinsichtlich dieses Gesetzes beim Verfassungsgerichtshof auch keine verfassungsrechtlichen Bedenken. Zur Vervollständigung Ihres Informationsstandes wird dazu noch erwähnt, daß die Beschwerdeführer in Anlaßfällen zum Erkenntnis G 88-91/92 auch die Ersatzbescheides angefochten haben, der Verfassungsgerichtshof jedoch mit Beschlüssen vom , B 925 und 926/93, die Behandlung der Beschwerden abgelehnt und dabei ausdrücklich auf dieses Erkenntnis hingewiesen hat."
Entsprechend dieser Rechtsauffassung erließ die erstinstanzliche Behörde am einen Getränkesteuerbescheid, mit dem sie der Beschwerdeführerin für die Jahre 1984 bis 1989 (unter Einbeziehung des Wertes mitverkaufter Gefäße) Nachforderungen an Getränkesteuer vorschrieb und Säumniszuschläge verhängte.
Dagegen berief die Beschwerdeführerin, indem sie Verjährung geltend machte und ankündigte, die von der Abgabenbehörde erster Instanz in ihrem Vorhalt erwähnten verfassungsrechtlichen Bedenken vor dem Verfassungsgerichtshof geltend machen zu wollen. Außerdem berief sich die Beschwerdeführerin auf eine Vereinbarung vom , worin sie sich ihrer Behauptung nach verpflichtet hätte, auf die Geltendmachung von Außerortsverbrauch für die Zeiträume vor dem zu verzichten, wobei der Magistrat der Stadt Wien im Gegenzug für den Fall, daß durch eine Novellierung der Außerortverbrauch rückwirkend steuerpfichtig werden sollte, auf die Geltendmachung der Steuer verzichtet hätte. Dazu brachte die Beschwerdeführerin in der Berufung vor, beide Teile seien bei der genannten Vereinbarung davon ausgegangen, daß der Beschwerdeführerin eine Miteinbeziehung der mitverkauften Gefäße in die Bemessungsgrundlage für die Steuer nicht mehr drohe. Man habe dies aus diesem Grund im Vertrag auch gar nicht festgehalten, weil eine solche Vorgangsweise des Wiener Landesgesetzgebers außerhalb der Vorstellungskraft beider Vertragsparteien gelegen sei.
Da die Abgabenbehörde nicht zu ihrer Vereinbarung stünde, könne die Beschwerdeführerin nunmehr den Außerortverbrauch geltend machen. In ihrer Berufung stellte die Beschwerdeführerin in diesem Zusammenhang (an Hand einer der Berufung beigeschlossenen Tabelle) den Antrag, für die Streitjahre einen Abschlag von 7,5 % für auswärtigen Verbrauch vorzunehmen, weiters 80 %igen Rum sowie Dicksäfte aus der Bemessungsgrundlage auszuscheiden (was die Bemessungsgrundlage um 8,64 % kürze) und ebenfalls den Wert der mitverkauften Gefäße aus der Bemessungsgrundlage auszuscheiden.
Die belangte Behörde wies die Berufung als unbegründet ab und stützte sich auf § 3 Abs. 1 des GetränkesteuerG für Wien 1971 idF des LGBl. 20/1989 iVm der Novelle LGBl. 31/1990. Durch das letztgenannte Gesetz sei für den darin angesprochenen Zeitraum ein neuer Steuertatbestand geschaffen worden, weshalb der Verjährungseinwand der Beschwerdeführerin ins Leere ginge. Dazu komme, daß die Verjährung mehrfach unterbrochen worden sei.
Außerortverbrauch könne die Beschwerdeführerin nicht mehr geltend machen, weil sie darauf im Wege der Vereinbarung vom verzichtet habe. Da das Gesetz vom , LGBl. 31/1990 zur Zeit des Abschlusses der Vereinbarung vom schon in Kraft gewesen sei, könne von einer Vertragslücke nicht gesprochen werden. Flüssige Grundstoffe zur Herstellung von Getränken seien gemäß Art. I Abs. 1 der VO LGBl. 12/1948 unter den Getränkebegriff zu subsumieren.
Gegen diesen Bescheid richtet sich die ursprünglich an den Verfassungsgerichtshof erhobene und von diesem nach Ablehnung ihrer Behandlung antragsgemäß an den Verwaltungsgerichtshof abgetretene Beschwerde wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes und hilfsweise Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften. Die Beschwerdeführerin erachtet sich in ihrem Recht auf Freiheit von einer Getränkesteuernachforderung für die Jahre 1984 bis 1989 verletzt.
Die belangte Behörde legte die Verwaltungsakten vor und erstattete eine Gegenschrift, in der die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde begehrt wird.
Der Verwaltungsgerichtshof hat über die Beschwerde in einem gemäß § 12 Abs. 1 Z. 2 VwGG gebildeten Senat erwogen:
Das Gesetz vom , LGBl. 20/1989, mit welchem das GetränkesteuerG für Wien 1971 geändert wurde, fügte u.a. dem § 3 Abs. 1 leg. cit. (idF LGBl. 12/1973) die folgenden Sätze an:
"Zum Entgelt gehört mit Ausnahme der genannten Faktoren alles, was aufgewendet werden muß, damit der Verbraucher das Getränk erhält. Es umfaßt daher auch den Wert der mitverkauften Gefäße und Trinkhalme."
Das Gesetz vom , LGBl. 31/1990, mit welchem das GetränkesteuerG für Wien 1971 geändert wurde, lautet:
"(1) § 3 Abs. 1 des Getränkesteuergesetzes für Wien 1971, LGBl. für Wien Nr. 2, in der Fassung des Art. I des Gesetzes vom , LGBl. für Wien Nr. 20, wird auch für die Zeit vom bis zum in Kraft gesetzt.
(2) Abgabenerklärungen und Bescheide für diese Zeit gelten als Bemessungsakte auf Grund dieses Gesetzes. Wenn Abgabenerklärungen den Bestimmungen des Abs. 1 nicht entsprechen, sind sie innerhalb eines Monates nach Kundmachung dieses Gesetzes zu berichtigen. In den Fällen, in denen rechtskräftige Bescheide den Bestimmungen des Abs. 1 nicht entsprechen, ist innerhalb der gleichen Frist eine Abgabenerklärung für den sich aus diesem Gesetz ergebenden Differenzbetrag einzureichen.
(3) Die sich aus diesem Gesetz ergebenden Nachzahlungen sind einen Monat nach Kundmachung dieses Gesetzes fällig."
Art. I Abs. 1 der VO der Wiener Landesregierung vom , LGBl. Nr. 12 lautet:
"Getränke sind zum Trinken bestimmte Flüssigkeiten einschließlich flüssiger Grundstoffe zur Herstellung solcher Flüssigkeiten."
Die Hauptargumente der Beschwerde sind auch vor dem Verwaltungsgerichtshof (im Wege einer Verweisung des Verbesserungsschriftsatzes auf die ursprüngliche Verfassungsgerichtshofbeschwerde) rein verfassungsrechtlicher Natur und richten sich einerseits gegen die letzten beiden Sätze des § 3 Abs. 1 GetränkesteuerG idF des G vom , LGBl. 20/1989, und das G vom , LGBl. 31/1990, sowie andererseits gegen VO LGBl. 12/1948. Die Beschwerdeführerin regt in diesem Zusammenhang an, der Verwaltungsgerichtshof wolle einen Normenprüfungsantrag an den Verfassungsgerichtshof stellen.
Mit Rücksicht darauf, daß sich der für die Normenprüfung gem. Art. 139 und 140 B-VG zuständige Verfassungsgerichtshof mit der vorliegenden Beschwerde bereits befaßt und ihre Behandlung abgelehnt hat, sieht sich der Verwaltungsgerichtshof dazu aber nicht mehr veranlaßt.
Unter dem Gesichtspunkt einer Mangelhaftigkeit des Verfahrens rügt die Beschwerdeführerin, die belangte Behörde hätte sich weder mit Fragen des auswärtigen Verbrauches noch mit der Getränkesteuerpflicht für Dicksäfte bzw. 80 %igen Rum auseinandergesetzt.
Dieses Vorbringen ist aktenwidrig. Die belangte Behörde hat sich mit beiden Fragen befaßt, und zwar sowohl mit der des Außerortverbrauches (vgl. Seite 7 vorletzter Absatz des angefochtenen Bescheides unter Hinweis auf die Vereinbarung vom , welchem Hinweis von der Beschwerde nicht widersprochen wird) als auch (siehe Seite 8 Abs. 2 und 3 des angefochtenen Bescheides) mit der Frage der Getränkesteuerpflicht von 80 %igem Rum bzw. Dicksäften. Da die Beschwerde den Argumenten der belangten Behörde substantiell überhaupt nichts entgegensetzt, ist auf sie in diesem Zusammenhang auch nicht weiter einzugehen.
Schließlich moniert die Beschwerde einen der belangten Behörde bei Anwendung des Gesetzes vom , LGBl. 31/1990 unterlaufenen Ermessensfehler. Die zitierte Norm sei wie eine Wiederaufnahme des Verfahrens zu behandeln, weshalb eine Ermessensabwägung zugunsten der Beschwerdeführerin hätte stattfinden müssen, was eine nachträgliche Steuervorschreibung verhindert hätte. Dieser Einwand der Beschwerdeführerin geht angesichts des Wortlautes des zitierten Gesetzes von vornherein ins Leere, weil die genannte Vorschrift (anders als die gesetzlichen Bestimmungen über eine Wiederaufnahme des Verfahrens) für den Rechtsanwender keinerlei Ermessensspielraum enthält.
Der Säumniszuschlag teilt - wie die Beschwerdeführerin selbst zutreffend ausführt - das Schicksal der Hauptsache.
Da der angefochtene Bescheid sich sohin als frei von den behaupteten Rechtswidrigkeiten erweist, war die Beschwerde gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.
Der Ausspruch über den Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der VO BGBl. 416/1994.