VwGH vom 06.04.1995, 93/15/0077

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Mag. Meinl und die Hofräte Dr. Wetzel, Dr. Karger, Dr. Steiner und Dr. Mizner als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Rauscher, über die Beschwerde der U Gesellschaft mbH & Co KG in H, vertreten durch Dr. J, Rechtsanwalt in W, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland (Berufungssenat VIII) vom 11. März 1993, Zl. 6/4-4339/88-08, betreffend Umsatz- und Gewerbesteuer sowie Feststellung von gewerblichen Einkünften für die Jahre 1980 bis 1984, zu Recht erkannt:

Spruch

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 4.565,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

An der Beschwerdeführerin, die in den Streitjahren eine Mühle und einen Weinhandel unterhielt, sind die U-GesmbH als Komplementärin sowie F.U., J.U. und W.U. (letzterer ab dem Jahr 1984) als Kommanditisten beteiligt. Im Zuge der Erhebungen im Rahmen des sogenannten "Weinskandals" im Sommer 1985 wurden W.U. und F.U. wegen des Tatverdachtes der Beimengung von Diäthylenglykol zu verkauftem Wein und der Erzeugung von Gelägerwein (Kunstwein unter Verwendung des Weingelägers) verhaftet und in der Folge nach Ablegung eines später widerrufenen Geständnisses unter Berücksichtigung des Gutachtens eines Gerichtssachverständigen mit Urteil des Kreisgerichtes Krems vom 12. November 1986 rechtskräftig wegen des Verbrechens des gewerbsmäßigen schweren Betruges und des Vergehens nach dem Weingesetz zu einer drei- bzw. zweieinhalbjährigen Freiheitsstrafe verurteilt. Demnach haben W.U. und F.U. zwischen dem Jahr 1980 und dem 26. August 1985 namentlich bestimmte Abnehmer mit dem Vorsatz, sich durch das Verhalten der Getäuschten unrechtmäßig zu bereichern, durch Täuschung über die Tatsache, daß es sich hiebei nicht um echten, sondern um mit verbotenen Zusätzen versetzten Wein handelt, zum Ankauf von 908.500 l, Wein verleitet, wodurch ein Vermögensschaden von mindestens S 10,447.750,-- eintrat; weiters haben die Genannten 91.500 l, durch Zusatz von Diäthylenglykol verfälschten und daher verkehrsunfähigen Wein zum Verkauf bereit gehalten. Das Gericht nahm als erwiesen an, daß W.U. mit vollem Wissen und Zustimmung seiner Mutter F.U. ca. 400.000 l Gelägerwein zum Zwecke des Verkaufs nach folgendem Rezept hergestellt hat:

a) Geläger von 30.000 l Wein; dies entspricht 20 bis 25 % des erzeugten Gelägerweines,

b) 2.800 bis 3.000 kg Normkristallzucker, dieser wurde in Wasser aufgelöst,

Diese Menge wurde jeweils auf 15.000 l mit Wasser aufgefüllt, meist in einen der äußeren der drei Gärständer gegeben, auf 18 bis 20 Grad mit einer Heizschlange erwärmt, später Gärhefe (Uwaferm) vom Dachboden aus, wo auch die Gärgase entweichen konnten, zugefügt und vermischt. Nach ca. zwei bis sechs Wochen war der Gelägerwein fertig. Teils wurde dieser Wein nach Behandlung wie Schönen und Filtrieren sogleich mit Normalwein im Verhältnis von etwa 25 bis 40 % vermischt und teilweise in Zisternen gelagert. Während sich W.U. um den Einkauf der für die Gelägerweinerzeugung benötigten Chemikalien bemühte, kaufte F.U. den hiefür benötigten Zucker bei J.Sch. Die Zuckerkäufe in Höhe von 216 Tonnen fanden ebensowenig wie der verbotenerweise erzeugte Wein in der "offiziellen Buchhaltung" der Beschwerdeführerin Niederschlag. Das erkennende Gericht stützte sich bei seiner Beweiswürdigung auf die später widerrufenen Geständnisse des W.U. und der F.U. Ersterer hatte sowohl bei seiner Vernehmung durch Organe der Gendarmerie als auch bei seiner Beschuldigtenvernehmung vor dem Gericht einbekannt, im genannten Zeitraum rund 400.000 bis 500.000 Liter Gelägerwein erzeugt und größtenteils "schwarz" verkauft zu haben. Diese Angaben könnten um rund 20 % variieren. F.U. hatte bei ihrer Beschuldigtenvernehmung vor dem Gericht angegeben, daß schätzungsweise ungefähr 20 % des Weines der Beschwerdeführerin "schwarz" verkauft worden seien. Im Urteil des Gerichtes wurde auch als besonders bemerkenswert hervorgehoben, daß die Lagerkapazität für Wein bei der Beschwerdeführerin bis zum Jahr 1983 rund 300.000 Liter gewesen ist, dann aber auf etwa 1 Mio Liter erweitert wurde, ohne daß dem eine Vergrößerung der eigenen Weingartenfläche gegenübergestanden wäre. Da sich der (offizielle) Gesamtumsatz nicht entscheidend gesteigert habe, müsse die Kapazitätserweiterung im Zusammenhang mit verbotenen Mengenvermehrungen gesehen werden.

Anläßlich einer die Streitjahre umfassenden Buch- und Betriebsprüfung wies der Prüfer auf die Verurteilungen im Strafverfahren hin und legte dar, daß die Beschwerdeführerin im Prüfungszeitraum Weinbehandlungsmittel zugekauft, aber in der Buchhaltung nicht erfaßt habe. Außerdem seien im Jahre 1984 unbestritten 10.000 kg Zucker zugekauft, aber erst anläßlich der Erstellung der Bilanz für das Jahr 1984 im Jahr 1986 über das Privatkonto der F.U. nachgebucht worden. Wegen dieser und wegen der sonstigen näher dargelegten formellen und materiellen Mängel komme den Büchern und Aufzeichnungen der Beschwerdeführerin Beweiskraft nicht zu. Bei Schätzung der Besteuerungsgrundlagen für die Streitjahre gemäß § 184 BAO rechnete der Prüfer den erklärten Weinverkaufserlösen aus dem Weinhandel der Beschwerdeführerin rund 20 % (ohne Sicherheitszuschlag) hinzu und gelangte hiebei zu folgenden Umsatzzurechnungen:

für 1980: S 960.000,--

für 1981: S 1,146.000,--

für 1982: S 1,170.000,--

für 1983: S 960.000,-- und

für 1984: S 930.000,--.

Bei der Gewinnermittlung für die Streitjahre rechnete der Prüfer die für die einzelnen Jahre geschätzten Nettoumsätze zuzüglich der darauf entfallenden Umsatzsteuer, aber abzüglich eines Drittels der Hinzuschätzungen als auf "Produktionskosten und nicht verbuchte Ausgaben" entfallend den bis dahin erklärten Erfolgen hinzu. In die Prüferbilanzen wurden auch jeweils Rückstellungen für Umsatzsteuer, Alkoholabgabe und Gewerbesteuer eingestellt.

Das Finanzamt nahm die betreffenden Abgabenverfahren wieder auf und verband damit der Rechtsansicht des Prüfers folgende Sachbescheide.

In ihrer gegen diese Bescheide erhobenen Berufung behauptete die Beschwerdeführerin im wesentlichen, die später widerrufenen Geständnisse des W.U. und der F.U. im Strafverfahren seien nicht glaubwürdig. Der vom Gericht als erwiesen angesehene schwarze Zuckereinkauf sei nicht in dieser Höhe getätigt worden. Dem von der Beschwerdeführerin im Abgabenverfahren beigebrachten Privatgutachten sei zu entnehmen, daß im Streitzeitraum maximal 180.000 l Gelägerwein (und nicht 400.000 l, wie im Strafurteil festgestellt) hergestellt worden sein konnten. Die Beschwerdeführerin faßte ihre Berufungsausführungen wie folgt zusammen:

"1. Für die Jahre 1980 und 1981 gibt es überhaupt keine Zeugenaussagen oder Fakten, die eine Wiederaufnahme des Verfahrens rechtfertigen.

2. Von der BP konnte - trotz dementsprechender Kontrollen - ein unerklärbarer Vermögenszuwachs nicht festgestellt werden.

3. Die Buchführungsmängel bestehen lediglich aus nichtverbuchten verbotenen Weinbehandlungsmitteln für die Jahre 1982-1984 von S 29.100,--, einem erst bei der Bilanzerstellung 1984 nachgebuchten Zuckereinkauf von 10 Tonnen und einem Inventurfehler 1983 im gleichen Ausmaß.

4. Die in geringem Ausmaß zugekauften verbotenen Weinbehandlungsmittel konnten genausogut zur Verbesserung des offiziell verkauften Weines verwendet worden sein.

5. Diese Mängel sind nicht geeignet, eine 20 %ige Umsatzzuschätzung für die Jahre 1980-1984 zu rechtfertigen.

6. Ein nicht verbuchter Zuckereinkauf von rund 80.000 kg, der für die Erzeugung von 400.000 l Gelägerwein (entspricht der 20 %igen Umsatzzuschätzung für die Jahre 1980 bis 1984) erforderlich gewesen wäre, konnte nicht nachgewiesen werden.

7. Keiner der einvernommenen Zeugen hat diesen Zucker zugestellt oder von derartigen Lieferungen etwas gewußt oder gesehen. Etwaige Annahmen, daß W.U. derartige Mengen nach Betriebsschluß allein transportiert, allein auf- und abgeladen sowie gelagert hätte, wären wirklichkeitsfremd.

8. Nach dem von W.U. angegebenen Gelägerweinrezept kann ein zum Verschnitt mit Normalwein geeigneter verkaufsfähiger Wein gar nicht erzeugt werden.

9. Das für die Erzeugung von 400.000 l Gelägerwein nach dem Rezept des W.U. erforderliche Geläger war nicht vorhanden.

10. Keiner der befragten Zeugen hat etwas von einer Gelägerweinerzeugung bemerkt, obwohl eine derartige Herstellung durch den Geruch der enormen Mengen an Gärgasen hätte auffallen müssen. Im Winter wäre dadurch ein Arbeiten in der Flaschenfüllhalle gar nicht möglich gewesen.

11. Keiner der Kellereiinspektoren hat bei den - in den Jahren 1980-1985 erfolgten - laufenden Verkostungen bemerkt, daß Gelägerwein vorhanden oder beigemengt war.

12. Bei den im Jahre 1985 beschlagnahmten Weinen wurden nur DI-Zusätze festgestellt, aber kein Gelägerwein.

13. In keiner Weise konnten Schwarzverkäufe festgestellt oder nachgewiesen werden."

Mit dem angefochtenen Bescheid gab die belangte Behörde der Berufung in vor dem Verwaltungsgerichtshof nicht mehr strittigen Punkten teilweise statt. Die mit Berufung bekämpften Bescheide wurden mit Ausnahme der Wiederaufnahms- und Umsatzsteuerbescheide für die Streitjahre geändert. Die Herabsetzung der Abgabe von alkoholischen Getränken gegenüber den erstinstanzlichen Bescheiden fand in der Gewinnermittlung für die Streitjahre entsprechenden Niederschlag. Die belangte Behörde schloß sich im übrigen der Beurteilung des Prüfers und des Finanzamtes an, führte aber in der Begründung des angefochtenen Bescheides im wesentlichen noch folgendes ergänzend aus:

In Ermangelung von Anhaltspunkten dafür, daß vermischter Kunstwein (ohne Rechnung) billiger verkauft worden sei (als diese Merkmale nicht aufweisender Wein), habe der Prüfer und ihm folgend das Finanzamt den hinzugeschätzten (Netto-)Umsätzen (bei der Gewinnermittlung) zu Recht auch noch Umsatzsteuer aufgeschlagen. Der Berechnung lägen (von W.U. im Strafverfahren angegebene) NETTOpreise je Liter vermischtem Kunstwein von S 11,-- bis S 14,-- zugrunde.

Das sich auf angeblich unrichtige Zuckermengen und das im Abgabenverfahren vorgelegte Privatgutachten stützende Berufungsvorbringen, die Zuschätzungen seien überhöht, lasse die größere Glaubwürdigkeit aufweisenden ursprünglichen Geständnisse des W.U. und der F.U. außer Betracht. W.U. habe auch bei seiner Vernehmung durch Organe der Gendarmerie am 26. September 1985 die Erzeugung des Gelägerweines näher beschrieben und hiebei ausgeführt, daß im Schnitt jährlich zwischen zwei- und viermal in den beiden Gärständern je 15.000 l Gelägerwein erzeugt worden seien. Eine steuerliche Auswertung der von W.U. zugegebenen erzeugten Gelägerweinmenge und der von F.U. angegebenen 20 %igen Schwarzweinverkäufe ergebe folgendes:

Da W.U. jährlich zwischen zwei und vier Herstellungsvorgänge von Gelägerwein in beiden Gärständern zu je 15.000 l Wein gestanden habe, ergebe sich bei durchschnittlich drei Gelägerwein-Produktionen pro Gärständer und Jahr bei (Netto-)Verkaufspreisen zwischen S 11,-- und S 14,-- folgender steuerpflichtiger Umsatz aus Gelägerwein-Verkauf pro Jahr:

15.000 l x 2 x 3 = 90.000 l/Jahr

90.000 l x S 11,-- = S 990.000,-- Umsatzzurechnung/Jahr

90.000 l x S 14,-- = S 1,260.000,-- Umsatzzurechnung/Jahr

Aus den von F.U. gestandenen 20 %igen Schwarzweinumsätzen

ergäben sich folgende Umsatzhinzurechnungen:

Jahr erklärter Weinumsatz 20%ige Zurechnung

1980 S 4,851.710,73 S 970.342,14

1981 S 5,756.766,17 S 1,151.353,23

1982 S 5,933.802,04 S 1,186.760,40

1983 S 4,806.226,85 S 961.245,37

1984 S 4,685.352,59 S 937.070,51

Die Übereinstimmung dieser Zahlen spreche gegen die Auffassung der Beschwerdeführerin, die später widerrufenen Geständnisse des W. U. und der F. U. seien nur unter dem Druck der Untersuchungshaft zustande gekommen. Somit sei das Finanzamt schlüssig zu einer Umsatzzurechnung im Ausmaß von 20 % zu den erklärten Weinumsätzen gelangt. Der Privatgutachter habe sich dagegen nicht mit dem Vorhalt der belangten Behörde auseinandergesetzt, daß W.U. angegeben habe, Geläger von Geläger (also mehrfach) verwendet zu haben bzw., daß das bei der Strafverfolgung aufgefundene handschriftliche Rezept des W.U. überhaupt keinen Gelägerzusatz vorgesehen habe.

Gegen diesen Bescheid richtet sich die Rechtswidrigkeit des Inhaltes und Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften geltend machende Beschwerde.

Die belangte Behörde hat die Verwaltungsakten vorgelegt und in ihrer Gegenschrift die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde beantragt.

Der Verwaltungsgerichtshof hat unter Bedachtnahme auf die von der Beschwerdeführerin erstattete Gegenäußerung erwogen:

Die Beschwerde versucht mit verschiedenen Verfahrensrügen in erster Linie aufzuzeigen, daß die Zuschätzungen der belangten Behörde überhöht waren. Sie meint, mit Hilfe des im Abgabenverfahren vorgelegten Privatgutachtens dargelegt zu haben bzw. mit ergänzenden Zeugeneinvernahmen darlegen zu können, daß die ursprünglichen Geständnisse des W.U. und der F.U. über das Ausmaß des "schwarz" hergestellten und größtenteils verkauften Weines nicht richtig seien, vielmehr Gelägerwein bloß im Ausmaß von 180.000 l habe erzeugt werden können. Sie führte in diesem Zusammenhang auch ein dem Gerichtssachverständigen nicht bekanntes zweites Weinbuch ins Treffen und meint, das Geständnis sei W.U. nur im Hinblick auf die Drohung, sonst nicht aus der Untersuchungshaft zu kommen, von den Gendarmeriebeamten abgenötigt worden. Da die Erzeugung von Gelägerwein aus mehrfach verwendetem Geläger nicht funktioniert habe und kein Anhaltspunkt für die Erzeugung des Weines ohne Geläger bestehe, sei es unmöglich, bei einer Gelägerweinproduktion von zwei- bis viermal in zwei Gärständern von je 15.0000 l auf eine Gesamtproduktion von 400.000 l Gelägerwein im Streitzeitraum zu schließen. W.U. habe auch nicht ausgesagt, zwei- bis viermal PRO JAHR pro Gärständer je 15.000 l Wein hergestellt zu haben. Die belangte Behörde habe weiters übersehen, "daß der Gärständer nur mit 13.500 l überhaupt befüllbar ist" und daß unter Zumessung der üblichen Vergärungszeit für das Jahr 1984 eine Gelägerweinproduktion nicht mehr in Verkehr gebracht werden konnte. Das Nichtvorliegen von Lieferscheinen für "Schwarzlieferungen" könne auch nicht als Begründung für das Vorliegen solcher Lieferungen angenommen werden. Das Gericht habe auch keine Schwarzverkäufe festgestellt.

Mit diesem Vorbringen wird keine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides aufgezeigt.

Gemäß § 167 Abs. 2 BAO hat die Abgabenbehörde unter sorgfältiger Berücksichtigung der Ergebnisse des Abgabenverfahrens nach freier Überzeugung zu beurteilen, ob sie eine Tatsache als erwiesen annimmt.

Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist in der Frage der Beweiswürdigung die Kontrollbefugnis des Verwaltungsgerichtshofes in der Richtung eingeschränkt, ob der maßgebende Sachverhalt ausreichend ermittelt wurde und ob die hiebei angestellten Erwägungen schlüssig sind, weshalb es dem Gerichtshof verwehrt ist, die vorgenommene Beweiswürdigung der belangten Behörde darüber hinaus auf ihre Richtigkeit hin zu prüfen (vgl. bspw. das hg. Erkenntnis vom heutigen Tag, Zl. 93/15/0060). Schlüssig sind die Erwägungen der belangten Behörde dann, wenn sie den Denkgesetzen und dem allgemeinen menschlichen Erfahrungsgut entsprechen.

Nach der weiteren ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes kann der Abgabenbehörde keine Rechtswidrigkeit, insbesondere keine Verletzung ihrer Ermittlungspflicht, vorgeworfen werden, wenn sie jene Tathandlungen als erwiesen annimmt, die das Strafgericht bereits als erwiesen angenommen hat und die zur rechtskräftigen Verurteilung des Täters geführt haben (siehe bspw. das hg. Erkenntnis vom 13. April 1988, Zl. 84/13/0135, m.w.N.).

Im vorliegenden Fall hat das Strafgericht in seinem rechtskräftigen Urteil vom 22. Dezember 1986 die umfangreichen Beweisergebnisse dahin gewürdigt, daß die ursprünglichen Geständnisse von W.U. und F.U. der Wahrheit entsprechen und die Behauptung anläßlich des Widerrufes, die Geständnisse seien aus dem Bestreben erfolgt, der Haftsituation zu entkommen, nicht glaubwürdig ist. Da es überdies der Lebenserfahrung entspricht, daß frühere Ausführungen vor Behörden der Wahrheit näher kommen als spätere (vgl. hiezu bspw. das hg. Erkenntnis vom 30. Mai 1988, Zl. 87/15/0070), war es nicht rechtswidrig, wenn die belangte Behörde ihre Schätzung der Besteuerungsgrundlagen für die Streitjahre auf dem Boden dieser Geständnisse vorgenommen hat. Wie bereits erwähnt, hat das Strafgericht auch die an die Beschwerdeführerin gelieferten Zuckermengen festgestellt, von denen die belangte Behörde jedenfalls nicht nach oben abgewichen ist. Daß der belangten Behörde bei ihren auf den ursprünglichen Geständnissen des W.U. und der F.U. aufbauenden Kontrollrechnungen der Zuschätzungen des Prüfers Rechenfehler unterlaufen wären, trifft nicht zu. Vielmehr geht die Beschwerde bei ihrer dem Privatgutachter folgenden Berechnung zu Unrecht von einer Gelägerweinproduktion bloß in ZWEI Gärständern aus, während W.U. eine Gelägerweinproduktion in ZWEI BIS VIER Gärständern eingestanden hat. Dem Geständnis ist auch zu entnehmen, daß es sich nicht um einen bloß zwei bis viermaligen Einsatz im gesamten Herstellungszeitraum, sondern um einen alljährlichen Einsatz in dieser Anzahl gehandelt hat. Abgesehen von der von W.U. eingestandenen, allerdings nicht immer erfolgreichen Erzeugung von Gelägerwein aus Gelägern berücksichtigt das Privatgutachten auch nicht die Möglichkeit der Erzeugung von Kunstwein, das heißt also von Wein ohne Verwendung von Gelägern, wiewohl der Beschwerde zuzugeben ist, daß hiefür außer dem handschriftlichen Rezept des W.U. kein weiterer konkreter Anhaltspunkt besteht.

Den umfangreichen Verfahrensrügen zu Nebenargumenten der belangten Behörde ist schon deshalb der Boden entzogen, weil die belangte Behörde, soweit entsprechende Feststellungen vorliegen, die Ergebnisse des gerichtlichen Strafverfahrens übernommen und im übrigen die Besteuerungsgrundlagen durchaus schlüssig und in einem einwandfreien Verfahren geschätzt hat. Hiebei war auch die Hinzurechnung der auf die zugeschätzten Umsätze entfallenden Umsatzsteuer für Zwecke der Gewinnermittlung der Beschwerdeführerin für die Streitjahre nicht rechtswidrig, weil es sich bei den zugeschätzten Beträgen ebenso wie bei den von der Beschwerdeführerin erklärten Beträgen um NETTOumsätze handelt. Hat doch W.U. bei seiner Einvernahme vor dem Landesgendarmeriekommando für Niederösterreich am 26. Dezember 1985 davon gesprochen, der mit Gelägerwein verschnittene Wein sei je nach Preissituation um einen Literpreis zwischen S 11,-- und S 14,-- (NETTOpreis) an Kunden verkauft worden. Der Prüfer hat weiters in seiner Prüferbilanz unter anderem für die Umsatzsteuernachforderungen auch entsprechende Rückstellungen gebildet.

Soweit die Beschwerde der belangten Behörde vorwirft, sie habe zu Unrecht Feststellungen darüber unterlassen, ob Abrechnungsansprüche von Gesellschaftern untereinander nicht mehr durchsetzbar erscheinen oder ob eine realistische Chance für den nicht tatbeteiligten Gesellschafter J.U. bestehe, durch eine actio pro socio die Rückzahlung der "angeblichen Bezüge an die Gesellschaft" zu verlangen, ohne welche Feststellungen die Zuweisung der Gewinnerhöhungen auch an den eben genannten rechtswidrig erscheine, so bestand für derartige Ermittlungen im Berufungsverfahren deswegen kein Anlaß, weil die Zuweisung der erhöhten Gewinne an J.U. nicht bekämpft worden ist. Im Hinblick auf die sachverhaltsmäßigen Implikationen handelt es sich um ein dem Neuerungsverbot unterliegendes erstmaliges Vorbringen im verwaltungsgerichtlichen Verfahren.

Aus dem Gesagten folgt, daß die belangte Behörde den angefochtenen Bescheid weder mit einer in der Beschwerde geltend gemachten noch mit einer vom Verwaltungsgerichtshof aus eigenem aufzugreifenden Rechtswidrigkeit belastet hat.

Die Beschwerde war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

Die Entscheidung über den Aufwandersatz stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung des Bundeskanzlers BGBl. Nr. 416/1994, insbesondere deren Art. III Abs. 2.