VwGH vom 25.04.2002, 98/15/0091
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Vizepräsident Dr. W. Pesendorfer und die Hofräte Dr. Sulyok, Dr. Fuchs, Dr. Zorn und Dr. Mairinger als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. iur. Mag. (FH) Schärf, über die Beschwerde des HP in S im Pongau, vertreten durch Dr. Josef Dengg & Dr. Milan Vavrousek, Rechtsanwälte in 5600 St. Johann im Pongau, Pöllnstraße 2, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Salzburg (Berufungssenat II) vom , Zl. RV 020.96/1- 8/96, betreffend Einkommensteuer 1993, zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 332,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Im angefochtenen Bescheid wird ausgeführt, mit Bestandsvertrag vom habe Frau S. an Herrn K. ein Grundstück um einen jährlichen Mietzins von 70.000 S vermietet. Das am begonnene, ins Grundbuch einverleibte, Bestandsverhältnis sei auf die Dauer von 90 Jahren abgeschlossen worden. Es ende daher am .
In der Folge habe Herr K., der bisher ein Einzelunternehmen betrieben habe, das Grundstück an die K. GmbH (unter)verpachtet (Vertrag vom ). Die K. GmbH habe auf dem Grundstück ein Firmengebäude errichtet und dort ihre Tätigkeit aufgenommen.
Mit Vereinbarung vom habe der Beschwerdeführer, Schwager des K. und Mitgesellschafter der K. GmbH, das Bestandsrecht um den Betrag von 17 Mio. S (von K.) erworben. Die Abtretung sei grundbücherlich durchgeführt worden, sodass dieses Bestandsrecht nun zu Gunsten des Beschwerdeführers eingetragen sei.
Der Beschwerdeführer habe das Grundstück um den jährlichen Bestandszins von 1 Mio. S wiederum an die K. GmbH verpachtet und beziehe daraus Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung.
In der Überschussrechnung für das Jahr 1993 habe der Beschwerdeführer als Werbungskosten eine Absetzung für Abnutzung (AfA) betreffend das Mietrecht geltend gemacht. Die Nutzungsdauer des Mietrechtes sei dabei mit 20 Jahren angesetzt worden. Das Finanzamt sei bei der Veranlagung von dieser Nutzungsdauer abgewichen und habe eine Nutzungsdauer von 76 Jahren, die der restlichen Laufzeit des Mietvertrages mit der Grundeigentümerin entspreche, zu Grunde gelegt.
In der gegen den Einkommensteuerbescheid 1993 eingebrachten Berufung habe der Beschwerdeführer unter dem Titel einer "rechtlichen Unsicherheit" des Bestandsrechtes geltend gemacht, die Vermieterin habe das Recht, das Bestandsverhältnis im Falle einer länger als viermonatigen Säumigkeit bei der Begleichung des Bestandszinses oder der rechtskräftigen Konkurs- bzw. Ausgleichseröffnung über das Vermögen des Mieters zu kündigen. Zur "Ungewissheit der wirtschaftlichen Nutzungsdauer" habe der Beschwerdeführer vorgebracht, die Eigentümer der Nachbargrundstücke der gegenständlichen Liegenschaft (die Österreichischen Bundesbahnen bzw. die Republik Österreich) seien in ihrem zukünftigen Verhalten und in ihren weit gehenden Möglichkeiten zur Durchsetzung von im öffentlichen Interesse gelegenen Maßnahmen unberechenbar.
Nach Ergehen einer abweisenden Berufungsvorentscheidung habe der Beschwerdeführer in einem weiteren Schriftsatz ergänzend bemerkt, dass die K. GmbH das gegenständliche Grundstück nur auf die Dauer der wirtschaftlichen Nutzung des errichteten Betriebsgebäudes, somit voraussichtlich 20 Jahre, anmieten werde und der Beschwerdeführer "sicherlich keinen Mieter zu den gleichen Konditionen für die restliche Mietzeit finden würde". Auch die Ausführungen in einem steuerrechtlichen Fachartikel unterstützten den Rechtsstandpunkt des Beschwerdeführers hinsichtlich des angesetzten AfA-Satzes.
In dem die Berufung abweisenden angefochtenen Bescheid führt die belangte Behörde weiter aus, die Nutzung eines Wirtschaftsgutes richte sich nicht nach dem Zeitraum der voraussichtlichen Benutzung des Wirtschaftsgutes durch den Besitzer, sondern nach der objektiven Möglichkeit irgendeiner wirtschaftlichen Nutzung in der durch objektive Merkmale bestimmten Zeitspanne. Aufwendungen zur Erlangung eines Bestandsrechtes seien grundsätzlich auf die Dauer des Bestandsverhältnisses verteilt abzusetzen. Nur wenn die Vertragsdauer ungewiss sei, könne als Vertragsdauer ein Zeitraum von zehn oder mehr Jahren angenommen werden. Der in Rede stehende Mietvertrag sei auf die Laufzeit von 90 Jahren abgeschlossen worden. Die vorzeitigen Kündigungsmöglichkeiten des Vermieters (Frau S.) seien vertraglich auf die Fälle einer Insolvenz der Mieter (Herr K. bzw. der Beschwerdeführer) sowie auf eine mehr als viermonatige Nichtbezahlung des Mietzinses eingeschränkt worden. Es liege somit allein im vertragskonformen Verhalten des Bestandnehmers, der Bestandgeberin jegliche Möglichkeit einer vorzeitigen Vertragsauflösung zu verwehren. Allgemeine, unvorhersehbare Umstände wirtschaftlicher, politischer oder verkehrstechnischer Art seien in ihrer Abstraktheit nicht geeignet, eine Nutzungsdauer von nur zwanzig Jahren zu begründen. Die Berücksichtigung zukünftiger Verhältnisse sei bei der Frage der AfA nur insoweit zulässig, als sich diese in der Gegenwart bereits verlässlich voraussehen ließen. Der vom Beschwerdeführer herangezogene Fachartikel (Kohler, Die Nutzung von Mietrechten, SWK 1991, AI 311) behandle in erster Linie die Thematik der Anschaffung eines Mietrechtes im Zusammenhang mit der Nutzung eines Gebäudes oder eines Gebäudeteiles. Dieser Sachverhalt sei im Beschwerdefall nicht gegeben, weil der Beschwerdeführer ausschließlich ein Mietrecht erworben habe und kein Zusammenhang mit einem von ihm errichteten oder gemieteten Gebäude(teil) bestehe. Auch sei etwa die in diesem Artikel enthaltene Aussage, dass die Nutzungsdauer eines Mietrechtes unabhängig von der Laufzeit des zugrundeliegenden Vertrages zu beurteilen sei, für die belangte Behörde nicht nachvollziehbar. Die Ausführungen des Beschwerdeführers, die K. GmbH werde das Grundstück nur auf die restliche wirtschaftliche Nutzungsdauer des von ihr errichteten Betriebsgebäudes anmieten, und es werde sicherlich kein Mieter mehr gefunden werden, der das Grundstück zu den gleichen Konditionen pachte, seien Aussagen zur voraussichtlichen Ertragssituation und berührten nicht die Nutzungsdauer des erworbenen Mietrechtes. Überdies sei anzumerken, dass nach Punkt V des Mietvertrages vom der Bestandsnehmer (K. bzw. der Beschwerdeführer) nicht nur ein Mietrecht, sondern auch ein Baurecht erworben habe, auf Grund dessen die K. GmbH ihr Betriebsgebäude errichtet habe. Ein Baurecht sei als unbewegliches, aber abnutzbares Wirtschaftsgut auf die Vertragsdauer abzuschreiben.
Der Verwaltungsgerichtshof hat über die dagegen erhobene Beschwerde erwogen:
Nach § 7 Abs. 1 EStG 1988 sind bei Wirtschaftsgütern, deren Verwendung oder Nutzung durch den Steuerpflichtigen zur Erzielung von Einkünften sich erfahrungsgemäß auf einen Zeitraum von mehr als einem Jahr erstreckt, die Anschaffungs- oder Herstellungskosten gleichmäßig verteilt auf die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer abzusetzen (Absetzung für Abnutzung). Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer bemisst sich nach der Gesamtdauer der Verwendung oder Nutzung. Nach § 16 Abs. 1 Z. 8 EStG 1988 zählen Absetzungen für Abnutzung und Substanzverringerung (§§ 7 und 8 leg.cit.) auch zu den Werbungskosten.
Der über die AfA zu berücksichtigende Werteverzehr kann technisch, wirtschaftlich oder auch zeitlich bedingt sein (vgl. z.B. das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom , 93/14/0122). Für unkörperliche Wirtschaftsgüter wie Bestandsrechte kommt die durch Zeitablauf bedingte Wertminderung zum Tragen (vgl. Hofstätter/Reichel, Die Einkommensteuer III, Tz. 5 zu § 7 EStG 1988). Ein Bestandsrecht an einem Grundstück ist in diesem Sinne auch nicht vergleichbar mit körperlichen Wirtschaftsgütern, die durch Entmodung oder wirtschaftlichen Fortschritt (die Beschwerde spricht die Nutzungsdauer eines Computers an) gegebenenfalls einem raschen wirtschaftlichen Wertverzehr unterliegen können.
Im Beschwerdefall ist unbestritten, dass das vom Beschwerdeführer von K. mit dem Abtretungsvertrag vom um 17 Mio. S erworbene, gegenüber S. bestehende, Bestandsrecht entsprechend seiner ursprünglichen Laufzeit von 90 Jahren im Streitjahr noch eine Restlaufzeit von 76 Jahren hatte. Das Abstellen der AfA-Berechnung auf diese Restlaufzeit durch die belangte Behörde kann nicht als rechtswidrig erkannt werden. Zu Recht hat die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid darauf hingewiesen, dass spekulative Annahmen über zukünftige, die Nutzungsdauer allenfalls beeinflussende Verhältnisse nicht in der Lage sind, die Berücksichtigung einer kürzeren Nutzungsdauer zu rechtfertigen (vgl. z.B. das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom , 92/14/0141). Die Ausführungen im angefochtenen Bescheid zum in diesem Zusammenhang nicht relevanten Berufungsvorbringen betreffend allfällige Konkursgefahren bzw. Unwägbarkeiten hinsichtlich der Eigentümer der Nachbargrundstücke lässt die Beschwerde auch unwidersprochen. In der behaupteten Beendigung des Unterbestandsverhältnisses durch die K. GmbH nach dem voraussichtlichen Ende der wirtschaftlichen Nutzungsdauer des von dieser auf dem Grundstück errichteten Betriebsgebäudes kann ebenfalls kein das Begehren der Beschwerdeführerin rechtfertigender Umstand gesehen werden. Abgesehen davon, dass auch dieser Beendigung spekulativer Charakter zukommt, änderte selbst die Beendigung des Unterbestandsverhältnisses nichts an der weiteren Verwendungsmöglichkeit des Wirtschaftsgutes "Bestandsrecht" (das auch mit dem Recht auf Bauführung auf dem Bestandsobjekt verbunden war) für den Beschwerdeführer. Auch wenn kein Mieter mehr gefunden werden sollte, der zu den gleichen Konditionen bereit wäre, das Grundstück zu pachten, läge darin kein Umstand, der eine Beendigung der objektiven Nutzungsmöglichkeit des Bestandsrechtes bedeuten würde. Auf die Möglichkeit einer "wirtschaftlichen" (gemeint offenbar: ertragbringenden) Nutzung kommt es dabei nicht an. Zu dem erwähnten und in der Beschwerde wiederum referierten Fachartikel hat die belangte Behörde bereits zutreffend darauf hingewiesen, dass sich der Autor in erster Linie mit der Thematik der Anschaffung eines Mietrechtes in Zusammenhang mit der Nutzung eines Gebäudes bzw. Gebäudeteiles beschäftigt hat (so werden eingangs dieser Abhandlung auch die "Dachausbauten in Mietobjekten" angesprochen). Vor dem Hintergrund der oben ausgeführten Rechtslage lässt sich aus ihm in Bezug auf die in Rede stehende Frage der Nutzungsdauer des Bestandsrechtes an einer bloßen Liegenschaft nichts für den Standpunkt des Beschwerdeführers gewinnen.
Die Beschwerde war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.
Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der Verordnung BGBl II Nr. 501/2001.
Wien, am