Schätzung nach Außenprüfung ohne Vorlage des Schriftverkehrs

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Bw, bei Berufungserhebung vertreten durch Steuerberatungsgesellschaft1, nunmehr vertreten durch Steuerberatungsgesellschaft2, AdresseStb, vom 10. Oktober 2008 gegen die Einkommensteuerbescheide und die Umsatzsteuerbescheide des Finanzamtes X für die Jahre 2004, 2005 und 2006 vom 12. September 2008 entschieden:

1.) Der Berufung gegen den Umsatzsteuerbescheid 2004 und gegen den Einkommensteuerbescheid 2004 wird teilweise Folge gegeben. Diese Bescheide werden abgeändert. Die Höhe der festgesetzten Umsatzsteuer für das Jahr 2004 und der festgesetzten Einkommensteuer für das Jahr 2004 sowie die Bemessungsgrundlagen für diese Abgaben sind den als Beilage angeschlossenen Berechnungsblättern zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches.

2.) Die Berufung gegen den Umsatzsteuerbescheid 2005 wird als unbegründet abgewiesen. Dieser Bescheid wird zu Ungunsten des Berufungswerbers abgeändert. Die Höhe der festgesetzten Umsatzsteuer für das Jahr 2005 sowie die Bemessungsgrundlagen für diese Abgabe sind dem als Beilage angeschlossenen Berechnungsblatt zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches.

3.) Der Berufung gegen den Einkommensteuerbescheid 2005 wird teilweise Folge gegeben. Dieser Bescheid wird auch zu Ungunsten des Berufungswerbers abgeändert. Die Höhe der festgesetzten Einkommensteuer für das Jahr 2005 sowie die Bemessungsgrundlagen für diese Abgabe sind der in dieser Angelegenheit ergangenen, mit 14. Jänner 2009 datierten Berufungsvorentscheidung zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches.

4.) Die Berufung gegen den Umsatzsteuerbescheid 2006 wird als unbegründet abgewiesen. Dieser Bescheid wird hinsichtlich der Bemessungsgrundlagen abgeändert. Die Bemessungsgrundlagen für die Umsatzsteuer für das Jahr 2006 sind dem als Beilage angeschlossenen Berechnungsblatt zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches. An der festgesetzten Höhe dieser Abgabe tritt keine Änderung ein.

5.) Der Berufung gegen den Einkommensteuerbescheid 2006 wird teilweise Folge gegeben. Dieser Bescheid wird abgeändert. Die Höhe der festgesetzten Einkommensteuer für das Jahr 2006 sowie die Bemessungsgrundlagen für diese Abgabe sind der in dieser Angelegenheit ergangenen, mit 14. Jänner 2009 datierten Berufungsvorentscheidung zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches.

Entscheidungsgründe

Der Berufungswerber (Bw) war in den Streitjahren als Vermittler von Immobilien tätig.

A) Ablauf des Berufungsverfahrens, unwirksame Beantragung einer mündlichen Verhandlung und der Entscheidung durch den gesamten Berufungssenat:

Das Finanzamt X erließ nach einer Außenprüfung die angefochtenen, mit 12. September 2008 datierten Umsatzsteuerbescheide und Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2004, 2005 und 2006 an den Bw, welche laut Rückscheinen durch Hinterlegung mit Beginn der Abholfrist am 16. bzw. 17. September 2008 zugestellt wurden (ESt-Akt Bl 15 ff/2006).

Mit Schreiben vom 10. Oktober 2008 (Postaufgabe 13. Oktober 2008, Eingangsstempel 15. Oktober 2008, ESt-Akt Bl 20 f/2006) erhob die Steuerberatungsgesellschaft1 als bevollmächtigte Vertreterin des Bw Berufung gegen u.a. die o.a. Bescheide. (Vgl. auch Geltendmachung der Vertretungsvollmacht ab 12. Oktober 2008 und der Zustellvollmacht ab 16. Oktober 2008 über FinanzOnline, UFS-Akt Bl 13 und 15.)

In der mit 10. Oktober 2008 datierten, o.a. Berufungsschrift wird auf das vor Kurzem übernommene steuerliche Mandat sowie die Nachreichung der Begründung bis zum 25. Oktober 2008 verwiesen. In der Berufungsschrift findet sich keine Beantragung einer mündlichen Berufungsverhandlung und keine Beantragung der Entscheidung durch den gesamten Berufungssenat.

Das Finanzamt erließ einen mit 16. Oktober 2008 datierten Bescheid (Mängelbehebungsauftrag) wegen der bis 25. Oktober 2008 nachzureichenden Begründung (ESt-Akt Bl 22/2006).

Wegen der sich schwieriger als ursprünglich angenommen gestaltenden Zusammenstellung und Aufarbeitung der Unterlagen wurde mit Schreiben vom 25. Oktober 2008 (=Postaufgabetag, ESt-Akt Bl 25) die Verlängerung der Frist zur Nachreichung der Begründung bis 10. November 2008 beantragt, was das Finanzamt mit Bescheid vom 29. Oktober 2008 (ESt-Akt Bl 29/2006) bewilligte.

Mit Schreiben vom 10. November 2008 (=Postaufgabe, ESt-Akt Bl 31 ff/2006) wurde der Mängelbehebungsauftrag erfüllt. Auf der fünften Seite dieses Schriftsatzes erfolgte der Antrag auf mündliche Verhandlung und Vollsenat.

Das Finanzamt richtete ein mit 1. Dezember 2008 datiertes Ergänzungsersuchen an den Bw z.H. seiner steuerlichen Vertretung (ESt-Akt Bl 89/2006).

Das Finanzamt erließ an den Bw z.H. seiner steuerlichen Vertretung

• zur Umsatzsteuer 2004 und 2006 abweisende,

• zur Einkommensteuer 2004 und 2006 teilweise stattgebende (zu Gunsten des Bw abändernde),

• zur Umsatzsteuer und Einkommensteuer für 2005 insgesamt verbösernde (zu Ungunsten des Bw abändernde, in einem Streitpunkt zur Einkommensteuer für 2005 auch teilweise stattgebende),

mit 14. Jänner 2009 datierte Berufungsvorentscheidungen, welche laut Rückscheinen der steuerlichen Vertretung des Bw am 20. Jänner 2009 zugestellt wurden (ESt-Akt Bl 125 ff/2006), und in welchen jeweils auf eine gesondert zugehende zusätzliche Begründung verwiesen wurde. Diese zusätzliche Begründung (Formularbezeichnung Verf67, ESt-Akt Bl 119 ff/2006) wurde laut Rückschein am 16. Jänner 2009 der steuerlichen Vertretung des Bw zugestellt (ESt-Akt Bl 124/2006).

Am 14. Jänner 2009 langte eine mit 12. Jänner 2009 datierte und bei der Post aufgegebene Antwort auf das Ergänzungsersuchen beim Finanzamt ein (ESt-Akt Bl 131 f/2006), dessen Inhalt bei der Erstellung der o.a. Berufungsvorentscheidungen nicht berücksichtigt worden war (ESt-Akt Bl 130/2006).

Mit Schreiben vom 16. Februar 2009 (= Postaufgabetag, ESt-Akt Bl 190 f/2006) wurde u.a. zu den o.a. Berufungsvorentscheidungen vom 14. Jänner 2009 der Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz gestellt und auf eine bis zum 25. Februar 2009 nachzureichende umfassende Begründung verwiesen. In diesem Schriftsatz findet sich keine Beantragung einer mündlichen Berufungsverhandlung und keine Beantragung der Entscheidung durch den gesamten Berufungssenat.

Mit Schreiben vom 25. Februar 2009 (= Postaufgabetag, ESt-Akt Bl 192 f/2006) wurde ersucht, die umfassende Begründung bis 3. März 2009 nachreichen zu dürfen und ausgeführt: "Darüber hinaus stellen wir den Antrag auf mündliche Verhandlung im Verfahren vor dem Unabhängigen Finanzsenat (UFS)."

In weiteren Schreiben vom 3. März 2009 bzw. 7. März 2009 bzw. 12. März 2009 bzw. 20. März 2009 bzw. 31. März 2009 bzw. 10. April 2009 bzw. 25. April 2009 bzw. 1. Mai 2009 bzw. 10. Mai 2009 bzw. 20. Juni 2009 betreffend Nachreichung der umfassenden Begründung bis 7. März 2009 bzw. 12. März 2009 bzw. 20. März 2009 bzw. 31. März 2009 bzw. 10. April 2009 bzw. 25. April 2009 bzw. 1. Mai 2009 bzw. 10. Mai 2009 bzw. 18. Mai 2009 bzw. 30. Juni 2009 (ESt-Akt Bl 194 f/2006, 197 f/2006, 200 f/2006, 203 f/2006, Bl 205 f/2006, Bl 208 f/2006, Bl 210 f/2006, Bl 212 f/2006, Bl 214 f/2006, Bl 216 f/2006) wurde ausgeführt: "Darüber hinaus haben wir den Antrag auf mündliche Verhandlung im Verfahren vor dem Unabhängigen Finanzsenat (UFS) gestellt."

In einem weiteren Ergänzungsersuchens des Finanzamt vom 29. Juli 2009 wurde als Termin für die umfassende Berufungsbegründung der 31. August 2009 gesetzt. Im Schreiben vom 31. August 2009 mit der weiteren Begründung wurde wiederum auf den gestellten Antrag auf mündliche Verhandlung verwiesen (ESt-Akt Bl 220 f/2006).

Zur Unwirksamkeit der Beantragung einer mündlichen Verhandlung sowie der Entscheidung durch den gesamten Berufungssenat:

§ 282 Abs. 1 Z 1 BAO regelt die Beantragung der Entscheidung durch den gesamten Berufungssenat wie folgt: "in der Berufung (§ 250), im Vorlageantrag (§ 276 Abs. 2 oder in der Beitrittserklärung (§ 258 Abs. 1) wird die Entscheidung durch den gesamten Berufungssenat beantragt".

§ 284 Abs. 1 Z 1 BAO regelt die Beantragung einer mündlichen Verhandlung wie folgt: "wenn es in der Berufung (§ 250), im Vorlageantrag (§ 276 Abs. 2) oder in der Beitrittserklärung (§ 258 Abs. 1) beantragt wird".

Von den jeweils drei theoretisch zur Beantragung geeigneten Verfahrenserklärungen ist im vorliegenden Fall die Beitrittserklärung zur Berufung iSd § 258 Abs. 1 BAO nicht gegenständlich, weil eine derartige Verfahrenserkärung hier nicht erfolgt ist (und auch nicht zulässig gewesen wäre), sodass die Beantragung in der Berufung oder im Vorlageantrag (=Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz) wirksam erfolgen konnte.

Die Beantragung in einem ergänzenden Schriftsatz - etwa in einem Schreiben zur Nachreichung der in der Berufung fehlenden Begründung - reicht nicht aus, selbst wenn sie innerhalb der Berufungsfrist erfolgen sollte (Ritz, BAO⁴, § 282 Tz 4 und § 284 Tz 2 f). Im Übrigen endeten im vorliegenden Fall die Berufungsfristen am 16. bzw 17. Oktober 2008 und die Frist zur Stellung von Vorlageanträgen am 20. Februar 2009, sodass die Beantragungen in den Eingaben vom 10. November 2008 (= Postaufgabe) und vom 25. Februar 2009 jedenfalls nicht innerhalb dieser jeweils einmonatigen Fristen erfolgt sind.

Die Beantragungen von mündlicher Verhandlung und "Vollsenat" - was iSv Ritz, BAO⁴, § 282 Tz 4, als gesamter Berufungssenat iSd § 282 Abs. 1 BAO zu verstehen wäre - in der Eingabe vom 10. November 2008 (ESt-Akt Bl 31 ff/2006) und die Beantragung einer mündlichen Verhandlung in der Eingabe vom 25. Februar 2009 (ESt-Akt Bl 192 f/2006), welche jeweilige Eingabe

• nicht die Berufungsschrift war, d.h. nicht die Berufung iSd § 243 ff BAO enthielt,

• nicht der Vorlageantrags-Schriftsatz war, d.h. nicht den Vorlageantrag (= Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz) iSd § 276 Abs. 2 BAO enthielt,

erfolgten nicht nach den Anforderungen des § 282 Abs. 1 Z 1 BAO bzw. § 284 Abs. 1 Z 1 BAO und waren daher unwirksam. Die Verweise in den - ebenfalls weder Berufung noch Vorlageantrag darstellenden - Eingaben zwischen 3. März und 31. August 2009, wonach ein Antrag auf mündliche Verhandlung gestellt worden sei, sind jedenfalls auch keine wirksamen Beantragungen einer mündlichen Verhandlung.

In der Berufung vom 10. Oktober 2008 (vgl. Berufungsschriftsatz ESt-Akt Bl 20 f/2006) und im Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz / Vorlageantrag (vgl. Vorlageantrags-Schriftsatz ESt-Akt Bl 190 f/2006) wurde kein Antrag iSd § 282 Abs. 1 Z 1 bzw. § 284 Abs. 1 Z 1 BAO gestellt.

Somit findet keine mündliche Berufungsverhandlung statt und der Referent entscheidet gemäß § 282 Abs. 1 erster Fall BAO allein über die Berufung.

B) Betragsmäßige Darstellung der Veranlagungen des Bw zur Umsatz- und Einkommensteuer der Jahre 2004 bis 2006 von den Steuererklärungen bis zu den Berufungsvorentscheidungen im Hinblick auf die Auswirkungen der Streitpunkte:

a) elektronisch eingebrachte Steuererklärungen für 2004 sowie drei Papierbeilagen (Umsatzsteuerverprobung, E/A-Rechnung, Sonderausgabenbestätigung):

mit 20% zu versteuernde Umsätze: 44.562,12 €, davon 43.882,50 € steuerbare Leistungsumsätze [Kennzahl 000] und 679,62 € Eigenverbrauch (Kfz, Telefon); Vorsteuern: 6.629,85 €; erklärungsgemäßer USt-Bescheid 2004 vom 10. November 2005 (UFS-Akt Bl 26 f) mit Zahllast (Abgabenfestsetzung) iHv 2.282,57 €.

Einkünfte aus selbständiger Arbeit: 4.023,66 € bei Einnahmen (zur Gänze Provisionen) iHv 43.882,50 € und Ausgaben u.a. iHv 9.380,49 € für Kfz-Kosten nach Abzug von 10% Privatanteil (1.042,28 €); Topf-Sonderausgaben (Personenversicherungen): 2.180,28 €; Kirchenbeitrag 75 €; erklärungsgemäßer ESt-Bescheid 2004 vom 10. November 2005 (UFS-Akt Bl 28 f) mit Festsetzung der ESt iHv 0 € aufgrund eines Einkommens von 3.403,59 €.

b) elektronisch eingebrachte Steuererklärungen für 2005:

mit 20% zu versteuernde Umsätze: 50.840,59 €, davon 50.000 € steuerbare Leistungsumsätze und 840,59 € Eigenverbrauch (davon wiederum 400,97 € für Kfz und 439,62 € für Telefon laut Vorjahrensspalte der E/A-Rechnung für 2006); Vorsteuern: 2.452,49 €.

Einkünfte aus selbständiger Arbeit: 32.014,97 €, Details siehe anschließend bei c; Topf-Sonderausgaben (Personenversicherungen): 2.180,28 €; Kirchenbeitrag 75 €.

c) elektronisch eingebrachte Steuererklärungen für 2006 sowie Papierbeilagen (Umsatzsteuerverprobung und E/A-Rechnung):

mit 20% zu versteuernde Umsätze: 38.280,51 €, davon 37.500 € steuerbare Leistungsumsätze und 780,51 € Eigenverbrauch (davon wiederum 144,47 € Privatanteil Kfz und 636,04 € Privatanteil Telefon); Vorsteuern: 1.497,71 €.

Einkünfte aus selbständiger Arbeit: 22.173,89 € bei Einnahmen iHv 37.500 € sowie Ausgaben u.a. iHv 7.987,03 € für Kfz-Kosten nach Abzug von 10% Privatanteil (887,45 € zusammengesetzt aus 144,47 € iZm 20% USt und 742,98 € iZm 0% USt); Topf-Sonderausgaben (Personenversicherungen): 2.180,28 €; Kirchenbeitrag 100 €.

Aus der Vorjahresspalte der E/A-Rechnung für 2006 geht hervor, dass es im Jahr 2005 Einnahmen iHv 50.000 € gab sowie Ausgaben u.a. iHv 10.059,78 € für Kfz-Kosten nach Abzug von 10% Privatanteil (1.117,75 € zusammengesetzt aus 400,97 € iZm 20% USt und 716,78 € iZm 0% USt).

d) Veränderung durch die mit Bericht vom 10. September 2008 abgeschlossene Außenprüfung; umgesetzt mit den angefochtenen Bescheiden vom 12. September 2008:

Erhöhung

• des erklärten steuerbaren Umsatzes aus Leistungen (in den USt-Bescheiden bezeichnet als Gesamtbetrag der Bemessungsgrundlagen für Lieferungen und sonstige Leistungen einschließlich Anzahlungen; im Prüfungsbericht bezeichnet als steuerbarer Umsatz [Kennzahl 000])

• und (in gleicher Höhe) des erklärten, mit 20% Normalsteuersatz zu versteuernden Umsatzes:

Keine Änderungen gab es hinsichtlich des Eigenverbrauches.

Veränderung der erklärten Vorsteuern:

Dementsprechend setzten die USt-Bescheide vom 12. September 2008 die Umsatzsteuer

• für das Jahr 2004 mit 14.527,76 € fest aufgrund folgender Bemessungsgrundlagen:Umsatz aus Leistungen: 100.787,79 €,Eigenverbrauch: 679,62 €,mit 20% zu versteuernder Umsatz: 101.467,41 €, resultierende Steuer: 20.293,48 €,abzüglich Vorsteuern: 5.765,72 €;

• für das Jahr 2005 mit 11.617,39 € fest aufgrund folgender Bemessungsgrundlagen:Umsatz aus Leistungen: 65.000,00 €,Eigenverbrauch: 840,59 €,mit 20% zu versteuernder Umsatz: 65.840,59 €, resultierende Steuer: 13.168,12 €,abzüglich Vorsteuern: 1.550,73 €;

• für das Jahr 2006 mit 9.162,80 € fest aufgrund folgender Bemessungsgrundlagen:Umsatz aus Leistungen: 48.750,00 €,Eigenverbrauch: 780,51 €,mit 20% zu versteuernder Umsatz: 49.530,51 €, resultierende Steuer: 9.906,10 €,abzüglich Vorsteuern: 743,30 €.

Erhöhung der erklärten Einkünfte aus selbständiger Arbeit:

Dementsprechend setzten die ESt-Bescheide vom 12. September 2008 die Einkommensteuer

• für das Jahr 2004 mit 27.552,23 € fest aufgrund folgender Bemessungsgrundlagen:Einkünfte: 71.678,85 €, deshalb keine Topf-Sonderausgaben absetzbar,abzüglich Kirchenbeitrag: 75 €,Einkommen: 71.603,85 €;

• für das Jahr 2005 mit 20.084,88 € fest aufgrund folgender Bemessungsgrundlagen:Einkünfte: 57.074,75 €, deshalb keine Topf-Sonderausgaben absetzbar,abzüglich Kirchenbeitrag: 75 €,Einkommen: 56.999,75 €;

• für das Jahr 2006 mit 12.705,43 € fest aufgrund folgender Bemessungsgrundlagen:Einkünfte: 41.410,92 €,abzüglich Topf-Sonderausgaben (eingeschliffen): 356,70 €,abzüglich Kirchenbeitrag: 100 €,Einkommen: 40.954,22 €.

e) Veränderungen durch die Berufungsvorentscheidungen vom 14. Jänner 2009 (zusätzliche Begründung datiert mit 13. Jänner 2009; ESt-Akt Bl 119 ff/2006):

Erhöhung hinsichtlich 2005 gegenüber dem angefochtenen Bescheid vom 12. September 2008:

• des steuerbaren Umsatzes aus Leistungen [Kennzahl 000]

• und (in gleicher Höhe) des mit 20% Normalsteuersatz zu versteuernden Umsatzes:

Dementsprechend setzte die abändernde Berufungsvorentscheidung hinsichtlich USt 2005 vom 14. Jänner 2009 die Umsatzsteuer für das Jahr 2005 mit 16.895,39 € fest aufgrund folgender Bemessungsgrundlagen: Umsatz aus Leistungen: 91.390 €, Eigenverbrauch: 840,59 €, mit 20% zu versteuernder Umsatz: 92.230,59 €, abzüglich Vorsteuern: 1.550,73 €.

Veränderung der Einkünfte aus selbständiger Arbeit:

Dementsprechend setzten die Berufungsvorentscheidungen hinsichtlich ESt vom 14. Jänner 2009 die Einkommensteuer

• für das Jahr 2004 mit 25.752,23 € fest aufgrund folgender Bemessungsgrundlagen:Einkünfte: 68.078,85 €, deshalb keine Topf-Sonderausgaben absetzbar,abzüglich Kirchenbeitrag: 75 €,Einkommen: 68.003,85 €;

• für das Jahr 2005 mit 31.462,88 € fest aufgrund folgender Bemessungsgrundlagen:Einkünfte: 79.830,75 €, deshalb keine Topf-Sonderausgaben absetzbar,abzüglich Kirchenbeitrag: 75 €,Einkommen: 79.755,75 €;

• für das Jahr 2006 mit 10.986,50 € fest aufgrund folgender Bemessungsgrundlagen:Einkünfte: 37.610,92 €,abzüglich Topf-Sonderausgaben (eingeschliffen): 499,55 €,abzüglich Kirchenbeitrag: 100 €,Einkommen: 37.011,37 €.

C) Streitpunkt Zurechnung (ohne Sicherheitszuschlag):

Ursprünglich - bezogen auf die Bescheide vom 12. September 2008 und die Berufung dagegen vom 10. Oktober 2008, verbessert mit Schreiben vom 10. November 2008 - war nur ein Teil der Zurechnung betreffend das Jahr 2004 hinsichtlich des Franchisevertrages mit c-Gesellschaft strittig. Infolge der hinsichtlich 2005 verbösernden Berufungsvorentscheidungen und des daraufhin eingebrachten Vorlageantrages ist auch eine Zurechnung betreffend das Jahr 2005 hinsichtlich eines Bareinganges iHv 15.000 € auf einem Bankkonto, das der Bw betrieblich verwendete, strittig.

a) Zurechnungen betreffend das Jahr 2004:

Der Bw legte dem Betriebsprüfer keine Belege für das Jahr 2004 vor (siehe Punkt 3 der Beilage 1 zum Prüfungsbericht vom 10. September 2008; siehe Punkt 3 der zusätzlichen Begründung zu den Berufungsvorentscheidungen). Das Finanzamt erhielt auf Anforderung des Betriebsprüfers von der Franchise-Geberin den Franchise-Vertrag, den der Bw als Franchise-Nehmer am 7. Jänner 2002 mit der C-Gesellschaft als Franchise-Geberin abgeschlossen hatte, eine Klage der Franchise-Geberin gegen den Bw vom 28. September 2004 sowie die diesbezügliche Vergleichsausfertigung vom 22. Dezember 2005 übermittelt (BP-Arbeitsbogen Bl 184 ff).

Das vom Bw an die Franchise-Geberin zu zahlende Honorar betrug 60% seines Umsatzes, inklusive 20% für die Zurverfügungstellung eines Arbeitsplatzes (räumliche und technische Infrastruktur).

Die Klage vom 28. September 2004 auf 85.706,28 s.A. enthielt auch 20.000 € aufgrund Rechnung vom 27. September 2004 für Sonstiger Anspruch, Konventionalstrafe wegen Verkauf ohne Auftrag, unterlassene Umsatzmeldungen, chronisch verspätete Zahlungen.

Ausgehend von dem auf 2004 entfallenden Teil des eingeklagten Betrages inklusive der o.a. 20.000 €, dies waren insgesamt 55.821 € brutto bzw. 46.517,50 € netto, errechnete der Betriebsprüfer durch 46.517,50 / 60 x 100 einen Nettoumsatz des Bw iHv 77.529,17 €. Die Differenz zu den erklärten 43.882,50 € ergab die Zurechnung iHv 33.646,67 €. (Punkt 4 der Beilage 1 zum Prüfungsbericht)

Laut Berufungsvorbringen vom 10. November 2008 (Punkt 4) könnten seitens des Bw maximal brutto 35.821 €, d.h. 55.821 € laut Prüfungsbericht minus der o.a. 20.000 € nachvollzogen werden. Brutto 35.821 € ergebe netto 29.850,83 €; letzteres durch 60 mal 100 ergebe einen Nettoumsatz des Bw iHv 49.751,39 €. Daraus ergebe sich eine Nettozurechnung von 5.868,89 €. Damit war zwischenzeitlich (bis 31. August 2009; siehe anschließend) ein Betrag von 27.777,78 € (= 33.646,67 € - 5.868,89 €) strittig.

Laut ergänzender Eingabe vom 31. August 2009 sei eine in der Klage angeführte Rechnung des Bw von seinem Kunden nicht bezahlt worden (brutto 6.960 €; Verweis auf Beilage ESt-Akt 234/2006; netto 5.800 €) und auch aufgrund zweier kleinerer Abweichungen zwischen Klage und tatsächlichen Rechnungen ergebe sich im Endeffekt, dass die erklärten 43.882,50 € stimmten. Somit ist die gesamte Zurechnung iHv 33.646,67 € strittig.

Entscheidung der Berufungsbehörde:

Hinsichtlich der geringfügigen Abweichungen zwischen den Rechnungsbeträgen laut Klage und den tatsächlichen Beträgen wird dem Bw gefolgt, weil ihm letztere aus seiner Belegsammlung bekannt sind.

Weiters wird dem Vorbringen des Bw iZm den 20.000 €, die ihm die C-Gesellschaft am 27. September 2004 in Rechnung stellte und am 28. September 2004 einklagte, aus folgenden Gründen gefolgt: Diese Rechnung betrifft "Sonstiger Anspruch, Konventionalstrafe gemäß vertraglicher Vereinbarung, wegen Verkauf ohne Auftrag, unterlassene Umsatzmeldungen, chronisch verspätete Zahlungen". Damit hatte die Klägerin einen nicht näher spezifizierten Teil der 20.000 € auf Umsätze des Bw, die er der Klägerin nicht gemeldet hätte - und die im Übrigen auch Finanzamt und Berufungsbehörde nicht kennen - gestützt. Solche völlig im Dunklen bleibenden Umsätze werden bei der im vorliegenden Fall angewendeten Schätzungsmethode durch den Sicherheitszuschlag erfasst, denn diese Schätzungsmethode geht davon aus, dass es bei mangelhaften Aufzeichnungen wahrscheinlich ist, dass nicht nur nachgewiesenermaßen nicht verbuchte Vorgänge, sondern auch weitere Vorgänge nicht aufgezeichnet wurden (vgl. Ritz, BAO⁴, § 184 Tz 18). Zur Vermeidung einer Doppelberücksichtigung sind die völlig im Dunklen bleibenden Umsätze daher nur beim Sicherheitszuschlag, aber nicht bei der Zurechnung nachgewiesener Umsätze zu berücksichtigen.

Dem Vorbringen des Bw, dass die o.a. Rechnung vom 12. März 2004 über netto 5.800 € bzw. brutto 6.960 € nicht bezahlt worden ist, wird aus folgenden Gründen nicht gefolgt:

• Zwar

  • steht auf der seitens des Bw eingereichten Kopie der Rechnung vom 12. März 2004 an die Fa. D-Gesellschaft. über 5.800 € netto bzw. 6.960 € brutto, dass der Betrag zu überweisen sei auf "Kontonummer Betriebskonto lautend auf bw",

  • und ist auf der Kontenverdichtung zu dem Konto mit dieser Nummer - jedoch lautend auf die Lebensgefährtin des Bw - kein Eingang über 6.960 € zu finden;

• jedoch kann damit angesichts der Nichtvorlage des Schriftverkehres des Jahres 2004 durch den Bw nicht von einem Nachweis, und überdies nicht von einer Glaubhaftmachung der Nichtbezahlung dieser Rechnung durch den Kunden ausgegangen werden: Schließlich gab es auch andere Wege der Zahlung als die Überweisung auf das gegenständliche Konto, und bei einer tatsächlichen Nichtbezahlung der Rechnung durch den Kunden wäre Schriftverkehr (z.B. eine Mahnung) vorgelegen.

Somit sind dem erklärten Umsatz und dem erklärten Gewinn des Bw des Jahres 2004 aus diesem Titel netto 5.800 € hinzuzurechnen. Dies sind um 27.846,67 € weniger als die erstinstanzliche Zurechnung iHv 33.646,67 €.

b) Zurechnungen betreffend das Jahr 2005:

Aus der während des Berufungsverfahrens eingereichten Kontenverdichtung des Jahres 2005 ermittelte das Finanzamt zwei Zurechnungen, zu welchen im Ergänzungsersuchen vom 1. Dezember 2008 die Belegvorlage, Stellungnahme bzw. Nachweis der Herkunft des Bareinganges gefordert wurden:

• Eingang iHv 9.360 € auf dem Konto am 8. Februar 2005 betreffend Liegenschaft adresseWien, Auftraggeber: E-Gesellschaft. Auf Anforderung erhielt das Finanzamt vom Rechnungsempfänger die Rechnung des Bw an Immobilien E vom 24. Jänner 2005 über 7.800 € netto bzw. 9.360 € brutto für die Vermittlung der Liegenschaft AdresseWien. Diese Zurechnung wurde in der Vorhaltsbeantwortung vom 12. Jänner 2009 sowie in der ergänzenden Eingabe vom 31. August 2009 akzeptiert.

• Bareingang iHv 15.000 € am 20. Mai 2005. In der Vorhaltsbeantwortung vom 12. Jänner 2009 sowie in der ergänzenden Eingabe vom 31. August 2009 wurde dieser Bareingang seitens des Bw mit einer Kontoabdeckung durch den Bw aus den laufenden Einkünften und aus Einkünften der Vorjahre erklärt.

Entscheidung der Berufungsbehörde zum strittigen Bareingang vom 20. Mai 2005:

Die Forderung des Finanzamtes im Ergänzungsersuchen vom 1. Dezember 2008 nach einem Nachweis der Herkunft des Bareinganges iHv 15.000 € wurde seitens des Bw nicht erfüllt. Der Erklärungsversuch seitens des Bw ist nicht überzeugend.

Nach dem Gesamtbild der Verhältnisse und insbesondere wegen der Nichtaufnahme der vorgenannten Rechnung über 7.800 € netto in die Aufzeichnungen muss davon ausgegangen werden, dass der Bw mit den 15.000 € den Bruttoerlös aus einer Leistungserbringung durch ihn auf das Konto eingezahlt hat. Es hat daher aus diesem Titel eine Zurechnung von netto 12.500 € zu erfolgen. (Zusammen mit den o.a. 7.800 € also 20.300 € - wie den Berufungsvorentscheidungen zugrundeliegend)

Hinsichtlich der Zurechnungen des Jahres 2004 erfolgt somit - bezogen auf die angefochtenen Bescheide vom 12. September 2008 - eine teilweise Stattgabe, indem die Zurechnung um 27.846,67 € (= 33.646,67 - 5.800) geringer ist; hinsichtlich der Zurechnungen des Jahres 2005 erfolgt somit - bezogen auf die angefochtenen Bescheide vom 12. September 2008 - wie schon in den Berufungsvorentscheidungen eine Abweisung mit Abänderung zu Ungunsten des Bw (d.h. eine sogenannte Verböserung).

D) Streitpunkt Sicherheitszuschlag:

Während des Außenprüfungsverfahrens hat der Bw trotz Aufforderung keine Verträge und sonstigen Schriftverkehr vorgelegt mit den Argumenten, dass es kaum Schriftverkehr gebe, dass Provisionsvereinbarungen mündlich erfolgten und Unterlagen für nicht zustande gekommene Aufträge im "Rundordner" landeten. Aus dem auf Anforderung durch den Betriebsprüfer von der Fa. A GmbH an das Finanzamt übermittelten Beratungsvertrag ("Konsulentenvertrag") vom 2. Dezember 2005, ergibt sich, dass auch schriftliche Vereinbarungen erfolgt sind. (siehe Pkt. 1 der Beilage 1 zum Prüfungsbericht; siehe BP-Arbeitsbogen Bl 204 ff).

Das Finanzamt forderte mit Ergänzungsersuchen vom 1. Dezember 2008 u.a. die Vorlage des Schriftverkehrs, der mit den Bankkonten zusammenhängenden Bankbelege, der betrieblichen Bankkontoauszüge für 2004 samt Belegen soweit vorhanden, alle ausgestellten Ausgangsrechnungen und vorhandener Eingangsrechnungen (ESt-Akt Bl 89/2006).

Während des Berufungsverfahrens hat der Bw für den Streitzeitraum nur nachgereicht:

• als Beilage zur Berufungsergänzung vom 10. November 2008 die Kontoverdichtungen von zwei G-Bank-Konten für die Jahre 2005 und 2006 (eines der Konten wurde Ende 2005 geschlossen), welche auf seine Lebensgefährtin lauten und seitens des Bw als sein betriebliches Konto bezeichnet werden.

• als Beilage zur Vorhaltsbeantwortung vom 12. Jänner 2009 die Kontoverdichtung eines auf die Lebensgefährtin lautenden G-Bank-Kontos für 2004.

Entscheidung der Berufungsbehörde:

Der Behauptung in Punkt 3 der Berufungsergänzung vom 10. November 2008, dass "die Belege für das Jahr 2004 der Abgabenbehörde im Zuge der Prüfung und Nachschau übergeben" worden seien, wird aus folgenden Gründen nicht gefolgt:

• Das Finanzamt hat unter Punkt 3 der zusätzlichen Begründung zu den Berufungsvorentscheidungen auf den Widerspruch zu einem früheren Vorbringen des Bw vom 5. März 2008 verwiesen, wonach die Belege 2004 schon im Zuge einer (vorhergehenden) Steuerprüfung dem Finanzamt übergeben und ihm nicht zurückgegeben worden seien. Vielmehr wurden laut Finanzamt die Belege für das Jahr 2004 weder zu Prüfungsbeginn noch im Zuge des weiteren Prüfungsverfahrens vorgelegt. Dem wurde seitens des Bw weder im Vorlageantrag noch in der ergänzenden Eingabe vom 31. August 2009 entgegengetreten.

• Im ESt-Akt, Dauerbelege (Ablichtung: BP-Arbeitsbogen, Bl 25 f) befindet sich die Niederschrift über eine Nachschau beim Bw am 8. Mai 2007, wonach sich sämtliche Unterlagen, Aufzeichnungen und Belege in Wien befänden und in Fotokopie innerhalb von 14 Tagen vorgelegt würden. Auf eine tatsächliche Durchführung der Vorlage von Fotokopien gibt es im Übrigen auch keine Anhaltspunkte.

Somit hat der Bw dem Betriebsprüfer des Finanzamtes trotz Aufforderung hinsichtlich aller Streitjahre keinen Einblick in seinen gesamten Schriftverkehr gewährt (hinsichtlich 2004 überdies keinen Einblick in Belege), obwohl dies im Sinne von § 119 Abs. 1, § 138, § 161 Abs. 1 und 2 BAO geboten gewesen wäre.

Schon deshalb haben die Aufzeichnungen des Bw gemäß § 163 Abs. 2 letzter Fall BAO nicht die Vermutung ordnungsgemäßer Führung für sich.

Vielmehr sind die Aufzeichnungen des Bw und damit die Steuererklärungen für die Streitjahre überdies sachlich unrichtig gewesen, wie sich aus den Zurechnungen (siehe Punkt C) sowie folgenden Prüfungsfeststellungen ergibt (Punkte 6 und 7 der Beilage 1 zum Prüfungsbericht):

• Geltendmachung von Vorsteuer aus Treibstoffen und Parkscheinen iZm dem als betrieblich/unternehmerisch behandelten Opel Zafira, welcher laut VwGH 25.11.2009, 2009/15/0184, kein Recht auf Vorsteuerabzug vermittelt;

• Absetzung von 90% der Aufwendungen für den Opel Zafira, der auf die Lebensgefährtin des Bw zugelassen war, während laut Punkt E der vorliegenden Entscheidung keine so hohen Betriebsausgaben zu berücksichtigen waren;

• Geltendmachung von Vorsteuer aus Telefonrechnungen, obwohl diese für die Jahre 2005 und 2006 auf die Lebensgefährtin des Bw lauteten und für 2004 gar keine Telefonrechnungen vorgelegt wurden.

Insgesamt sind die Voraussetzungen für die Schätzung gemäß § 184 BAO mehrfach erfüllt, und zwar § 184 Abs. 1 BAO (Generalklausel) sowie § 184 Abs. 2 BAO (Nichtkönnen und/oder Nichtwollen des Gebens von Aufklärungen bzw. Auskünften) sowie § 184 Abs. 3 BAO (sachliche Unrichtigkeit der Aufzeichnungen samt der daraus resultierenden formellen Mängel, insbesondere Unvollständigkeit).

Nach Ansicht der Berufungsbehörde ist die vom Finanzamt angewendete Schätzungsmethode mittels eines prozentuellen Sicherheitszuschlages, der auf der nachgewiesenen Höhe der Nettoeinnahmen (Leistungsumsätze) inklusive Zurechnungen basiert, zu bestätigen.

Der vom Finanzamt zur Ermittlung des Sicherheitszuschlages angewendete Satz von 30% ist zwar hoch. Er ist aber erforderlich, um den wahren Besteuerungsgrundlagen möglichst nahe zu kommen, weil aus den folgenden Umständen zu schließen ist, dass der Bw gegenüber den Abgabenbehörden vieles verheimlicht:

• während der Außenprüfung gewährte der Bw keine Einsicht in seinen Schriftverkehr; einnahmenseitig konnte die Außenprüfung nur durch Auskunftsverlangen bei den Geschäftspartnern des Bw - soweit bekannt - durchgeführt werden;

• auch nach der Prüfung, d.h. im Berufungsverfahren, gab der Bw nur zögerlich und teilweise Unterlagen heraus (vgl. etwa das nur zu einem kleinen Teil erfüllte Ergänzungsersuchen vom 1. Dezember 2008).

Dem Begehren des Bw nach Senkung des Sicherheitszuschlages kann somit hinsichtlich des Prozentsatzes nicht gefolgt werden.

Aufgrund der geänderten Basen sind die Sicherheitszuschläge für 2004 und 2005 neu zu berechnen, sodass daraus betragsmäßig für 2004 eine teilweise Stattgabe resultiert:

2004: 43.882,50 € Leistungsumsätze erklärt + 5.800 € Zurechnung = 49.682,50 € Basis für Sicherheitszuschlag; davon 30% = 14.904,75 € Sicherheitszuschlag. Dies sind um 8.353,97 € weniger als die erstinstanzlichen 23.258,72 € laut Prüfungsbericht.

Für 2005 ist jedoch der Sicherheitszuschlag so zu berechnen wie für die Berufungsvorentscheidung, sodass er wegen der um 20.300 € höheren Basis um 30% davon, also um 6.090 € höher ist.

E) Streitpunkt Kfz-Kosten:

Da der Bw am 8. Mai 2007 niederschriftlich bei einer Nachschau (ESt-Akt Dauerbelege; BP-Arbeitsbogen Bl 25 f) angegeben hatte, die betrieblichen Fahrten mit öffentlichen Verkehrsmitteln durchzuführen, wurden sämtliche Kfz-Kosten nicht anerkannt, d.h. der nach Abzug von 10% Privatanteil gewinnwirksame Teil der Kfz-Kosten storniert. Die Vorsteuern wurden um 90% der iZm Treibstoffen und Parkscheinen geltend gemachten Vorsteuern gekürzt. (Die verbliebenen 10% dieser Vorsteuern wurden zwar durch den unverändert gelassenen Eigenverbrauch im Ergebnis storniert; doch nach Ansicht der Berufungsbehörde sind diese Vorsteuern zur Gänze nicht anzuerkennen, aber auch kein Eigenverbrauch zu versteuern; hierzu siehe später.)

Der Bw bringt vor, dass er die betrieblichen Fahrten auch mit öffentlichen Verkehrsmitteln zurücklege. Den überwiegenden Teil seiner Fahrten - insbesondere zwischen F und Wien - sei der Bw berufsbedingt gezwungen, auf ein Kfz zurückzugreifen. Sämtliche Kfz-Kosten seien durch den Bw getragen worden. Alternativ könne der Bw auch Kilometergelder geltend machen. Aufgrund des Terminkalenders für die Jahre 2005 und 2006 (für 2004 Ansatz des Durchschnittes dieser Jahre) seien dies: 2004: 130 Fahrten; 20.540 km; 7.723,04 € km-Geld. 2005: 143 Fahrten; 22.594 km; 8.495,34 € km-Geld. 2006: 119 Fahrten; 18.802 km; 7.069,55 € km-Geld.

Im Ergänzungsersuchen vom 1. Dezember 2008 forderte das Finanzamt die Vorlage des Terminkalenders. In der zusätzlichen Begründung zur Berufungsvorentscheidung vom Jänner 2009 führt das Finanzamt unter Punkt 6 aus, dass keine Nachweise wie Fahrtenbücher oder Terminkalender, die einen Nachvollzug der angegebenen Kilometer zuließen, vorgelegt worden seien. Auf Grund fehlender Nachweise würden die betrieblichen Fahrten jährlich mit 10.000 km im Schätzungswege anerkannt und die dafür errechnete Kilometergelder als Aufwand berücksichtigt.

Entscheidung der Berufungsbehörde im Streitpunkt:

Hier wird folgender niederschriftlichen Aussage des Bw vom 8. Mai 2007 nicht in wortwörtlicher Weise gefolgt: "Die betrieblichen Fahrten werden mit den öffentlichen Verkehrsmitteln durchgeführt." Schließlich steht in derselben Niederschrift auch: "Im Jahr 2005 wurde kein Einkommen erzielt." Und dies steht im Gegensatz zur Steuererklärung und dem Einkommensteuerverfahren für das Jahr 2005. Vielmehr wird hier davon ausgegangen, dass der Bw für seine betrieblichen Fahrten sowohl öffentliche Verkehrsmittel als auch das Kfz seiner Lebensgefährtin, für welches ihm Aufwendungen erwachsen sind, benutzte.

Die Fahrtkosten, die dem Bw aus betrieblichen Gründen erwachsen sind, können mangels irgendwelcher Nachweise nur griffweise geschätzt werden. Die vom Finanzamt mit den Berufungsvorentscheidungen vorgenommenen Schätzungen werden hinsichtlich ihrer Gesamtbeträge als griffweise Schätzungen bestätigt. Mit seinem darüber hinausgehenden Begehren ist der Bw darauf zu verweisen, dass er auch in diesem Streitpunkt keine Nachweise geliefert hat, etwa den vom Finanzamt am 1. Dezember 2008 angeforderten Terminkalender nicht vorgelegt hat. Das Finanzamt ist mit seiner Forderung im Vorlagebericht, anders als in der Berufungsvorentscheidung keine Fahrtkosten anzuerkennen, darauf zu verweisen, dass nach Ansicht der Berufungsbehörde die Schätzung laut Berufungsvorentscheidung den wahren Fahrtkosten des Bw wahrscheinlich näherkommt.

Weitere mit dem Streitpunkt Kfz-Kosten zusammenhängende Entscheidung der Berufungsbehörde, auch wenn sich Vorsteuer und Eigenverbrauch ausgleichen mögen, wegen der Auswirkung auf Spruchbestandteile (mit 20% zu versteuernder Umsatz, Vorsteuern):

Bei der erstinstanzlichen Streichung der Vorsteuern aus den Kfz-Kosten verblieben aus diesem Titel 67,45 € an Vorsteuern für 2004, 80,19 € für 2005 und 28,89 € für 2006 (siehe Punkt 6 der Beilage 1 zum Prüfungsbericht). Diese sind nach Ansicht der Berufungsbehörde (zu Ungunsten des Bw) ebenfalls zu streichen, schon weil der Opel Zafira laut VwGH 25.11.2009, 2009/15/0184, keine Vorsteuerabzugsberechtigung vermittelt. Umgekehrt ist zu Gunsten des Bw der aus den Steuererklärungen unverändert übernommene Eigenverbrauch betreffend die Kfz-Kosten für die Streitjahre ebenfalls zu streichen, weil die Eigenverbrauchsbesteuerung gemäß § 1 Abs. 2 Z 2 lit. a bzw. § 3a Abs. 1a Z 1 UStG 1994 die Vorsteuerabzugsberechtigung voraussetzt und überdies die Vorleistungen iZm dem Opel Zafira schon gemäß § 12 Abs. 2 Z 2 lit. b UStG 1994 als nicht für das Unternehmen ausgeführt gelten.

Der vom Bw erklärte und unverändert in den angefochtenen Umsatzsteuerbescheiden enthaltene Eigenverbrauch betrifft die Kfz-Kosten und die Telefonkosten. Bei der Kürzung der Vorsteuer aus den Telefonkosten verblieben ebenfalls die Vorsteuern aus dem Privatanteil (68,47 € für 2004, 87,92 € für 2005 und 127,21 € für 2006; siehe Punkt 7 der Beilage 1 zum Prüfungsbericht) sowie der Eigenverbrauch daraus - per Saldo gleicht sich dies auch hier aus. Nach Ansicht der Berufungsbehörde sind auch diese Vorsteuern (zu Ungunsten) des Bw zu streichen, weil die Rechnungen auf seine Lebensgefährtin lauten. Umgekehrt ist zu Gunsten des Bw der aus den Steuererklärungen unverändert übernommene Eigenverbrauch betreffend die Telefonkosten zu streichen, weil die Eigenverbrauchsbesteuerung die Vorsteuerabzugsberechtigung voraussetzt.

Insgesamt entfällt somit der gesamte Eigenverbrauch.

F) Abschließende Berechnungen:

Ergeht auch an Finanzamt X zu St.Nr. Y

Beilagen: 4 Berechnungsblätter

Wien, am 30. August 2012

Zusatzinformationen

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at