Liebhaberei bei Vermietung

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufungen des Bw, vertreten durch W, gegen die Bescheide des Finanzamtes F vom 3. Oktober 2007 betreffend Umsatzsteuer und Einkommensteuer 2002 und 2003 entschieden:

Die Berufungen gegen die Bescheide betreffend Umsatzsteuer und Einkommensteuer 2003 werden als unbegründet abgewiesen.

Den Berufungen gegen die Bescheide betreffend Umsatzsteuer und Einkommensteuer 2002 wird Folge gegeben.

Der Bescheid betreffend Einkommensteuer 2003 bleibt unverändert.

Die Bescheide betreffend Umsatzsteuer und Einkommensteuer 2002 sowie Umsatzsteuer 2003 werden abgeändert.

Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgaben sind den als Beilage angeschlossenen Berechnungsblättern zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches.

Entscheidungsgründe

Der Berufungswerber erklärte für die Jahre 2001, 2002 und 2003 neben Einkünften aus selbständiger Arbeit und Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit auch Einkünfte aus der Vermietung einer Eigentumswohnung in 1110 Wien, B-Straße 31/10. Die Einkünfte aus der Vermietung betrugen im Jahr 2001 -1.728,03 € (Einnahmen: 787,29 €, Werbungskosten: 2.515,32 €), im Jahr 2002 -2.278,97 € (Einnahmen: 0, Werbungskosten: 2.278,97 €) und im Jahr 2003 -2.084,00 € (Einnahmen: 0, Werbungskosten: 2.084,00 €).

Das Finanzamt setzte die Umsatzsteuer und Einkommensteuer für die Streitjahre 2002 und 2003 zunächst gemäß § 200 Abs. 1 BAO vorläufig fest. In der Bescheidbegründung wurde ausgeführt: "Da es eines längeren Zeitraumes bedarf, um festzustellen, ob aus der Vermietung auf Dauer gesehen ein Gesamtüberschuss zu erwarten ist, ergehen die Bescheide gemäß § 200 BAO vorläufig."

Mit Schreiben vom 21. September 2007 stellte der Berufungswerber den Antrag auf endgültige Festsetzung der Umsatzsteuer und Einkommensteuer für 2002 und 2003 gemäß § 200 Abs. 2 BAO.

Er führte in dem Schreiben aus, seit 2003 keine Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung mehr zu beziehen.

Wie aus der beiliegenden Sachverhaltsschilderung zu ersehen sei, sei die Vermietungsabsicht gegeben gewesen. Auch ein Gesamtüberschuss wäre erzielbar gewesen, jedoch sei dieses Vorhaben durch höhere Gewalt zunichte gemacht worden.

Wie aus dem Mietvertrag (Hauptmietzins pro Monat: 472,38 €) und aus der Überschussrechnung für 2001 ersichtlich sei, wäre bei einer "funktionierenden" Vermietung bereits 2002 ein Überschuss der Einnahmen entstanden und es hätte spätestens 2003 einen Gesamtüberschuss gegeben.

Im Jahr 2003 sei absehbar gewesen, dass die Wohnung ohne großen Renovierungsaufwand nicht mehr vermietbar ist. Ab da habe keine Vermietungsabsicht mehr bestanden und es seien daher ab 2004 keine Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung mehr geltend gemacht worden.

Es werde daher beantragt, die Umsatzsteuer und Einkommensteuer für 2002 und 2003 ohne Änderungen gegenüber den vorläufigen Bescheiden endgültig festzusetzen.

In der dem Schreiben vom 21. September 2007 beiliegenden Sachverhaltsschilderung führt der Berufungswerber Folgendes aus:

Er habe die Eigentumswohnung in 1110 Wien, B-Straße 31/10 im Jahr 1999 von seinem Vater geerbt.

Im Sommer 2000 habe er die Wohnung renoviert.

Ab September 2000 habe er zunächst vergeblich versucht, die renovierte und total möblierte Wohnung StudentInnen der PA des Bundes oder anderen Interessenten zu vermieten.

Im Mai 2001 sei ihm von der Hauswartin ein an einer Anmietung interessiertes Paar genannt worden, mit dem er in Kontakt getreten sei. Frau A B und Herr S T hätten beim Vorstellungsgespräch bei seiner Frau und ihm einen sehr seriösen Eindruck hinterlassen. In der Folge habe er mit den beiden einen auf drei Jahre befristeten Mietvertrag ab Juni 2001 abgeschlossen. Die Mieten für Juni und Juli seien prompt bezahlt worden. Danach seien die Mieter weder unter den Telefonnummern ihrer Arbeitsstätten (Kündigung oder Entlassung?) noch unter den privaten Handy-Nummern erreichbar gewesen. Einige Wochen später habe er von Frau B einen rührseligen Brief erhalten, in dem sie ihm ihre momentanen finanziellen Probleme ausführlich dargelegt und ihn gebeten habe, noch etwas Geduld zu haben. Sie werde in absehbarer Zeit versuchen, den Mietrückstand zu bezahlen.

In den folgenden Wochen und Monaten sei er mehrmals von Wohnungsnachbarn und der Hausverwaltung telefonisch und schriftlich über die Störung der Nachtruhe durch seine Mieter in Kenntnis gesetzt worden. Außerdem hätten ihn Mitarbeiter diverser Inkassobüros mit der Frage nach dem Verbleib der Mieter kontaktiert.

Am 6. Oktober 2002 habe er die Schlösser der Wohnung austauschen lassen. Die Wohnung habe sich in einem unbeschreiblichen Zustand befunden. Diverse Einrichtungsgegenstände seien verschwunden gewesen, das Mobiliar und die Teppichböden seien zerstört gewesen (siehe beiliegende Fotos). Die Strom- und Gaszähler seien von der Wien Energie demontiert gewesen, da die Mieter vermutlich die Plomben entfernt und weiter Strom und Gas verbraucht hatten, ohne die anstehenden Kosten zu begleichen.

Am selben Tag habe er in der zuständigen Polizeiwachstube in 1110 Wien, E-Gasse Anzeige erstatten wollen. Der Dienst habende Polizist habe ihm erklärt, dass dies völlig sinnlos sei, da sie die beiden Mieter seit Monaten erfolglos suchten. Von einer Hausbewohnerin habe er nachträglich erfahren, dass mehrmals in der Nacht die Funkstreife gerufen worden sei, weil im Rahmen der Ruhestörung auch zahlreiche Flaschen aus einem Fenster im vierten Stock geworden worden seien. Die Beamten hätten erklärt, dass es keinen Grund für ein Einschreiten gäbe. Die Mieter wären gar nicht so laut und dass die Flaschenscherben von ihnen stammten, müsse erst bewiesen werden.

Im Juni 2007 habe er die devastierte Wohnung und das Kellerabteil total räumen lassen. Er beabsichtige, die "Wohnruine" zu verkaufen.

Der Sachverhaltsschilderung waren zehn Fotos der vom Berufungswerber im Oktober 2002 vorgefundenen Wohnung angeschlossen.

Mit Bescheiden vom 3. Oktober 2007 setzte das Finanzamt die Umsatzsteuer und Einkommensteuer für 2002 und 2003 gemäß § 200 Abs. 2 BAO endgültig fest. Hiebei wurden die Verluste aus der Vermietung der Wohnung in 1110 Wien, B-Straße 31/10 nicht anerkannt und der Abzug der auf die Werbungskosten aus der Vermietung entfallenden Vorsteuern versagt. In der Bescheidbegründung wurde ausgeführt, die Vermietung der Wohnung sei als Betätigung mit Annahme von Liebhaberei (§ 1 Abs. 2 Liebhabereiverordnung) eingestuft worden. Die Betätigung sei vor Erzielung eines Gesamtüberschusses beendet worden. Die Einstellung sei nicht auf Grund von Unwägbarkeiten erfolgt. Seitens des Finanzamtes könne daher nicht von einer Einkunftsquelle ausgegangen werden.

Gegen die Bescheide vom 3. Oktober 2007 wurde Berufung mit folgender Begründung erhoben:

Wie bereits im Schreiben vom 21. September 2007 ausgeführt, habe der Berufungswerber die Wohnung in 1110 Wien, B-Straße 31/10 geerbt. Da für den Berufungswerber kein Eigenbedarf an der geerbten Wohnung bestanden habe (der Berufungswerber wohne allein mit seiner Ehefrau in einer ca. 92 m² großen Mietwohnung im 9. Wiener Gemeindebezirk, sie hätten weder Kinder noch Geschwister), habe sich der Berufungswerber entschlossen, die geerbte Wohnung zu verkaufen oder zu vermieten. Auf Grund der niedrigen laufenden Kosten (ca. 2.000 € pro Jahr) und den geplanten Vermietungseinnahmen (ca. 470 € pro Monat - siehe Mietvertrag) habe sich der Berufungswerber entschieden, die Wohnung zu vermieten. Wie aus dem Schreiben vom 21. September 2007 und der beiliegenden Prognoserechnung ersichtlich sei, wäre bei einer "funktionierenden" Vermietung in jedem Jahr ein Einnahmenüberschuss erzielt worden. Nach den Richtlinien zur Liebhabereiverordnung (Erlass des BM für Finanzen vom 23. Dezember 1997, Z 14 0661/6-IV/14/97) Punkt 6.2 erster Satz habe als Tatbestandsvoraussetzung für das Vorliegen von Einkünften nicht ein tatsächlich erwirtschafteter Gesamterfolg, sondern die objektive Eignung einer Tätigkeit zur Erwirtschaftung eines solchen, subsidiär das nach außen in Erscheinung tretende Streben des Tätigen nach einem solchen Erfolg zu gelten (siehe auch VwGH 23.11.2000, 95/15/0177; VwGH 25.11.1999, 97/15/0144; VwGH 24.6.1999, 97/15/0082; VwGH 3.7.1996, 93/13/0171; VwGH 30.10.1996, 94/13/0165). Im Fall des Berufungswerbers sei die Betätigung unter normalen wirtschaftlichen Verhältnissen nach der Art ihrer Ausübung objektiv geeignet gewesen, einen Gesamterfolg zu erzielen (Inserat für Vermietung, Mietvertrag, keine Fremdfinanzierungskosten, Miete höher als laufende Kosten, ...). Auch das subjektive Ertragsstreben bzw. die Motive des Berufungswerbers (keine private Nutzung der Wohnung) hätten darauf abgezielt, einen Gesamtüberschuss zu erzielen. Auf Grund der oben angeführten Tatsachen (objektive und subjektive Gesamterfolgsabsicht) könne von Liebhaberei nicht ausgegangen werden.

In den Jahren 2002 und 2003 seien infolge unvorhersehbarer Umstände Verluste aufgetreten, die ein Ausbleiben des Gesamterfolges bewirkt hätten. Diese seien jedoch für sich allein der Qualifizierung einer Betätigung als Einkunftsquelle nicht abträglich (siehe auch VwGH 22.1.2004, 98/14/0003; VwGH 3.7.2003, 99/15/0017; VwGH 3.7.1996, 93/13/0171; VwGH 3.7.1996, 92/13/0139). Dass es im vorliegenden Fall (wie bereits berichtet bzw. mit Dokumenten belegt) zu keinem tatsächlichen Gesamterfolg gekommen ist, sei auf die Zahlungsschwierigkeiten der Mieter und die Verwüstung der Wohnung durch die Mieter zurückzuführen.

In Lehre und Rechtsprechung werde zur Frage der Beurteilung einer Vermietungstätigkeit als Einkunftsquelle das Verständnis einer Unwägbarkeit als ein solches Ereignis geprägt, welches nicht im kausalen Zusammenhang mit dem gewollten Verhalten eines Vermieters steht, von außen kommt und unvorhersehbar ist.

Werde eine Betätigung, für die ein Gesamtüberschuss innerhalb eines absehbaren Zeitraumes zu erwarten war, vor Erzielung dieses Gesamterfolges beendet, so sei nach den Liebhabereirichtlinien 1997 E Punkt 13.3. für den abgeschlossenen Zeitraum eine Einkunftsquelle anzunehmen, wenn Unwägbarkeiten vorliegen. Im vorliegenden Fall habe die vorzeitige Beendigung der Vermietung keine private Veranlassung gehabt (siehe die oben dargestellten Familienverhältnisse des Berufungswerbers) und sei auch auf kein freiwilliges planabweichendes Verhalten zurückzuführen gewesen, sondern hätte aus den bereits erwähnten Unwägbarkeiten resultiert.

Der Berufungswerber habe geplant gehabt, die Wohnung langfristig (zur "zusätzlichen Altersvorsorge") zu vermieten. Dieses Vorhaben sei durch den Eintritt der oben beschriebenen Unwägbarkeiten zunichte gemacht worden. Die vorzeitige Beendigung der Vermietung hätte sich somit erst nachträglich ergeben.

Er beantrage daher, die Vermietungstätigkeit als steuerlich relevante Einkunftsquelle anzuerkennen.

Der Berufung war folgende Prognoserechnung angeschlossen:

Am 22. Oktober 2009 erging an den Berufungswerber ein Vorhalt des unabhängigen Finanzsenates, in welchem Folgendes ausgeführt war:

"Nach Literatur und Rechtsprechung kann im Fall von "Unwägbarkeiten" trotz Vorliegens von Verlusten grundsätzlich von einer Einkunftsquelle ausgegangen werden. Voraussetzung ist jedoch, dass eine rasche wirtschaftlich sinnvolle Reaktion des Steuerpflichtigen erfolgt (vgl. zB Jakom/Laudacher, EStG 2009, § 2 Rz 272, sowie die dort angeführte Judikatur).

Nach den Ausführungen in Ihrem Schreiben vom 21. September 2007 sowie in der Beilage A zu diesem Schreiben haben Sie im Oktober 2002 die vermietete Wohnung in verwüstetem Zustand vorgefunden und es war für Sie absehbar, dass die Wohnung ohne großen Renovierungsaufwand nicht mehr vermietbar ist (worin nach Ansicht des unabhängigen Finanzsenates eine Unwägbarkeit gesehen weden kann). Sie haben jedoch erst im Juni 2007 die Wohnung und das Kellerabteil in der Absicht räumen lassen, die "Wohnruine" zu verkaufen (worin eine wirtschaftlich sinnvolle Reaktion gesehen werden kann).

Da Sie die Anerkennung der Vermietung der Wohnung als Einkunftsquelle auch noch für das Jahr 2003 beantragen, werden Sie ersucht, dem unabhängigen Finanzsenat mitzuteilen, welche wirtschaftlich sinnvollen Maßnahmen Sie im Jahr 2003 gesetzt haben und entsprechende Nachweise zu erbringen."

Mit Schreiben vom 23. November 2009 teilte der Berufungswerber dem unabhängigen Finanzsenat Folgendes mit:

Es sei ihm leider nicht möglich, einen Nachweis für wirtschaftliche Maßnahmen im Jahr 2003 zu erbringen. Er sei jedoch mit einer Stattgabe der Berufung gegen den Umsatzsteuer- und Einkommensteuerbescheid 2002 und einer Abweisung der Berufung gegen den Umsatzsteuer- und Einkommensteuerbescheid 2003 einverstanden. Betreffend den Umsatzsteuerbescheid 2003 übermittle er dem unabhängigen Finanzsenat eine Aufstellung, aus welcher die auf die Vermietung im Jahr 2003 tatsächlich entfallenden Vorsteuerbeträge zu ersehen seien. Die in der Umsatzsteuererklärung beantragte Vorsteuer habe 1.983,03 € betragen. Im Umsatzsteuerbescheid seien Vorsteuerbeträge in Höhe von 1.692,03 € berücksichtigt worden. Die beantragte Vorsteuer aus der Vermietung sei somit um 291,00 € gekürzt worden. Dies sei seines Erachtens durch eine pauschale Berechnung der Vorsteuer in Höhe von 15 % der netto Betriebskosten erfolgt. Nach seinen Unterlagen betrage die Vorsteuer 1.796,10 € (Kürzung der beantragten Vorsteuer um 186,93 € - laut Beilage).

Er ersuche daher, den Umsatzsteuerbescheid 2003 dahingehend zu korrigieren, dass Vorsteuerbeträge in Höhe von 1.796,10 € berücksichtigt werden.

Dem Schreiben vom 23. November 2009 war folgende Aufstellung angeschlossen:

Ausgaben für die Eigentumswohnung in 1110 Wien, B-Straße 31/10:

Über die Berufungen wurde erwogen:

Gemäß § 1 Abs. 2 Z 3 Liebhabereiverordnung ist Liebhaberei bei einer Betätigung anzunehmen, wenn Verluste entstehen aus der Bewirtschaftung von Eigenheimen, Eigentumswohnungen und Mietwohngrundstücken mit qualifizierten Nutzungsrechten.

Die Annahme von Liebhaberei kann in diesen Fällen nach Maßgabe des § 2 Abs 4 Liebhabereiverordnung ausgeschlossen sein.

Nach § 2 Abs 4 Liebhabereiverordnung liegt bei Betätigungen gemäß § 1 Abs. 2 Liebhaberei dann nicht vor, wenn die Art der Bewirtschaftung oder der Tätigkeit in einem absehbaren Zeitraum einen Gesamtgewinn oder Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten (§ 3) erwarten lässt. Andernfalls ist das Vorliegen von Liebhaberei ab Beginn dieser Betätigung so lange anzunehmen, als die Art der Bewirtschaftung oder der Tätigkeit nicht im Sinn des vorstehenden Satzes geändert wird. Bei Betätigungen im Sinne des § 1 Abs. 2 Z 3 gilt als absehbarer Zeitraum ein Zeitraum von 20 Jahren ab Beginn der entgeltlichen Überlassung, höchstens 23 Jahren ab dem erstmaligen Anfallen von Aufwendungen (Ausgaben).

Der Zeitraum von 20 (bzw. 23) Jahren kommt dann zur Anwendung, wenn der Plan des Steuerpflichtigen dahin geht, die Vermietung zumindest bis zum Erreichen eines gesamtpositiven Ergebnisses fortzusetzen. Ist hingegen die Vermietung von vornherein nur auf einen begrenzten Zeitraum gerichtet, so muss das positive Ergebnis innerhalb dieses Zeitraumes erzielbar sein.

Es muss der Annahme der Ertragsfähigkeit einer Vermietungstätigkeit nicht entgegenstehen, wenn die Liegenschaft vor der tatsächlichen Erzielung eines gesamtpositiven Ergebnisses übertragen (verkauft) wird. Das gilt entsprechend für den Fall der Einstellung einer Vermietung. Die Behörde kann allerdings in der Regel keine Kenntnis davon haben, ob der Steuerpflichtige geplant hat, die Vermietung unbegrenzt (bzw. zumindest bis zum Erzielen eines gesamtpositiven Ergebnisses) fortzusetzen, oder ob er die Vermietung für einen zeitlich begrenzten Zeitraum geplant hat. Dabei wird es, wenn der Steuerpflichtige die Vermietung tatsächlich vorzeitig einstellt, an ihm gelegen sein, den Nachweis dafür zu erbringen, dass die Vermietung nicht (latent) von vornherein auf einen begrenzten Zeitraum geplant gewesen ist, sondern sich die Beendigung erst nachträglich, insbesondere durch den Eintritt konkreter Unwägbarkeiten, ergeben hat (vgl. VwGH 23.11.2000, 95/15/0177).

Unwägbarkeiten sind nach Rechtsprechung und Verwaltungspraxis beispielsweise unvorhersehbare Investitionen, unerwartete Mietstreitigkeiten, Zahlungsunfähigkeit von Mietern, Schwierigkeiten in der Abwicklung eines eingegangenen Bestandverhältnisses, unerwartete Probleme auf der Suche nach einem Nachmieter, höhere Gewalt, Naturkatastrophen, aber auch Aufgabe einer Vermietung aus einer Zwangslage heraus und andere Ereignisse, die den Bereich der privaten Lebensführung betreffen (vgl. VwGH 3.7.1996, 93/13/0171; VwGH 3.7.1996, 92/13/0139; Langheinrich/Ryda, FJ 2001, 84; Renner, SWK 2004, S 373 ff; Rauscher, SWK 2004, S 625).

Treten durch derartige unerwartete Umstände auch bei einer nach dem Wirtschaftlichkeitsprinzip mit objektiver Ertragsaussicht betriebenen Vermietungstätigkeit unvorhergesehene Verluste (bzw. entgehende Einnahmen) auf, die ein Ausbleiben des Gesamterfolges bewirken, so sind diese Verluste für sich allein der Qualifizierung einer Betätigung als Einkunftsquelle nicht abträglich, denn maßgeblich ist nicht der tatsächlich erwirtschaftete Gesamterfolg, sondern die objektive Eignung der Tätigkeit zur Erwirtschaftung eines solchen, subsidiär das nach außen in Erscheinung tretende Streben des Tätigen nach einem solchen Erfolg. Bestehen solche Unwägbarkeiten aber nicht, dann spricht ein Gesamtverlust innerhalb eines abgeschlossenen Beobachtungszeitraumes für Liebhaberei (vgl. VwGH 25.11.2000, 97/15/0144).

Im vorliegenden Fall ergibt sich aus der Aktenlage kein Anhaltspunkt dafür, dass die Vermietung der Wohnung in 1110 Wien, B-Straße 31/10 nur für einen begrenzten Zeitraum geplant gewesen wäre.

Bei vereinbarungsgemäßer Zahlung der Miete wären bereits in den ersten Jahren Einnahmenüberschüsse erzielt worden. Die Verluste ergaben sich lediglich infolge der Zahlungsunfähigkeit der Mieter.

Die Einstellung der Vermietung vor der Erzielung eines Gesamtüberschusses erfolgte auf Grund der Verwüstung der Wohnung durch die Mieter. Die Wohnung wäre ohne großen Renovierungsaufwand nicht mehr vermietbar gewesen.

Die Erzielung eines positiven Gesamtergebnisses wurde somit durch den Eintritt von Unwägbarkeiten verhindert.

Unwägbarkeiten, die ein positives Gesamtergebnis in einem absehbaren Zeitraum verhindern, sind bei der Prognoserechnung nicht miteinzubeziehen, vorausgesetzt ihrem Erkennen durch den sich Betätigenden folgt eine rasche wirtschaftlich sinnvolle Reaktion (vgl. zB Jakom, § 2, Rz 261).

Wie bei der Sachverhaltsschilderung dargestellt, erfolgte im gegenständlichen Fall eine solche wirtschaftlich sinnvolle Reaktion (Vorbereitungshandlungen hinsichtlich des Verkaufs der "Wohnruine") erst im Juni 2007. Ein Nachweis dafür, dass bereits zuvor wirtschaftlich sinnvolle Maßnahmen gesetzt wurden, konnte vom Berufungswerber nicht erbracht werden.

Auf Grund der obigen Ausführungen erscheint es somit nur vertretbar, die Vermietung der Wohnung bis Ende 2002 als Einkunftsquelle anzuerkennen.

Der Einkommensteuerbescheid 2002 wird daher in der Berufungsentscheidung insoweit abgeändert, als die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erklärungsgemäß in Höhe von - 2.278,97 € angesetzt werden. Der Umsatzsteuerbescheid 2002 wird insoweit abgeändert, als die Vorsteuer erklärungsgemäß in Höhe von 1.960,21 € in Abzug gebracht wird.

Der Umsatzsteuerbescheid 2003 wird insoweit abgeändert, als die Vorsteuer - entsprechend den Ausführungen des Berufungswerbers in der Vorhaltsbeantwortung vom 23. November 2009 - in Höhe von 1.796,10 € berücksichtigt wird.

Der Einkommensteuerbescheid 2003 bleibt hingegen unverändert.

Beilage : 3 Berechnungsblätter

Wien, am 22. Dezember 2009

Zusatzinformationen

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at