Sind Leistungen, mit denen ein Ehegatte dem zahlungsverpflichteten anderen Ehegatten die vom Arbeitgeber einbehaltenen Beträge ersetzt, als Sonderausgaben abzugsfähig?

Rechtssätze

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des A, Adr, vertreten durch Stb, W, vom 28. September 2006 gegen den Bescheid des Finanzamtes Wien 12/13/14 Purkersdorf vom 25. August 2006 betreffend Einkommensteuer 2005 entschieden:

Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen.

Der angefochtene Bescheid bleibt unverändert.

Entscheidungsgründe

Der Berufungswerber (Bw.) beantragte in der Einkommensteuererklärung 2005 die Berücksichtigung von Zahlungen für den Nachkauf von Versicherungszeiten seiner Ehefrau im Ausmaß von 4 x € 352,83 als Sonderausgaben.

Das Finanzamt verweigerte die Anerkennung der geltend gemachten Zahlungen unter Hinweis auf die Rz 574 der LStR mit der Begründung, dass der Steuerpflichtige grundsätzlich nur jene Aufwendungen als Sonderausgaben geltend machen könne, zu deren Zahlung er selbst verpflichtet ist und die er selbst getragen hat. Ersetzt ein Ehegatte dem anderen Ehegatten (Versicherungsnehmer) nachträglich die Prämie, dann sei ebenfalls nur der andere Ehegatte abzugsberechtigt. Die Sonderbestimmung des § 18 Abs. 3 Z 1 EStG, nach der auch der (nicht verpflichtete) Ehegatte die Sonderausgabe geltend machen kann, setze voraus, dass er die Zahlung direkt an das Versicherungsunternehmen leistet.

In der Berufung gegen den Einkommensteuerbescheid wird ausgeführt, dass der Sachverhalt vom Finanzamt falsch beurteilt worden sei. Die von der Ehefrau des Bw. zu entrichtenden Zahlungen für den Nachkauf von Studienzeiten als Versicherungszeiten würden sofort vom Magistrat der Stadt Wien als Dienstgeber in Form eines Abzugs einbehalten. Deshalb sei eine direkte Bezahlung der Beträge durch den Bw. an die MA 2 nicht möglich. Es sei daher lediglich ein verrechnungstechnisches Problem, das vom Finanzamt nicht richtig gewürdigt worden sei: der Bw. habe nämlich seiner Frau den von der MA 2 automatisch einbehaltenen Betrag in gleicher Höhe ersetzt, anstatt den Betrag direkt an die Behörde zum Nachkauf von Versicherungszeiten zu bezahlen (eigentlich: bezahlen zu können). Da die Abbuchung automatisch vorgenommen werde, sei eine Direktzahlung nicht möglich. Vom wirtschaftlichen Ergebnis her sei jedoch die Belastung eindeutig im Vermögen des Bw. eingetreten, als er seiner Frau den Betrag ersetzt habe. Die im bekämpften Bescheid genannte Rz 574 der LStR betreffe einen anderen Sachverhalt.

Über die Berufung wurde erwogen:

Im Hinblick auf den dem geltenden Einkommensteuerrecht zu Grunde liegenden Grundsatz der Individualbesteuerung können Sonderausgaben nur von dem Steuerpflichtigen mit Erfolg geltend gemacht werden, der rechtlich zur Leistung verpflichtet ist und der sie auch tatsächlich geleistet hat. Grundsätzlich kommen also nur eigene Ausgaben, zu denen der Steuerpflichtige aus einem Rechtsverhältnis selbst verpflichtet ist, als Sonderausgaben in Betracht (Doralt, Kommentar zum EStG, § 18 Tz. 13).

Dieser allgemein gültige Grundsatz wird durch § 18 Abs. 3 Z 1 EStG 1988 nur insoweit unterbrochen, als der Steuerpflichtige auch berechtigt ist, bestimmte Sonderausgaben abzuziehen, zu deren Leistung nicht er verpflichtet ist, sondern im Gesetz erschöpfend aufgezählte nahe Angehörige, für die der Steuerpflichtige aber die Zahlung leistet.

Im vorliegenden Fall ist die Ehegattin des Bw. - die zweifellos zum so genannten begünstigten Personenkreis iSd § 18 Abs. 3 Z 1 EStG 1988 gehört - anlässlich des Nachkaufes von Studienzeiten als Versicherungszeiten zur Zahlung eines besonderen Pensionsbeitrages verpflichtet, wobei der zu entrichtende Betrag lt. Bescheid des Magistrates Wien vom 25.7.2002, MA 2/0714675 B, vom Magistrat als Dienstgeber in 36 Monatsraten von ihren Bezügen einbehalten wird. Nach dem Berufungsvorbringen ersetzt nun der Bw. seiner Ehegattin die von deren Arbeitgeber einbehaltenen Beträge in gleicher Höhe.

Der Hinweis in der Berufung, dass vom wirtschaftlichen Ergebnis her die Belastung eindeutig im Vermögen des Bw. eingetreten sei, vermag der Berufung nicht zum Erfolg zu verhelfen, da einer solchen wirtschaftlichen Betrachtungsweise die Bestimmung des § 18 Abs. 1 Z 2 iVm § 18 Abs. 3 Z 1 EStG entgegensteht.

Aus dem Wortlaut der maßgeblichen gesetzlichen Bestimmung ("Ausgaben iSd Abs 1 Z 2, 3 und 5 kann der Steuerpflichtige auch dann absetzen, wenn er sie für seinen nicht dauernd getrennt lebenden (Ehe)Partner und für seine Kinder leistet") ist eindeutig abzuleiten, dass nur Ausgaben, die für eine begünstigte Person unmittelbar an den zahlungsberechtigten Empfänger geleistet werden , als Sonderausgaben abzugsfähig sind.

Die Sonderbestimmung des § 18 Abs. 3 Z 1 setzt somit voraus, dass der (nicht verpflichtete) Ehegatte die Sonderausgaben direkt leistet (vgl. Doralt, EStG, 12. Lieferung, Tz 258 zu § 18).

Eine spätere Erstattung der von der Ehegattin gegenüber dem Magistrat erbrachten Leistungen durch den Bw. kann einer solchen direkten Zahlung nicht gleichgestellt werden. Um als Sonderausgabe berücksichtigt werden zu können, muss die Leistung bereits im Zeitpunkt des Abflusses aus dem Einkommen (oder dem Vermögen) den Charakter als Sonderausgabe aufweisen. Bei einer erst durch eine zu einem späteren Zeitpunkt vorgenommene Geldhingabe ist diese Voraussetzung nicht gegeben.

In diesem Sinne hat auch der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom 21.5.1985, 85/14/0064, zu Recht erkannt, dass bloße Ersatzleistungen, die ein Ehegatte dem zahlungspflichtigen anderen Ehegatten für von diesem vertragsgemäß bereits bezahlte Beiträge und Prämien zu einer freiwilligen Krankenversicherung erbringt, nicht unter den Sonderausgabenbegriff fallen. Der Gerichtshof hat im Beschwerdefall ausgesprochen, dass die Bf., die ihrem zur Zahlung verpflichteten Ehegatten die Versicherungsprämie entweder bar oder durch Banküberweisung ersetzt hat, keine Beiträge bzw. Versicherungsprämien zu einer freiwilligen Krankenversicherung iSd § 18 Abs. 1 Z 2 EStG 1972 geleistet hat - weder für sich noch für ihren Ehegatten. Die Leistung erbrachte allein und in vollem Umfang der andere Ehegatte bereits in Erfüllung seiner Zahlungspflicht.

Leistungen, mit denen ein Ehegatte dem zahlungspflichtigen anderen Ehegatten die von diesem vertragsgemäß bezahlten Prämien ersetzt, können demnach nicht als Sonderausgaben angesehen werden.

Daraus folgt, dass die Ersatzleistungen des Bw. an die zahlungsverpflichtete Ehegattin nicht als Sonderausgaben abzugsfähig sind, und zwar auch dann nicht, wenn die zu entrichtenden Zahlungen bei der Ehegattin automatisch durch Lohnabzug einbehalten werden und daher eine Direktzahlung nicht möglich ist.

Wien, am 29. September 2009

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