Erwerb des halben Mindestanteiles an einer Eigentumswohnung durch den überlebenden Wohnungseigentumspartner

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Frau PG, Adr, gegen den Bescheid des Finanzamtes für Gebühren und Verkehrsteuern Wien vom 9. Mai 2006 zu ErfNr.xxx betreffend Erbschaftssteuer entschieden:

Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen.

Entscheidungsgründe

Herr GG ist am 22. Juli 2005 ohne Hinterlassung einer letztwilligen Anordnung verstorben. Auf Grund des Gesetzes waren seine Witwe PG zu einem Drittel und seine mj. Tochter LG (geboren am 16.1.2004) zu zwei Drittel erbberechtigt. Am 13. Oktober 2005 gab Frau PG für sich und ihre Tochter LG jeweils eine bedingte Erbantrittserklärung zu den genannten Quoten ab.

Nach dem am 12. Jänner 2006 vom Gerichtskommissär errichteten Inventar bestand das Nachlassvermögen aus folgenden Aktiva und Passiva (alle Beträge in €):

Weiters war der Nachlaß noch belastet mit Verfahrenskosten von insgesamt € 1.632.

Der Erbteil der Minderjährigen wurde im Protokoll vom 12. Jänner 2006 mit € 3.959,84 beziffert. Abgeschlossen wurde von den beiden Erbinnen sodann ein Erbteilungsübereinkommen (die minderjährige LG vertreten durch einen Kollisionskurator) mit auszugsweise folgendem Inhalt:

"Die Witwe übernimmt sämtliche Aktiven und Passiven, sowie die Verfahrenskosten, weiters den auf die Minderjährige entfallenden Anteil der Abfertigung von € 3.292,35 und den Erbteilsbetrag von € 3.959,84 zur rechnungsfreien Verfügung."

Mit Einantwortungsbeschluss vom 23. Jänner 2006 wurde die Verlassenschaft nach Maßgabe des Erbteilungsübereinkommens vom 12. Jänner 2006 der erbl. Witwe PG zu einem Drittel des Nachlasses und der erbl. mj. Tochter LG zu zwei Drittel des Nachlasses eingeantwortet und festgestellt, dass die eingeantworteten Erben zum Kreis der gesetzlichen Erben zählen und dass auf Grund des Ergebnisses der Verlassenschaftsabhandlung an den GG zugeschriebenen 74/282 Anteilen an der EZ-x Grundbuch A die Einverleibung des Eigentumsrechtes für PG und die Verbindung mit den bereits bisher in ihrem Eigentum stehenden 74/282 Anteilen zu bewilligen sein wird.

Weiters wurden mit dem Tod von Herrn GG zwei Lebensversicherungen fällig, und zwar eine mit einem Betrag von € 35.314,86 bei der A-Versicherung (Pol.Nr. xxxxxx) und eine mit einem Betrag von € 36.146,63 bei der B-Versicherung (Pol.Nr. yyyyyy). In beiden Versicherungsverträgen hatte Herr GG seine Ehegattin PG als Bezugsberechtigte bestimmt.

Mit Bescheiden vom 9. Mai 2006 setzte das Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern Wien gegenüber Frau PG Erbschaftsteuer in Höhe von € 2.161,22 (Erbschaftsteuer gemäß § 8 (1) ErbstG 4 % von einer Bemessungsgrundlage von € 48.762,00 = € 1.950,48 zuzüglich Erbschaftsteuer gemäß § 8 (4) ErbstG 2 % vom anteiligen Wert des Grundstückes von € 10.537,00 = € 210,74) und gegenüber der mj. LG (vertreten durch Frau PG) in Höhe von € 421,50 (Erbschaftsteuer gemäß § 8 (4) ErbstG 2 % vom anteiligen Wert des Grundstückes von € 21.075,00 = € 421,50) fest.

Gegen beide Erbschaftsteuerbescheide erhob Frau PG Berufung. Darin wandte sie ein, dass laut Erbteilungsübereinkommen vom 12. Jänner 2006 die Tochter LG anteilsmäßig zwei Drittel von Gehaltsguthaben, Wertpapierdepot, Guthaben bei der Krankenkasse, abzüglich der Auslagen von der Beerdigung und der Kosten für die Erbsabhandlung erbe. Auf die Tochter entfalle daher ein Betrag von € 3.959,84 sowie der Anteil aus der Abfertigung von € 3.292,35. Sie hingegen erbe die Liegenschaft zur Gänze, daher müssten auch sämtliche Steuern zu ihren Lasten gehen. Aber auch den noch aushaftenden Kredit, mit welchem die Liegenschaft belastet gewesen sei, in der Höhe von € 100.537,66 habe sie zur Gänze übernommen. Eine Teilung wie im Bescheid vom 9. Mai 2006 wäre gesetzlich gar nicht möglich gewesen, da ein minderjähriges Kind kein überschuldetes Erbe antreten dürfe. Sie ersuche daher den Bescheid mit den oben erwähnten Tatsachen neu zu berechnen.

Dem erwiderte das Finanzamt in den abweisenden Berufungsvorentscheidungen Folgendes:

"Die Erbschaftssteuer ist vom Erbanfall zu bemessen. Das ist der quotenmäßige Anteil am steuerlich bewerteten Nachlassvermögen und nicht der auf Grund eines Erbübereinkommens effektiv zugeteilte Vermögensgegenstand.Das Erbübereinkommen ist ein Rechtsgeschäft unter Lebenden und führt gegebenenfalls zur Besteuerung eines weiteren Erwerbsvorganges.Die Passiva setzten sich wie folgt zusammen : 1) Belastung der Liegenschaft - Pfandrecht für SKWB Schoellerbank AG übergegangen auf Bank Austria Creditanstalt AG in Höhe von Euro 100.537,66 sowie 2) Auslagen anlässlich Beerdigung - a) Begräbniskosten € 3.972,-- b) Kränze € 423,-- c) Trafik € 22,-- d) Saturn € 31,94 e) Porti € 33,-- f) Papierwaren € 8,80 und 3) Forderung des Schwerpunktkrankenhauses Wiener Neustadt € 64,--"

Im Antrag auf Vorlage der Berufung an die Abgabenbehörde zweiter Instanz brachte Frau PG ergänzend vor, dass die Liegenschaft gemäß § 14 Abs. 1 WEG von Gesetzes wegen unmittelbar in ihr Eigentum übergegangen sei. Der Erbanfall betreffe also nicht das Grundstück mit dem untrennbar verbundenen Wohnungseigentum welcher zur Befriedigung ihres dringenden Wohnbedürfnisses diene. Ihre Tochter habe also nie auch nur Teile der Liegenschaft geerbt, sie hätte sonst ihre Erbschaft gar nicht antreten dürfen, da diese sonst überschuldet gewesen wäre. Aus diesem Grund habe auch kein Rechtsgeschäft unter Lebenden stattgefunden. Es werde daher ersucht, beide Bescheide mit der richtig gestellten Aufstellung neu zu berechnen.

Beweis wurde vom Unabhängigen Finanzsenat noch erhoben durch Einsicht in den Verlassenschaftsakt des Bezirksgerichtes D zur Zl xxAxxx/05, durch eine Abfrage im Grundbuch, durch telefonische Auskünfte der A-Versicherung und der B-Versicherung sowie Abfragen im elektronischen Abgabeninformationsystem.

Daraus ergibt sich, dass an den gegenständlichen Liegenschaftsanteilen mit Beschluss des Bezirksgerichtes D vom 25. Oktober 2006 die Einverleibung des Eigentumsrechtes für Frau PG auf Grund des Einantwortungsbeschlusses vom 23. Jänner 2006 (und nicht auf Grund einer Amtsbestätigung) erfolgte.

Die Lebensversicherung bei der A-Versicherung zu Pol.Nr. xxxxxx wurde von Herrn GG im Jahr 1997 (Versicherungsbeginn 1. August 1997) und jene bei der B-Versicherung zu Pol.Nr. yyyyyy im Jahr 1999 (Versicherungsbeginn 1. September 1999) abgeschlossen. Im Jahr 1997 bzw. im Jahr 1999 waren Herr GG und Frau PG noch nicht verheiratet (die Eheschließung erfolgte am 28. April 2000). Frau PG verfügte ab 15. Oktober 1997 bis zur Geburt der gemeinsamen Tochter LG im Jänner 2004 durchgehend über ein eigenes Einkommen und deckte sie damit ihren Unterhalt. Seit dem Ableben ihres Gatten erhält sie eine Nettopension in Höhe von rund € 1.000,00 monatlich. Das durchschnittliche Monatsnettoeinkommen des Herrn GG (Jahresbruttoeinkommen inklusive Sonderzahlungen, abzüglich Sozialversicherungsbeiträge und Lohnsteuer, dividiert durch 12 bzw. 7) betrug im Jahr 2004 € 2.810,00 und im Jahr 2005 € 3.625,00.

Mit Vorhalt vom 18. September 2007 (mit dem eine Frist zur Stellungnahme binnen einer Frist von einem Monat eingeräumt wurde) teilte die Referentin des Unabhängigen Finanzsenates Frau PG mit, wie sich die Sach- und Rechtslage darstellt und aus welchen Erwägungen nach dem derzeitigen Ermittlungsstand beabsichtigt werde, die Berufung als unbegründet abzuweisen.

Zu diesem Vorhalt wurde von der Berufungswerberin bis dato keine Stellungnahme abgegeben.

Über die Berufung wurde erwogen:

Gemäß § 1 Abs. 1 Z 1 ErbStG unterliegt der Steuer nach diesem Bundesgesetz unter anderem der Erwerb von Todes wegen.

1) Erwerb durch Erbanfall:

Nach § 2 Abs. 1 Z 1 ErbStG gilt als Erwerb von Todes wegen der Erwerb durch Erbanfall, durch Vermächtnis oder auf Grund eines geltend gemachten Pflichtteilsanspruches. Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist der Tatbestand des Erwerbes durch Erbanfall mit der Annahme der Erbschaft, also der Abgabe der Erbserklärung erfüllt (VwGH vom 24. Juni 1982, 81/15/0119).

§ 14 WEG (idF BGBl. I 113/2003) lautet wie Folgt:

"(1) Erwirbt beim Tod des einen Partners der überlebende Partner den Anteil des Verstorbenen nicht ohnehin als Erbe oder Vermächtnisnehmer allein, so gilt - vorbehaltlich einer abweichenden Vereinbarung nach Abs 4 - Folgendes:

1. Der Anteil des Verstorbenen am Mindestanteil und gemeinsamen Wohnungseigentum geht von Gesetzes wegen unmittelbar ins Eigentum des überlebenden Partners über.

2. Der Eigentumsübergang tritt jedoch nicht ein, wenn der überlebende Partner innerhalb einer vom Verlassenschaftsgericht festzusetzenden angemessenen Frist entweder auf ihn verzichtet oder gemeinsam mit den Erben des Verstorbenen unter Zustimmung der Pflichtteilsberechtigten eine Vereinbarung schließt, auf Grund derer der gesamte Mindestanteil einer Person ungeteilt oder zwei natürlichen Personen je zur Hälfte - allenfalls unter gleichzeitigem Erwerb des gemeinsamen Wohnungseigentums - zukommt.

3. Im Fall des Verzichts auf den Eigentumsübergang hat das Verlassenschaftsgericht eine öffentliche Feilbietung des gesamten Mindestanteils und des damit verbundenen Wohnungseigentums durch Versteigerung vorzunehmen.

4. Solange die Möglichkeit des Verzichts besteht, sind die Rechte des überlebenden Partners am Anteil des Verstorbenen auf jene eines Verwalters (§ 837 ABGB) beschränkt.

5. Erwirbt der überlebende Partner den Anteil des Verstorbenen nach Z 1 oder geht der gesamte Mindestanteil auf Grund einer Vereinbarung über, so gilt für die Eintragung in das Grundbuch § 178 AußStrG sinngemäß.

(2) Der überlebende Partner, der den Anteil des Verstorbenen am Mindestanteil und Wohnungseigentum gem Abs 1 Z 1 erwirbt, hat der Verlassenschaft nach dem Verstorbenen die Hälfte des Verkehrswerts (§ 2 Abs 2 LBG) des Mindestanteils zu bezahlen. Eine einvernehmliche Bestimmung der Höhe dieser Zahlungspflicht ist nur zulässig, wenn kein Inventar zu errichten ist.

(3) Ist der überlebende Partner ein Pflichtteilsberechtigter des Verstorbenen und war Gegenstand des gemeinsamen Wohnungseigentums eine Wohnung, die dem Überlebenden zur Befriedigung seines dringenden Wohnbedürfnisses dient, so gilt Abs 2 nicht. Der überlebende Partner hat jedoch den anderen Pflichtteilsberechtigten jenen Betrag zu bezahlen, der den Pflichtteilsansprüchen der anderen in Bezug auf den halben Verkehrswert iSd Abs 2 - unter Berücksichtigung auch des übrigen Nachlasses - entspräche. Ist ihm die sofortige Entrichtung dieses Betrags nach seinen Verhältnissen, insbesondere seinem Vermögen, seinem Einkommen, seinen Sorgepflichten, seinen Aufwendungen für die Wohnung und zur Aufrechterhaltung einer angemessenen Lebenshaltung, nicht zumutbar, so hat das Verlassenschaftsgericht mangels einer anderslautenden Vereinbarung auf Antrag die Befriedigung unter Festsetzung einer angemessenen Verzinsung bis zu einer Frist von höchstens fünf Jahren hinauszuschieben; auch kann es die Zahlung in Teilbeträgen innerhalb dieses Zeitraums bewilligen.

(4) Die Partner können durch schriftliche Vereinbarung bestimmen, dass anstelle des gesetzlichen Eigentumsübergangs nach Abs 1 Z 1 der Anteil des Verstorbenen am Mindestanteil und gemeinsamen Wohnungseigentum einer anderen natürlichen Person zukommt. Der durch eine solche Vereinbarung Begünstigte erwirbt durch den Erbfall nicht unmittelbar Eigentum am halben Mindestanteil, sondern erhält damit erst einen Anspruch auf dessen Übereignung. Er hat diesen Anspruch innerhalb einer vom Verlassenschaftsgericht festzusetzenden angemessenen Frist gegen den Nachlass des Verstorbenen geltend zu machen. Bei erfolgreicher Geltendmachung des Anspruchs hat der Begünstigte im Fall eines Nachlasskonkurses das Recht auf Aussonderung des halben Mindestanteils (§ 44 KO), sofern Gegenstand des gemeinsamen Wohnungseigentums eine Wohnung ist, die ihm zur Befriedigung seines dringenden Wohnbedürfnisses dient. Unterlässt der Begünstigte die fristgerechte Verfolgung seines Anspruchs, so können die Erben des Verstorbenen unter Zustimmung der Pflichtteilsberechtigten eine Vereinbarung schließen, auf Grund derer der halbe Mindestanteil an eine natürliche Person übergeht. Kommt auch eine solche Vereinbarung nicht zustande, so tritt der Eigentumsübergang nach Abs 1 Z 1 mit der Rechtsfolge des Abs 2 oder 3 ein.

(5) Die Partner können die in Abs 2 bestimmte Zahlungspflicht des überlebenden Partners für den gesetzlichen Eigentumserwerb nach Abs 1 Z 1 durch schriftliche Vereinbarung abbedingen.

(6) Eine Vereinbarung nach Abs 4 oder 5 ist unwirksam, soweit durch sie die den (anderen) Pflichtteilsberechtigten in Abs 2 und 3 eingeräumten Rechte beschränkt werden."

Wie schon nach § 10 WEG 1975 ging auch beim WEG 2002 in seiner Stammfassung (BGBl. Nr. I 2002/70) der Erwerb des Anteiles des Verstorbenen als Erbe oder Vermächtnisnehmer allen anderen Erwerbsarten vor (siehe dazu Würth in Rummel, RZ 2 zu § 14 WEG, 3. Aufl.). Erst mit der Novellierung des WEG 2002 durch BGBl. Nr. I 124/2006 kam es zu einem Entfall der Subsidiarität des wohnungseigentumsrechtlichen Erwerbes des Anteiles des Verstorbenen gegenüber dem erbrechtlichen Erwerb (siehe dazu ErlRV 1183 BlgNR 22.GP, S17 u. 18). Bis zur im Jahr 2006 erfolgten Novellierung bestand daher ein Wahlrecht des überlebenden Partners, ob er die Anteile des Verstorbenen erbrechtlich oder nach § 14 WEG 2002 (oder gar nicht) erwerben will (siehe dazu abermals Würth in Rummel, RZ 2 zu § 14 WEG, 3. Aufl.).

Im vorliegenden Fall waren Herr GG und Frau PG jeweils Eigentümer von 74/282 Anteilen an der Liegenschaft EZ-x Grundbuch A und waren ihre Anteile gemeinsam mit dem Wohnungseigentum am Reihenhaus 2 verbunden. Da Herr GG ohne letztwillige Verfügung verstorben ist, trat die gesetzliche Erbfolge ein und waren Frau PG zu 1/3 und die minderjährige Tochter LG zu 2/3 zu Erben berufen. Durch die von den beiden Miterbinnen im Erbübereinkommen vorgenommene Erbteilung ist der gesamte Mindestanteil ungeteilt Frau PG zugekommen, sodass es hier auf Grund der Bestimmung des § 14 Abs. 1 Z. 2 WEG 2002 zu keiner Anwachsung iSd § 14 Abs. 1 Z. 1 WEG 2002 gekommen ist.

Für die Beurteilung, wie der überlebende Ehegatte den gesamten Mindestanteil erwirbt, ist nämlich nicht allein seine erbrechtliche Berufung entscheidend, sondern es ist die letztlich erfolgte Art des Erwerbs der Erbschaft maßgeblich (vgl OGH 15.12.1992, 5 Ob 158/92 zur vergleichbaren Bestimmung des § 10 WEG 1975). Dass auch der überlebende Ehegatte "Vertragspartner und Übernehmer des Mindestanteils" gemäß § 10 Abs 1 Z 2 WEG 1975 (Anm: dem entspricht nunmehr § 14 Abs. 1 Z. 2 WEG 2002) sein kann, ist schon durch den Wortlaut dieser Bestimmung eindeutig gedeckt und es wird dies auch von Markl (in Schwimann² § 10 WEG 1975 Rz 10) vertreten. Folge dieser dem § 10 Abs 1 Z 2 WEG 1975 zu unterstellenden Vereinbarung ist dann aber gerade der Ausschluss der Akkreszenz nach § 10 Abs 1 Z 1 WEG 1975 (vgl. OGH 29.8.2006, 5 Ob 45/06p). Der Wortlaut des § 14 Abs. 1 Z. 2 WEG 2002 idF BGBl. Nr. I 2002/70 lässt eine Beurteilung des Erbübereinkommens als Vereinbarung iSd § 14 Abs. 1 Z. 2 WEG 2002 ebenfalls zu. Nach dieser Bestimmung ist ebenso wie im Geltungsbereich des WEG 1975 nur erforderlich, dass die Anteile des Verstorbenen sowie die Anteile des überlebenden Partners auf Grund einer Vereinbarung des überlebenden Partners mit den Erben, einer Person ungeteilt oder zwei natürlichen Personen je zur Hälfte zukommt und ist in der Fassung vor der Novellierung durch BGBl. Nr. I 124/2006 nicht vom Erwerb einer "anderen Person" die Rede. Der Abschluss einer Vereinbarung iSd § 14 Abs. 1 Z. 2 WEG 2002 schließt aber aus, dass ein wohnungseigentumsrechtlicher ex lege Erweb der Mindestanteile des Verstorbenen stattgefunden hat.

Dass im vorliegenden Fall kein wohnungseigentumsrechtlicher Erwerb iSd § 14 Abs. 1 WEG 2002 stattgefunden hat, sondern ein erbrechtlicher (mit anschließender Erbteilung) zeigt sich auch deutlich daran, dass hier die Verbücherung auf Grund der Einantwortungsurkunde (unter Berücksichtigung der Ergebnisses der Verlassenschaftsabhandlung) und nicht auf Grund einer Amtsbestätigung (wie bei einem ex lege Erwerb iSd § 14 Abs. 1 WEG 2002 vorgesehen) erfolgt ist. Dem Finanzamt ist daher in seiner Ansicht zu folgen, dass die Berufungswerberin die Liegenschaftsanteile durch Erbanfall sowie auf Grund des mit der Tochter abgeschossenen Erbübereinkommens erworben hat.

Gemäß § 12 Abs. 1 Z. 1 ErbStG entsteht die Erbschaftssteuerschuld nicht erst mit dem Erwerb des Eigentums an bestimmten, zum Nachlass gehörenden Gegenständen, sondern grundsätzlich schon durch den mit dem Tod des Erblassers eintretenden Anfall an den Bedachten, sofern er vom Anfall durch Abgabe der Erbserklärung Gebrauch macht. Gegenstand der Erbschaftssteuer ist damit letztlich der Vermögensvorteil, den jemand mit dem Tod eines anderen erwirbt. Die Erbschaftssteuer ist somit grundsätzlich vom Erbanfall zu bemessen. Änderungen in der Zusammensetzung des Nachlassvermögens, die nach dem Zeitpunkt des Todes des Erblassers eintreten, wie etwa die Veräußerung von Wirtschaftsgütern des Nachlasses vor der Einantwortung oder das Entstehen von Versicherungsansprüchen im Zusammenhang mit dem Untergang von Nachlassgegenständen berühren diesen Grundsatz nicht. Aber auch dann, wenn die Erben nach Abgabe der Erbserklärung miteinander ein Abkommen über die Aufteilung des Nachlasses schließen, wird dieser Grundsatz nicht berührt. Auch in diesem Fall gilt somit der Anteil am steuerlich bewerteten Nachlassvermögen und nicht der effektiv zugeteilte Vermögensgegenstand als angefallen (vgl. ua. VwGH 14.5.1992, 91/16/0019).

Wie der Verwaltungsgerichtshof in ständiger Rechtsprechung ausführt, ist die Abgabenbehörde - mit im vorliegenden Fall nicht gegebenen Ausnahmen wie Erbschaftskauf oder Erbschaftsschenkung - an die im Abhandlungsverfahren abgegebenen, vom Verlassenschaftsgericht angenommenen und der Einantwortungsurkunde zugrunde gelegten Erbserklärungen der Parteien gebunden. Um einen, die Erbschaftssteuerpflicht auslösenden Erwerb von Todes wegen annehmen zu können, bedarf es neben dem gültigen Erbrechtstitel bloß der Erbserklärung, mit deren Abgabe der Erwerb durch Erbanfall erbschaftssteuerrechtlich vollzogen ist. Vom Erbanfall ist sodann die Erbschaftssteuer zu bemessen. Ein davon abweichendes Erbübereinkommen kann nur zur Besteuerung eines zweiten Rechtsvorganges führen (vgl ua VwGH 21. 12. 1992, 88/16/0128, VwGH 26.1.1995, 89/16/0149).

Im vorliegenden Fall betrug entsprechend dem rechtskräftigen Einantwortungsbeschluss der Erbanfall der Witwe 1/3 des Nachlasses und der Erbanfall der Tochter 2/3 des Nachlasses und ist daher bei Ermittlung des steuerpflichtigen Erwerbes der Berufungswerberin vom steuerlichen Wert des Nachlassvermögens auszugehen und entsprechend der Erbquote die Erbschaftsteuer festzusetzen und kommt dem von der erbl. Witwe auf Grund des Erbteilungsübereinkommen an ihre Tochter tatsächlich ausbezahlten Betrag keine Bedeutung zu. Im vorliegenden Fall ist - wie oben näher ausgeführt - keine wohnungseigentumsrechtliche Anwachsung iSd § 14 Abs. 1 Z. 1 WEG erfolgt, weshalb die Liegenschaftsanteile zum Nachlassvermögen gehörten und daher von beiden Erbinnen entsprechend ihren Erbquoten durch Erbanfall erworben wurden. Es ist daher beim Erwerb von Todes wegen von Frau PG von einem Drittel des steuerlichen Wertes der Liegenschaftsanteile auszugehen und liegt hinsichtlich der restlichen zwei Drittel ein Erwerb der Tochter LG durch Erbanfall vor. Das Erbübereinkommen stellt bloße eine "steuerneutrale" Aufteilung des Nachlassvermögens dar und verändert dieses den erbschaftssteuerlichen Erwerb weder positiv noch negativ. Der Erbteil der Minderjährige wurde unter Ansatz des Verkehrswertes der Liegenschaft und der darauf lastenden Schulden mit insgesamt € 3.959,84 festgelegt und wird dadurch deutlich, dass im Ergebnis auch die Tochter sowohl am Wert der Eigentumswohnung partizipierte als sie auch anteilig die Schulden mitzutragen hatte. Trotz der anteiligen Schuldentragung durch die Tochter lag - bei Ansatz des Verkehrswertes der Liegenschaft - keine Überschuldung vor und entspricht die Bemessung der Erbschaftsteuer nach dem Verhältnis der Erbquoten auch der Relation der durch den Erbanfall tatsächlich eingetretenen Bereicherung der beiden Miterbinnen. Bei Ermittlung der Bemessungsgrundlage war lediglich für die Liegenschaftsanteile nicht der anteilige Verkehrswert, sondern der - niedrigere - anteilige dreifache Einheitswert anzusetzen.

2) Erwerb der Lebensversicherungserlöse:

Gemäß § 2 Abs. 1 Z. 3 ErbStG gilt als Erwerb von Todes wegen der Erwerb von Vermögensvorteilen, der auf Grund eines vom Erblasser geschlossenen Vertrages unter Lebenden von einem Dritten mit dem Tode des Erblassers unmittelbar gemacht wird.

Zu den in § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG bezeichneten Verträgen zählen nach der Rechtsprechung insbesondere Versicherungsverträge (Kapitalversicherungen) auf Ableben (vgl. ua. VwGH 29.1.1996, 94/16/0064). Bei Kapitalversicherungen ist es dem Versicherungsnehmer nach § 166 Abs. 1 Versicherungsvertragsgesetz 1958 (VersVG) vorbehalten, einen Dritten als Bezugsberechtigten zu bezeichnen. Dieser erwirbt das Recht auf die Leistung des Versicherers (= Versicherungsanstalt) mit dem Eintritt des Versicherungsfalles, das ist mit dem Ableben des Versicherungsnehmers, und tritt damit die Steuerpflicht nach § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG ein. Ist daher im Vertrag ein Begünstigter genannt, so stehen die Ansprüche nach dem Versicherungsvertragsrecht unmittelbar dem Begünstigten zu (und fallen daher nicht in den Nachlass). Erbschaftsteuerrechtlich wird diesfalls regelmäßig der Tatbestand nach § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG erfüllt (vgl. dazu Fellner, Gebühren und Verkehrsteuern, Bd. III Erbschafts- und Schenkungssteuer, Rz 13a und 55 zu § 2).

Bei Erwerben im Sinne des § 2 Abs. 1 Z. 3 ErbStG ist auch zu prüfen, ob beim Erblasser ein Bereicherungswille bestanden hat (vgl. ua. VwGH 29.5.1982, 81/15/0128, 0130). Ein solcher Bereicherungswille braucht allerdings kein unbedingter zu sein; es genügt, dass der Zuwendende eine Bereicherung des Empfängers bejaht bzw. in Kauf nimmt (vgl. ua. VwGH 1991, 89/16/0068, VwGH 14.51992, 91/16/0012). Dabei kann der Bereicherungswille von der Abgabenbehörde aus dem Sachverhalt erschlossen werden (vgl. VwGH 8.11.1977, 1168/77). Ausgeschlossen wäre ein Bereichungswille beispielsweise dann, wenn der Erblasser die Absicht hatte, durch die Versicherungserlöse den gesetzlichen Unterhalt des Begünstigten zu sichern. Hiebei ist auf den Zeitpunkt des Abschlusses des Vertrages abzustellen (VwGH 22.10.1992, 91/16/01039).

Nach den Auskünften der Versicherungen hatte Herr GG Frau PG als Bezugsberechtigte genannt und hat Frau PG daher mit dem Ableben ihres Gatten einen Anspruch auf Auszahlung der Versicherungserlöses in Höhe von € 35.314,86 (A-Versicherung) und von € 36.146,63 (B-Versicherung), insgesamt somit € 73.401,49 erworben. Auf Grund dieser Bezugsberechtigung gehörten die Versicherungserlöse nicht in den Nachlass und sind daher diese Beträge zur Gänze Frau PG zuzurechen. Bei Abschluss der Versicherungsverträge im Jahr 1997 bzw. im Jahr 1999 waren Herr GG und Frau PG noch nicht verheiratet, sie hatten noch keine Kinder und konnte Frau PG ihren Unterhalt durch eigene Berufstätigkeit decken. Daraus wird geschlossen, dass im Zeitpunkt des Abschlusses der Lebensversicherungsverträge und der Benennung von Frau PG als Bezugsberechtigte eine Bereichung von Frau PG zumindest in Kauf genommen wurde und die Bezugsberechtigung dem Vertrag nicht zur Sicherung des gesetzlichen Unterhaltes von Frau PG beigesetzt wurde. Außerdem erhält Frau PG seit dem Ableben ihres Gatten eine Witwenpension von rund € 1.000,00 monatlich, sodass ihr gesetzlicher Unterhalt (29 % des monatlichen Durchschnittseinkommens ihres Gatten von € 3.625,00 würden € 1.051,00 ergeben) dadurch gedeckt wird. Der Erwerb der Lebensversicherungserlöse in Höhe von insgesamt € 73.401,49 durch Frau PG unterliegt daher gemäß § 2 Abs. 1 Z. 3 ErbStG der Erbschaftsteuer.

Es war daher die Berufung als unbegründet abzuweisen.

Wien, am 23. November 2007

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