Schätzung bei ungeklärter Mittelherkunft

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw., vertreten durch Alfred Bruckner, gegen die Bescheide des Finanzamtes für Körperschaften betreffend Wiederaufnahme der Verfahren gemäß § 303 BAO hinsichtlich Umsatzsteuer und Körperschaftsteuer für die Jahre 1993 bis 1995, Umsatzsteuer und Körperschaftsteuer für die Jahre 1993 bis 1995 und Haftung für Kapitalertragsteuer gemäß § 95 Abs. 2 EStG 1988 für den Zeitraum 1993 bis 1995 entschieden:

Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen.

Die angefochtenen Bescheide bleiben unverändert.

Rechtsbelehrung

Gegen diese Entscheidung ist gemäß § 291 der Bundesabgabenordnung (BAO) ein ordentliches Rechtsmittel nicht zulässig. Es steht Ihnen jedoch das Recht zu, innerhalb von sechs Wochen nach Zustellung dieser Entscheidung eine Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof oder den Verfassungsgerichtshof zu erheben. Die Beschwerde an den Verfassungsgerichtshof muss - abgesehen von den gesetzlich bestimmten Ausnahmen - von einem Rechtsanwalt unterschrieben sein. Die Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof muss - abgesehen von den gesetzlich bestimmten Ausnahmen - von einem Rechtsanwalt oder einem Wirtschaftsprüfer unterschrieben sein.

Gemäß § 292 BAO steht der Amtspartei (§ 276 Abs. 7 BAO) das Recht zu, gegen diese Entscheidung innerhalb von sechs Wochen nach Zustellung (Kenntnisnahme) Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof zu erheben.

Entscheidungsgründe

Die Bw. wurde mit Gesellschaftsvertrag vom 24. März 1992 gegründet. Betriebsgegenstand war die Vermietung von Wohnungen. Gesellschafter waren im berufungsgegenständlichen Zeitraum zu 30 % Frau M und zu 70 % Herr B, welcher auch mit der Geschäftsführung betraut war. Die Bw. wurde mit Verschmelzungsvertrag vom 21. September 2000 als übertragende Gesellschaft mit der X GesmbH als übernehmender Gesellschaft verschmolzen.

Anlässlich einer bei der Bw. durchgeführten Betriebsprüfung (BP), welche den Prüfungszeitraum 1993 bis 1995 umfasste, wurde folgende, im BP-Bericht vom 23. Dezember 1997 und in der Niederschrift über die Schlussbesprechung vom 4. Dezember 1997 dargestellte Feststellung getroffen:

Im Prüfungszeitraum seien vom Gesellschafter und Geschäftsführer, Herrn B, Bareinlagen über das Verrechnungskonto getätigt worden. Die Herkunft der eingelegten Geldbeträge habe nicht restlos aufgeklärt werden können. Aus diesem Grunde sei von der BP ein Sicherheitszuschlag im Ausmaß von 10 % des Umsatzes p.a. für den Zeitraum 1993 bis 1995 zugerechnet worden. Der Sicherheitszuschlag sei als verdeckte Ausschüttung zu erfassen und bei der Einkommensermittlung außerbilanzmäßig zuzurechnen. Die auf die verdeckten Ausschüttungen entfallende Kapitalertragsteuer werde vom Gesellschafter B getragen.

Das Finanzamt für Körperschaften erließ nach Wiederaufnahme der Umsatz- und Körperschaftsteuerverfahren für die Jahre 1993 bis 1995 den Prüfungsergebnissen entsprechende Umsatz- und Körperschaftsteuerbescheide für diese Jahre und einen Haftungsbescheid für Kapitalertragsteuer gemäß § 95 Abs. 2 EStG 1988 für den Zeitraum 1993 bis 1995.

Mit Schreiben vom 26. Februar 1998 erhob die Bw. Berufung gegen diese Bescheide und begründete diese wie folgt:

Von der BP seien Einlagen des Geschäftsführers in Höhe von S 550.000,00 (€ 39.970,06) per Saldo festgestellt worden. Herr B habe bereits zu Beginn der BP erklärt, dass er im April 1986 eine ihm gehörige Liegenschaft in Kroatien um rund S 7,5 Mio. (€ 545.046,26) veräußert habe. Da das Geld unter dem damaligen kommunistischen Regime nicht ausgeführt und auch nach österreichischen Devisenvorschriften nicht eingeführt werden habe können, seien die erlösten 170 Mio. jugoslawischen Dinar von Verwandten des Herrn B in Jugoslawien in Devisen gewechselt und in Verwahr seiner Tante dort verblieben. Auch während des nachfolgenden Krieges in Jugoslawien sei eine offizielle Transaktion der Devisen nach Österreich nicht möglich gewesen. Es seien daher seit 1993 sukzessive kleinere Beträge in bar nach Österreich gebracht und hier in Schilling gewechselt worden. Da es sich bei den Devisen um namhafte Beträge gehandelt habe, sei der Umtausch nicht offiziell über eine Bank durchgeführt, sondern über einen Mitarbeiter der Bank C, Herrn Direktor Y, zum Mittelkurs gewechselt worden.

Bereits vor Verbringung der Devisen nach Österreich sei, in geringerem Ausmaß, die Zuführung von finanziellen Mitteln in das Unternehmen notwendig gewesen. Eine Aufstockung des Privatkredites von Herrn B bei der Bank S über S 2 Mio. (€ 145.345,67) sei nachweislich am 22. September 1992 durchgeführt worden.

Auch habe Herr B bereits seit 1992 von Freunden und Bekannten mehrfach größere Beträge geliehen. Da auch diesen Personen das in Jugoslawien vorhandene Vermögen bekannt gewesen sei, seien diesen die geliehenen Mittel als ausreichend besichert erschienen. Aus den bereits genannten Umwechslungen der Devisen seien diese Privatdarlehen wieder sukzessive getilgt worden.

Um die von der BP geforderten Nachweise und Unterlagen beizubringen, sei Herr B im Juli 1997 nach Kroatien gereist um den Grundbuchauszug, den Kaufvertrag und beglaubigte Übersetzungen zu besorgen. Seitens der Darlehensgeber seien schriftliche Erklärungen beigebracht worden sowie auch eine schriftliche Bestätigung eines Zeugen für den Devisenwechsel in Österreich. Weitere Zeugen seien sowohl für den Verkauf der Liegenschaft als auch die Aufbewahrung der Devisen und der anschließenden Umwechslung namhaft gemacht worden.

Die BP nahm mit Schreiben vom 6. Juli 1998 wie folgt zur Berufung Stellung:

Die Bw. sei gemeinsam mit den im Eigentum von Herrn B stehenden Firmen O GesmbH und X GesmbH geprüft worden. In die drei Firmen seien im Prüfungszeitraum in Summe (saldiert mit Rückzahlungen) folgende Beträge jeweils über das Verrechnungskonto des Gesellschafters und Geschäftsführers Herrn B eingelegt worden:

1993: S 5,135.000,00 € 373.175,00

1994: S 2,145.000,00 € 155.883,23

1995: S 1,540.000,00 € 111.916,16

Da die Herkunft der eingelegten Geldmittel nicht ausreichend glaubhaft gemacht worden sei, sei zu vermuten, dass diese aus nicht erklärten Erlösen der Gesellschaften stammten. Die Zuschätzungen seien in Form eines Sicherheitszuschlages in Höhe von 10 % zu den erklärten Umsätzen erfolgt. In Summe hätten sich in den geprüften Jahren folgende Bruttozuschätzungen ergeben:

1993: S 978.585,00 € 71.116,55

1994: S 965.611,00 € 70.173,69

1995: S 846.047,00 € 61.484,63

Von der BP seien belegmäßige Nachweise für den Geldfluss abverlangt worden. Herr B habe einen Vertrag vom 18. April 1986 über den Verkauf einer Liegenschaft in Kroatien um 170 Mio. Dinar, einen Grundbuchauszug und Kontoauszüge eines Privatkredites bei der Bank S mit Stand per 31. Dezember 1995 in Höhe von S 4,595.157,00 (€ 333.943,08) vorgelegt. Zu den Zahlungsflüssen aus Kroatien und dem Wechsel der Valuten seien keine Unterlagen vorgelegt worden. Im Rahmen der Schlussbesprechung am 4. Dezember 1997 habe Herr B Erklärungen seiner Freunde vorgelegt, die alle bestätigen würden, dass sie ihm kurzfristig Geldbeträge zur Verfügung gestellt hätten. Zu all diesen Geschäften habe es entweder keine Aufzeichnungen gegeben oder sie seien alle bereits vernichtet worden. Als Glaubhaftmachung des Einwechselns der Fremdwährung sei ein Schreiben eines Gastwirtes vorgelegt worden, der angegeben habe, er hätte Herrn B mit dem Direktor der Devisenabteilung der Bank C (Herrn Y) bekannt gemacht und die beiden wären einige Male in seinem Gasthaus zu einem Geschäftsessen gewesen. Herr B habe erklärt, dass er keinen Kontakt mehr zu Herrn Y habe und seine Telefonnummer nicht mehr finde. Auch an den Vornamen könne er sich nicht erinnern. Über Befragen, was mit dem seiner Mutter zustehenden halben Anteil vom Kaufpreis passiert sei, habe Herr B angegeben, seine Mutter habe ihm das Geld geschenkt.

Nach Ansicht der BP sind die Angaben des Herrn B, dass die eingelegten Gelder aus dem Hausverkauf im Jahr 1986 stammen sollen, unglaubwürdig. Zum einen habe er zuerst behauptet, das Geld stamme aus einem Privatkredit, zum anderen habe der in der Folge behauptete Geldfluss aus Kroatien nicht glaubhaft dargelegt werden können. Die Angaben über den Umtausch der Fremdwährungen in ATS seien widersprüchlich. Die Bestätigungen der Freunde von Herrn B, ihm im Prüfungszeitraum immer wieder mit Geldbeträgen ausgeholfen zu haben, die aber wieder zurückgezahlt worden wären, könnten den Vermögenszuwachs nicht aufklären. Da es der BP jedoch unwahrscheinlich erscheine, dass die in die drei Firmen eingelegten Geldbeträge in voller Höhe aus nicht erklärten Erlösen im Prüfungszeitraum stammen, sei die Zuschätzung lediglich im Ausmaß eines Zuschlages von 10 % zu den erklärten Umsätzen erfolgt.

Mit Schreiben vom 12. August 1998 brachte die Bw. folgende Gegenäußerung zur Stellungnahme der BP ein:

Anlässlich der ersten Besprechung mit der BP habe Herr B erklärt, dass das Geld aus einem Privatkredit (Bank S) sowie aus dem Verkauf einer Liegenschaft in Kroatien stammen würde. Hiezu seien in weiterer Folge entsprechende Unterlagen vorgelegt worden. Anlässlich einer späteren Besprechung seien von Herrn B die Namen von privaten Darlehengebern genannt und in den folgenden Wochen entsprechende Bestätigungen über die zur Zwischenfinanzierung erforderlichen Privatdarlehen besorgt worden. Auch Zusammenstellungen über die erfolgten Geldflüsse seien vorgelegt worden. Die Veräußerung der Liegenschaft in Kroatien könne auch seitens der Finanzbehörde nicht bestritten werden. Herr B habe als einziger Sohn bereits vor dem Tod seiner 1987 verstorbenen Mutter über den vollständigen Verkaufserlös verfügt. Sowohl aufgrund devisenrechtlicher Vorschriften als auch politischer Umstände sei eine Transaktion des Veräußerungserlöses bis 1992 nicht möglich gewesen. Eine Veranlagung der erlösten 170 Mio. Dinar bei einer jugoslawischen Bank wäre aufgrund der politischen Verhältnisse sowie der permanenten Abwertung des Dinars in höchstem Maße unvernünftig gewesen. Eine Überweisung des Verkaufserlöses nach Österreich sei unter den damaligen Verhältnissen in Jugoslawien undenkbar gewesen. Die Umwechslung bei verschiedenen Banken bzw. am Schwarzmarkt in stabilere Währungen, die private Aufbewahrung in Jugoslawien sowie die spätere kleinweise Verbringung nach Österreich sei somit die sinnvollste Vorgangsweise gewesen.

Der Liegenschaftsverkauf und das Vorhandensein der Valuten in Kroatien sei sowohl Familienmitgliedern als auch Freunden und Bekannten des Herrn B bekannt gewesen. Dem Finanzamt seien hiefür sowohl Zeugen als auch eidesstattliche Erklärungen der Familienmitglieder in Kroatien, sowie die Vorladung eines Verwandten in Wien angeboten worden.

Für die Gewährung von Privatdarlehen sei gerade der Umstand, dass mehreren Bekannten das in Kroatien liegende Vermögen bekannt gewesen sei, ausschlaggebend gewesen. Diesbezügliche Bestätigungen würden sich teilweise in den beim Finanzamt aufliegenden Bestätigungen über Privatdarlehen finden. Da die entsprechenden Sicherheiten nicht von der Bw., sondern von Herrn B vorgelegen seien, seien die Darlehen auch Herrn B persönlich gewährt worden, welcher seinerseits diese Beträge in das Unternehmen eingelegt habe.

Zwischen dem getätigten Liegenschaftsverkauf in Kroatien und den Geldeinlagen in die Bw. bestehe eine unmittelbare logische Verkettung, die sicher die größte Wahrscheinlichkeit für sich habe. Da der Verkauf der Liegenschaft wohl unstrittig sei, wäre anderenfalls der Verbleib des Verkaufserlöses aus der Liegenschaft völlig unklar.

Die Privatdarlehen hätten nur zur Zwischenfinanzierung gedient. Der Vermögenszuwachs lasse sich alleine durch die Liegenschaftsveräußerung und den aufgenommenen privaten Bankkredit eindeutig aufklären. Sowohl die Herkunft der Mittel als auch die erfolgten Zwischenfinanzierungen hätten restlos nachgewiesen bzw. glaubhaft gemacht werden können.

Über die Berufung wurde erwogen:

Wiederaufnahme der Verfahren gemäß § 303 Abs. 4 BAO

Gemäß § 303 Abs. 4 BAO, BGBl. Nr. 194/1961, ist die Wiederaufnahme des Verfahrens von Amts wegen unter den Voraussetzungen des Abs. 1 lit. a bis c und in allen Fällen zulässig, in denen Tatsachen oder Beweismittel neu hervorkommen, die im Verfahren nicht geltend gemacht worden sind, und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte.

Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (vgl. hiezu beispielsweise Erkenntnis vom 8.3.1994, 90/14/0192) ist eine Wiederaufnahme eines mit Bescheid abgeschlossenen Verfahrens nur dann ausgeschlossen, wenn der Abgabenbehörde in dem wiederaufzunehmenden Verfahren der Sachverhalt so vollständig bekannt gewesen ist, dass sie schon in diesem Verfahren bei richtiger rechtlicher Subsumtion zu der nach Wiederaufnahme erlassenen Sachentscheidung hätte gelangen können.

Der konkrete Sachverhalt im Zusammenhang mit den vom Gesellschafter und Geschäftsführer B in die Bw. getätigten Einlagen ist erst im Zuge der bei der Bw. durchgeführten Betriebsprüfung hervorgekommen. Die Kenntnis dieser konkreten Umstände war, wie aus der in Folge dargestellten rechtlichen Würdigung zu entnehmen ist, geeignet, im Spruch anders lautende Bescheide herbeizuführen. Daher sind die vom Finanzamt mit den angefochtenen Bescheiden vom 26. Jänner 1998 und 9. Februar 1998 verfügten Wiederaufnahmen der Verfahren hinsichtlich Umsatz- und Körperschaftsteuer für die Jahre 1993 bis 1995 zu Recht erfolgt.

Sicherheitszuschlag

Gemäß § 184 Abs. 1 BAO hat die Abgabenbehörde, soweit sie die Grundlagen für die Abgabenerhebung nicht ermitteln oder berechnen kann, diese zu schätzen, wobei alle Umstände zu berücksichtigen sind, die für die Schätzung von Bedeutung sind.

Zu schätzen ist nach dem zweiten Absatz dieser Bestimmung insbesondere auch dann, wenn der Abgabepflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag oder weitere Auskünfte über Umstände verweigert, die für die Ermittlung der Grundlagen für die Abgabenerhebung wesentlich sind.

Wird in einem mängelfreien Verfahren ein Vermögenszuwachs festgestellt, den der Abgabepflichtige nicht aufklären kann, ist nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes die Annahme gerechtfertigt, dass der unaufgeklärte Vermögenszuwachs aus nicht einbekannten Einkünften stammt. Das Vorliegen eines unaufgeklärten Vermögenszuwachses löst diesfalls die Schätzungsbefugnis der Behörde nach § 184 Abs. 2 BAO aus, wobei eine solche Schätzung in einer dem ungeklärten Vermögenszuwachs entsprechenden Zurechnung zu den vom Abgabepflichtigen erklärten Einkünften zu bestehen hat (VwGH 29.1.2004, 2001/15/0022, VwGH 22.2.2000, 95/14/0077, VwGH 27.2.2002, 97/13/0201, VwGH 29.1.2003, 97/13/0056).

Entscheidend für die Zurechnung der von Herrn B getätigten Einlagen zu den von der Bw. erwirtschafteten Umsätzen und Gewinnen aus dem Grunde ungeklärter Herkunft der für die Einlagen verwendeten Mittel ist die Frage, ob Herr B über die Mittel für die getätigten Einlagen tatsächlich verfügt hat. Als Begründung für die Herkunft der in unbestrittener Höhe festgestellten Einlagen des Herrn B sowohl in die Bw. als auch in die Gesellschaften O GesmbH und X GesmbH wurden der Verkauf einer Liegenschaft in Kroatien im Jahr 1986, die Aufstockung eines Privatkredites bei der Bank S und die Gewährung von Privatdarlehen angeführt.

1. Verkauf einer Liegenschaft in Kroatien

Laut dem von der Bw. vorgelegten Kaufvertrag vom 18. April 1986 haben Herr B und Frau F als gemeinsame Eigentümer eine Liegenschaft in Kroatien zum Kaufpreis von "170.000.000,00 neue Dinar" verkauft. Dieser Kaufpreis entsprach laut vorliegenden Wechselkursangaben der Bank S zum damaligen Zeitpunkt S 7,480.000,00 (€ 543.592,80). Laut Punkt III des vorliegenden Vertrages hat sich der Käufer verpflichtet, den Kaufpreis an die Verkäufer mittels Überweisung auf das Girokonto des von den Verkäufern bevollmächtigten Vertreters bis spätestens 30. April 1986 zu bezahlen.

Entsprechend den vorgelegten Unterlagen ist der Liegenschaftsverkauf im Jahr 1986 zweifelsfrei erfolgt. Das der Erlös aus diesem Verkauf von der Verkäufern auf Grund der bestehenden Kursrisiken zunächst in stabile Währungen gewechselt worden ist, ist als glaubwürdig anzusehen. Soweit die Bw. in der Berufung ausführt, Zeugen könnten den Liegenschaftsverkauf und die Aufbewahrung der Devisen bestätigen, ist ihr somit entgegenzuhalten, dass an diesen Tatsachen keine Zweifel bestehen.

Entgegen den Ausführungen der Bw. ist ein Nachweis oder eine Glaubhaftmachung von Geldflüssen an Herrn B aus Kroatien in den Jahren 1993 bis 1995 durch die bereits im Jahr 1986 erfolgte Veräußerung der Liegenschaft jedoch nicht erfolgt. Grundsätzlich besteht nach Lehre und ständiger Rechtsprechung bei Auslandssachverhalten wegen der Einschränkung der Ermittlungsmöglichkeiten der Abgabenbehörde eine erhöhte Mitwirkungspflicht des Abgabepflichtigen (vgl. z.B. VwGH 26.7.2000, 95/14/0145, VwGH 31.5.2000, 97/13/0039). Trotz dieser erhöhten Mitwirkungspflicht und des außergewöhnlichen Sachverhaltes wurden von der Bw. keine Unterlagen und Nachweise vorgelegt, aus denen sich die Angaben in der Berufung glaubwürdig nachvollziehen lassen.

Es wurden keine Nachweise dafür erbracht, dass Herr B über den vollständigen Verkaufserlös und somit auch über den Anteil seiner im Jahr 1987 verstorbenen Mutter F verfügen konnte. Es mag zutreffen, dass sowohl aufgrund devisenrechtlicher Vorschriften als auch politischer Umstände eine Transaktion des Veräußerungserlöses nicht möglich gewesen war. Nachweise für die laut Angaben der Bw. bei verschiedenen Banken bzw. am Schwarzmarkt erfolgten Umwechslungen in stabilere Währungen und die private Aufbewahrung in Jugoslawien wurden nicht beigebracht. Die sich aus den Ausführungen in der Berufung ergebende Tatsache, dass der gesamte Verkaufserlös ab dem Jahr 1986 über einen Zeitraum von mehr als sieben Jahren in Kroatien privat aufbewahrt worden sei, ist als unglaubwürdig anzusehen, da von einem Geschäftmann grundsätzlich anzunehmen ist, dass er Kapital in der genannten Größenordnung zinsbringend anlegt. Eine Begründung dafür, dass die Geldmittel aus dem Liegenschaftsverkauf in Kroatien erst ab dem Jahr 1993 nach Österreich verbracht worden seien, wurde von der Bw. nicht vorgebracht.

Umwechslungs- oder Verkaufsunterlagen über die behauptetermaßen nach Österreich verbrachten Devisen wurden nicht vorgelegt. Das über Geldumwechslungen "namhafter Beträge" keinerlei Unterlagen vorhanden seien, ist als unglaubwürdig anzusehen. Nähere Angaben über den Mitarbeiter der Bank C, der die Valuten in Österreich zum Mittelkurs gewechselt haben soll, wurden von der Bw. nicht gemacht. Allein mit der Aussage eines Gastwirtes, das er Herrn B mit dem Direktor der Devisenabteilung der Bank C bekannt gemacht habe und die beiden einige Male in seinem Gasthaus zu einem Geschäftsessen gewesen seien, können die behauptete Geldumwechslungen nicht glaubwürdig belegt werden. Weitere Zeugen für die behaupteten Geldtransfers und Geldumwechslungen, aus denen die strittigen Einlagen stammen sollten, wurden von der Bw. nicht namhaft gemacht.

Es konnte somit nicht nachgewiesen bzw. glaubhaft gemacht werden, dass die von Herrn B im Prüfungszeitraum 1993 bis 1995 getätigten Einlagen aus der Veräußerung der Liegenschaft in Kroatien im Jahr 1986 stammten.

2. Mittelherkunft aus Privatkredit

Laut den Angaben der Bw. in der Berufung vom 26. Februar 1998 war die Zuführung von finanziellen Mittel in das Unternehmen bereits vor Verbringung der Devisen aus der Liegenschaftsveräußerung nach Österreich erforderlich, weshalb eine Kreditaufstockung bei der Bank S am 22. September 1992 durchgeführt worden sei.

Laut den vorliegenden Kontoabschriften betrug der Sollstand des Privatkredites von Herrn B bei der Bank S zum Stichtag 1. Jänner 1992 S 1,275.029,69 (€ 92.660,02). Am 22. September 1992 wurde der Kredit um S 2,000.000,00 (€ 145.345,67) aufgestockt. Der Sollstand zum 31. Dezember 1992 betrug S 3,512.417,30 (€ 255.257,32). Zum 31. Dezember 1993 betrug der Sollstand S 3,641.452,63 (€ 264.634,68) zum 31. Dezember 1994 S 4,595.157,36 (€ 333.943,11) und zum 31. Dezember 1995 S 4,659.365,63 (€ 338.609,30). Es ist nicht als glaubwürdig anzusehen, dass ein Geschäftsmann einen Privatkredit aufnimmt bzw. aufstockt, wenn ihm gleichzeitig Geldmittel in großem Ausmaß zur Verfügung stehen, die darüber hinaus nicht zinsbringend angelegt sind. Auch konnte von der Bw. nicht dargelegt werden, inwieweit die in den Jahren 1993 bis 1995 getätigten Einlagen durch die bereits am 22. September 1992 erfolgte Kreditaufstockung finanziert worden sind. Sonstige Nachweise über aufgenommene Bankkredite wurde von der Bw. nicht vorgelegt.

Durch die dargestellte Entwicklung des Privatkredites des Herrn B ergibt sich eindeutig, dass die Einlagen in den Prüfungsjahren 1993 bis 1995 in Höhe von insgesamt S 8,820.000,00 (€ 640.974,40) nicht durch Privatkredite finanziert werden konnten.

3. Mittelherkunft aus Zwischenfinanzierungen

Zu den von der Bw. vorgelegten Bestätigungen ist festzustellen, dass aus diesen nicht ersichtlich ist, wann welche Beträge im Einzelnen als Darlehen gegeben worden seien noch wann welche Beträge auf welche Weise zurückgeflossen wären. Darüber hinaus ist es als unglaubwürdig anzusehen, das Einzeldarlehen im Gesamtbetrag von bis zu S 600.000,00 (€ 43.603,70) ohne schriftliche Verträge und ohne Verrechnung von Zinsen gewährt worden sind.

Bei zusammenfassender Betrachtung des vorliegenden Sachverhaltes ergibt sich, dass die Herkunft der Mittel für die vom Gesellschafter und Geschäftsführer B getätigten Einlagen nicht aufgeklärt worden ist. Daher war die Schätzungsberechtigung nach § 184 Abs. 2 BAO im Prüfungszeitraum 1993 bis 1995 gegeben.

Wenn eine Schätzung, wie im vorliegenden Fall, grundsätzlich zulässig ist, steht nach übereinstimmender Ansicht von Lehre und Rechtsprechung der Abgabenbehörde die Wahl der anzuwendenden Schätzungsmethode im Allgemeinen frei. Das Schätzungsverfahren muss jedoch einwandfrei abgeführt und die zum Schätzungsergebnis führenden Gedankengänge müssen schlüssig und folgerichtig sein. Das Ziel jeder Schätzung bleibt die Feststellung von Besteuerungsgrundlagen, die die größte Wahrscheinlichkeit der Richtigkeit für sich haben. Allerdings liegt es geradezu im Wesen der Schätzung, dass die in ihrem Rahmen zu ermittelnden Größen die tatsächlich erzielten Ergebnisse nur bis zu einem mehr oder weniger großen Genauigkeitsgrad erreichen können.

Die Anwendung der Methode der Schätzung mit Hilfe eines Sicherheitszuschlages gehört zu den Elementen der Schätzung, denn es kann, ohne gegen die Denkgesetze zu verstoßen, angenommen werden, dass die vom Gesellschafter und Geschäftsführer B in die Bw. eingelegten Mittel, deren Herkunft nicht vollständig aufgeklärt werden konnte, aus Geschäftsfällen stammen, die außerhalb der steuerlichen Erfassung abgewickelt worden sind.

Im Hinblick auf den nicht dokumentierten Vermögenstransfer aus Kroatien, den mangelhaften Angaben der Bw., und der Unmöglichkeit einer Überprüfung der Mittelherkunft beim Gesellschafter und Geschäftsführer der Bw., Herrn B, erfolgte die Zurechnung der Sicherheitszuschläge durch die BP zu Recht. Auch das Ausmaß der angesetzten Sicherheitszuschläge für die Jahre 1993 bis 1995 ist als gerechtfertigt anzusehen. Im Berufungsverfahren wurde zur Verteilung der Zuschätzung auf die Prüfungsjahre und der Höhe der ungeklärten Einlagen kein Vorbringen erstattet, welches eine andere Aufteilungsmethode als den tatsächlichen Verhältnissen besser entsprechend nahe gelegt hätte.

Gemäß § 8 Abs. 2 KStG 1988, BGBl. Nr. 401/1988, ist es für die Ermittlung des Einkommens ohne Bedeutung, ob das Einkommen im Wege offener oder verdeckter Ausschüttungen verteilt oder entnommen oder in anderer Weise verwendet wird. Nach Lehre und ständiger Rechtsprechung der Verwaltungsgerichtshofes sind verdeckte Ausschüttungen u.a. Vermögensminderungen einer Kapitalgesellschaft, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst sind, sich auf die Höhe des Einkommens auswirken und in keinem Zusammenhang mit einer offenen Ausschüttung stehen. Verdeckte Ausschüttungen sind somit alle außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Gewinnverteilung gelegene Zuwendungen einer Körperschaft an den Anteilsinhaber, die das Einkommen der Körperschaft zu Unrecht vermindern und ihre Wurzeln in der Anteilsinhaberschaft haben. Nur Aufwendungen und Erträge, die durch den Betrieb veranlasst sind, dürfen das Einkommen der Körperschaft beeinflussen. Verdeckte Ausschüttungen sind aber nicht durch den Betrieb veranlasst, sondern durch das Gesellschaftsverhältnis. Vorteile, die eine Gesellschaft ihren Gesellschaftern zuwendet, die aber anderen Personen nicht oder nicht unter den gleichen günstigen Bedingungen zugestehen würde, sind durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst (vgl. z.B. VwGH 27.5.1999, 97/15/0067).

Werden von der Abgabenbehörde Mehrgewinne einer Kapitalgesellschaft gegenüber den im Rechnungswesen ausgewiesenen Gewinn festgestellt, so ist in der Regel davon auszugehen, dass sie den Gesellschaftern als verdeckte Ausschüttung im Verhältnis ihrer Beteiligung zugeflossen sind (VwGH 27.4.1994, 92/13/0011, 94/13/0094; 19.7.2000, 97/13/0241, 0242). Von der Bw. wurden keine Einwendungen dagegen vorgebracht, dass die festgestellten verdeckten Ausschüttungen dem Gesellschafter und Geschäftsführer B zugeflossen sind. Auch wurde laut vorliegender Bestätigung die auf die verdeckten Ausschüttungen entfallende Kapitalertragsteuer von diesem übernommen.

Demzufolge wurden die von der BP festgestellten Mehrerlöse bzw. Mehrgewinne zu Recht als verdeckte Ausschüttung an den Gesellschafter B behandelt.

Kapitalertragsteuer für die Jahre 1993 bis 1995:

Gemäß § 93 Abs. 1 EStG 1988, BGBl. Nr. 400/1988, wird bei inländischen Kapitalerträgen, worunter gemäß Abs. 2 Z 1 leg. cit. auch Gewinnanteile und sonstige Bezüge aus Gesellschaften mit beschränkter Haftung gehören, die Einkommensteuer (Körperschaftsteuer) durch Abzug vom Kapitalertrag erhoben (Kapitalertragsteuer).

Verdeckte Ausschüttungen stellen als sonstige Bezüge aus Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung inländische Kapitalerträge im Sinne des § 93 Abs. 2 Z 1 EStG 1988 dar. Gemäß § 95 Abs. 2 EStG 1988 haftet der Schuldner der Kapitalerträge dem Bund für die Einbehaltung und Abfuhr der Kapitalertragsteuer.

Die Bw. bringt lediglich vor, dass die verdeckten Ausschüttungen zu Unrecht angenommen worden seien. Daher wird auf die oben dargestellte rechtliche Würdigung über die Berufung gegen die Körperschaftsteuerbescheide für die Jahre 1993 bis 1995 verwiesen.

Es war daher spruchgemäß zu entscheiden.

Wien, 13. Dezember 2004

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