Abdeckung von Bankverbindlichkeiten für einen nahen Angehörigen - nachfolgender Konkurs des Betriebes des nahen Angehörigen - als außergewöhnliche Belastung?

Rechtssätze

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der A.O. , xy, L,Lx, vom 11. Dezember 2007 gegen den Bescheid des Finanzamtes Amstetten, vertreten durch ADir Walter Halbmayr, vom 16. November 2007 betreffend Einkommensteuer 2006 entschieden:

Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen.

Der angefochtene Bescheid bleibt unverändert.

Entscheidungsgründe

Mit beim Finanzamt am 5. März 2007 eingelangter Erklärung zur Durchführung der Arbeitnehmerveranlagung 2006 beantragte A.O. (in der Folge Bw.) die Berücksichtigung der außergewöhnlichen Belastung gemäß § 34 EStG in Höhe von € 47.000,00 unter dem Titel "schlagend gewordene Bürgschaft im Sinne des VwGH-Erkenntnisses 2001/15/0173, Zahlungen an Banken laut Beilage."

Beigelegt wurde dieser Eingabe ein Schreiben mit folgendem Inhalt im ersten Teil: "Zur Besicherung von Bankkrediten für das dem Gatten gehörende Bauunternehmen wurden von der Bw. private Bürgschaften eingegangen. Diese wurden infolge Insolvenz der Baufirma im Jahr 2006 schlagend: Zahlungen aus Bürgschaftsverpflichtung an RaikaL. (in der Folge Raika L.) € 42.000,00 und an SparkasseM. (in der Folge Sparkasse M.) € 5.000,00. Die Bw. ist die Bürgschaften eingegangen, um eine existenzbedrohende Notlage ihres Gatten und damit die Vernichtung seiner beruflichen Existenz als Bauunternehmer abzuwenden. Die in den Vorjahren von der Bw. übernommenen Bürgschaften bzw. private Besicherung der Firmenbankkredite sollten die ihrem Gatten gehörende Baufirma vor einer drohenden Insolvenz retten, die allerdings einige Jahre später auf Grund der schwierigen wirtschaftlichen Lage im Baugewerbe nicht mehr abzuwenden war. Auf Grund der schlagend gewordenen Bürgschaften hatte die Bw. nicht nur die oben angeführten Zahlungen an die Banken zu entrichten, sondern hat auch ihre sämtlichen privaten ererbten Liegenschaften (einschließlich dem als Wohnsitz dienenden Einfamilienhaus), die von der Bw. ebenfalls als Besicherung für Bankkredite zur Verfügung gestellt wurden, um die Baufirma zu retten, verloren. So hat die Bw. aus der moralischen Verpflichtung durch die Übernahme obiger Bürgschaften eine existenzbedrohende Notlage in Form der Vernichtung der beruflichen Existenz ihres Ehemannes abwenden zu können, ihr gesamten ererbtes und als kaufmännische Angestellte verloren. Da alle im VwGH-Erkenntnis vom 28. Jänner 2005, Zahl 2001/15/0173, dargestellten Voraussetzungen zutreffen, wird beantragt die Bürgschaftszahlungen im Jahr 2006 als abzugsfähige außergewöhnliche Belastung anzuerkennen."

In einem zweiten Teil dieser Eingabe nannte die Bw. Auskunftspersonen in ihrer Angelegenheit, im Konkreten einen Rechtsanwalt und einen Masseverwalter/Rechtsanwalt im Konkursverfahren (in der Folge Rechtsanwalt und Masseverwalter) ihres Ehemannes sowie den Direktor der Raiffeisenkasse L. (in der Folge Raiffeisenkasse L.), und gab weiters bekannt, dass die zukünftigen Pensionsbezüge ihres Ehemannes auf das Existenzminimum reduziert bzw. gepfändet würden.

Der Eingabe der Bw. angeschlossen waren ein an die Bw. gerichtetes Schreiben des Rechtsanwaltes mit folgendem Inhalt: "In obiger Angelegenheit übermittle ich Ablichtungen der Schreiben der Raiffeisenkasse L. vom 4.1.2006 und der Sparkasse M. vom 23.12.2005. Die Überweisung der Beträge ist wie folgt vorzunehmen: Raika L. € 42.000,00 auf Konto XXXX, Sparkasse M. € 5.000,00 auf Konto..... Ich ersuche um fristgerechte Überweisung, sodass in weiterer Folge Ihre vollständige Haftungsbefreiung gegenüber der Bank erwirkt werden kann. Sobald mir von der Raiffeisenkasse L. der Entwurf einer Verkaufsvollmacht aufliegt, komme ich wiederum auf die Sache zurück." Dem angeschlossenen Schreiben der Sparkasse M. an den Rechtsanwalt kann Folgendes entnommen werden: "Im Sinne Ihrer telefonischen Information stimmen wir folgender mit der Raiffeisenbank Melk abgestimmten Vorgangsweise zu: 1. In Erfüllung ihrer jeweiligen Bürgschaftsverpflichtungen wird von der Bw. an die Raiffeisenbank € 42.000,00, an die Sparkasse M. € 5.000,00 bis 31.1.2006 bezahlt. 2. Durch die Zahlung bestätigt die Bw. nochmals ausdrücklich, dass sie über kein verwertbares Vermögen verfügt, anfechtbare Rechtshandlungen in der Vergangenheit nicht vorliegen und auch keine Nebeneinkünfte bestehen (auflösende Bedingung für Nichteintreibung). 3. Bei termingerechter Zahlung werden wir die darüber hinaus gehende Restforderung gegen die Bw. aus der Bürgschaft für Ing. K.O. (in der Folge K.O.) nicht mehr betreiben." Dem an den Rechtsanwalt gerichteten Schreiben der Raiffeisenkasse L: vom 4. Jänner 2006 ist Folgendes zu entnehmen: "Wir beziehen uns auf Ihr Schreiben vom ... und teilen Ihnen mit, dass wir mit dem unterbreiteten Vorschlag wie folgt einverstanden sind: Wir entlassen die Bw. aus der persönlichen Haftung bei den bei uns bestehenden Kreditverhältnissen des K.O. und der Bw. gegen eine bis zum 31.1.2006 zu leistende Abschlagszahlung in der Höhe von € 42.000,00. Weiters ersuchen wir Sie, wie telefonisch vereinbart, um Übermittlung einer Verkaufsvollmacht der Hälfteanteile der Liegenschaften EZ x, a und b der KG L. ."

Mit Vorhalt des Finanzamtes vom 11. Juni 2007 wurde die Bw. aufgefordert, eine vollständige Aufstellung jener Kredite ihres Gatten, für die sie Bürgschaften eingegangen ist, vorzulegen sowie Kopien der Kreditverträge und Unterlagen, aus denen die Bürgschaftsverpflichtung, Kredithöhe, - zweck und - zeitpunkt hervorgehen, beizubringen.

Mit Eingabe vom 9. Juli 2007 teilte die Bw. mit, dass sie für einen Kredit bei der Raiffeisenkasse L., Abschlussdatum 24. September 2003 (richtig 30. Juli 2001), und bei der Sparkasse M., Abschlussdatum Juli 2001 (24. September 2003) eingegangen sei, um die existenzbedrohende Notlage ihres Gatten durch drohenden Konkurs und damit der Zerstörung seiner beruflichen Existenz zu verhindern. Die Raiffeisenkasse (L.) und die Sparkasse M. würden über eine Menge an Schriftstücken und schriftlichen Vereinbarungen verfügen, in denen die persönlichen Bürgschaften der Bw. detailliert festgehalten seien. Bei noch offenen Fragen könne der Direktor der Raika L., die Sparkasse M. und der Rechtsanwalt Auskunft geben. Der Rechtsanwalt sei als rechtlicher Beistand in Sachen Bürgschaft der Bw. tätig und habe, als die Bürgschaft schlagend geworden sei, die Verhandlungen mit den Banken geführt. Das Resultat sei gewesen, dass die Bw. aus Erfüllung der Bürgschaftsverpflichtung an die Raika € 42.000,00 und an die Sparkasse € 5.000,00 zu entrichten gehabt habe. Außerdem sei nicht abzuwenden gewesen, dass die Bw. im Rahmen ihrer Bürgschaftsverpflichtung sämtliche Realitäten einschließlich ihres privaten Einfamilienhauses an die Raika abgeben hätte müssen. Die Delogierung der Familie erfolge in Kürze. Zum Zweck und der Verwendung der Bankkredite führte die Bw. aus, dass diese ausschließlich zur Abwendung eines drohenden Konkurses der Firma ihres Ehemannes erfolgt sei. Daran seien natürlich auch die Banken interessiert gewesen, weil ca. 40 Arbeitskräfte seit Jahrzehnten eine Beschäftigung gefunden hätten und bei einem Konkurs der Baufirma sowohl die Banken als auch die Arbeiter und Angestellten der Baufirma schwere Folge zu tragen gehabt hätten. Die Bankkredite seien für lang fällige Verbindlichkeiten an das Finanzamt, an die Urlaubskasse, an Lieferanten sowie zur Abdeckung der Gehälter und Löhne für Angestellte und Arbeiter verwendet worden. Investitionen für Baugeräte seien nicht vorgenommen worden. Diese hätten den Gläubigern als Sicherstellung gedient. Der Masseverwalter sei im Besitz der gesamten Buchhaltung und des Anlageverzeichnisses der Baufirma, aus denen sich die Bankbewegungen sowie die Verwendung der Baukredite ableiten ließen. Weiters habe sich im Konkursverfahren ergeben, dass in den letzten Jahren kaum Privatentnahmen getätigt worden seien, sondern dass die Bw. in dem verzweifelten Versuch das Unternehmen zu retten, von ihren ersparten Barmitteln noch größere Beträge als Einlage in das Unternehmen (am Verrechnungskonto YYYY) eingebracht habe.

Beigeschlossen wurde der Eingabe vom 9. Juli 2007 die Ablichtung des Abstattungskreditvertrages Konto Nr. ZZZ-ZZ.ZZZ.ZZZ vom 30. Juli 2001 der Raiffeisenkasse L. über einen einmal ausnützbaren Kredit von S 5.000.000,00 mit Zinsen von 5,5% p.a., ab 26. Juli 2001 gebunden an die Sekundärmarktrendite Bund des 2. Monats des unmittelbar vorhergehenden Kalenderquartals, rückzahlbar in 216 monatlichen Kapitalraten zu S 23.148,00, beginnend mit 31. Juli 2003. Als Sicherheiten scheinen in der gegenständlichen Krediturkunde vom 30. Juli 2001 bereits bestehende Pfandrechte für € 7.000.000,00, € 625.000,00, € 2.125.000,00, € 625.000,00 und € 575.000,00 an den der Bw. und ihrem Ehemann je zur Hälfte gehörenden Liegenschaften EZ x , c , a und b auf. In der ebenfalls von der Bw. vorgelegten Pfandurkunde vom 1. August 2001 (zwischen dem Ehemann und der Bw. als Liegenschaftseigentümer einerseits und der Raiffeisenkasse L. andererseits) ist unter der Rubrik Geschäftsverbindung Folgendes festgehalten: "Der Kreditnehmer steht mit dem Kreditnehmer/Ehemann der Bw. und der Bw. in ständiger Geschäftsverbindung, in deren Rahmen er Kredite und Darlehen, so mit Urkunde vom 16.06.1987, 19.11.1987, 01.12.1988, 14.11.1995, 30.07.2001, 29.04.1970, 18.12.1970, 21.10.1975, 30.09.1976, 21.12.1977, 21.08.1981, 30.05.1986, 11.06.1993, 03.12.1980, einräumt." Weiters ist daraus ersichtlich, dass neu bestellte Höchstbetragspfandrecht für € 3.500.000,00 an den vorhin angeführten Liegenschaften bzw. - anteilen bestellt wurden.

Weiters beigeschlossen wurde der genannten Eingabe ein Schreiben der Sparkasse M. vom 24. September 2003 an den Ehemann der Bw., nach dem diesem ein wiederholt ausnutzbarer Kredit über € 218.018,51 eingeräumt wird. Die Teilbeträge dieses Kredites von € 36.336,42 und € 181.682,09 haben demzufolge Laufzeiten "bis auf Weiteres" sowie bis 16. 12.2006. Diesem Schreiben kann auch entnommen werden, dass dieser Kredit künftig in Form eines einheitlichen Kreditrahmens geführt wird, dass die Bürgschaft der Bw. für einen Kredit von € 36.336,42 trotz dieser Kreditzusammenlegung aufrecht bleibt und Rückzahlungen auf den nunmehrigen Gesamtkreditrahmen zuerst auf den nicht verbürgten Kreditteil angerechnet werden. Aus dem Schreiben ist weiters ersichtlich, dass zur Sicherstellung des Kredites sonstige Sicherheiten unverändert für den Gesamtkredit weiter gelten und dazu das Pfandrecht an der Liegenschaft EZ 243 Grundbuch 123 l und die Abtretung von Forderungen des Ehemannes des Bw. laut Globalzessionsvertrag tritt.

Nach Ermittlungen durch das Finanzamt erging an die Bw. am 25. September 2007 ein Vorhalt folgenden Inhaltes: "Zum Kredit bei der Sparkasse M.: Bei diesem Kredit handelt es sich laut vorgelegtem Schreiben der Sparkasse aus dem Jahr 2003 um eine Kreditzusammenlegung. Aus diesem Schreiben geht auch hervor, dass für Ihre Bürgschaft nur der ursprüngliche Kredit über € 36.336,42 relevant ist. Sie werden um Vorlage des Kreditvertrages ersucht. Zum Kredit bei der Raiffeisenkasse L.: Bei diesem Kredit über S 5.000.000,00 handelt es sich offensichtlich um eine Kreditbereinigung im Jahr 2001. Geben Sie bitte bekannt, welche Kredite abgedeckt wurden und legen Sie bitte Kopien dieser Kreditverträge vor. Wie hoch war der Saldo am Girokonto XXXX nach Zuzählung des Kredites auf dieses Girokonto und Teilabdeckung der oben angeführten Kredite (Kopie Kontoauszug bzw. Bestätigung der Bank)?

Mit am 16. Oktober 2007 beim Finanzamt eingelangter Eingabe gab die Bw. zum Kredit bei der Sparkasse M. bekannt, dass ihre persönliche Bürgschaft nur über einen Kredit in der Höhe von € 36.336,42 relevant gewesen sei. Auf Grund ihres verwertbaren Vermögens habe die Sparkasse M. für eine im Jänner 2006 geleistete Abschlagszahlung von € 5.000,00 die Bw. aus der Bürgschaft entlassen. Von der Bw. wurde zu diesem Punkt erneut das Schreiben der Sparkasse M. vom 24. September 2003 (wiederholt ausnutzbarer Kredit von insgesamt € 218.018,51) vorgelegt. Zum Kredit bei der Raiffeisenkasse L. teilte die Bw. mit, dass gegen eine Abschlagszahlung von € 42.000,00 sie aus der persönlichen Haftung für den aushaftenden Bankkredit entlassen worden sei. Dazu legte die Bw. ein Schreiben der Raiffeisenkasse L. vom 25. September 2007 vor, nach dem der Kredit Konto Nr. Z-ZZ.ZZZ.ZZZ von € 5.000.000,00 mit 1. August 2001 zugezählt worden sei und der Neuordnung der Kreditkonten gedient habe. Es seien zwei Konten im Restbetrag von € 54,12 (Konto Nr. Z-ZZ.ZZZ.ZZZ) und € 38.471,42 (5-00.007.807) rückbezahlt worden und mit dem restlichen Kreditbetrag der Betriebsmittel-Kontokorrent reduziert worden (Abdeckung Kontoüberziehung und Schaffung eines freien Raumes). Der Kredit Konto Nr. ZZ-ZZ.ZZZ.ZZZ über € 36.336,42 sei mit 17. Oktober 1994 eröffnet worden und habe als Betriebsmittelrahmen (Umstellung der Bezahlung von Lieferantenrechnungen innerhalb der Skontofrist) gedient. Ein weiterer Kredit Konto Nr. Z-ZZ.ZZZ.ZZZ über € 87.207,40 sei am 30. Mai 1986 als Betriebsmittelkontokorrentrahmen abgetrennt und als nicht wieder ausnutzbarer Kredit weitergeführt worden; es seien auch Rückzahlungen geleistet worden, eine Urkunde jedoch nicht erstellt worden. Als Begründung ihrer persönlichen Haftung für die Bankkredite gab die Bw. an, dass sie diese logischerweise zwangsweise gegeben habe, um die Illiquidität des Bauunternehmens und damit dessen Konkurs zu verhindert. Mit den Bankkrediten seien rückständige Firmenverbindlichkeiten wie auch Lieferantenverbindlichkeiten beglichen worden. Es sei von der Bw. ein letzter verzweifelter Schritt gewesen, um die Vernichtung der beruflichen Existenz ihres Ehemannes zu verhindern. Ansonsten wäre eine Erhöhung des Kreditvolumens unmöglich gewesen und es hätte im Gegenteil eine Aufkündigung der bestehenden Kredite gedroht, was natürlich den Ruin des Unternehmens bedeutet hätte. Leider hätten die Bw. als auch ihr Ehemann immer die Hoffnung gehabt, das Unternehmen retten zu können und hätten diese Hoffnung auch die Banken geteilt. Aus diesem Optimismus heraus habe der Ehemann der Bw. keinerlei Schritte unternommen, aus der Vollhaftung durch Änderung der Rechtsform des Unternehmens in eine GesmbH aus der persönlichen Haftung herauszukommen bzw. auch ihre private Realität (Einfamilienhaus in L. als ständiger Wohnsitz) zu retten, was dann durch den eingetretenen Konkurs der Baufirma nicht gelungen sei. Ihre gesamte materielle Existenz samt privatem Wohngebäude sei damit verloren gegangen. Außerdem sei der Ehemann der Bw. im Zuge des Konkursverfahrens mit seinen nunmehrigen Pensionsbezügen auf das Existenzminimum gepfändet. Auch die Banken seien an einem Weiterbestand der Baufirma interessiert gewesen, da das Unternehmen 40 bis 50 Arbeitern und Angestellten Beschäftigung geboten habe und immer ein verlässlicher Geschäftspartner gewesen sei, der viel für die Region Melk und Umgebung getan habe.

Mit Einkommensteuerbescheid des Finanzamtes für das Jahr 2006 vom 16. November 2007 wurden die von der Bw. beantragten Aufwendungen nicht als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt. In der gesondert erstellten Begründung führte das Finanzamt nach Zitierung der angewendeten Gesetzesbestimmung aus, dass für eine Anerkennung derartiger Aufwendungen bereits das Eingehen der Bürgschaftsverpflichtung zwangsläufig gewesen sein müsse. Außergewöhnliche Belastungen könnten allenfalls aus der Abwendung eines unmittelbar drohenden Konkurses, nicht aber aus der Abwehr eines solchen auf längere Sicht erwachsen (VwGH 2001/15/0173 vom 28. Jänner 2005). Die Konkurseröffnung sei am 22. Juni 2005 erfolgt. Die als außergewöhnliche Belastung beantragten Zahlungen zur Haftungsentlassung würden einerseits den Kredit der Sparkasse M. und andererseits jenen der Raiffeisenkasse L. betreffen. Beim Kredit bei der Sparkasse M. handle es sich laut vorgelegtem Schreiben der Bank aus dem Jahre 2003 um eine Kreditzusammenlegung und sei nur der ursprüngliche Kredit über € 36.336,42 relevant. Unterlagen für den ursprünglichen Kredit habe die Bw. nicht vorgelegt. Beim Kredit der Raiffeisenkasse L. handle es sich um eine Kreditbereinigung aus dem Jahre 2001. Bei diesem Kredit sei die Bw. nicht Bürge, sondern gemeinsam mit ihrem Ehemann Kreditnehmerin. Bei dieser Kreditbereinigung seien laut Ausführungen der Bank einerseits 2 Altkredite aus den Jahren 1986 und 1994 abgestattet und andererseits die Kontoüberziehung am Kontokorrentkonto abgedeckt und ein freier Raum geschaffen worden. Aus diesem Sachverhalt gehe hervor, dass die Zahlungen zur Entlassung aus der Haftung zumindest auf Kredite bis in Jahr 1986 zurückgehen würden. Ein Nachweis über die damalige Zwangsläufigkeit der Bürgschaften für den Ehemann sei nicht erbracht worden.

Mit beim Finanzamt am 11. Dezember 2007 eingelangter Eingabe erhob die Bw. Berufung gegen den Einkommensteuerbescheid 2006. Darin führte sie aus, dass sich ihre Berufung ausschließlich gegen die Nichtanerkennung von € 42.000,00 aus der Haftung für den Kredit bei der Raiffeisenkasse L. richte. Vom Finanzamt werde bestritten, dass der in Frage stehende Kredit der Raiffeisenkasse L. nicht zur Abwendung eines unmittelbar drohenden Konkurses aufgenommen worden sei. Der besagte Kredit, basierend auf dem Abstattungskreditvertrag vom 1. August 2001 (richtig 30. Juli 2001), beinhalte eine Zusammenlegung von Alt- und Neukrediten und Festlegung von Zahlungsmodalitäten und sei auf Grund der konkursverdächtigen Lage des Bauunternehmens nur unter der Bedingung ihrer persönlichen Vollhaftung akzeptiert worden. Entgegen der Meinung des Finanzamtes habe die Bw. nur durch ihre persönliche Bürgschaft die Kreditvereinbarung erreichen können und sei so der drohende Konkurs der Fa. abgewendet worden. Sie sei der Ansicht, dass dies mit den vom Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom 28. Jänner 2005, Zl. 2001/55/0173, definierten Voraussetzungen von schlagend gewordenen Bürgschaften konform gehe. Es sei erforderlich, dass der Steuerpflichtige glaube, durch die Übernahme der Bürgschaft eine existenzbedrohende Notlage eines nahen Angehörigen abwenden zu können. Wie man feststellen könne, genüge es dem VwGH schon, wenn der Bürge an eine existenzbedrohende Notlage, beispielsweise an einen Konkurs glaube. Dies sei eine bewusst milde Formulierung und weiche schon von der Ansicht des Finanzamtes ab, dass eine unmittelbare existenzbedrohende Notlage, sprich unmittelbar bevorstehender Konkurs gegeben sein müsse Im Fall der Bw. treffe aber ohnehin zu, dass sie die Bürgschaft im Jahr 2001 aus der Notlage der Baufirma, vor einem unmittelbar bevorstehenden Konkurs zu stehen, übernommen habe. Dankenswerterweise habe die Raika im Wissen um die wirtschaftliche Bedeutung des Bauunternehmens unter Zuhilfenahme ihrer persönlichen Bürgschaft die Firma vor dem damals drohenden Konkurs gerettet. Die Bw. habe dem Finanzamt mehrmals vorgeschlagen, die entsprechenden Auskünfte, Unterlagen etc. bei der Raika L. einzuholen, die Raika sei von ihr gegenüber dem Finanzamt vom Bankgeheimnis entbunden worden. Im Juni 2005 sei das Bauunternehmen allerdings vor einem Konkursverfahren nicht mehr zu retten gewesen. Dass der Konkurs erfolgt sei, zeige eben die damalige ernste Situation der Firma, die dem drohenden Konkurs in den Vorjahren nur durch die persönliche Bürgschaft der Bw. für den Kredit entronnen sei. Zum Argument des Finanzamtes, beim Kredit Raika handle es sich um eine Kreditbereinigung, sei auszuführen, dass es sich bei diesem Kredit um einen reinen Firmenkredit handle, den der Alleininhaber des Bauunternehmens für die Baufirma aufgenommen habe. Sie persönlich sei gar nicht ermächtigt oder rechtlich befugt gewesen, derartige Aktionen zu setzen. Die Formulierung im Kreditvertrag solle nur festhalten, dass die Bw. die Bürgschaft für den Firmenkredit übernommen habe. Entgegen der Vermutung, dass sie bei dem besagten Firmenkredit nicht Bürge gewesen sei, zeige sich durch die Formulierung im Raika Schreiben vom 4. Jänner 2006 "Wir entlassen die Bw. aus der persönlichen Haftung bei den bei uns bestehenden Kreditverhältnissen" eindeutig, dass dies sehr wohl der Fall gewesen sei. Es sei aber doch verwunderlich, dass das Finanzamt einfach falsche Fakten darstelle, obwohl es im Besitz und in Kenntnis dieses Schreibens sei. Dass sie im Kreditvertrag aufscheine, sei eine banktechnische Sache, um ihre Mithaftung am Firmenkredit zu dokumentieren. Zum Argument des Finanzamtes, die Bürgschaft der Bw. gehe bis ins Jahr 1986 zurück, sei unrichtig, weil die angeführten Altkredite ausschließlich mit Realitäten besichert worden seien und ihre persönliche Bürgschaft für den Raika Kredit 2001 natürlich - wie im Kreditvertrag vom 1. August 2001 ersichtlich - erstmalig zu diesem Zeitpunkt und für die angeführten Kredite - auf Betreiben der Raika - gegeben worden sei bzw. gegeben hätte werden müssen.

Beigelegt wurden dieser Eingabe ein Schreiben der Raiffeisenkasse L. vom 6. Dezember 2007 des Inhaltes, dass Gegenstand des Abstattungskreditvertrages vom 30. Juli 2001 ein Kredit gewesen sei, der für eine Ordnung der Kreditkonten des protokollierten Einzelunternehmens K.O. gesorgt habe; die Bw. habe für diesen Einmalkredit persönlich gehaftet.

Mit Vorhalt des Finanzamtes vom 3. März 2008 wurde die Bw. ersucht, nachzuweisen wie die Zahlung zur Entlassung aus der Bürgschaftshaftung finanziert worden sei (Kredit, Eigenmittel etc.).

Mit Eingabe vom 20. März 2008 gab die Bw. bekannt, dass die Finanzierung der Einmalzahlung in Höhe von € 42.000,00 zu ihrer Entlassung aus der persönlichen Bürgschaft für den Firmenkredit bei der Raika mit Eigenmitteln erfolgt sei und zwar aus der Abhebung bzw. Auflösung von drei Sparbüchern der Bw. mit dem Einlagestand von insgesamt € 42.785,58. Dieses Geld sei von ihr in einem Banksafe aufbewahrt worden und in Absprache mit dem Rechtsanwalt als Einmalzahlung mit der Bedingung angeboten worden, sie aus der persönlichen Bürgschaftshaftung für den Raika Firmenkredit zu entlassen; dies sei nach zähen Verhandlungen auch gelungen. Die verzeitige Abhebung der Sparguthaben sei von ihr vorgenommen worden, um in der Folge Geldmittel zur Begleichung ihrer persönlichen Haftung gegenüber der Raika zur Verfügung zu haben und dadurch mit der Raika einen für sie leistbaren Vergleich zu erzielen. Die Herkunft der Geldmittel ergebe sich aus jahrelang angesparten Geldern aus ihrem Gehalt als kaufmännische Angestellte. Als Nachweis legte die Bw. Kopien dieser drei Sparbücher vor.

Mit Vorhalt des Finanzamtes vom 28. März 2008 wurde der Bw. mitgeteilt, dass aus den vorgelegten Unterlagen hervorgehe, dass die Sparbücher jeweils am 16. Mai 2002 eröffnet und am 7. September 2004 aufgelöst worden seien. Im Zusammenhang mit der Zahlung von € 42.000,00 wurde die Bw. aufgefordert, einen Nachweis zu erbringen, auf wen die Sparbücher identifiziert waren (Eigentümer), von welchem Konto die o.a. Sparbücher am 16. Mai 2002 behoben wurden (Herkunft) und anzugeben, warum die Sparbücher am 7. September 2004 aufgelöst wurden; weiters wurde die Bw. um Stellungnahme dazu ersucht, dass eine außergewöhnliche Belastung eine Einbuße im Einkommen des betreffenden Jahres voraussetze (VwGH 98/13/0083 vom 15. Juli 1998), im konkreten Fall jedoch aus bereits jahrelang existierenden Barmitteln getätigt worden sei.

Mit Eingabe vom 21. April 2008, beim Finanzamt eingelangt am 24. April 2008 legte die Bw. den Überweisungsbeleg vom 24. Jänner 2006 über die Zahlung von € 42.000,00 an die Raika L. vor. Zur Herkunft der Barmittel gab die Bw. bekannt, dass sie für eine von ihr seinerzeit abgeschlossene und mit 7. Mai 2002 fällige Lebensversicherung den Betrag von € 38.217,05 erhalten habe, der diesbezügliche Überweisungsbeleg wurde von der Bw. angeschlossen. Zusammen mit einem Kontostand am Konto der Bw. am 3. Mai 2002 von € 4.656,05 habe sich am 10. Mai 2002 ein Guthabensstand von € 42.873,87 ergeben. Von diesem Betrag seien von der Bw. € 39.900,00 behoben und damit gleichzeitig die drei angeführten Sparbücher mit jeweils € 13.300,00 eröffnet worden. Eigentümerin der Sparbücher sei die Bw. gewesen; dies ergebe sich aus den dargestellten Kontobewegungen. Auch sei dies aus der Bestätigung der Raiffeisenkasse L. vom 21. April 2008 ersichtlich, in dem die Zahlungsvorgänge nochmals dargestellt seien. Die Sparbücher seien von der Bw. am 7. September 2004 aufgelöst worden. Grund dafür, dass das Geld im Banksafe aufbewahrt worden sei, sei gewesen, dass auf Grund der tristen wirtschaftlichen Situation der Baufirma zu diesem Zeitpunkt monatlich, wenn nicht sogar täglich mit der Einleitung eines Konkursverfahren gerechnet hätte werden müssen. Im Juni 2005 ist dies auf Betreiben der Urlaubskasse auch tatsächlich geschehen. Auf Anraten ihres Rechtsanwaltes sollten die Geldmittel jederzeit für einen Vergleich mit der Raika bereitstehen, um mit einer Einmalzahlung die Entlassung aus der persönlichen Haftung zu erwirken. Die Bw. habe dem Finanzamt mehrmals den Rechtsanwalt als Auskunftsperson angeboten, dieser stünde auf Grund eines tragischen Attentats am 9. Februar 2008 für eine Auskunft jedoch nicht mehr zur Verfügung. Zum Vorhalt des Finanzamtes, wonach eine außergewöhnliche Belastung eine Einbuße des betreffenden Jahres voraussetze, zitiere sie aus einer Entscheidung des Unabhängigen Finanzsenates vom 7. November 2005: "Nach übereinstimmender Ansicht von Lehre und Rechtsprechung sind unter Aufwendungen im Sinne des § 34 EStG nur vermögensmindernde Ausgaben, also solche zu verstehen, die mit einem endgültigen Verbrauch, Verschleiß oder Wertverzehr verknüpft sind. Eine Belastung im Sinne des § 34 EStG setzt grundsätzlich Geldausgaben des Steuerpflichtigen voraus. § 34 knüpft jedoch, wie der Gesetzeswortlaut mehrfach zeigt, nicht an den Begriff der Ausgabe, sondern an den Begriff der Aufwendung an. Darunter sind nicht nur Ausgaben zu verstehen, sondern schlechthin der Abfluss von Gütern des Steuerpflichtigen. Unter dem Begriff der Aufwendungen im Sinne des § 34 EStG fallen nur bewusst oder gewollte Vermögensverwendungen." Wie aus der Rechtsprechung hervorgehe, seien also unter dem Begriff Aufwendungen im Sinne des § 34 EStG immer vermögensmindernde Ausgaben zu verstehen. § 34 knüpfe nicht an den Begriff der Ausgaben an, sondern an den Begriff Aufwendungen. Das Verwaltungsgerichtshoferkenntnis Zl. 98/13/0083 führt dazu aus "... setzt die Berücksichtigung außergewöhnlicher Belastungen jedenfalls einen tatsächlich aus dem Einkommen des betreffenden Jahres geleisteten Aufwand und dessen Zwangsläufigkeit voraus." Aus diesem Wortlaut habe das Finanzamt interpretiert, dass eine außergewöhnliche Belastung eine Einbuße des Einkommens des jeweiligen Jahres voraussetze und daher derartige Geldmittel aus dem laufenden Einkommen des jeweiligen Jahres zu tätigen seien. Diese Auslegung widerspreche allerdings dem in der Rechtsprechung definierten Begriff von Aufwendungen im Sinne des § 34. Auch in dem Verwaltungsgerichtshoferkenntnis werde der Begriff Aufwendungen und nicht der Begriff Ausgaben verwendet, wodurch zum Ausdruck gebracht werde, dass es sich hiebei um Vermögensverwendung handle, womit natürlich das laufende Einkommen betroffen sei, darüber hinaus ein Werteverzehr bzw. Verminderung des vorhandenen Vermögens eintrete. Beigeschlossen wurde diesem Schreiben weiters ein Schreiben der Raiffeisenkasse L., in dem bestätigt wurde, dass mit Datum 10. Mai 2002 ein Betrag von € 38.217,05 aus einer Lebensversicherung auf das Konto der Bw. gutgebucht worden sei und am 16. Mai 2002 eine Barbehebung von € 39.900,00 und die Eröffnung von drei Sparkonten mit einer Einlage von jeweils € 13.300,00, identifiziert auf die Bw., erfolgt sei.

Dem im Akt erliegenden Firmenbuchauszug kann entnommen werden, dass mit Beschluss des Landesgerichtes St. Pölten über das Einzelunternehmen des Ehemannes der Bw. das Konkursverfahren eröffnet wurde, dieses mit Beschluss vom 27. August 2007 aufgehoben wurde und die Firma infolge des Konkursverfahrens aufgelöst wurde.

Über Befragen des Unabhängigen Finanzsenates teilte das Finanzamt am Juni 2009 mit, dass der Konkursantrag im gegenständlichen Fall von dritter Seite gestellt worden sei. Die Zahlungsschwierigkeiten des Ehemannes der Bw. hätten ca. ein halbes Jahr vor Konkurseröffnung (im November 2004) begonnen, davor sei der Fall eher unauffällig gewesen.

Einer Abfrage des Unabhängigen Finanzsenates aus dem Abgabeninformationssystem zu Folge war die Bw. Angestellte im Unternehmen ihres Ehemannes und befand sich im Streitjahr in Pension.

Über die Berufung wurde erwogen:

Einleitend ist festzuhalten, dass die Bw. ihr ursprüngliches Begehren auf Anerkennung von Zahlungen in der Höhe von € 47.000,00 als außergewöhnliche Belastung im Zuge der Berufung auf solche in der Höhe von € 42.000,00 eingeschränkt hat und somit lediglich die im Zusammenhang mit den Verbindlichkeiten bei der Raiffeisenkasse L. zusammen hängenden Umstände zu beurteilen sind.

Strittig ist, ob die Zahlungen der Bw. im Jahre 2006 zwecks ihrer Entlassung aus der persönlichen Haftung für die bei dem angeführten Bankinstitut bestehenden Verbindlichkeiten als außergewöhnliche Belastung nach § 34 EStG für einen steuerlichen Abzug in Betracht kommen.

Im gegenständlichen Fall geht der Unabhängige Finanzsenat von folgendem Sachverhalt aus:

Von der Bw. und deren Ehemann wurde am 30. Juli 2001 ein Kredit NrZ-ZZ.ZZZ.ZZZ bei der Raiffeisenkasse L. in der Höhe von S 5.000.000,00 aufgenommen. Es handelte sich dabei um einen einmal ausnutzbaren Kredit mit Sollzinsen von 5% und Verzugszinsen in derselben Höhe. Rückzahlbar war dieser Kredit in 216 monatlichen Kapitalraten von S 23.148,00, beginnend mit 31. Juli 2003. Als Sicherheiten für diesen Kredit dienten bereits bestehende Pfandrechte in Höhe von S 7.000.000,00, S 625.000,00, S 2.125.000,00 S 625.000,00 und S 575.000,00 und auf Grund der Pfandurkunde vom 1. August 2001 das auf Grund der gegenständlichen Kreditgewährung neu bestellte Höchstbetragspfandrecht von S 3.500.000,00 jeweils auf den Hälfteanteilen (des Ehemannes der Bw. und der Bw.) der Liegenschaften EZ x , c, a und b Grundbuch 123. . Der in Rede stehende Kredit diente der Ordnung der Kreditkonten des protokollierten Einzelunternehmens des Ehemannes der Bw.; es wurden damit die bestehenden Konten Nr. Z-ZZ.ZZZ.ZZZ (eröffnet am 17. Oktober 1994 als Betriebsmittelrahmen) und Nr. Z-ZZ.ZZZ.ZZZ (eröffnet als Betriebsmittelrahmen und ab 30. Mai 1986 Weiterführung als nicht wieder ausnutzbarer Kredit) bereinigt, der Betriebsmittel-Kontokorrentkredit Nr. XXXX abgedeckt sowie ein freier Rahmen geschaffen.

Von der Bw. wurde auf das Konto XXXX bei der Raiffeisenkasse L. ein Betrag von € 42.000,00 am 24. Jänner 2006 eingezahlt und wurde sie mit dieser Abschlagszahlung aus der persönlichen Haftung bei den bei dem genannten Bankinstitut bestehenden Kreditverhältnissen entlassen.

Mit Beschluss des Landesgerichtes St. Pölten vom 22. Juni 2005 wurde über das Einzelunternehmen des Ehemannes der Bw., K.O. das Konkursverfahren eröffnet. Mit Beschluss vom 27. August 2007 wurde das Konkursverfahren aufgehoben, die Gesellschaft wurde infolge des Konkursverfahrens aufgelöst.

Dieser Sachverhalt ergibt sich aus dem von der Abgabenbehörde erster Instanz vorgelegten Aktenunterlagen, insbesondere jedoch aus dem von der Bw. erstatteten Vorbringen, dem von der Bw. vorgelegten Kreditvertrag der Raiffeisenkasse L. vom 30. Juli 2001 samt Pfandurkunde vom 1. August 2001 sowie den Schreiben der Raiffeisenkasse L. vom 25. September und 6. Dezember 2007.

Von der Bw. wurde vorgebracht, dass der gegenständliche Vorgang wirtschaftlich einer Bürgschaft entspreche und die von ihr geleisteten Zahlungen als außergewöhnliche Belastung zum Abzug zuzulassen seien. Dies deshalb, weil sie ihr nach ihren Angaben aus moralischen Gründen zur Abwendung einer existenzbedrohenden Notlage ihres Ehemannes erwachsen seien. Vorerst ist auf dieses Vorbringen einzugehen.

Gemäß § 34 Abs. 1 EStG 1988 sind bei der Ermittlung des Einkommens (§ 2 Abs. 2 leg.cit.) eines unbeschränkt Steuerpflichtigen nach Abzug der Sonderausgaben (§ 18 leg.cit.) außergewöhnliche Belastungen abzuziehen. Die Belastung muss außergewöhnlich sein, sie muss zwangsläufig erwachsen und sie muss die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit wesentlich beeinträchtigen. Die Belastung darf weder Betriebsausgaben, Werbungskosten noch Sonderausgaben sein.

Gemäß § 34 Abs. 2 EStG 1988 ist die Belastung außergewöhnlich, soweit sie höher ist als jene, die der Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommens- und gleicher Vermögensverhältnisse erwächst.

Gemäß § 34 Abs. 3 EStG 1988 erwächst die Belastung dem Steuerpflichtigen zwangsläufig, wenn er sich ihr aus tatsächlichen, rechtlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann.

Gemäß § 34 Abs. 1 EStG 1988 sind bei der Ermittlung des Einkommens (§ 2 Abs. 2 leg.cit.) eines unbeschränkt Steuerpflichtigen nach Abzug der Sonderausgaben (§ 18 leg.cit.) außergewöhnliche Belastungen abzuziehen. Die Belastung muss außergewöhnlich sein, sie muss zwangsläufig erwachsen und sie muss die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit wesentlich beeinträchtigen. Die Belastung darf weder Betriebsausgaben, Werbungskosten noch Sonderausgaben sein.

Zahlungen aus Anlass eingegangener Bürgschaften können nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nur dann als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt werden, wenn Zwangsläufigkeit schon für das Eingehen der Bürgschaftsverpflichtungen bestand (vgl. z.B. Erkenntnis vom 28. Februar 1995, Zl. 95/14/0016).

Auf Bürgschaftsverpflichtungen zurückzuführende Zahlungen müssen, um als außergewöhnliche Belastungen Anerkennung finden zu können, nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (vgl. z.B. Erkenntnis vom 21. September 1993, Zl. 93/14/0105) darüber hinaus mehrere Bedingungen erfüllen. Voraussetzung ist u.a., dass nicht nur die Fortführung einer selbständigen Tätigkeit ohne die Übernahme von Bürgschaften nicht mehr möglich wäre, sondern dass die wirtschaftliche Existenz des nahen Angehörigen überhaupt verloren zu gehen droht, dieser also seine berufliche Existenz nicht auch auf andere ihm zumutbare Weise erhalten kann. Eine Zwangsläufigkeit aus sittlichen Gründen setzt wiederum voraus, dass sich der Steuerpflichtige nach dem Urteil billig und gerecht denkender Menschen der Übernahme von Bürgschaften nicht entziehen kann. Nicht das persönliche Pflichtgefühl des Steuerpflichtigen, sondern der objektive Pflichtbegriff nach den herrschenden moralischen Anschauungen ist entscheidend. Es reicht daher nicht aus, dass das Handeln des Steuerpflichtigen menschlich verständlich ist, es muss vielmehr die Sittenordnung dieses Handeln gebieten.

Es gibt im gegenständlichen Fall keinerlei Hinweise dafür, dass bereits das Eingehen der in Rede stehenden Verbindlichkeit der Bw. im August 2001 zwangsläufig erfolgte. Vielmehr ist aus den Ausführungen der Raiffeisenkasse L. in den Schreiben vom 25. September und 6. Dezember 2007, dass der Abstattungskredit (vom 30. Juli 2001) der "Neu/Ordnung der Kreditkonten" des Einzelunternehmens K.O. und dabei u.a. der Schaffung eines freien Rahmens für den Betriebsmittel-Kontokorrent diente, abzuleiten, dass Hintergrund dieser Verbindlichkeit ausschließlich die Fortführung der selbständigen Tätigkeit des Ehemannes der Bw. war. Von einer Bedrohung der wirtschaftlichen Existenz des Ehemannes der Bw. zu diesem Zeitpunkt kann schon deshalb nicht ausgegangen werden, weil es denkunmöglich ist, dass eine Bank bei drohender Konkursgefahr einem Unternehmer finanzielle Mittel in der Größenordnung wie im gegenständlichen Fall zur Verfügung stellt, deren erstmalige Rückzahlung erst ca. zwei Jahre später zu erfolgen hat. Die Angaben der Bw., wonach sie im Juli 2001 erstmalig als persönlich Haftende (für Betriebsschulden ihres Ehemannes) in Vorlage getreten ist und nur aus diesem Grund die Kreditgewährung erfolgt sei, spielt dabei keine Rolle und braucht nicht näher beleuchtet zu werden. Die Angaben des Finanzamtes, wonach die Zahlungsschwierigkeiten des Ehemannes der Bw. erst ca. ein halbes Jahr vor Konkurseröffnung, nämlich im November 2004, eingetreten sind, sprechen ebenfalls gegen den Umstand, dass das Unternehmen des Ehemannes der Bw. im Jahre 2001 vom Konkurs bedroht war bzw. von einer existenzbedrohende Notlage des Ehemannes der Bw. auszugehen war.

Wenn die Bw. angegeben hat, dass sie an die existenzbedrohende Notlage ihres Ehemannes (zufolge Konkurs dessen Einzelunternehmens) geglaubt habe und dies für die Abzugsfähigkeit als außergewöhnliche Belastung ausreiche, so ist sie nochmals auf die Ausführungen im Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom Zl. 95/14/0016 vom 28. Februar 1995 zu verweisen, wonach eine derartige Notlage bereits zum Zeitpunkt der Eingehens der Verbindlichkeit (Bürgschaftsverpflichtung) vorliegen muss und nicht ein mögliches Zukunftsszenario darstellt. Insgesamt ist auszuführen, dass nach Auffassung des Unabhängigen Finanzsenates Zwangsläufigkeit bei den von der Bw. geleisteten Zahlungen im Jahre 2006 nicht gegeben ist.

Der Unabhängige Finanzsenat kann sich im gegenständlichen Fall insgesamt des Eindrucks nicht erwehren, dass die Zahlung vom Bestreben der Bw., sich aus ihrer persönlichen Haftung für Bankkredite "herauszukaufen", getragen war.

Von wesentlicher Bedeutung im vorliegenden Fall ist darüber hinaus,dass nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes Aufwendungen zur Abwendung eines Konkurses (bzw. einer existenzbedrohenden Notlage) für einen nahen Angehörigen regelmäßig nicht zwangsläufig erwachsen sind. § 34 EStG wurde nicht zum Zweck geschaffen, wirtschaftliche Misserfolge des Unternehmers durch Ermäßigung der Einkommensteuer anderer Steuersubjekte zu berücksichtigen (siehe z.B. Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes vom 31. März 2004, Zl. 2003/13/0158, vom 28. Jänner 2005, Zl. 2001/15/0173, und vom 31. März 2005, Zl. 2001/15/0222, sowie weiters in diesem Zusammenhang Doralt, Einkommensteuergesetz, Kommentar, § 34 Tz 78, Stichwort "Konkurs"). Demnach stellt die Tilgung der aus der selbständigen Tätigkeit des Ehemannes resultierenden Verbindlichkeiten durch die Bw. keine außergewöhnliche Belastung dar, da den Haftungen ohne jeden Zweifel wirtschaftliche Misserfolge ihres Ehemannes zu Grunde liegen. Es ist zwar menschlich verständlich, dass die Bw. als jahrzehntelange Angestellte im Betrieb ihres Ehemannes diesen auch finanziell unterstützte, es bestand für sie jedoch - entgegen ihren Ausführungen in der Eingabe vom 5. März 2007 - keine sittliche Verpflichtung, den Ehegatten mit ihren Ersparnissen durch teilweise Kredittilgungen vor dem wirtschaftlichen Niedergang zu bewahren. Eine rechtliche Verpflichtung kann auch nicht aus der ehelichen Beistandspflicht abgeleitet werden. Somit ist auch in diesem Punkt Zwangsläufigkeit nicht gegeben.

Die von der Bw. getätigten Aufwendungen kommen mangels Zwangsläufigkeit insgesamt für einen steuerlichen Abzug als außergewöhnliche Belastung aus dem Titel einer Bürgschaft nicht in Betracht.

Ein anderer Rechtstitel, der zu einer steuerlichen Absetzbarkeit der von der Bw. geleisteten Zahlungen führen könnte, wurde von der Bw. nicht behauptet und kann vom Unabhängigen Finanzsenat beim gegebenen Sachverhalt auch nicht erblickt werden.

Damit können auch die Frage der Finanzierung der Abschlagszahlung und die von der Bw. in diesem Zusammenhang erstatteten Einwendungen dahin gestellt bleiben.

Es war spruchgemäß zu entscheiden.

Klagenfurt am Wörthersee, am 7. Juli 2010

Zusatzinformationen

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at