Zwangsstrafe wegen Nichteinreichung der Abgabenerklärung
Entscheidungstext
Berufungsentscheidung
Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Bw, vertreten durch die ÖBUG Dr. Nikolaus Wirtschaftstreuhand KG Steuerberatungsgesellschaft, Steuerberatungskanzlei, 1130 Wien, St. Veit-Gasse 8, vom gegen den Bescheid des Finanzamtes für den 9., 18., und 19. Bezirk und Klosterneuburg, vertreten durch Mag. Nathalie Kovacs, vom betreffend Festsetzung einer Zwangsstrafe entschieden:
Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen.
Der angefochtene Bescheid bleibt unverändert.
Entscheidungsgründe
Dem Zwangsstrafenakt des Finanzamtes ist Folgendes zu entnehmen:
Der Bw wird seit Jahren (aktenkundig: 2004 - 2007) mit seinen Umsätzen zur Umsatzsteuer bzw. mit seinen Einkünften zur Einkommensteuer veranlagt und ist von einem mit Zustellvollmacht ausgestatteten Steuerberater vertreten.
Für das Steuerjahr 2007 waren die Erklärungsformulare U1 und E1 dem Bw als Abgabepflichtigen - z. H. seines steuerlichen Vertreters - am zugesandt worden. Nach der vom steuerlichen Vertreter einzuhaltenden Quotenvereinbarung wären die Steuererklärungen des Bw bis beim Finanzamt einzureichen gewesen. Wegen Nichtabgabe der Erklärungen erfolgte die bescheidmäßige Abberufung derselben am mit Nachfrist (NF) bis .
In der Folge wies das Finanzamt Fristverlängerungsansuchen des steuerlichen Vertreters
- vom (beantragt: bis ) mit Bescheid vom (NF: ); und - vom (beantragt: bis ) mit Bescheid vom (ohne Nachfrist) ab.
Das Finanzamt forderte den Bw mit Bescheid vom auf, die ausständigen Abgabenerklärungen bis nachzureichen und wies darauf hin, dass die Frist zur Einreichung derselben bereits im Zeitpunkt der Ausfertigung dieses Bescheides abgelaufen sei und durch den vorgenannten Abgabetermin nicht verlängert werde. Das Finanzamt könne 1. einen Verspätungszuschlag bis zu 10% der Abgabenschuld festsetzen (§ 135 BAO) und 2. nach Ablauf des vorgenannten Termins die Bemessungsgrundlagen schätzen (§ 184 BAO).
Am stellte der Bw neuerlich ein Fristverlängerungsansuchen zur Abgabe der Steuererklärungen bis , welches vom Finanzamt mit Bescheid vom wegen verspäteter Einbringung zurückgewiesen wurde.
Daraufhin ersuchte der Bw mit Schreiben vom abermals um Verlängerung der Frist zur Abgabe der Steuererklärungen für 2007 bis . Auch dieses Ansuchen wurde wegen verspäteter Einbringung mit Bescheid vom zurückgewiesen und der Bw aufgefordert, die Abgabenerklärungen unverzüglich beim Finanzamt einzubringen.
Sämtliche Fristverlängerungsansuchen waren mit folgendem Begründungstext versehen: "Als Begründung führen wir an, dass wir noch nicht alle erforderlichen Unterlagen für die Erstellung der Steuererklärungen erhalten haben. Für Rückfragen in dieser Angelegenheit steht Ihnen unser Herr MORAWEK jederzeit gerne zur Verfügung."
Mit Bescheid vom forderte das Finanzamt den Bw auf, die versäumte Einreichung der Steuererklärungen bis nachzuholen, widrigenfalls gegen den Bw eine Zwangsstrafe von 500,-- EURO festgesetzt werden könne (Androhung iSd § 111 BAO).
Der Bw stellte sodann am ein wiederum wortgleich formuliertes Fristverlängerungsansuchen zur Abgabe der Steuererklärungen 2007 bis . Das Finanzamt wies das Ansuchen mit Bescheid vom wegen verspäteter Einbringung zurück und setzte mit Bescheid vom die angedrohte Zwangsstrafe mit 500,-- EURO fest, weil - so die Begründung - der Bw die Abgabenerklärungen nicht bis eingereicht habe. Im Spruch des Zwangsstrafenbescheides forderte das Finanzamt den Bw auf, die Abgabenerklärungen bis einzureichen.
Am ersuchte der Bw neuerlich und mit wortgleichem Text wie zuvor um Verlängerung der Frist zur Abgabe der Steuererklärungen 2007 bis . Das Finanzamt wies das Ansuchen mit Bescheid vom wegen verspäteter Einbringung zurück und erneuerte den Auftrag, die Erklärungen bis einzureichen.
Am erhob der Bw Berufung gegen die ihm am zugestellte Festsetzung der Zwangsstrafe, begehrte die ersatzlose Aufhebung dieses Bescheides und führte begründend wie folgt aus:
Unstrittig sei, dass die Abgabenerklärungen für 2007 nicht bis eingereicht wurden. Allerdings seien in "geschlossener Kette" Fristerstreckungsansuchen dem dortigen Finanzamt eingereicht worden, und zwar jeweils mit der Begründung, "dass unserer Gesellschaft" noch nicht alle für die Erstellung der Steuererklärungen erforderlichen Unterlagen vorliegen würden.
Diese Fristerstreckungsansuchen habe das dortige Finanzamt jedoch abgewiesen und zuletzt die strittige Zwangsstrafe festgesetzt, was im vorliegenden Fall unbillig sei.
Der Abgabepflichtige habe nämlich im Jahr 2007 erstmals Einkünfte aus einer Beteiligung an der deutschen GmbH im Betrag von € 200.000,00 erzielt, von welcher er deutsche Quellensteuer zu entrichten hatte, die teilweise vom deutschen Bundeszentralamt für Steuern zu erstatten war "und auch erstattet wurde" und mit dem verbleibenden Teil auf die österreichische Einkommensteuerschuld nach dem Doppelbeteuerungsabkommen anzurechnen gewesen sei.
Zur Klärung dieses Sachverhaltes - der Abgabepflichtige habe naturgemäß als steuerrechtlicher Laie diesbezüglich abgesehen vom Zufließen der Ausschüttung keine detaillierten Angaben machen können - "mussten in umfänglicher Korrespondenz mit dem deutschen Steuerberater der ausschüttenden Gesellschaft entsprechende Informationen beigeschafft werden, die trotz intensiven Bemühens unserer Gesellschaft bis zum Zeitpunkt der Festsetzung der Zwangsstrafe nicht vorlagen und erst nunmehr unserer Gesellschaft zugegangen sind".
Zum Beweis dieses Vorbringens würden die entsprechenden Unterlagen, aus denen die Höhe der Gewinnausschüttung, die in Deutschland zunächst einbehaltene Kapitalertragsteuer, die sodann von deutschen Bundeszentralamt für Steuern erstattete Kapitalertragsteuer und schließlich die in Österreich anzurechnende Kapitalertragsteuer ersichtlich seien, in Kopie vorgelegt.
Es sei unbillig, die Einreichung von Steuererklärungen dann im Wege einer Zwangsstrafe zu erzwingen, wenn eine "lückenlose Kette" von Fristerstreckungsansuchen vorliege und tatsächlich Unterlagen von hoher Komplexität aus dem Ausland benötigt würden, um die Steuererklärungen zu erstellen.
Bemerkt werde, dass die Steuererklärungen 2007 des Abgabepflichtigen zwischenzeitlich dem dortigen Finanzamt eingereicht worden seien.
Den erwähnten, angefügten Beilagen ist zu entnehmen: Das deutsche Bundeszentralamt für Steuern (Bonn) hatte dem Bw auf Grund seines Antrages vom mit Bescheid vom , zugestellt an seine inländische Wohnanschrift, die Freistellung und Erstattung von deutschen Abzugssteuern vom Kapitalertrag nach § 50 d Abs 1 iVm § 43 b dEStG bzw. dem DBA/BRD-Ö im begehrten Gesamtbetrag von 12.200,-- EURO gewährt. Den Erstattungsbetrag hatte das Bundeszentralamt an die ÖPSK als Korrespondenzbank der Deutschen Bank überwiesen, zur Weiterleitung an die endbegünstigte Bank des Empfängers auf sein dortiges Konto.
Der vom Bw 2007 bezogene Kapitalertrag von 200.000,-- EURO beruhte auf dem Gewinnausschüttungsbeschluss der Gesellschaft vom . Als Tag der Ausschüttung war im Beschluss der festgelegt und die Zustimmung der Gesellschafter - so auch des Bw - mit eigenhändiger Unterschrift bestätigt worden.
Das Finanzamt wies die Berufung mit Berufungsvorentscheidung vom als unbegründet ab. Die Zwangsstrafenfestsetzung sei zu Recht erfolgt, weil der Bw der Aufforderung des Finanzamtes in seinem Bescheid vom , die Abgabenerklärungen für 2007 bis einzureichen, widrigenfalls eine Zwangsstrafe in Höhe von 500,-- EURO festgesetzt werden könne, nicht nachgekommen sei; vielmehr seien die Abgabenerklärungen erst am (Umsatzsteuer) und am (Einkommensteuer) beim Finanzamt eingelangt.
Der Bw beantragte am Entscheidung über seine Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz (Vorlageantrag). Die Festsetzung einer Zwangsstrafe sei unter Bedachtnahme auf § 111 BAO eine Ermessensentscheidung (Ritz, BAO3, § 111 Rz 10). In der Berufung seien Gründe vorgebracht worden, wonach die Festsetzung der gegenständlichen Zwangsstrafe unbillig gewesen sei. Das Finanzamt habe sich mit dieser "Argumentation" nicht auseinandergesetzt und so den angefochtenen Bescheid mit Rechtswidrigkeit behaftet.
Daraufhin legte das Finanzamt die Berufung dem UFS zur Entscheidung vor. Den beigefügten Akten sind anhand von Abfragen aus dem elektronischen Abgabeninformationssystem (AIS) folgende weitere hier relevant erscheinende Verfahrensumstände zu entnehmen:
- Auf Grund der am elektronisch eingelangten Umsatzsteuererklärung für 2007 wurde gegen den Bw mit Erstbescheid vom die Umsatzsteuer 2007 mit einer Zahllast von € 11.829,32 festgesetzt. Auf Grund der am elektronisch eingelangten Einkommensteuererklärung für 2007 wurde der Bw mit Erstbescheid vom - nach Einlangen am einer Antwort auf den Vorhalt vom - zur Einkommensteuer 2007 mit einer Abgabenschuld von € 25.076,03 veranlagt.
- Mit Bescheiden vom bzw. hatte das Finanzamt gegen den Bw Zwangsstrafen wegen Nichteinreichung der Abgabenerklärungen für 2004 und 2005 im Betrage von € 100,-- bzw. € 200,-- festgesetzt. Diesen Festsetzungen waren erfolglose Abberufungen, Erinnerungen, sowie Abweisungen und Zurückweisungen von Fristverlängerungsansuchen und Schätzungsvorhalte sowie Zwangsstrafenandrohungen (mit jeweils € 500,--) unter den völlig gleichen Umständen vorangegangen, wie sie im berufungsgegenständlichen Fall vorliegen.
- Die Maßnahmen des Finanzamtes betreffend Abberufung, Erinnerung und Abweisung bzw. Zurückweisung von Fristverlängerungsanträgen hinsichtlich der Abgabenerklärungen für 2006 bieten das gleiche Bild, doch wurden diese Erklärungen offenbar noch vor Androhung von Erzwingungsstrafen oder einem Vorhalt von Schätzungskonsequenzen am elektronisch eingereicht.
Über die Berufung wurde erwogen:
Gemäß § 111 Abs 1 der Bundesabgabenordnung (BAO) ist die Abgabenbehörde berechtigt, die Befolgung ihrer auf Grund gesetzlicher Befugnisse getroffenen Anordnungen zur Erbringung von Leistungen, die sich wegen ihrer besonderen Beschaffenheit durch einen Dritten nicht bewerkstelligen lassen, durch Verhängung einer Zwangsstrafe zu erzwingen. Zu solchen Leistungen gehört auch die elektronische Übermittlung von Anbringen und Unterlagen, wenn eine diesbezügliche Verpflichtung besteht. Gemäß Abs 2 leg. cit. muss, bevor eine Zwangsstrafe festgesetzt wird, der Verpflichtete unter Androhung der Zwangsstrafe mit Setzung einer angemessenen Frist zur Erbringung der von ihm verlangten Leistung aufgefordert werden - im Regelfall hat dies schriftlich zu erfolgen. Gemäß Abs 3 leg. cit. darf die einzelne Zwangsstrafe den Betrag von € 2.200,-- nicht übersteigen.
Der Bw selbst räumt ein, dass die Voraussetzungen iSd § 111 (1-2) BAO objektiv erfüllt sind. Er behauptet nicht, dass die vom Finanzamt im Zuge der Zwangsstrafenandrohung gesetzte Frist für die Erklärungsabgabe unangemessen kurz gewesen wäre; solches ergibt sich auch nicht aus der Aktenlage.
Er verneint dennoch die Berechtigung des Finanzamtes zur Festsetzung einer Zwangsstrafe in welcher Höhe immer, weil 1. eine lückenlose Kette von Fristverlängerungsansuchen bis zur tatsächlichen Erklärungsabgabe vorliege und 2. in der Berufung triftige Hinderungsgründe für die verspätete Erklärungsabgabe vorgebracht und belegt worden seien, mit denen sich das Finanzamt im Rechtsmittelverfahren überhaupt nicht auseinandergesetzt habe. Demnach sei bei Festsetzung und umso mehr bei Bestätigung der Zwangsstrafe das Ermessen nicht in der vom Gesetz geforderten Weise geübt worden.
Mit diesem Vorbringen zeigt der Bw eine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides allerdings nicht auf:
Die Festsetzung einer Zwangsstrafe liegt dem Grunde und der Höhe nach im Ermessen (§ 20 BAO) der Abgabenbehörde. Bei der Ermessensübung sind im Falle der Nichteinreichung von Abgabenerklärungen unter anderem das bisherige steuerliche Verhalten des Abgabepflichtigen, der Grad des Verschuldens und die Höhe der allfälligen Steuernachforderungen zu berücksichtigen. Weiters sind im Rechtsmittelverfahren bezüglich die Zwangsstrafe festsetzender Bescheide nicht nur jene Umstände zu berücksichtigen, die bei der erstinstanzlichen Festsetzung der Behörde bekannt waren, sondern - worauf der Bw zutreffend hinweist - auch weitere, etwa erst in der Berufung geltend gemachte und von der Behörde in freier Beweiswürdigung als zutreffend beurteilte Umstände.
Das Finanzamt war dem Grunde nach zur Androhung und sodann zur Festsetzung einer Zwangsstrafe im ersten Schritt unzweifelhaft berechtigt, hatte es doch der Bw verabsäumt, den wiederholten Aufforderungen zur Einreichung seiner laut Quotenvereinbarung schon am einzubringenden Umsatzsteuer- und Einkommensteuererklärung für 2007 Folge zu leisten, ohne dass er hiefür einen nachvollziehbaren Grund anzugeben vermochte. Wenn der Bw auf jede diesbezügliche Zuschrift des Finanzamtes mit dem stets gleich lautenden und im Grunde nichts sagenden Stehsatz reagierte, er bzw. sein Steuerberater habe noch nicht alle erforderlichen Unterlagen, weshalb die Steuererklärungen noch nicht eingereicht werden könnten; und wenn er nicht einmal die von ihm selbst angekündigten Einreichfristen einhielt, sondern immer neue Fristverlängerungsansuchen stellte, wie er dies schon anlässlich des beträchtlichen Verzuges bei Abgabe der Steuererklärungen für 2004 und 2005 mit jeweils wortgleicher Begründung getan hatte, so erscheint dieses Vorgehen geradezu als durchgängiges Verhaltensmuster und spricht klar gegen eine Beachtung der ihm als Abgabepflichtigen obliegenden Erklärungspflichten. Der stereotype Hinweis in allen relevanten Eingaben auf einen Mitarbeiter der Steuerberatungskanzlei, welcher für nähere Auskünfte zur Verfügung stehe, enthob den Bw keineswegs davon, die der Erklärungsabgabe allenfalls entgegenstehenden Hindernisse konkret bekannt zu geben und nachvollziehbar darzustellen; dies umso weniger, als er sich bereits anlässlich der Erklärungen für die Steuerjahre 2004, 2005 und - wenn auch ohne Schätzungs- oder Zwangsstrafenkonsequenz - 2006 in gleicher Weise pflichtwidrig verhalten hatte. Dem Finanzamt ist zuzustimmen, wenn es im Vorgehen des Bw hinsichtlich Steuerjahr 2007 eine beharrliche Verzögerungstaktik erblickte, welcher es mit einer (nach 2004 und 2005: erneuten) Androhung und Festsetzung einer Zwangsstrafe zu begegnen versuchte. Denn die Einhaltung der Quotenvereinbarung dient fraglos dem Ziel einer kontinuierlichen, gleichmäßigen Steuerfallbearbeitung durch die Abgabenbehörde und sollte nicht durch eklatante Pflichtenmissachtung einer vertretenen Partei unterlaufen werden können.
Nun hat der Bw in seiner Berufung Umstände genannt, die - lägen sie tatsächlich vor - geeignet gewesen wären, eine spätere Einreichung der Abgabenerklärungen zu begründen und entschuldbar erscheinen zu lassen, so dass von der Festsetzung einer Zwangsstrafe nachträglich hätte abgesehen werden können, mochte es der Bw auch zuvor verabsäumt haben, diese Hinderungsgründe dem Finanzamt bekannt zu geben. Solche Umstände liegen indes gar nicht vor, wie den vom Bw beigebrachten Unterlagen eindeutig zu entnehmen ist: Dem Bw war nicht erst im Verlaufe des Jahres 2009 die Höhe der vom deutschen Bundeszentralamt für Steuern (Bonn) erstatteten Kapitalertragsteuer bekannt, sondern wurde die Erstattung bereits mit Bescheid vom wie vom Bw beantragt zuerkannt und im Zuge dessen auf sein österreichisches Bankkonto überwiesen. Dass diesbezüglich faktische oder rechtliche Unsicherheiten bestanden und geklärt werden mussten, so dass es dem steuerlich kompetent vertretenen! Bw nicht möglich war, eine vollständige und richtige Einkommensteuererklärung für 2007 bis zum einzureichen, erscheint auf Grund der vom Bw selbst beigebrachten Unterlagen ausgeschlossen, vielmehr wäre eine Einreichung dieser Abgabenerklärung bis zum ersten Nachfristtermin nach der Aktenlage möglich und zumutbar gewesen. Hinsichtlich der Umsatzsteuererklärung 2007 blieb der Bw eine Begründung der pflichtwidrigen Nichtabgabe überhaupt schuldig, und ist ein derartiger Hinderungsgrund im Zusammenhang mit den deutschen Kapitaleinkünften auch aus der Aktenlage nicht erkennbar. Auf Grund der verspätet eingereichten Einkommensteuererklärung wurde der Bw mit einem Nachforderungsbetrag von € 25.076,03 zur Einkommensteuer veranlagt; aus dem Umsatzsteuerbescheid resultierte eine Zahllast von € 11.829,32.
Der UFS nimmt daher an, dass die gesetzlichen Voraussetzungen für die Festsetzung einer Zwangsstrafe dem Grunde nach gegeben waren und im Hinblick auf den Ermessensgrundsatz der Zweckmäßigkeit, bei gleichzeitigem Nichtvorliegen von im Ermessen zu berücksichtigenden Billigkeitsumständen - daher in gesetzmäßiger Übung des Ermessens eine Zwangsstrafe dem Grunde nach (in noch zu bestimmender Höhe) festgesetzt werden durfte. Hatte doch erst die Festsetzung der Zwangsstrafe den Bw dazu bewogen, die Abgabenerklärungen für 2007 beim Finanzamt einzureichen, woraus die Zweckmäßigkeit dieser Erzwingungsmaßnahme eindeutig hervorgeht.
Bei Bestimmung der Höhe einer Zwangsstrafe ist - wie der Bw zutreffend vorbringt - gleichfalls das Ermessen (nach Zweckmäßigkeit und Billigkeit) zu üben. Der UFS kann nicht finden, dass das Finanzamt mit der Festsetzung von € 500,-- das Ermessen gesetzwidrig geübt hätte, mag es sich auch hinsichtlich der Höhe jeder Begründung seines Ermessens enthalten haben. Denn im Zuge der Rechtskontrolle kann die Abgabenbehörde - ohne allerdings von der angedrohten Zwangsstrafenhöhe nach oben abweichen, also: diese verschärfen zu dürfen - die Übung des Ermessens erstmals oder anders begründen als im angefochtenen Bescheid.
Dass für die Angemessenheit einer Zwangsstrafe in geringerer Höhe als festgesetzt irgendwelche Billigkeitsgründe sprächen, trifft nicht zu: Wenn der Bw einwendet, es habe eine lückenlose Kette fristgerechter Fristverlängerungsansuchen vorgelegen, so entfernt er sich damit vom Akteninhalt. Er übersieht, dass das Finanzamt zwei verspätete eingebrachte Verlängerungsansuchen zurück gewiesen hatte, ehe es die angedrohte Zwangsstrafe festsetzte. Der eingewendete Umstand, dass der Bw ein steuerlicher Laie sei, bleibt wegen der Tatsache seiner qualifizierten steuerlichen Vertretung unbeachtlich. eine wie behauptet bis zur tatsächlichen Erklärungseinreichung bestehende Unsicherheit betreffend Gewinnausschüttung, Erstattung von Kapitalertragsteuer und die daraus zu ziehenden ertragsteuerlichen Konsequenzen in Österreich liegt keineswegs vor: Hatte doch der Bw als Gesellschafter der in Deutschland ansässigen GmbH den Ausschüttungsbeschluss mitgetragen und dies durch seine eigenhändige Unterschrift bestätigt sowie die Erstattung von Kapitalertragsteuer beim deutschen Bundessteuerzentralamt (Bonn) in jener Höhe selbst beantragt, in welcher sie mit Bescheid gewährt und auf sein persönliches Konto überwiesen wurde.
Demgegenüber lagen Zweckmäßigkeitsgründe vor, die Zwangsstrafe mindestens in der bekämpften Höhe festzusetzen. Das Verhalten des Bw in der Vergangenheit (Steuerjahre 2004 und 2005) rechtfertigte die offensichtliche Annahme des Finanzamtes, der Bw werde nur durch die Festsetzung einer Zwangsstrafe in angedrohter Höhe zur Erfüllung des Behördenauftrages zu bewegen sein, hatte er doch diese Androhung vorerst ignoriert. Nach Ansicht des UFS hätte das Gesamtverhalten des Bw in den Steuerjahren 2004, 2005 (und mit Einschränkungen 2006) sowie im hier gegenständlichen Steuerjahr 2007 es gerechtfertigt, einen noch höheren Zwangsstrafenbetrag anzudrohen und sodann festzusetzen als bloß die rund 22,73% des zulässigen Höchstbetrages von € 2.200,--. Dadurch, dass gegen den Bw eine Zwangsstrafe von € 500,-- (angedroht und) festgesetzt wurde, erscheint er im Hinblick auf sein bisheriges Verhalten, den Verschuldensgrad (keine Hinderungsgründe betreffend Umsatzsteuer 2007; behauptete Hinderungsgründe betreffend Einkommensteuer 2007 unplausibel) und die Höhe der Steuernachforderungen 2007 nicht unsachlich beschwert.
Somit war spruchgemäß zu entscheiden.
Wien, am
Zusatzinformationen
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Materie | Steuer Finanzstrafrecht Verfahrensrecht |
betroffene Normen | § 111 Abs. 1 BAO, Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961 § 111 Abs. 2 BAO, Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961 § 111 Abs. 3 BAO, Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961 § 20 BAO, Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961 |
Schlagworte | Zwangsstrafe Nichteinreichung der Abgabenerklärungen Ermessen Billigkeit Zweckmäßigkeit keine Hinderungsgründe Abgabennachforderung Verschuldensgrad bisheriges Verhalten |
Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at