Studienreise nach Berlin

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der IWH, Lehrerin, geb. xys, V,AW, vom 14. Juni 2011 gegen den Bescheid des Finanzamtes Spittal Villach, vertreten durch HR Mag. Marieta Schönsleben, vom 6. Juni 2011 betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) 2010 entschieden:

Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen.

Der angefochtene Bescheid bleibt unverändert.

Entscheidungsgründe

IWH (in der Folge Bw.) war im Streitjahr 2010 als Lehrerin für Geschichte, Sozialkunde und politische Bildung in einer Hauptschule/Neuen Mittelschule tätig und bezog Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit.

Mit elektronisch am 12. Februar 2011 beim Finanzamt eingelangter Erklärung zur Durchführung der Arbeitnehmerveranlagung für das Jahr 2010 beantragte die Bw. u.a. die Zuerkennung von € 1.204,94 unter dem Titel Fortbildungs-, Ausbildungs- und Umschulungskosten.

Mit Vorhalt des Finanzamtes vom 10. Mai 2011 wurde die Bw. aufgefordert, die angeführten Kosten belegmäßig nachzuweisen.

Mit beim Finanzamt am 25. Mai 2011 eingelangter Eingabe reichte die Bw. zu ihrer Erklärung eine Aufstellung ihrer Aufwendungen beim Finanzamt nach, wobei sie darin die Kosten von € 1.204,94 als "Fortbildung" für die von der Deutsch-Nordamerikanischen Gesellschaft (in der Folge DENAG) organisierte Veranstaltung "Auf den Spuren der NS-Zeit in Berlin" auswies und wie folgt aufschlüsselte:

Mit Einkommensteuerbescheid des Finanzamtes vom 6. Juni 2011 wurde der Antrag der Bw. auf Zuerkennung von Werbungskosten aus der o.a. Veranstaltung mit der Begründung abgelehnt, dass die dabei vermittelten Kenntnisse allgemeiner Art seien, eine berufliche Notwendigkeit somit fehle.

Mit Eingabe vom 14. Juni 2011, beim Finanzamt eingelangt am 15. Juni 2011, erhob die Bw. Berufung gegen den angeführten Bescheid und führte an, dass sie die Kosten des "Seminares" bezahlt habe, hierfür jedoch eine Genehmigung und Sonderurlaub der vorgesetzten Dienstbehörde erhalten habe. Das Seminar sei von der DENAG ausschließlich für Lehrpersonen konzipiert und in Form von didaktischen und wissenschaftlichen Basalkonzepten und Führungen durch Historiker der Universität Berlin durchgeführt worden. Der Fortbildungsaufwand sei zur Gänze beruflich veranlasst und seien auch in Anbetracht des zeitlich gestrafften Programmes keine privaten Aspekte (Urlaubsreise im Sinne einer "Kulturreise") vorgelegen. Fortbildung werde durch das Landeslehrer-Dienstgesetz vorgeschrieben und sei die Bw. dem Lehr- und Bildungsauftrag nach dem Schulorganisationsgesetz nachgekommen, indem sie "ihre pädagogische Professionalität (Geschichte, Sozialkunde und Politische Bildung) weiterhin zeitgemäß, nach modernen wissenschaftlichen Erkenntnissen und didaktischen Prinzipien vertiefen und expandieren habe können".

Zur angeführten Veranstaltung sind folgende Unterlagen aktenkundig:

1. Beschreibung der Tätigkeit der DENAG: Demnach befasst sich die seit 1990 bestehende Gesellschaft mit der Organisation von Studienreisen, Bildungsurlaub, Fortbildung und Workshops für Lehrer und andere Berufsgruppen und von Aufenthaltsprogrammen für US-amerikanische Gruppen um einen Beitrag zum gegenseitigen Kennenlernen zu leisten.

2. Übersicht der von der DENAG angebotenen Lehrerfortbildungen in Berlin 2010, darunter z.B. auch "Berlin für Englischlehrer", "Bundeshauptstadt Berlin", "Berlin für Sportlehrer" u.a.m. Das Programm zu "Auf den Spuren der NS-Zeit in Berlin" wird darin mit "Besuchen an authentischen Orten und den damit verbundenen Gedenkstätten und Museen, sowie Gespräche mit Zeitzeugen" beschrieben.

3. Programm der gegenständlichen Veranstaltung "Auf den Spuren der NS-Zeit in Berlin" mit folgender Einleitung: "Lehrern der Fachrichtung Geschichte, Politik, Gesellschaftskunde und Philosophie wird die Möglichkeit geboten, sich intensiv und an authentischen Orten mit Aspekten der Geschichte und Entwicklung Deutschlands von 1933 bis 1945 zu beschäftigen. Durch den Besuch von Schauplätzen und themenrelevanten Einrichtungen in Berlin werden Informationen und Eindrücke vermittelt, die den Lehrern neue Anregungen und Ansätze für die Behandlung des Themas im Unterricht geben sollen. Darüber hinaus können auch Informationen zu künftigen Besuchen mit Schulklassen gesammelt werden."

Mit Berufungsvorentscheidung des Finanzamtes vom 4. Juli 2011 wurde die Berufung der Bw. mit der Begründung abgewiesen, dass die Studienreise ein Mischprogramm beinhalte, deren Kosten als Werbungskosten nicht in Betracht kämen. Das Reiseprogramm und seine Durchführung seien nicht nur einseitig und nahezu ausschließlich auf interessierte Teilnehmer der Berufsgruppe der Bw. abgestellt gewesen, sondern hätten auch Anziehungskraft für andere Personen gehabt, sodass ein steuerlicher Abzug nicht gewährt werden könne.

Mit Eingabe vom 28. Juli 2011, beim Finanzamt eingelangt am 29. Juli 2001, stellte die Bw. den Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz. Darunter führte sie unter Bezugnahme auf § 16 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 aus, dass im Lehrplan Geschichte und Sozialkunde/politische Bildung an Hauptschulen die bei der Studienreise vermittelten Inhalte verankert seien. Daher habe die erhaltene Kenntnisnahme und die universitäre Vermittlung von pädagogischen Fähigkeiten aus der in Streit stehenden Veranstaltung den Lehrplanbestimmungen Rechnung getragen. Es liege somit ein konkreter Veranlassungszusammenhang i.S. der angeführten Gesetzesbestimmung vor. Für die berufliche Veranlassung spreche auch, dass die Veranstaltung von einem professionellen Veranstalter durchgeführt worden sei, ein homogener Teilnehmerkreis vorliege und die erworbenen Kenntnisse und Fähigkeiten auf die Verwendung im Beruf ausgelegt und durch die Lehrpläne vorgegeben seien. Dabei zitierte die Bw. Inhalte aus den Lehrplänen Geschichte und Sozialkunde/Politische Bildung. Das zeitliche und ausschließlich auf ihre spezifischen beruflichen Erfordernisse abgestimmte Fortbildungsprogramm habe andere als beruflich interessierte Anziehungsbereiche geradezu verdrängt. Die Tatsache, dass für die vermittelten Lehrinhalte auch private Anwendungsmöglichkeiten bestehen, schade nicht, wenn sie sich als "bloße Folge zwangsläufig und untrennbar aus den im beruflichen Interesse gewonnenen Kenntnissen und Fähigkeiten ergeben" würden. Der berufliche Zusammenhang ergebe sich auch dadurch, dass die Bw. und ihr Ehemann an einem Schulbuch für politische Bildung an Berufsschulen arbeiten würden, das ab Herbst 2011 an Berufsschulen verwendet werden könne.

Über die Berufung wurde erwogen:

Im gegenständlichen Fall steht in Streit, ob die der Bw. entstandenen Kosten aus der Absolvierung des in der Zeit vom 8. bis 10. Juli 2010 von der DENAG in Berlin durchgeführten Programmes mit dem Titel "Auf den Spuren der NS-Zeit in Berlin" steuerlich abzugsfähig sind oder nicht.

Eingangs ist festzuhalten, dass die Bw. diese Kosten als "Lehrerfortbildung" entsprechend dem Angebot der DENAG bezeichnet hat. Terminus technicus für derartige Aufwendungen im Abgabenrecht ist eine Studienreise.

Gemäß § 16 Abs. 1 EStG 1988 sind Werbungskosten die Aufwendungen oder Ausgaben zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen. Werbungskosten eines Arbeitnehmers sind Aufwendungen oder Ausgaben, die beruflich veranlasst sind. Eine berufliche Veranlassung i.S. des § 16 EStG 1988 ist gegeben, wenn die Aufwendungen oder Ausgaben objektiv im Zusammenhang mit der nichtselbständigen Tätigkeit stehen, subjektiv zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen geleistet werden oder den Steuerpflichtigen unfreiwillig treffen und nicht unter ein Abzugsverbot nach § 20 EStG fallen.

Gemäß § 4 Abs. 4 EStG 1988 sind Betriebsausgaben Aufwendungen oder Ausgaben, die durch den Betrieb veranlasst sind. Auch im Bereich der Betriebsausgaben bildet § 20 EStG 1988 die Grenze der Abzugsfähigkeit. Obwohl der Werbungskostenbegriff des § 16 Abs. 1 EStG 1988 per Gesetzeswortlaut nicht mit dem Betriebsausgabenbegriff des § 4 Abs. 4 leg.cit. übereinstimmt, erscheint insbesondere im Hinblick auf die Steuergerechtigkeit eine inhaltliche Unterscheidung bzw. eine engere Fassung des Werbungskostenbegriffes nicht gerechtfertigt. Vielmehr müssen gleichartige Aufwendungen für den selbständig Tätigen genauso zum Abzug bzw. Nicht-Abzug gelangen wie für seine Angestellten; maßgeblich ist allein die berufliche oder betriebliche Veranlassung (vgl. Doralt, EStG-Kommentar, § 16 Rz 15).

Demgegenüber dürfen gemäß § 20 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988 Aufwendungen oder Ausgaben für die Lebensführung, selbst wenn sie die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringen und sie zur Förderung des Berufes oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen, bei den einzelnen Einkünften nicht abgezogen werden. Nach der Lehre (vgl. Quantschnigg/Schuch, Einkommensteuer-Handbuch, EStG 1988, Anm. 9ff und die dort angeführte VwGH-Rechtsprechung) schließt diese Gesetzesstelle die Aufwendungen für die Lebensführung vom Abzug aus, d.h. Aufwendungen, welche nach der dem Steuerrecht eigenen, typisierenden Betrachtungsweise im Allgemeinen und losgelöst vom besonderen Fall der Privatsphäre zugerechnet werden. Aufwendungen, die üblicherweise der Befriedigung privater Bedürfnisse dienen sind auch dann nicht abzugsfähig, wenn sie die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringen, ja selbst dann nicht, wenn sie zur Förderung des Berufes oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen. Soweit sich Aufwendungen für die Lebensführung und Aufwendungen beruflicher Natur nicht einwandfrei trennen lassen, ist der gesamte Betrag nicht abzugsfähig. Die wesentliche Aussage des § 20 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988 ist somit die, dass gemischt veranlasste Aufwendungen, also Aufwendungen mit einer privaten und betrieblichen/beruflichen Veranlassung nicht abzugsfähig sind. Der BFH misst der dem § 20 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988 vergleichbaren Bestimmung des § 12 Nr. 1 Satz 2 dEStG daher auch die Bedeutung eines Aufteilungsverbotes bei; im Interesse der Steuergerechtigkeit soll vermieden werden, dass ein Steuerpflichtiger auf Grund der Eigenschaft seines Berufes eine Verbindung zwischen beruflichen und privaten Interessen herbeiführen und somit Aufwendungen der Lebensführung steuerlich abzugsfähig machen kann. Dies wäre ungerecht gegenüber jenen Steuerpflichtigen, die eine Tätigkeit ausüben, welche eine solche Verbindung zwischen beruflichen und privaten Interessen nicht ermöglicht, und die derartige Aufwendungen aus ihrem bereits versteuerten Einkommen tragen müssen (s. BFH-Beschluss 19.10.1979, Großer Senat, BStBl. 1971 II S 17). Der eben geschilderten Auffassung haben sich der Verwaltungsgerichtshof (vgl. Erkenntnis vom 6. November 1990, 90/14/0176) und die Verwaltungspraxis (vgl. Margreiter in ÖStZ 1984, Seite 2 ff, Aufteilungs- und Abzugsverbot im

Einkommensteuerrecht) angeschlossen. Aufwendungen oder Ausgaben, die sowohl durch die Berufsausübung als auch durch die Lebensführung veranlasst sind, stellen somit grundsätzlich keine Betriebsausgaben oder Werbungskosten dar (Aufteilungsverbot).

Die Kosten von (Auslands)Reisen sind nur zu berücksichtigen, wenn die Reisen ausschließlich durch den Betrieb/Beruf beruflich veranlasst sind und die Möglichkeit eines privaten Reisezwecks nahezu auszuschließen ist. Spielen private Motive bei einer derartigen Reise eine Rolle, handelt es sich somit um gemischt veranlasste Aufwendungen, besteht ein Aufteilungsverbot (vgl. Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes/VwGH-Erkenntnisse vom 21.10.2003, 2001/14/0217, und vom 31.5.2000, 97/13/0228). Dabei ist hinsichtlich des Nachweises des (nahezu) ausschließlichen betrieblichen/beruflichen Anlasses ein strenger Maßstab anzulegen (vgl. Atzmüller/Krafft in Wiesner/Grabner/Wanke, MSA EStG 12, EL § 20 Anm. 33 sowie VwGH-Erkenntnisse vom 24.9.2008, 2008/15/0032, und vom 26.8.2009, 2007/13/0031).

Über die Abzugsfähigkeit des Aufwandes für die Teilnahme an Studienreisen liegt umfangreiche Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes vor (vgl. o.a. Erkenntnisse sowie jene vom 28.3.2001, 2000/13/0194, vom 27.9.2000, 96/14/0055, und vom 24.4.1997, 93/15/0069). Dabei wurde in ständiger Rechtsprechung entschieden, dass deren Kosten grundsätzlich Aufwendungen für die Lebensführung im Sinne des § 20 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG sind, es sei denn, es liegen folgende Voraussetzungen k u m u l a t i v vor:

1. Planung und Durchführung der Reise erfolgen entweder im Rahmen einer lehrplanmäßigen Organisation oder sonst in einer Weise, die die zumindest weitaus überwiegende berufliche Bedingtheit einwandfrei erkennen lässt.

2. Die Reise muss nach Planung und Durchführung dem Abgabepflichtigen die Möglichkeit bieten, Kenntnisse zu erwerben, die eine einigermaßen konkrete berufliche Verwertung gestatten.

3. Das Reiseprogramm und seine Durchführung müssen derart einseitig und nahezu ausschließlich auf interessierte Teilnehmer der Berufsgruppe des Abgabepflichtigen abgestellt sein, dass sie jeglicher Anziehungskraft auf andere als in der spezifischen Richtung beruflich interessierte Teilnehmer entbehren.

4. Andere allgemein interessierende Programmpunkte dürfen zeitlich gesehen nicht mehr Raum als jenen einnehmen, der während der laufenden Berufsausübung als Freizeit regelmäßig zu anderen als beruflichen Tätigkeiten verwendet wird; jedoch führt der nur zur Gestaltung der Freizeit dienende Aufwand keinesfalls zu einer steuerlichen Berücksichtigung.

Aufwendungen, die in gleicher Weise mit der Einkünfteerzielung wie mit der privaten Lebensführung zusammenhängen können, bei denen die Behörde aber nicht in der Lage ist,

zu prüfen, ob die Aufwendungen durch die Einkunftserzielung oder durch die private Lebensführung veranlasst worden sind, darf die Behörde diese nicht schon deshalb als Betriebsausgaben oder Werbungskosten anerkennen, weil die im konkreten Fall gegebene Veranlassung nicht feststellbar ist. In Fällen von Aufwendungen, die ihrer Art nach eine private Veranlassung nahe legen, darf die Veranlassung durch die Einkunftserzielung vielmehr nur dann angenommen werden, wenn sich die Aufwendungen als für die betriebliche bzw. berufliche Tätigkeit notwendig erweisen. Die Notwendigkeit bietet in derartigen Fällen das verlässliche Indiz der betrieblichen bzw. beruflichen im Gegensatz zur privaten Veranlassung, Dem Abgrenzungskriterium der Notwendigkeit eines Aufwandes ist nur dann keine entscheidende Bedeutung beizumessen, wenn ein Aufwand seiner Art nach nur eine betriebliche/berufliche Veranlassung erkennen lässt.

Eine Studienreise, die nicht erkennen lässt, was sie von den Reisen anderer kulturell interessierter Personen unterscheidet, ist nicht absetzbar (vgl. z.B. VwGH-Erkenntnisse vom 9.10.1991, 88/13/0121, und vom 28.3.2001, 2000/13/0194).

Im Streitfall steht fest, dass die vorhin unter den Punkten 1, 2 und 4 angeführten Voraussetzungen vorliegen. Dies deshalb, weil die Planung und Durchführung der gegenständlichen Studienreise durch die DENAG, einer eigens für derartige Veranstaltungen gegründeten Organsation, erfolgt ist. Die von der Bw. vorgelegten Unterlagen lassen auch den Schluss zu, dass die Programmpunkte in Berlin tagfüllend waren und die in der Teilnahmebestätigung aufscheinende Zeit die tatsächlich mit der Abwicklung des Programmes zugebrachte Zeit widerspiegelt. Der beschriebene und auch von der Bw. angegebene Teilnehmerkreis wird nicht angezweifelt. Dass bei der gegenständlichen Studienreise die Möglichkeit bestand, Kenntnisse zu erwerben, die eine berufliche Bedingtheit erkennen lassen, wird vom Unabhängigen Finanzsenat ebenfalls nicht in Zweifel gezogen.

Nicht festgestellt werden kann jedoch, dass das der gegenständlichen Studienreise zu Grunde liegende Programm und seine Durchführung derart einseitig und nahezu ausschließlich auf interessierte Teilnehmer der Berufsgruppe der Bw. abgestellt war, dass sie jeglicher Anziehungskraft auf andere als in der spezifischen Richtung interessierte Teilnehmer entbehrten. Diesbezüglich ist festzuhalten, dass das von der Bw. vorgelegte Programm der Studienreise ausschließlich den Besuch von historischen Stätten und Denkmälern beinhaltete, die die Geschichte Deutschlands von 1933 bis 1945 mitgeschrieben haben bzw. dieser gewidmet wurden. Es handelte sich durchgehend um Einrichtungen, die auch bewährte Touristenattraktionen in Berlin darstellen und auf dem offiziellen Hauptstadtportal Berlin.de unter der Rubrik "Kultur" zu finden sind. Als Beispiele werden das Reichstagsgebäude genannt, das seit 1990 mit mehr als 15 Millionen Besuchern zu den meistgesuchtesten Sehenswürdigkeiten Berlins zählt (vgl. Berlin.de, das offizielle Hauptstadtportal); weiters zählt dazu auch das Dokumentationszentrum Topographie des Terrors, das nach WIKEPEDIA mit

etwa 800.000 Besuchern im Jahr 2011 zu den meist besuchten Erinnerungsorten in Berlin gehört; auch beim Haus der Wannseekonferenz handelt es sich um einen der touristischen Anziehungspunkte in Berlin bzw. dessen Umgebung. Auch die anderen im Programm enthaltenen und besuchten Einrichtungen sind - wenngleich sie nicht die o.a. Besucherzahlen aufweisen - nicht nur für die Berufsgruppe der Bw. von Interesse, sondern sprechen ein breites, kulturell interessiertes Publikum an. Beweis dafür ist nicht zuletzt der Umstand, dass an den meisten der von der Bw. im Zuge der Studienreise besuchten Orten auch Führungen angeboten (z.B. Reichstag, Blindenwerkstatt Otto Weidt, Deutsch-Russisches Museum) und andere Veranstaltungen wie z.B. Studientage oder Seminare (z.B. Dokumentationszentrum Topographie des Terrors, Haus der Wannseekonferenz) abgehalten werden. Damit unterscheidet sich nach Auffassung des Unabhängigen Finanzsenates das Programm der gegenständlichen Reise - entgegen den Ausführungen der Bw. - nicht von einer solchen anderer kulturinteressierter Personen.

Dass das Programm keine Anziehungskraft für andere als dem Lehrberuf zugehörige Personen hat, wurde von der Bw. selbst nicht ins Treffen geführt. Vielmehr stützt die Bw. ihr Begehren auf Anerkennung ihrer Aufwendungen als Werbungskosten bei ihren nichtselbständigen Einkünften auf den Umstand, dass die von der Studienreise umfassten Programmpunkte für sie als im Lehrberuf stehende Teilnehmerin von besonderem Interesse und für ihre Berufstätigkeit von besonderem Nutzen (gewesen) seien. Dies mag aus der Sicht der Bw. zutreffen, nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes genügen diese Umstände allerdings nicht, um sie als durch den Beruf veranlasst erscheinen zu lassen (vgl. Ausführungen im Erkenntnis vom 28. Oktober 2009, 2005/15/0062, hinsichtlich einer Studienreise von Theologen, und vom 17. Oktober 1989, 86/14/0100), sodass das diesbezügliche Vorbringen der Bw. nicht durchschlagen kann. Der Berufung zum Erfolg verhelfen können auch nicht die Ausführungen der Bw., dass ein privater Reisezweck für sie auf Grund ihrer spezifischen beruflichen Erfordernisse nahezu ausgeschlossen war, weil nicht auf die Bw. als Einzelperson, sondern vielmehr auf das potentielle Interesse auch anderer als der Berufsgruppe der Bw. zugehöriger Personen abzustellen ist; ein solches ist hier auf Grund der geschilderten Umstände ohne den geringsten Zweifel feststellbar. Dass die Führungen von akademisch gebildeten Personen (nämlich Historikern der Universität Berlin) geleitet wurden, vermag ebenfalls keinen Ausschlag zu Gunsten der Bw. zu geben, weil dies nicht die Ausnahme, sondern bei derartigen Führungen vielmehr die Regel darstellt. Es gibt außerdem keinerlei Anhaltspunkte dafür, dass Inhalt der gegenständlichen Studienreise die Vermittlung von pädagogischen Fähigkeiten war, sodass das Vorbringen der Bw., dass die "Führungen nach didaktischen und sozialwissenschaftlichen Basalkonzepten" abgeführt wurden, ebenso dahingestellt bleiben kann wie ihre Argumentation, dass sie durch diese Studienreise ihre "pädagogischen Fähigkeiten erweitern und expandieren habe können".

Es sind somit nicht alle für die Anerkennung einer Studienreise erforderlichen Voraussetzungen gegeben, was die Zuordnung der damit verbundenen Aufwendungen zu den nichtabzugsfähigen Kosten der Lebensführung nach § 20 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988 zur Folge hat. Ein Abzug der von der Bw. beantragten Kosten bei ihren nichtselbständigen Einkünften kommt nicht in Betracht. Bei dieser Sach- und Rechtslage ist auch die von der Bw. ins Treffen geführte Dienstfreistellung durch ihre vorgesetzte Dienstbehörde nicht relevant.

Einer Berücksichtigung als vorweggenommene Betriebsausgaben auf Grund der von der Bw. behaupteten Autorentätigkeit stehen ebenfalls die angeführten Gründe (nämlich keine ausschließliche bzw. nahezu ausschließliche betriebliche Veranlassung) entgegen.

Es war spruchgemäß zu entscheiden.

Klagenfurt am Wörthersee, am 14. Mai 2012

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Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at