Keine Erbschafttssteuerpflicht für Lebensversicherungserlöse zur Abgeltung der Ansprüche aus dem Hausbau der ehemaligen Lebensgefährtin

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Frau BW (die zwischenzeitig verstorben ist und deren Rechtsposition gemäß § 19 BAO auf ihren Erben ERBE übergegangen ist), ADR, vertreten durch Dr. Gerhard Hauer, Notar, 7210 Mattersburg, Hauptpl. 3, gegen den Bescheid des Finanzamtes für Gebühren und Verkehrsteuern Wien vom 18. April 2008 betreffend Erbschaftssteuer zu ErfNr***, StNr*** entschieden:

Der Berufung wird Folge gegeben und der angefochtene Bescheid aufgehoben.

Entscheidungsgründe

1. Erbfall/Abhandlungsverfahren

In der Verlassenschaft nach dem im November 2007 verstorbenen Herrn ERBL waren auf Grund des Gesetzes seine beiden Kinder KIND1 und KIND2 jeweils zur 1/2 des Nachlasses zu Erben berufen. Am 13. Februar 2008 gaben die beiden Kinder jeweils unbedingte Erbserklärungen ab.

2. Verfahren vor dem Finanzamt

2.1. Versicherungsmitteilungen

Im Zusammenhang mit dem Ableben von Herrn ERBL langten beim Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern Wien am 22. November 2007 zwei Mitteilungen iSd § 26 ErbStG der X-Versicherung ein. Laut diesen Mittelungen wurde aus der Lebensversicherung zu Pol.Nr.**** ein Betrag in Höhe von € 42.037,60 und aus der Pol.Nr.*** ein Betrag in Höhe von € 55.120,67 an Frau BW, "Ex-Gattin als namentlich Bezugsberechtigte" ausbezahlt.

2.2. Festsetzung der Erbschaftsteuer

Mit Bescheid vom 18. April 2008 setzte das Finanzamt gegenüber Frau BW Erbschaftsteuer in Höhe von insgesamt € 29.114,40 (Erbschaftsteuer gemäß § 8 (1) ErbStG 30 % vom steuerpflichtigen Erwerb von € 97.048,00) fest.

2.3. Berufung

In der dagegen eingebrachten Berufung wandte Frau BW (kurz Berufungswerberin oder Bw.) ein, dass der von der Versicherung ausbezahlte Betrag vom Erlös eines Einfamilienhauses stamme, das sie gemeinsam mit ihrem Exgatten in den 70iger Jahren errichtet habe. Nach einer einvernehmlichen Trennung in den 90iger Jahren hätten sie bei Veräußerung dieses Hauses vereinbart den Erlös wie folgt aufzuteilen:

"Mein Exmann, ERBL, schließt für sich eine Rentenversicherung mit einer Einmalzahlung an die Versicherung ab und der dann nicht zur Auszahlung gelangende Betrag soll mir gehören und hat mich daher als Begünstigte nach seinem Ableben bei der Versicherung eintragen lassen. Aufgrund seines schweren Herzleidens, das wusste er, hatte er eine hohe Lebenserwartung nicht zu erwarten"

Da diese Summe ein auch von ihr erspartes Geld sei und schon einmal der Endbesteuerung unterlegen habe, könne es nicht rechtens sein nochmals dafür Erbschaftsteuer zu bezahlen.

2.3. Vorhalteverfahren des Finanzamtes

Zur Aufforderung des Finanzamtes, eine Kopie des Kaufvertrages bzw. des Scheidungsvergleiches vorzulegen, wo ersichtlich sei, dass sie mit ihrem Exgatten je 1/2 Eigentümer dieser Liegenschaft gewesen sei, antwortete Frau BW mit Schreiben vom 15. Juli 2008, dass die geforderten Dokumente so nicht erbracht werden könnten, jedoch sei die Liegenschaft von ihr und ihrem Exgatten gemeinsam erworben worden. Dies werde wie folgt begründet:

"1968 hatten wir, mein damaliger Ehemann ERBL und ich, nach 10 jähriger Ehe und zwei Kinder 9 u. 10 Jahre alt, ein Grundstück von gemeinsamen Ersparnissen (ATS 200.000,00) im Waldviertel gekauft.

Etwa ein Jahr danach haben wir begonnen ein Haus zu errichten.Gleichzeitig habe ich mich selbständig gemacht und mein Mann war damals bei der DIENSTGEBERIN beschäftigt.

Am 21. September 1973 ließen wir uns allerdings nach einer Untreue meines Mannes nach 15 Jahren einvernehmlich scheiden, haben aber nach Beendigung seines kurzen Seitensprunges die Lebensgemeinschaft wieder aufgenommen und das gemeinsame Haus fertig gebaut. Jedoch haben wir nicht wieder geheiratet.

1978 wechselte er beruflich in meine Firma. Mein Mann bekam aufgrund seiner Kündigung damals keine Abfertigung von der DIENSTGEBERIN.

In seinem fünfzigsten Lebensjahr (1988) hatte mein Ex-Mann eine schwere Herzoperation worauf er krankheitshalber in Frühpension gehen musste. Das gemeinsame Haus war inzwischen fertiggestellt.

Wie ihm vom einen behandelten Arzt mitgeteilt wurde hat er eine geringe Lebenserwartung. Wir beschlossen daher unser Haus im Waldviertel zu verkaufen denn mein Ex-Mann wollte nach Thailand, da dort die klimatischen Bedingungen für seine Krankheit ideal waren. Ich war zu diesem Zeitpunkt noch selbständig und war so wie mein Ex-Mann nicht mehr in der Lage die Liegenschaft allein zu betreuen.

Wir hatten nun folgendes vereinbart:

Wir zahlen den Erlös der Liegenschaft in eine Rentenversicherung für meinen Ex-Mann und ich werde als Nutznießerin für den übrigbleibenden Betrag nach seinen Ableben eingetragen. Er übersiedelt allein nach Thailand. Mir bleibt die gemeinsame Wohnung in Wien sowie die Firma.

Mit dieser Abmachung waren wir beide einverstanden.

Diese Einigung hatten wir nicht schriftlich vereinbart, weil ich ja die Versicherungspolizze von meinen Ex-Mann in Verwahrung hatte. Darum habe ich sie ja problemlos einlösen können.

Diese Vereinbarung hat mein verstorbener Ex-Mann zu Lebzeiten auch im Freundeskreis und Familie oft erzählt und viele wissen davon.Z.B.meine KinderMeine Geschwister und deren Ehepartner

Gemeinsam Freunde:

........

[Es folgt eine Aufzählung der Namen und Anschriften von insgesamt 8 Personen]

Bei Bedarf ist es möglich auch noch weitere Personen aus meinen Bekanntenkreis zu nennen, die davon wussten.

Abschließend bin ich daher der Auffassung dass dies kein Erbteil ist, da dieses Geld von uns beiden stammt und schon versteuert war!"

2.4. Berufungsvorentscheidung

In der abweisenden Berufungsvorentscheidung vom 25. Juli 2008 führte das Finanzamt zur Begründung Folgendes aus:

"Mangels Vorlage der im Ergänzungsansuchen angeforderten Unterlagen, wurde kein Nachweis über die in der Berufung angeführten vor dem Verkauf gegebenen gemeinsamen Eigentumsverhältnisse erbracht. Die Berufung war daher abzuweisen."

2.5. Vorlageantrag

Im Antrag auf Vorlage der Berufung an die Abgabenbehörde zweiter Instanz brachte die Bw. - nunmehr vertreten durch Herrn NOTAR - ergänzend Folgendes vor:

"Der im 11.2007 verstorbene ERBL (4.1938), wohnhaft gewesen in ..., war ursprünglich mit BW verheiratet. Nach der Scheidung der Ehe haben ERBL und BW weiterhin in einem gemeinsamen Haushalt als Lebensgefährten gelebt. Während aufrechter Lebensgemeinsacht haben sie auf einem ERBL allein gehörigen Baugrundstück ein Einfamilienhaus errichtet, wobei ein erheblicher Finanzierungsbeitrag von insgesamt rund € 120.000,00 von BW geleistet worden ist.Die Forderung der BW in obiger Höhe wurde von ERBL auch stets anerkannt und war ursprünglich geplant, dass Frau Essmann zu einer Hälfte an der Hausliegenschaft beteiligt werden sollte. Ein diesbezüglicher Vertrag wurde allerdings nie errichtet.

Nach mehr als 15 Jahren gemeinsamer Wohnnutzung hat sich ERBL entschlossen, aus gesundheitlichen Gründen (Herzprobleme) nach Thailand zu ziehen, sodass die Lebensgemeinschaft aufgelöst worden ist und das Haus veräußert worden ist. Anlässlich der Vermögensaufteilung haben ERBL und BW vereinbart, dass der Verkaufserlös zunächst Herrn Hofmann allein zufallen solle, zumal dieser nach Thailand ausgewandert ist und sich dort eine neue Existenz schaffen musste. Vereinbart war aus diesem Grunde, dass der Frau BW zukommende Anteil am Verkaufserlös von ERBL zu einem späteren Zeitpunkt, spätestens mit seinem Ableben, an Frau BW zur Zahlung fällig ist, wobei zur Besicherung dieser Forderung Lebensversicherungserlöse dienen sollten. Es handelt sich dabei um die Ablebensversicherungen Pol.Nr.*** und Pol.Nr.**** der X.-Versicherung (siehe Beilagen in Kopie). Bei den genannten Versicherungen lautete das Bezugsrecht jeweils auf BW.

Eine schriftliche Vereinbarung über die zukünftige Tilgung dieser Forderung der BW gegen ERBL existiert nicht. Der Sachverhalt kann lediglich durch die Erben des ERBL, das sind seine beiden Kinder, sowie nachstehende Personen, bezeugt werden

[Es folgt abermals eine Aufzählung der Namen und Anschriften von insgesamt 8 Personen]

Erachtet man den dargestellten Sachverhalt als zutreffend, handelt es sich bei den der Erbschaftssteuer unterzogenen Versicherungserlösen um Restschuldversicherungen, die ausschließlich zur Deckung der offenen Forderungen der BW zu dienen hatten. In diesem Falle wäre eine Erbschafsteuer nicht vorzuschreiben"

3. Verfahren vor dem UFS

3.1. Vorlage der Berufung an den UFS

Vom Finanzamt wurde die Berufung dem Unabhängigen Finanzsenat ohne Durchführung weiterer Ermittlungen vorgelegt. Zum Berufungsbegehren merkte das Finanzamt im Vorlagebericht Folgendes an:

"Ist für die Auszahlung von bezugsberechtigten Versicherungserlösen an die Berufungswerberin Erbschaftsteuerpflicht gegeben?Inwieweit sind die in der Berufung behaupteten, von der Berufungswerberin angeblich geleisteten Finanzierungsbeiträge bei Ermittlung der Erbschaftsteuer zu berücksichtigen?"

3.2. Urkundenvorlage vom 13. Oktober 2008

Mit Schreiben vom 13. Oktober 2008 übermittelte der rechtsfreundliche Vertreter der Bw. dem UFS noch die nachstehend angeführten Unterlagen und merkte an, dass aus den vorgelegten Unterlagen zu erkennen sei, dass die Ehegatten *** auch nach der erfolgten Ehescheidung im gemeinsamen Wohnsitz zusammengelebt haben und annähernd gleich hohe monatliche Bezüge hatten. Das etwa gleich hohe Einkommen lasse den Schluss zu, dass der seinerzeitige Hausbau auf zumindest gleichteilige Kosten der Lebensgefährten erfolgt ist. Sonstige Hinweise, die den bereits im Vorlageantrag geschilderten Sachverhalt untermauern, stünden derzeit nicht zur Verfügung. Es werde daher nochmals ersucht, die im Vorlageantrag angeführten Zeugen zum Sachverhalt einzuvernehmen.

- Schreiben der BW an NOTAR vom 28.9.2008

- Pensionsbescheid vom 18.7.1995 für BW. (nunmehr BW).

- Eine Verständigung über die Pensionshöhe zum 1.1.1998 betreffend ERBL

- Einen Meldezettel betreffend ERBL

- Eine Kopie des Scheidungsurteils der Ehegatten *** vom 21.9.1973

- Eine Kopie der Vergleichsausfertigung

3.3. Mitteilung vom Ableben der Berufungswerberin

Am 31. Jänner 2011 teilte der rechtsfreundliche Vertreter dem UFS telefonisch mit, dass die Berufungswerberin Frau BW zwischenzeitlich verstorben sei und dass das Verlassenschaftsverfahren bislang noch nicht beendet worden sei.

3.3. Urkundenvorlage vom 21. Februar 2011

Am 21. Februar 2011 übermittelte der rechtsfreundliche Vertreter der Bw. dem UFS noch Kopien der Kaufverträge vom 2. August 1971 und vom 2. Juli 1991.

3.4. Ermittlungsauftrag ans Finanzamt vom 18. März 2011

Mit Vorhalt vom 18. März 2011 teilte der Unabhängige Finanzsenat dem Finanzamt mit, wie sich ausgehend vom Vorbringen der Bw. und den bisher vorgelegten Unterlagen (die dem Vorhalt in Kopie angeschlossen wurden), der entscheidungsrelevante Sachverhalt für ihn darstelle und wie dieser Sachverhalt rechtlich zu beurteilen sei. Folge man dem Vorbringen der Bw., wäre der Berufung Folge zu geben und der Bescheid aufzuheben. Da entscheidungswesentlich sei, ob bzw. in welchem Umfang die Bw. Beiträge beim Hausbau geleistet habe und welche Absprachen zwischen den beiden (ehemaligen) Lebensgefährten bei Auflösung ihrer Lebensgemeinschaft getroffen worden seien, wurde dem Finanzamt der Auftrag erteilt, bis zum 30. Juni 2011 die fehlenden Ermittlungen durch niederschriftliche Einvernahme der genannten Zeugen durchzuführen sowie zu erheben, ob die Verlassenschaft nach Frau BW zwischenzeitlich eingeantwortet wurde bzw. wer ihre Erben sind.

3.5. Stellungnahme des Finanzamtes vom 18. Juli 2011

Nach Durchführung der Zeugeneinvernahme retournierte das Finanzamt den Bemessungsakt an den Unabhängigen Finanzsenat und verwies auf die im Akt befindlichen Niederschriften (Seiten 117ff) sowie die Zusammenfassung und Schlussfolgerung aus diesen Aussagen (Bemessungsakt S 147ff).

Weiters führte das Finanzamt in der Stellungnahme an den Unabhängigen Finanzsenat aus, dass es den Erfahrungen des täglichen Lebens widerspreche, dass über Investitionskosten in nicht unbeträchtlicher Höhe im Scheidungsverfahren keine Regelung getroffen werde. Wenn nun im Berufungsverfahren behauptet werde, dass die Versicherungsprämie aus dem Vermögen der Bw. geleistet worden sei, ihre "Absicherung" jedoch darin bestanden habe, dass vorerst die Versicherungsleistung in Form einer monatlichen Rente an den Versicherungsnehmer, Herrn ERBL, ausbezahlt werde und ein im Ablebensfall des Herrn ERBL allenfalls noch vorhandener, durch die Rentenzahlungen nicht verbrauchter Teil der Versicherungssumme an die Bw. zur Auszahlung gelangen sollte, widerspricht auch das den Erfahrungen des täglichen Lebens. Wäre durch die monatlichen Rentenzahlungen die Versicherungssumme aufgebraucht worden, hätte die Bw. keinen Ersatz der angeblich getätigten Investitionskosten erhalten. Nach Ansicht des Finanzamtes erfülle eine derartige Vereinbarung zwischen Lebensgefährten nicht die in der Rechtsprechung geforderten Kriterien, um steuerrechtlich anerkannt werden zu können.

Aus den im Bemessungsakt des Finanzamtes befindlichen insgesamt 7 Niederschriften (Seiten 117ff) ergibt sich, dass den Zeugen einleitend jeweils mitgeteilt wurde, dass der Erblasser Hr. ERBL Eigentümer der Liegenschaft ***** gewesen sei und dass auf dieser Liegenschaft ein Haus errichtet worden sei. An die Zeugen wurden sodann folgende Fragen gerichtet, die wie nachstehend beantwortet wurden:

Zeugin A:

"Ist Ihnen bekannt, wie die Errichtung dieses Hauses finanziert wurde?Beide haben die Errichtung finanziert. In welchem Verhältnis ist mit nicht bekannt.

Woher haben sie diese Informationen?Aus mündlicher Auskunft von Hr. ERBL und Fr. BW. Anlässlich des Hausverkaufs habe ich die Informationen erhalten. Die mündliche Auskunft durch Hr. ERBL erging auch während der Besuche in Thailand - vermutlich im Jahr 2000, das genau Jahr ist mit nicht mehr bekannt."

Hatten sie Einsicht in Urkunden?Habe keine Urkunden eigesehen"

Zeuge B:

"Ist Ihnen bekannt, wie die Errichtung dieses Hauses finanziert wurde?"Wer welchen Geldbetrag geleistet hat ist mir nicht bekannt. Tätig am Bau waren beide."

Gibt es mündliche Informationen über die Finanzierung?Hr. ERBL hat mir mündlich mitgeteilt, dass Fr. BW mitfinanziert hat. Im Rahmen des Hausverkaufs hat Hr. ERBL eine Versicherung angelegt und den Erlös dort eingezahlt. Es könnten auch mehrere Versicherungen gewesen sein. Es hat weiters erklärt, dass, sollte ihm etwas zustoßen, der Resterlös aus der Versicherung an Fr. BW gehen soll.

Sollte diese Regelung zur Abgeltung einer ev. Hausfinanzierung erfolgen?Ist mir nicht bekannt"

Haben Sie Urkunden einsehen können?Nein - ist mir nicht erinnerlich. Hab mich dafür nicht interessiert."

Zeugin C:

"Ist Ihnen bekannt, wie die Errichtung dieses Hauses finanziert wurde?Frau BW. hatte eine Firma. Beide haben für die Firma gearbeitet und gemeinsam Geld vierdient. Das gemeinsam verdiente Geld wurde in das Haus investiert.

Woher haben sie diese Informationen?Aufgrund meiner intimen Freundschaft mit Fr. BW und den intensiven Kontakt war ich bereits während der Errichtung des Hauses eigebunden. Während mehrerer Gespräche bin ich zu der Information gekommen.

Hatten sie Einsicht in Urkunden?Konnte keine Urkunden einsehen. Es waren nur mündliche Auskünfte. In unseren persönlichen Gesprächen wurde auch darüber gesprochen, dass Fr. BW darauf achten soll, dass sie ihren Anteil wieder zurückbekommt."

Zeugin D

"Ist Ihnen bekannt, wie die Errichtung dieses Hauses finanziert wurde?Fr. BW und Hr. ERBL haben gemeinsam ein Unternehmen geführt. Wie viel konkret von dem verdienten Geld investiert wurde ist mir nicht bekannt. Genaue Beträge wurden nicht genannt. Dass von Frau BW in das Haus investiert wurde, nehme ich an.

Haben Sie Urkunden einsehen können?Konnte keine Urkunden einsehen

Hat Frau BW eine Entschädigung für die Investitionskosten erhalten?Genau ist es mir nicht bekannt. Mir ist nur bekannt, dass eine Regelung über eine Versicherung besteht. Genauer wurde nicht über Finanzen gesprochen."

Zeuge E

"Ist Ihnen bekannt, wie die Errichtung dieses Hauses finanziert wurde?Ist mir nicht bekannt. Über Finanzielles wurde nicht gesprochen. Ich nehme an, dass die Finanzierung gemeinsam erfolgte.

Haben Sie Urkunden einsehen können?Konnte keine Urkunden einsehen. Haben uns als Freunde auch nicht dafür interessiert."

Zeugin F

"Ist Ihnen bekannt, wie die Errichtung dieses Hauses finanziert wurde?Kann dazu nichts sagen ist mir nicht bekannt. Beide hatten eine Aquarienerzeugung und hatten daraus ein Einkommen. Ich vermute, dass das verdiente Geld investiert wurde. Wer welche Beträge konkret aufgebracht hat, ist mir nicht bekannt. Über Geld wurde nicht gesprochen"

Zeuge G

Ist Ihnen bekannt, wie die Errichtung dieses Hauses finanziert wurde?Haben beide fleißig gearbeitet und ich vermute, dass sie beide das verdiente Geld investiert haben. Konkret wer welche Beträge investiert hat ist mit nicht bekannt.

Hatten sie Einsicht in Urkunden?Hatte nie Urkunden eingesehen. Auch bei unseren Besuchen wurde nicht darüber gesprochen."

Die Zusammenfassung und Schlussfolgerung aus diesen Aussagen im Bemessungsakt des Finanzamtes S 147ff) hat folgendem Inhalt:

"Entsprechend dem Auftrag und der Anregung vom 18. März 2011 wurde ein Teil des genannten Zeugen vorgeladen und vernommen. Nach der Durchführung der Zeugeneinvernehmungen stellt sich der Sachverhalt für das Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel wie folgt dar:

Die Berufungswerberin bringt vor, dass die Auszahlung der verfahrensgegenständlichen Versicherungsleistungen als Abgeltung für Investitionen im Haus auf der **** erfolgten. Belege über tatsächliche Zahlungen wurden nicht vorgelegt. Die Zeugenaussagen ergaben durchwegs nur Vermutungen dahingehend, dass Fr. BW sich an den Investitionskosten beteiligt habe. Abgesehen von den Vermutungen hat kein einziger Zeuge Urkunden, Rechnungen oder Zahlungsbelege gesehen. Also beruhen deren Aussagen ebenfalls nur auf Vermutungen und nicht auf tatsächlichen Wahrnehmungen. Drei Zeugen gaben an, mündlich von Hr. ERBL und Fr. BW über die gemeinsame Finanzierung informiert worden zu sein. Die Richtigkeit und Glaubwürdigkeit dieser Aussagen kann, da sowohl Hr. ERBL als auch Frau BW bereits verstorben sind nicht mehr überprüft werden. Gesamt betrachtet konnte auch durch die Zeugenaussagen nicht bewiesen werden, dass die Versicherungsleistungen als Abgeltung für getätigte Investitionen ausbezahlt wurden.

Die Schlussforderung begründet sich folgendermaßen: Hr. ERBL und Fr. BW haben sich am 21.9.1973 geschieden. Im Scheidungsvergleich vom 21.9.1973 finden sich keine Regelungen bezüglich des Ausgleichs von bereits getätigten Investitionen. Eine Regelung wäre aber nach den Erfahrungen des täglichen Lebens zu erwarten gewesen, zumal der Hausbau bereits vor der Scheidung begonnen hat (s. Schreiben v. 15.7.2008). Weiters ist diesem Schreiben zu entnehmen, dass das Grundstück mit den gemeinsamen Ersparnissen gekauft worden sei. Auch diesbezüglich finden sich keine Regelungen im Scheidungsvergleich. Herr ERBL hat die gegenständliche Liegenschaft mit Kaufvertrag vom 2.7.1991 verkauft. Die besagte Lebensversicherung wurde aber erst 1998 abgeschlossen, also 7 Jahre nach dem Verkauf der Liegenschaft. Es ist nicht nachvollziehbar, warum der Ausgleich der behaupteten Investitionskosten nicht Zug um Zug mit Verkauf der Liegenschaft erfolgte. Der Scheidungsgrund war laut Schreiben vom 15.7.2008 die Untreue des Hr. ERBL. Auch aus diesem Umstand heraus ist nicht nachvollziehbar, dass jemand, dessen Vertrauen derart beschädigt wurde, ohne rechtliche Absicherung derart hohe Beträge zur Verfügung stellt.

Die Berufungswerberin beruft sich auf ein bestehendes Rechtsverhältnis zwischen ihr und ihrem Lebensgefährten. Nachständiger Rechtsprechung des VwGH müssen Verträge zwischen nahen Angehörigen - dazu zählen auch Lebensgeführten -, um im Steuerrecht anerkannt zu werden, besondere Kriterien erfüllen.

Diese Rechtsverhältnisse müssen nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen (Publizität), einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben und auch zwischen Fremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden sein (Fremdvergleich).

Das vorgebrachte Rechtsverhältnis erfüllt nicht einmal ein einziges dieser drei Kriterien. Die Publizität ist jedenfalls nicht gegeben. Es bestehen keine Urkunden und auch keine Abrechnungen. Der zweifellose Inhalt kann mangels schriftlicher Regelung nicht festgestellt werden. Auch nach den Zeugeneinvernahmen bleiben Zweifel bestehen. Und ob dieses Rechtsverhältnis auch zwischen Fremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wäre lässt sich auch nicht feststellen, denn die Bedingungen sind nicht bekannt. Jedenfalls hätte ein Fremder für die getätigten Investitionen Zinsen oder eine rechtliche Absicherung gefordert, zB durch ein Veräußerungsverbot auf der Liegenschaft.

Da das Bestehen einer Forderung nicht ausreichend glaubhaft gemacht werden konnte und auch das behauptete Rechtsverhältnis dem geforderten Fremdvergleich und der Publizitätsprüfung nicht standhalten ist davon auszugehen, dass die Versicherungsleistung in Bereicherungsabsicht zugesprochen wurde und nicht wie behauptet zur Abgeltung von getätigten Investitionen."

3.6. Einsicht in den Verlassenschaftsakt nach BW

Vom Unabhängigen Finanzsenat wurde noch Beweis erhoben durch Einsicht in den Verlassenschaftsakt nach BW zu GZ ****** des Bezirksgerichtes XY.

3.7. Vorhalteverfahren

Mit Schreiben vom 20. Dezember 2011 übermittelte der Unabhängige Finanzsenat Herrn ERBE als Erben nach Frau BW eine Ausfertigung des Ermittlungsauftrages ans Finanzamt sowie Kopien der Stellungnahme des Finanzamtes samt Niederschriften der Zeugenbefragungen und der "Schlussfolgerungen" des Finanzamtes. Dabei wurde darauf hingewiesen, dass vom Finanzamt in der sog. "Schlussfolgerung" insbesondere festgehalten worden sei, dass der Abschluss der Lebensversicherungsverträge erst 7 Jahre nach dem Verkauf der Liegenschaften erfolgt sei und es nicht nachvollziehbar sei, warum der Ausgleich der behaupteten Investitionskosten nicht Zug um Zug mit Verkauf der Liegenschaft erfolgte. Zur weiteren Klärung des Sachverhaltes werde vom Unabhängigen Finanzsenat beabsichtigt, ein Erörterungsgespräch sowie eine Befragung der Kinder als Zeugen durchzuführen. Zur Vorbereitung auf diesen Termin werde um Übermittlung allenfalls noch vorhandener Unterlagen über die Veranlagung des Verkaufserlöses im Zeitraum 1991 bis 1998 bzw. um Stellungnahme zu dieser vom Finanzamt aufgeworfenen Frage gebeten.

Unter Hinweis auf diese Mitteilung teilte der rechtfreundliche Vertreter der Bw. mit Schreiben vom 6. Februar 2012 unter Hinweis auf Rücksprache mit der Tochter der Bw. mit, dass über die mündlichen Vereinbarungen der geschiedenen Ehegatten *** betreffend Vermögensaufteilung anlässlich der Scheidung die Kinder ERBL und KIND2 voraussichtlich wenig Auskünfte geben könnten, da sie anlässlich der Ehescheidung erst 14 bzw. 15 Jahre alt gewesen seien. KIND2 habe ihm telefonisch lediglich mitgeteilt, dass sie anlässlich eines Besuches ihres Vaters in Thailand von diesem erfahren habe, dass er einen Betrag von rund ATS 1.000.000,00 in bar nach Thailand mitgenommen habe. Sie vermute weiters, dass ihre Eltern den Verkaufserlös aus der Hausliegenschaft nicht bei einer Bank angelegt, sondern in einem Safe aufbewahrt hätten. Nähere Auskünfte über die seinerzeitigen Verhältnisse und allfälligen Vermögensregelungen und Vermögensanlagen könne möglicherweise die Schwester der verstorbenen BW, Frau SCHWESTER, noch erteilen.

3.8. schriftliche Zeugenbefragung

Mit Schreiben vom 24. Februar 2011 beantwortete Frau SCHWESTER die an Sie als Zeugin gestellten Fragen wie Folgt:

1. Frage: "Ist Ihnen bekannt, wie die Errichtung des Hauses auf der Liegenschaft ******* finanziert wurde? Welche Beiträge wurden von Frau BW beim Hausbau erbracht?

Antwort:"Finanzierung durch gemeinsamen Erwerb in der Firma meiner Schwester (Aquarienerzeugung)."

2. Frage: Wissen Sie, wie der Erlös aus dem Verkauf des Hauses angelegt wurde bzw. wofür er verwendet wurde?

Antwort "Bei der endgültigen Trennung haben beide gemeinsam entschieden:Wohnung und Firma - meine Schwester.Das Haus in XXX wird verkauft und der Erlös (nach Bedarf - ERBL übersiedelte nach Thailand und musste sich dort einrichten) geteilt.

3. Frage: Haben Sie Informationen, welche Absprachen zwischen Herrn ERBL und Frau BW über die Verteilung des Verkaufserlöses getroffen wurden? Wenn ja, wann und wodurch haben Sie die Informationen erhalten?

Antwort: " ERBL hat mir Jahre später, bei einem Besuch in Thailand erzählt, meine Schwester und er hätten entschieden, dass er einen Teil des Hauserlöses mitgenommen hätte und den Rest meine Schwester verwalte. Sie hätten beide auch eine sog. Pensionsversicherung eingerichtet - er erhält bis zu seinem Tod monatlich eine bestimmte Summe um sein Leben zu finanzieren für den ev. verbleibenden Rest sei selbstverständlich meine Schwester weitere Nutznießerin."

Über die Berufung wurde erwogen:

1. Entscheidungsrelevanter Sachverhalt:

Die Bw. war von 1958 bis 1973 mit Herrn ERBL verheiratet. Nach der Scheidung im Jahr 1973 lebten die Bw und der Erblasser weiterhin rund 20 Jahre in Lebensgemeinschaft. Beide erzielten annähernd gleich hohe Bezüge.

Während aufrechter Ehe erwarb Herrn ERBL im August 1971 aus den gemeinsamen Ersparnissen zum Kaufpreis von ATS 202.000,00 ein Baugrundstück im Waldviertel (die aus EZ****). Anlässlich der Scheidung im Jahr 1973 übertrug der Erblasser der Bw. die Hauptmietrechte an der Wohnung in YYY sowie das Geschäft einer Aquariumgroßhandlung in ZZZ an die Bw. Der Erblasser blieb Alleineigentümer der Liegenschaft im Waldviertel.

In der Zeit ihrer Lebensgemeinschaft errichteten die Bw. und Herr ERBL aus gemeinsam erwirtschafteten Mitteln ein Einfamilienhaus, das sie rund 15 Jahre gemeinsam bewohnten. Auch beide Lebensgefährten trugen durch Arbeitsleistungen zur Errichtung des Hauses bei. Der ursprüngliche Plan, die Bw. zu einer Hälfte an der Hausliegenschaft zu beteiligen, wurde nicht verwirklicht.

Ab 1978 war Herr ERBL im Unternehmen der Bw. beschäftigt und gab er deshalb seine Anstellung bei der DIENSTGEBERIN auf. Nach einer schweren Herzoperation des Herrn ERBL im Jahr 1988 und krankheitshalber Frühpension beschlossen Herr ERBL und die Bw., das Haus im Waldviertel zu verkaufen und den Veräußerungserlös aufzuteilen. Mit Kaufvertrag vom 2. Juli 1991 wurde die Liegenschaft lastenfrei um den Kaufpreis von S 2.500.000,00 (das entspricht € 181.682,08) verkauft.

Der Erblasser zog nach Thailand. Die Bw. verblieb die Wohnung samt Einrichtungsgegenständen in YYY.. Außerdem blieb sie Alleininhaberin der Aquariumgroßhandlung.

Anlässlich der Beendigung der Lebensgemeinschaft wurde mündlich vereinbart, dass Herr ERBL einen Teil des Verkaufserlöses in bar mit nach Thailand nimmt, um sich dort eine neue Existenz aufzubauen. Der Rest des Verkaufserlöses blieb in Österreich und wurde von Frau BW verwaltet. Welcher Betrag nach Thailand "mitgenommen" wurde bzw. wie die Veranlagung des restlichen Verkaufserlöses unmittelbar nach dem Verkauf der Liegenschaft samt Haus erfolgte, kann nicht mehr festgestellt werden.

Mündlich wurde zwischen Herrn ERBL und der Bw. vereinbart, dass die Bw. spätestens nach dem Ableben des Herrn ERBL den "nicht verbrauchten" Teil aus dem Hausverkauf erhalten sollte, wobei ihre Forderung durch eine entsprechende Lebensversicherung abgesichert werden sollte. Die Finanzierung der laufenden Kosten des Herrn ERBL in Thailand sollte durch eine sog. Pensionsversicherung erfolgen. Zu diesem Zweck schloss Herr ERBL als Versicherungsnehmer zwei Lebensversicherungsverträge (einen im Jahr 1998, einen im Jahr 1999) mit Einmalprämien von S 1.682.000,00 und S 1.064.140,00 (somit in Summe S 2.746.140,00, das entspricht € 199.569,77) ab. Mit der Versicherungsgesellschaft wurde vereinbart, dass Herr ERBL auf Lebenszeit eine monatliche Rente von S 8.320,00 und S 5.994,00 (somit in Summe S 14.314,00, das entspricht € 1.040,24) ausbezahlt erhält. Bei seinem Ableben sollte der bis dahin durch die Rentenzahlung nicht verbrachte Teil an die Bw. zur Auszahlung gelangen und wurde deshalb die Bw. von Herrn ERBL als Bezugsberechtigte gegenüber der Versicherungsgesellschaft namhaft gemacht. Auf Grund des Gesundheitszustandes des Herrn ERBL gingen die Bw. und Herr ERBL davon aus, dass die Summe der tatsächlich ausbezahlten Renten geringer sein wird als der sich bei Abschluss der Versicherungsverträge nach dem Lebensalter des Herrn ERBL durch Kapitalisierung ergebende Wert der Renten und dass deshalb der bei Ableben des Herrn ERBL verbleibende "Restbetrag" noch so hoch sein wird, dass damit die Beiträge der Bw. aus dem Hausbau in etwa abgedeckt werden.

Die Versicherungspolizzen verblieben in Verwahrung der Berufungswerberin. Der Schriftverkehr der Versicherungsgesellschaft mit Herrn ERBL erfolgte c/o Frau BW an ihre Anschrift in Wien. Da Frau BW die Originalversicherungspolizzen "in Händen" hatte, war sie subjektiv überzeugt, dass ihre Forderung gegen Herrn ERBL "sichergestellt" ist.

Seit 12. Mai 2007 war Frau BW mit Herrn ERBE verheiratet, mit dem sie zuvor bereits einige Jahre in Lebensgemeinschaft in dessen Haus in XXYY gewohnt hatte. Ihre Gemeindewohnung in Wien wurde von einer Enkeltochter von Frau BW und Herrn ERBL übernommen.

Nach dem Ableben des Herrn ERBL am 6. November 2007 erhielt Frau BW aus den beiden Lebensversicherungsverträgen € 55.120,67 und € 42.037,60 (somit in Summe € 97.158,27) ausbezahlt.

Frau BW ist im November 2010 verstorben. Auf Grund ihres Testaments vom 5. Juni 2001 ist ihr Ehemann ERBE ihr Alleinerbe. Ihm wurde der gesamte Nachlass nach BW mit Einantwortungsbeschluss vom 21. März 2011 eingeantwortet.

2. Beweiswürdigung

Diese Feststellungen gründen sich insbesondere auf das Vorbringen der Bw. und den damit im Wesentlichen übereinstimmenden Angaben der Zeugen bei den Befragungen durch das Finanzamt sowie den übermittelten Unterlagen. Es liegen keine Anhaltspunkte dafür vor, dass das Vorbringen der Bw. nicht dem tatsächlichen Geschehensablauf entsprechen sollte.

Nach § 167 Abs. 2 BAO hat die Abgabenbehörde unter sorgfältiger Berücksichtigung der Ergebnisse des Abgabenverfahrens nach freier Überzeugung zu beurteilen, ob eine Tatsache als erwiesen anzunehmen ist oder nicht. Es genügt dabei, von mehreren Möglichkeiten jene als erwiesen anzunehmen, die andere zumindest als weniger wahrscheinlich erscheinen lässt (vgl. VwGH 24.3.1994, 92/16/0142).

Zu den Ausführungen des Finanzamtes, dass die Richtigkeit und Glaubwürdigkeit der Zeugenaussagen nicht mehr überprüft werden könne, da sowohl Hr. ERBL als auch Frau BW bereits verstorben sind, wird folgendes bemerkt:

Das Abgabenverfahren ist dadurch gekennzeichnet, dass einerseits die Abgabenbehörde die Verpflichtung zur amtswegigen Erforschung der materiellen Wahrheit trifft (§ 115 BAO), andererseits aber der Abgabepflichtige in Erfüllung seiner Offenlegungspflicht (§ 119 BAO) dazu verhalten ist, die Richtigkeit der in seinen Anbringen dargetanen Umstände zu beweisen bzw. glaubhaft zu machen (§ 138 BAO). Das österreichische Abgabenverfahren ist daher durch ein Zusammenspiel amtswegiger Ermittlung und Mitwirkung der Partei charakterisiert, wobei sich beide Teile in dem Bemühen zur Erforschung der materiellen Wahrheit zu ergänzen und gegenseitig zu unterstützen haben. Wo für beide Seiten die Grenze für dieses Bemühen liegt, lässt sich allerdings nicht allgemein, sondern nur im Einzelfall unter sorgfältiger Beachtung aller konkreten Umstände entscheiden (vgl. VwGH 27.9.1990, 89/16/0225 unter Hinweis auf Schimetschek, Die Beweislast-Verteilung zwischen Steuerzahler und Behörde, ÖStWK 1987/32, A V/S 17).

Die Abgabenbehörde darf vom Steuerpflichtigen nicht unzumutbare Beweise fordern und an ihn ein - praktisch gesehen - kaum erfüllbares Verlangen nach Erbringung eines negatives Beweises richten (siehe Schimetschek, Die Beweislast-Verteilung zwischen Steuerzahler und Behörde, SWK 1987, A V 17).

Die Bw. ist im vorliegenden Fall ihren Mitwirkungspflichten insoweit nachgekommen, in dem sie die ihr zugänglichen Unterlagen betreffend die Veräußerung des Grundstückes im Waldviertel und die Höhe ihrer Pension und der Pension des Herrn ERBL der Abgabenbehörde vorgelegt hat und sie in ihren schriftlichen Eingaben die Hintergründe der mit Herrn ERBL getroffenen Vereinbarung umfassend dargestellt hat. Sie hat zur Untermauerung ihres Vorbingens weitere Beweismittel (nämlich die Einvernahme von Zeugen) angeboten. Dass die Bw. als Begünstigte aus den Lebensversicherungsverträgen zwischenzeitig verstorben ist, erschwert naturgemäß die Klärung des Sachverhalts, kann aber nicht im Rahmen der Beweiswürdigung zu Lasten der Bw. (bzw ihrem Rechtsnachfolger) verwendet werden.

Dass Frau BW und Herrn ERBL nach der Ehescheidung "nochmals" eine jahrelange Lebensgemeinschaft eingegangen sind und beide im Betrieb der Frau BW beruflich tätig waren, ist durch mehrere Zeugenaussagen deutlich dokumentiert. Dass bei einer insgesamt rund 40 Jahre dauernden Lebensgemeinschaft (inklusive der Zeit der Ehe) aus der zwei Kinder stammen und in der die Einkünfte der Lebensgefährten im Ergebnis aus einer "Einkunftsquelle" (nämlich der Aquariumsgroßhandlung der Frau BW) stammen beide Lebensgefährten gemeinsam zur Schaffung von Vermögenswerten beitragen (unabhängig von den Eigentumsverhältnissen), entspricht nicht nur den Erfahrungen des täglichen Lebens, sondern wurde auch von jenen Zeugen, die über die finanziellen Angelegenheiten informiert waren, bestätigt.

Zu den Ausführungen des Finanzamtes, dass auch nach den Zeugeneinvernahmen Zweifel bestehen blieben und sich nicht feststellen lasse, ob dieses Rechtsverhältnis auch zwischen Fremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wäre und ein Fremder für die getätigten Investitionen Zinsen oder eine rechtliche Absicherung gefordert hätte, zB durch ein Veräußerungsverbot auf der Liegenschaft, ist zu sagen, dass die "subjektive Absicherung" für die Bw. offensichtlich darin bestand, dass seit Abschluss des Scheidungsvergleiches im Jahr 1973 sie (und nicht mehr Herr ERBL) die Inhaberin der Aquariumgroßhandlung war und ihr auch die Mietrechte an der (weiterhin gemeinsam benützten) Wohnung in Wien übertragen worden waren. Dass sich keine Regelung über Investitionen beim Hausbau im Scheidungsvergleich finden ist für den Unabhängigen Finanzsenat insofern erklärbar, als die Fertigstellung des Hausbaues erst nach der Scheidung - in der Zeit der Lebensgemeinschaft - erfolgt ist. Auch wenn die Ehe aus dem Alleinverschulden des Herrn ERBL geschieden worden war (siehe dazu die Feststellungen im vorgelegten Scheidungsurteil), so wurde offensichtlich anschließend wieder eine Vertrauensbasis zwischen den ehemaligen Ehegatten geschaffen, sind sie doch nicht nur wieder eine Lebensgemeinschaft eingegangen, sondern hat Herr ERBL im Jahr 1978 seine Anstellung bei der DIENSTGEBERIN aufgeben, um ausschließlich im Betrieb der Bw. tätig zu sein. Nach Ansicht der Referentin erklärt gerade diese "berufliche Verflechtung", warum die gemeinsame Finanzierung des Hausbaues ohne entsprechende rechtliche Absicherung der Bw. erfolgte. Zum Einwand des Finanzamtes, dass es nicht nachvollziehbar sei, warum der Ausgleich der behaupteten Investitionskosten nicht Zug um Zug mit Verkauf der Liegenschaft erfolgte, ist darauf zu verweisen, dass die Bw. ausführlich darlegte, wieso es zum Abschluss der Lebensversicherungsverträge kam und dass sie die Versicherungspolizze als Art Sicherstellung ihrer Ansprüche betrachtete. Die Schwester der Bw. bestätigte als Zeugin befragt die Angaben der Bw. insofern, als auch sie erklärte, dass die "Teilung" des Verkaufserlöses nach Bedarf vorgenommen wurde und die Bw. den aus den Lebensversicherungsverträgen übrigbleibenden Teil erhalten sollte.

Für einen Kausalzusammenhang der Einsetzung der Bw. als Bezugsberechtigte mit der Vermögensaufteilung spricht nach Ansicht der Referentin insbesonders, dass Herr ERBL die Bezugsberechtigung weder nach Eingehen einer neuen Lebensgemeinschaft durch Frau BW (aus ihrem Testament ergibt sich, dass Frau BW jedenfalls ab 2001 in einer neuen Partnerschaft lebte) noch nach ihrer Wiederverehelichung abänderte. Daraus wird geschlossen, dass sich Herr ERBL auf Grund der mündlichen Absprache mit der Bw. auch rechtlich und/oder moralisch gebunden erachtete und er der Meinung war, dass der nach seinem Ableben durch die monatlichen Rentenauszahlungen nicht verbrauchte Kapitalrest Frau BW zusteht.

Dass die getroffenen Vereinbarungen einem Fremdvergleich nicht standhalten wird vom Unabhängigen Finanzsenat nicht in Zweifel gezogen. Es geht hier allerdings nicht darum, ob die Vereinbarung auch unter Fremden geschlossen worden wäre, sondern aus welchem Grund die Bw. bei Abschluss der Lebensversicherungsverträge als Begünstigte namhaft gemacht wurde und ob bei Herrn ERBL ein Bereicherungswille gegeben war. Auch wenn die Zeugen keine betragsmäßigen Angaben über die Beiträge der Bw. beim Hausbau machen konnten, so wird durch die Zeugenaussagen durchaus bestätigt, dass die Finanzierung und damit die Schaffung des Vermögens aus gemeinsam erwirtschafteten Mitteln erfolgte und dass beide Lebensgefährten durch Arbeitsleistungen zur Errichtung des Hauses beigetragen haben. Ebenso bekräftigten einige der Zeugen, den Zusammenhang zwischen dem Abschluss der Versicherungsverträge und der Aufteilung des gemeinsam geschaffenen Vermögens anläßlich der Beendigung der Lebensgemeinschaft. Es besteht kein Anlass an der Glaubwürdigkeit der einvernommenen Zeugen zu zweifeln, haben sie doch in Bemühen um die Wahrheit durchaus auch eingestanden, wenn sie über keine (oder keine näheren) Informationen verfügten. Dass alle Zeugen angaben, keine Urkunden gesehen zu haben, deckt sich mit der Erklärung der Bw., keine schriftliche Vereinbarung abgeschlossen zu haben.

Es wird daher als erwiesen angesehen, dass die Einsetzung der Bw. als Bezugsberechtigte von Herrn ERBL in Absprache mit der Bw. vorgenommen wurde und der Erwerb des Versicherungserlöses der Aufteilung des gemeinsam durch in etwa gleichwertige Beiträge geschaffenen Vermögens diente und Herr ERBL nicht beabsichtigte, die Bw. zu bereichern.

3. rechtliche Beurteilung

Nach § 1 Abs. 1 Z 1 ErbStG 1955 unterliegt der Erbschaftsteuer der Erwerb von Todes wegen und gilt als solcher gemäß § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG 1955 auch der Erwerb von Vermögensvorteilen, der auf Grund eines vom Erblasser geschlossenen Vertrages unter Lebenden von einem Dritten mit dem Tode des Erblassers unmittelbar gemacht wird.

Zu den in § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG 1955 bezeichneten Verträgen zählen nach der Rechtsprechung insbesondere Versicherungsverträge (Kapitalversicherungen) auf Ableben (vgl. VwGH 29.1.1996, 94/16/0064). Bei Kapitalversicherungen ist es dem Versicherungsnehmer nach § 166 Abs. 1 Versicherungsvertragsgesetz 1958 (VersVG) vorbehalten, einen Dritten als Bezugsberechtigten zu bezeichnen. Dieser erwirbt das Recht auf die Leistung des Versicherers (= Versicherungsanstalt) mit dem Eintritt des Versicherungsfalles, das ist mit dem Ableben des Versicherungsnehmers, und tritt damit die Steuerpflicht nach § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG 1955 ein. Ist daher im Vertrag ein Begünstigter genannt, so stehen die Ansprüche nach dem Versicherungsvertragsrecht unmittelbar dem Begünstigten zu. Erbschaftsteuerrechtlich wird diesfalls regelmäßig der Tatbestand nach § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG 1955 erfüllt (vgl. dazu Fellner, Gebühren und Verkehrsteuern, Bd. III Erbschafts- und Schenkungssteuer, Rz 13a und 55 zu § 2).

Mit Rücksicht darauf, dass es sich bei einer Zuwendung iSd § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG 1955 um einen Erwerb von Todes wegen handelt, der auf einem vom Erblasser zu seinen Lebzeiten mit einem Dritten geschlossenen Rechtsgeschäft beruht ist nicht nur zu prüfen, ob eine Bereicherung des Begünstigten gegeben ist, sondern auch, ob beim Erblasser ein Bereicherungswille bestanden hat (vgl. VwGH 29.4.1982, 81/15/0128, 0130 und VwGH 20.8.1995, 94/16/0034).

Bei Erwerben gem. § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG 1955 ist ua zu beachten, ob der Begünstigte die Prämien allenfalls aus eigenem bezahlt hat (UFS 26.11.2007, RV/0073-G/04).

Im gegenständlichen Fall wurden die Prämien für die beiden Lebensversicherungsverträge als Einmalerläge in Höhe von in Summe S 2.746.140,00 (das entspricht € 199.569,77) geleistet und stammten die Geldmittel für die Einmalprämien - zumindest zum überwiegenden Teil - aus dem Verkaufserlös der Liegenschaft im Waldviertel in Höhe von S 2.500.000,00 (das entspricht € 181.682,08).

Nach dem Vorbringen der Bw. hat ihr finanzieller Beitrag zum Hausbau € 120.000,00 betragen. Von der Bw. wurde nicht dargelegt, wie dieser Betrag ermittelt wurde und kann infolge des Ablebens sowohl des Herrn ERBL als auch der Frau BW die exakte Höhe des Finanzierungsbeitrages der Bw. nicht mehr festgestellt werden. Auf Grund der durchgeführten Ermittlungen ist allerdings erwiesen, dass beide Lebensgefährten sowohl durch Geldleistungen aus ihrer Tätigkeit im Betrieb der Bw. als auch durch Arbeitsleitungen zur Errichtung des Einfamilienhauses beigetragen haben. Ausgehend von einer gleichwertigen Beteiligung beider Lebensgefährten bei Schaffung des gemeinsam genutzten Vermögens beträgt der Anteil der Bw. aus dem Hausverkauf umgerechnet € 90.841,04.

Die von einem Lebensgefährten während der Lebensgemeinschaft erbrachten Leistungen und Aufwendungen sind zwar in der Regel unentgeltlich und können grundsätzlich nicht zurückgefordert werden, wenn sie ihrer Natur nach für einen entsprechenden Zeitraum bestimmt und daher im Fall einer späteren Aufhebung der Lebensgemeinschaft ihren Zweck nicht verfehlt haben. Außergewöhnliche Zuwendungen aber, die in der erkennbaren Erwartung des Fortbestehens der Lebensgemeinschaft unentgeltlich erbracht wurden, sind bei Zweckverfehlung rückforderbar. Dies gilt für die Aufwendungen, die einen die Auflösung der Lebensgemeinschaft überdauernden Nutzen bewirkt haben. Wenn die zur gemeinsamen Verwendung angeschafften Sachen von den Lebensgefährten zunächst gemeinsam genutzt werden und dann der Geschäftszweck infolge Auflösung der Lebensgemeinschaft wegfällt, kann der verbleibende Restnutzen zurückgefordert werden (vgl. OGH 15.7.1999, 6 Ob 135/99t).

Nach ständiger Rechtsprechung der ordentlichen Gerichte liegt Unentgeltlichkeit dann nicht vor, wenn eine Leistung aus einer moralischen, sittlichen oder Anstandspflicht zugesagt wird, weil in allen diesen Fällen die Schenkungsabsicht fehlt. Ob eine solche Pflicht bestand, ist nach den Umständen des Einzelfalles - so nach dem Herkommen, der Verkehrsanschauung im gesellschaftlichen Kreise des Verfügenden, nach den persönlichen Beziehungen zwischen Schenker und Beschenktem, ihrem Vermögen und ihrer Lebensstellung - zu beurteilen. Das Bestehen einer rechtlichen Pflicht schließt die Annahme einer Schenkung ebenfalls aus (vgl. VwGH 17.9.1992, 91/16/0086).

Zu Servitutsbestellungsverträgen zwischen Lebensgefährten hat der UFS ausgesprochen, dass die von beiden Lebensgefährten vorgenommenen Investitionen an einer im Eigentum nur eines der beiden Lebensgefährten stehenden Liegenschaft bewirkt, sich ein Teil des Wertes eines eingeräumten Wohnrechtes aus eigenen Geld- und Arbeitsleistungen ableitet somit einen Einfluss darauf haben, ob durch den Servitutsbestellungsvertrag im Vermögen des Bw. eine Bereicherung eingetreten ist (vgl. UFS 02.02.2006, RV/0063-W/04 sowie UFS 27.07.2010, RV/1580-W/08).

Ebenso wie bei Scheidung einer Ehe wird üblicherweise auch bei Auflösung einer langjährigen Lebensgemeinschaft eine "Aufteilung" des bisher gemeinsam genutzten Vermögens und der gemeinsam geschaffenen Vermögenswerte vorgenommen und beabsichtigen nach den Erfahrungen des täglichen Lebens in der Trennungsphase die Ehepartner bzw. (ehemaligen) Lebensgefährten nicht, den jeweils anderen zu beschenken (zur schenkungssteuerlichen Beurteilung eines außergerichtlichen Scheidungsvergleiches vgl. UFS 20.12.2010, RV/2469-W/08).

Im gegenständlichen Fall haben die ehemaligen Lebensgefährten die aus gleichwertigen Beiträgen beider Lebensgefährten geschaffenen Ersparnisse in Lebensversicherungsverträge mit Einmalprämien von umgerechnet € 199.569,77 investiert, aus denen bis zu seinem Ableben Herr ERBL laufende Renten ausbezahlt erhielt und die Bw. nach dem Ableben von Herrn ERBL in Summe € 97.158,27 ausbezahlt erhielt. Ebenso wie eine sogleich bei Auflösung einer Lebensgemeinschaft erfolgende "Aufteilung" gemeinsam geschaffener Ersparnisse, die sich am Verhältnis der jeweiligen Beiträge der beiden Lebensgefährten orientiert, bewirkt auch die hier vorgenommene "Aufteilung", bei der im Ergebnis die Bw. ihre Ansprüche nicht sogleich fällig stellte, sondern wirtschaftlich betrachtet ihrem (ehemaligen) Lebensgefährten eine Art Stundung bis zu dessen Ableben gewährte, keine objektive Bereicherung. Da die Einsetzung der Bw. als Bezugsberechtigte von Herrn ERBL in Absprache mit der Bw. vorgenommen wurde, um mit dem nach dem Ableben des Herrn Herr ERBL aus den Versicherungsverträgen verbleibenden Kapitalrest die Beiträge der Bw. aus dem Hausbau/der Vermögenschaffung abzugelten und sich Herr ERBL dazu moralisch und/oder rechtlich verpflichtet erachtete, fehlt auch ein entsprechender Bereicherungswille. Der Erwerb der Versicherungserlöse durch die Bw. unterliegt somit nicht der Erbschaftsteuer.

Es war daher der Berufung Folge zu geben und der angefochtene Bescheid aufzuheben.

Wien, am 17. April 2012

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