Nichtberücksichtigung einmaliger Gratifikationen im Gewerbesteuerzerlegungsverfahren gemäß § 33 GewStG

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufungen der Stadtgemeinden K., W. und T. sowie der gemäß § 259 Abs 1 BAO beigetretenen Stadtgemeinden V., H. und M. gegen den Bescheid des Finanzamtes für Körperschaften in Wien, St.Nr. 031/9716, betreffend Zerlegung des einheitlichen Gewerbesteuermessbetrages gemäß § 30 GewStG für den Zeitraum März bis Dezember 1993 vom 15. März 1996 und in weiterer Folge vom 17. Juli 1997 entschieden:

Den Berufungen der (Stadt)Gemeinden W. und T. gegen den Bescheid betreffend Zerlegung des einheitlichen Gewerbesteuermessbetrages für den Zeitraum März bis Dezember 1993 wird Folge gegeben.

Der Berufung der (Stadt)Gemeinde K. gegen den Bescheid betreffend Zerlegung des einheitlichen Gewerbesteuermessbetrages für den Zeitraum März bis Dezember 1993 wird teilweise Folge gegeben.

Der einheitliche Gewerbesteuermessbetrag für den Zeitraum März bis Dezember
1993 wird gemäß § 31 Abs 1 Z 1 GewStG auf die Betriebsstättengemeinden zerlegt.

Die den einzelnen Gemeinden zu Grunde gelegten Arbeitslöhne sowie die daraus
resultierenden Anteile an den einheitlichen Steuermessbeträgen im Zeitraum März
bis Dezember 1993 wurden vorbehaltlich einer noch genaueren Berechnung durch
die EDVA anlässlich einer rechnerischen Durchführung der Berufungsentscheidung (die Anlage errechnet die Grundkonstante jeweils auf 6 Kommastellen genau) wie folgt ermittelt:

Entscheidungsgründe

Mit Bescheid vom 15. März 1996 zerlegte das Finanzamt für Körperschaften den einheitlichen Gewerbesteuermessebetrag für den Zeitraum 1. März bis 31. Dezember 1993 gemäß § 31 Abs 1 Z 1 GewStG im Verhältnis der Lohnsummen der jeweiligen Gemeinden entsprechend der eingereichten Gewerbesteuererklärung "1994" wie folgt:

Gegen den Gewerbesteuerzerlegungsbescheid für den Zeitraum März bis Dezember 1993 erhob die Stadtgemeinde K. mit Eingabe vom 22. März 1996 das Rechtsmittel der Berufung und führte begründend aus, dass für diesen Zeitraum bei der in der Stadtgemeinde K. unterhaltenen Betriebsstätte S 1.096.900,-- an Lohnsummensteuermessung bzw. an Arbeitslöhnen erklärt worden seien. Da für die Zerlegung des einheitlichen Gewerbesteuermessbetrages nur eine Lohnsumme von S 560.000,-- berücksichtigt worden sei, werde beantragt, den Gewerbesteuermessbetrag für den Zeitraum 3-12/1993 unter Berücksichtigung der für die Betriebstätte in K. erklärten Arbeitslöhne von S 1.096.900,-- neu zu zerlegen.

Die Stadtgemeinde W. verweist in der Berufung vom 29. März 1996 gegen den Zerlegungsbescheid für den Zeitraum März bis Dezember 1993 auf den Umstand, dass für die Geschäftsstelle in W. eine steuerpflichtige Lohnsumme von S 1.009.500,-- einbekannt worden sei. Da für die Zerlegung des Gewerbesteuermessbetrages jedoch nur eine Lohnsumme von S 280.000,-- herangezogen worden sei, werde eine Neuzerlegung beantragt.

Mit Berufung vom 12. April 1996 des Magistrats der Landeshauptstadt T. wird der Gewerbesteuer-Zerlegungsbescheid für den Zeitraum März bis Dezember 1993 mit der Begründung angefochten, dass für die Betriebsstätte in der Stadt T. eine steuerpflichtige Lohnsumme von S 1.484.906,-- einbekannt worden sei. Da im Gewerbesteuerzerlegungsbescheid der Anteil an Arbeitslöhnen mit S 840.000,-- angegeben sei, werde eine Neufestsetzung des Zerlegungsanteiles unter Verwendung der hiefür maßgeblichen Arbeitslöhne von S 1.484.900,-- beantragt. Die Berechnungsgrundlage zur Lohnsummensteuer sei gemäß § 33 GewStG 1953 mit dem Begriff der "Arbeitslöhne für die Zerlegung" mit Ausnahme der im § 33 Z 1 GewStG angeführten Abweichungen ident. Hinsichtlich der lohnsummensteuerpflichtigen Lohnsumme bestehe gegenüber dem im Zerlegungsbescheid angegebenen Zerlegungsmaßstab eine Differenz von S 744.900,--. Folglich werde daher unter Verwendung der hiefür maßgeblichen Arbeitslöhne von S 1.484.900,-- eine Neufestsetzung des Zerlegungsanteiles beantragt.

Den Berufungen der Gemeinden K., W. und T. gegen den Zerlegungsbescheid für den Zeitraum März bis Dezember 1993 traten mit Eingaben vom 20. und 21. Mai 1996 die Gemeinden H., V. und M. gemäß § 259 Abs 1 BAO bei.

Mit Eingabe vom 20. Mai 1996 wird der Beitritt der Gemeinde H. zur Berufung gegen den Zerlegungsbescheid vom 15. März 1996 damit begründet, dass für die Betriebsstätte in H. eine Lohnsumme von S 2.239.400,-- einbekannt worden sei. Im strittigen Zerlegungsbescheid wurde die Summe der Arbeitslöhne für die Betriebsstätte in H. mit S 1.352.000,-- berücksichtigt.

In der Beitrittserklärung der Gemeinde V. vom 21. Mai 1996 zur Berufung der Gemeinde W. vom 29. März 1996 gegen den Zerlegungsbescheid verweist diese auf die in dieser Eingabe als Beilage angeschlossenen Lohnsummen, die jedoch dieser Eingabe fehlen.

Mit Eingabe vom 21. Mai 1996 tritt die Gemeinde M. ebenfalls der Berufung der Stadtgemeinde W. vom 29. März 1996 gegen den Zerlegungsbescheid für den Zeitraum März bis Dezember 1993 gemäß § 259 Abs 1 BAO bei. Nach dieser Eingabe würde auf die Betriebsstätte der Gemeinde M. eine Lohnsumme von S 1.193.600,-- entfallen, während im Zerlegungsbescheid nur eine steuerpflichtige Lohnsumme von S 560.000,-- berücksichtigt worden sei.

Im Zuge einer abgabenbehördlichen Prüfung für die Jahre 1991 bis 1994 wurde hinsichtlich des Bescheides betreffend Festsetzung des einheitlichen Gewerbesteuermessbetrages für 1994 das Verfahren von Amts wegen gemäß § 303 Abs 4 BAO wiederaufgenommen und ein gemäß § 295 Abs 3 BAO geänderter Gewerbesteuer-Zerlegungsbescheid für den Zeitraum März bis Dezember 1993 vom 17. Juli 1997 erlassen. Die Zerlegung des einheitlichen Gewerbesteuermessbetrages erfolgte dabei entsprechend den erklärten Lohnsummen lt. der seinerzeit von der Bw. für den Zeitraum 1. März 1993 bis 31. Dezember 1993 eingereichten Gewerbesteuererklärung "1994".

Gegen den Gewerbesteuer-Zerlegungsbescheid für den Zeitraum März bis Dezember 1993 vom 17. Juli 1994 wurde von den Gemeinden W. und K. mit Eingaben vom 21. und 23. Juli 1997 neuerlich berufen. Dabei wurde - gleich den Berufungen vom 22. und 29. März 1996 - für die in W. und K. befindlichen Betriebsstätten die Berücksichtigung einer steuerpflichtigen Lohnsumme in Höhe von S 1.009.500,-- (W.) bzw. S 1.096.500,-- (K.) beantragt.

Mit Eingabe vom 24. Juni 1997 wurde von der steuerlichen Vertretung der S-GmbH, nunmehr S2-GmbH, eine Beilage zur Gewerbesteuererklärung 1994 nachgereicht, derzufolge auf die einzelnen Betriebsstätten der S2-GmbH die nachstehenden steuerpflichtigen Lohnsummen entfallen:

Gleichzeitig verwies der steuerliche Vertreter der Bw. mit Eingabe vom 24. Juni 1997 auf den Umstand, dass die vorstehend bezeichnete Beilage zur Gewerbesteuer-Erklärung 1994 aus Termingründen unterschrieben worden sei und machte darauf aufmerksam, dass er für die Vollständigkeit und Richtigkeit der angeführten Lohnsummen gemäß § 9 Abs 2 BAO nur eine beschränkte Haftung übernehmen könne. Die Beilage zur Gewerbesteuer-Erklärung 1994 sei auf Grund der von der S2-GmbH zur Verfügung gestellten Unterlagen sowie der erteilten Auskünfte gewissenhaft unter Beachtung der wirtschaftstreuhändischen Standespflichten ausgearbeitet worden.

Mit Eingabe vom 1. April 1998 wurde an das Finanzamt für Körperschaften von der Magistratsabteilung 4 der Stadt V. eine Kopie mit einer Aufstellung der Gesamtlohnsumme für die Zerlegung des Gewerbesteuermessbetrages für den Zeitraum März bis Dezember 1993 übermittelt, nach der sich die Arbeitslöhne der S2-GmbH wie folgt auf die nachstehend bezeichneten Betriebsstätten verteilen:

Mit Eingabe vom 5. April 2006 wird von der S2-GmbH zu den von der Gemeinde V. mit Eingabe vom 1. April 1998 übermittelten Lohnsummen nur mitgeteilt, dass keine entsprechenden Unterlagen aus dem Jahre 1993 auffindbar seien. Aus diesem Grund könne die S2-GmbH auch keine konkrete Stellungnahme zu den vorgelegten Werten abgeben. Von Seiten der S2-GmbH könnte zwar der Versuch unternommen werden, die Richtigkeit der Daten durch Rekonstruktionen aus den Lohnkonten zu ermitteln. Dies wäre allerdings mit einem erheblichen Arbeitsaufwand verbunden, da in den letzten 12 Jahren das EDV-System mehrfach geändert worden sei und die Daten elektronisch nicht mehr zur Verfügung stehen würden.

Nach den Ausführungen in der Eingabe vom 10. April 2006 sei es der Stadtgemeinde K. nicht möglich, die durch die S2-GmbH an die Stadtgemeinde K. erklärte Lohnsumme von S 1.096.900,-- hinsichtlich der nicht zu berücksichtigenden Vergütungen gemäß § 33 Z 1 GewStG aufzuschlüsseln oder zu bestätigen, dass der gemäß § 33 Z 1 GewStG zu berücksichtigende Anteil S 290.300,-- betragen habe. Da im Vergleichszeitraum (März 1992 bis Feber 1993) der Anteil an den Vergütungen gemäß § 33 Z 1 GewStG lediglich S 53.700,-- betragen habe (s. seinerzeitiges Schreiben vom 7. April 1995) erscheine aus der Sicht der Stadtgemeinde K. der für den Zeitraum März bis Dezember 1993 seitens des Magistrates der Stadt V. angeführte Betrag von S 290.300,-- bei einer erklärten Lohnsumme von S 1.096.900,-- unverhältnismäßig hoch.

Mit Eingabe vom 14. März 2006 wird seitens der Stadtgemeinde W. hinsichtlich der strittigen Lohnsummen ausgeführt, dass die auf die Betriebsstätte in W. entfallende Lohnsumme von S 1.009.500,-- (lt. Berufung) abzüglich der Vergütungen gemäß § 33 Z 1 GewStG von S 109.700,-- mit den Aufzeichnungen der Stadt W. übereinstimmen. Von der Gemeinde W. wird daher nunmehr beantragt, den Gewerbesteuermessbetrag unter Berücksichtigung der für die Betriebsstätte in W. entfallenden Lohnsumme in Höhe von S 899.800,-- neu zu zerlegen.

In der Eingabe vom 10. April 2006 wird seitens der Stadtsenates der Stadt H. mitgeteilt, dass in Bezug auf den Gewerbesteuer-Zerlegungsbescheid für den Zeitraum März bis Dezember 1993 der gemäß § 33 Z 1 GewStG zu kürzende Betrag in Höhe von S 734.500,-- anerkannt werde. Bei der Zerlegung wäre demnach ein Lohnsumme von S 1.504.900,-- zu Grunde zu legen.

Mit Eingabe vom 21. März 2006 erklärt sich die Stadtgemeinde M. mit der im Schreiben vom 8. März 2006 vorgeschlagenen Zerlegung einverstanden. Demnach solle die auf die Stadtgemeinde M. entfallende Lohnsumme S 981.400,-- betragen.

Nach der mündlichen Stellungnahme mit dem Magistrat der Stadt T. in dem Telefonat vom 28. Juni 2006, Mag.L., sei seinerzeit auf eine ausdrückliche Stellungnahme zum Vorhalt vom 8. März 2006 verzichtet worden, da die in diesem Vorhalt übermittelten Beträge zustimmend zur Kenntnis genommen worden seien. Die gemäß § 33 Z 1 GewStG in Abzug gebrachten Beträge seien für die Gemeinde T. nicht überprüfbar, weswegen auch die gemäß § 33 Z 1 GewStG in Abzug gebrachten Beträge in Höhe von S 332.600,-- akzeptiert würden.

In dem Telefonat vom 29. Juni 2006 mit der Finanzabteilung der Stadtgemeinde K. mit Mag.K. wurde erörtert, dass die exakte Höhe der nach § 33 Z 1 GewStG in Abzug gebrachten Beträge nicht ermittelbar ist, zumal die dafür erforderlichen Unterlagen von der Bw. nicht mehr vorgelegt wurden. Die gemäß § 33 Z 1 GewStG in Abzug gebrachten Beträge werden somit zur Kenntnis genommen.

Über die Berufung wurde erwogen:

Werden gemäß § 30 Abs 1 GewStG 1953 zur Ausübung des Gewerbes Betriebsstätten in mehreren Gemeinden unterhalten, so ist der einheitliche Gewerbesteuermessbetrag in die auf die einzelnen Gemeinden entfallenden Anteile (Zerlegungsanteile) zu zerlegen. Das gleiche gilt in den Fällen, in denen sich die Betriebsstätte über mehrere Gemeinden erstreckt.

Gemäß § 31 Abs 1 Z 1 GewStG ist vorbehaltlich der Z 2 der Zerlegungsmaßstab das Verhältnis, in dem die Summe der in allen inländischen Betriebsstätten gezahlten Arbeitslöhne zu den in den Betriebsstätten der einzelnen Gemeinden gezahlten Arbeitslöhne steht.

Nach § 31 Abs 2 GewStG sind bei der Zerlegung nach Abs 1 die Arbeitslöhne oder Betriebseinnahmen anzusetzen, die in dem nach § 10 Abs 1 maßgebenden Kalenderjahr (Wirtschaftsjahr) gezahlt oder erzielt worden sind.

Bei der Ermittlung der Verhältniszahlen sind nach § 31 Abs 3 GewStG die Arbeitslöhne oder Betriebseinnahmen auf volle 1.000 S abzurunden.

Gemäß § 33 GewStG sind Arbeitslöhne die Vergütungen im Sinne des § 26 Abs 2 bis 6 mit folgenden Abweichungen:

1. nach dem Gewinn berechnete einmalige Vergütungen (zum Beispiel Tantiémen, Gratifikationen) sind nicht anzusetzen. Das gleiche gilt für sonstige Vergütungen, soweit sie bei dem einzelnen Arbeitnehmer S 280.000,-- übersteigen.

Nach § 184 BAO hat die Abgabenbehörde, soweit sie die Grundlagen für die Abgabenerhebung nicht ermitteln oder berechnen kann, diese zu schätzen.

Einheitswerte und Steuermessbeträge sind nach § 196 Abs 1 BAO zu zerlegen, soweit die Abgabenvorschriften dies anordnen.

Nach § 196 Abs 2 BAO hat das Finanzamt über die Zerlegung einen Zerlegungsbescheid zu erlassen. Auf die Zerlegung finden die für die Festsetzung der Abgaben geltenden Vorschriften sinngemäß Anwendung.

In Abs 4 leg.cit. wird bestimmt, dass der Zerlegungsbescheid an den Abgabepflichtigen und an die beteiligten Körperschaften zu ergehen hat.

Den Gegenstand des vorliegenden Rechtsstreites bildet die Frage, in welchem Ausmaß der einheitliche Gewerbesteuermessbetrag auf die hebeberechtigten Gemeinden zu verteilen ist. Dies insbesondere, wenn sich aus der Eingabe der Gemeinde V. vom 1. Juli 1996 ergibt, dass hinsichtlich der von den Gemeinden M., W., H., K. und T. beantragten Lohnsummen übereinstimmend ergibt, welche Beträge nach § 33 Z 1 GewStG in Abzug zu bringen sind und welche Lohnsummen als Zerlegungsmaßstab für die Zerlegung des einheitlichen Gewerbesteuermessbetrages heranzuziehen sind.

Gegenstand des Zerlegungsverfahrens für Zwecke der Zerlegung des einheitlichen Gewerbesteuermessbetrages ist die Summe der aktiven Löhne des Betriebes. Das ist die Lohnsumme, die auch Gegenstand der Lohnsummensteuer ist. Sachlich steuerbefreite Löhne scheiden bei der Zerlegung ebenso aus wie bei der Lohnsummensteuer, persönliche Steuerbefreiungen gelten für die Zerlegung ebenso wenig wie für die Lohnsummensteuer (vgl. Philipp, Kommentar zum Gewerbesteuergesetz, Band 2, § 33 Tz 1, S. 571).

Bei der Ermittlung der Verhältniszahlen für die Zerlegung sind die Arbeitslöhne eines Zeitraumes von zwölf Monaten zu Grunde zu legen, die in dem Wirtschaftsjahr gezahlt worden sind, das gemäß § 10 Abs 1 GewStG für die Ermittlung des Gewerbeertrages maßgebend ist.

Nach dem Grundgedanken der Zerlegungsvorschriften soll den zerlegungsberechtigten Gemeinden ein solcher Anteil zugewiesen werden, der ungefähr der Bedeutung der vorhandenen Betriebsstätte und der Belastung entspricht, die die Betriebsstätte in dem in Betracht kommenden Rechnungsjahr verursacht (vgl. VwGH 23.10.1990, 89/14/0145).

Für die Zwecke der Zerlegung ist die maßgebliche Lohnsumme jedoch noch insoweit zu berichtigen, als alle einmaligen auf Gewinn berechneten Vergütungen wie zB Tantiémen und Gratifikationen auszuscheiden sind (vgl. Philipp, a.a.O., § 33 Tz 1, S. 571).

Im vorliegenden Fall konnte die Bw. im Hinblick auf das Gewerbesteuer-Zerlegungsverfahren für den Zeitraum März bis Dezember 1993 zu der Richtigkeit der von der Gemeinde V. mit 1. April 1998 übermittelten Lohnsumme in Höhe von S 23.290.000,-- und der Aufteilung dieser Lohnsumme auf die einzelnen Betriebsstätten - nach Abzug der einmaligen Vergütungen gemäß der Bestimmung des § 33 Z 1 GewStG - keine Stellungnahme abgeben, da in den letzten 12 Jahren das EDV-System mehrfach geändert wurde und die Daten in elektronischer Form nicht mehr zur Verfügung stehen.

Die Aufteilung der Lohnsumme von S 23.290.000,-- lt. Eingabe der Gemeinde V. und deren Aufteilung auf die einzelnen Betriebsstätten der S2-GmbH deckt sich mit den Vorbringen der berufenden Gemeinden W., K. und T. sowie der diesen Berufungen beigetretenen Gemeinden H., V. und M., soferne die in der Eingabe der Gemeinde V. vom 1. April 1998 gemäß § 33 Z 1 GewStG zu berücksichtigenden Einmalvergütungen in Abzug gebracht werden.

Mit Eingaben vom 14. und 31. März 2006 sowie 10. April 2006 haben die Gemeinden M., W. und H. dem Abzug von Einmalvergütungen gemäß § 33 Z 1 GewStG jeweils mit den in der Eingabe der Gemeinde V. vom 1. April 1998 angeführten Beträgen von S 212.200,-- (M.), S 109.700,-- (W.) und S 734.500,-- (H.) zugestimmt.

Lediglich von der Stadtgemeinde K. wird mit Eingabe vom 10. April 2006 ins Treffen geführt, dass der Abzug von Einmalvergütungen gemäß § 33 Z 1 GewStG in Höhe von S 290.300,-- unverhältnismäßig hoch erscheine, da im Vergleichszeitraum März 1992 bis Feber 1993 der nach § 33 Z 1 GewStG zu berücksichtigende Betrag lediglich S 53.700,-- betragen habe. Mangels der Vorliegens entsprechender Unterlagen kann von der Gemeinde K. der nach § 33 Z 1 GewStG in Abzug zu bringende Betrag weder bestätigt, noch dementiert werden.

In dem Telefonat vom 29. Juni 2006 mit der Finanzabteilung der Stadtgemeinde K. mit Mag.K. wurde erörtert, dass die exakte Höhe der nach § 33 Z 1 GewStG in Abzug gebrachten Beträge nicht ermittelbar ist, zumal die dafür erforderlichen Unterlagen von der Bw. nicht mehr vorgelegt wurden. Die gemäß § 33 Z 1 GewStG in Abzug gebrachten Beträge werden somit zur Kenntnis genommen.

In dem Telefonat vom 28. Juni 2006 mit Mag.L., Magistrat der Stadt T. führt dieser aus, dass seitens des Magistrates der Stadt T. auf eine Stellungnahme zum Vorhalt vom 8. März 2006 verzichtet wurde, da die Höhe der Lohnsumme zustimmend zur Kenntnis genommen worden sei. Die gemäß § 33 Z 1 GewStG in Abzug gebrachten Beträge sind für die Stadt T. nicht überprüfbar, weswegen die Beträge in dieser Höhe akzeptiert werden.

Im vorliegenden Fall ist aufgrund der Übereinstimmung der in der Eingabe der Stadt V. vom 1. April 1998 angeführten Lohnsummen mit den Vorbringen der berufenden Gemeinden W., K. und T. sowie der diesen Berufungen beigetretenen Gemeinden H., V. und M., davon auszugehen, dass diese Lohnsummen nach Abzug der Einmalvergütungen gemäß § 33 Z 1 GewStG den tatsächlichen Verhältnissen entsprechen. Dies insbesondere in Anbetracht des Umstandes, dass die gemäß § 33 Z 1 GewstG in Abzug zu bringenden Einmalvergütungen seitens der S2-GmbH sowie der berufenden Gemeinden und der diesen Berufungen beigetretenen Gemeinden nicht (mehr) eruiert werden können.

Es war somit spruchgemäß zu entscheiden.

Wien, am 2. Oktober 2006

Zusatzinformationen

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at