Eintritt der Verjährung bei einem von vornherein unverzinslich gewährten Darlehen

Rechtssätze

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des J, Adr, vertreten durch Rechtsanwalt, gegen den Bescheid des Finanzamtes Innsbruck vom 22. Jänner 2004 betreffend Schenkungssteuer entschieden:

Der Berufung wird Folge gegeben.

Der angefochtene Bescheid wird aufgehoben.

Entscheidungsgründe

Im Zuge der Abhandlung nach H, verst. am 8. April 2003, ist anhand des im Jänner 2004 dem Finanzamt vorgelegten "Eidesstättigen Vermögensbekenntnisses" hervorgekommen, dass vom Sohn J (= Berufungswerber, Bw) mit Notariatsakt vom 4. Jänner 1996 ein zinsloses Darlehen im Betrag von € 92.330,84 gewährt worden war (verzeichnet als Darlehensverbindlichkeit unter Pkt. c) der Passiva).

Das Finanzamt hat daraufhin dem Bw mit Bescheid vom 22. Jänner 2004, StrNr, ausgehend von der mit 5,5 % per anno ermittelten Zinsersparnis für 7 Jahre, sohin € 35.547, nach Abzug des Freibetrages gemäß § 8 Abs. 1 Erbschafts- und Schenkungssteuergesetz (ErbStG), BGBl. 1955/141 idgF, (Stkl. III) Schenkungssteuer im Betrag von € 3.686,24 vorgeschrieben. In der Zurverfügungstellung eines zinsenlosen Darlehens sei eine Schenkung bzw. freigebige Zuwendung zu erblicken, deren Wert mit 5,5 % p.a. vom aushaftenden Darlehensbetrag anzusetzen sei.

In der dagegen erhobenen Berufung wurde eingewendet, da das zinslose Darlehen mit Notariatsakt vom 4. Jänner 1996 gewährt worden sei, sei der Anspruch auf Festsetzung der Steuer gem. § 207 BAO verjährt. Zudem habe beim Bw kein Bereicherungswille vorgelegen, da er das Darlehen aus einer moralischen Verpflichtung sowie auch im Rahmen der Unterhaltspflicht gegenüber der Mutter gewährt habe; dies zwecks käuflichen Erwerbs der Wohnung, für die der Bw zuvor für seine Mutter die Miete bezahlt habe. Selbst eine Zinsvereinbarung hätte nur - sozusagen im Wege der Kompensation - dazu geführt, dass der Bw im Gegenzug zu den von der Mutter geleisteten Zinsen ihr wiederum einen Unterhaltsbeitrag hätte leisten müssen. Letztlich sei der Ansatz der Zinsen mit 5,5 % p. a. weit überhöht.

Die abweisende Berufungsvorentscheidung wurde dahin begründet, dass die Gewährung eines zinslosen Darlehens nicht als Erfüllung einer Unterhaltspflicht iSd § 143 ABGB zu qualifizieren sei. Der Zinsatz 5,5 % sei in § 15 Abs. 1 Bewertungsgesetz festgelegt. Eine Verjährung sei nicht eingetreten, da die Behörde erst bei Bearbeitung der Erbschaftssteuerangelegenheit Kenntnis von gegenständlichem Darlehen erlangt habe.

Mit Antrag vom 15. März 2004 wurde die Vorlage der Berufung zur Entscheidung durch die Abgabenbehörde II. Instanz ohne weiteres Vorbringen begehrt.

In Beantwortung eines Vorhaltes wurde u.a. der Notariatsakt ("Erbverzichtsvertrag", abgeschlossen zwischen H und deren beiden Söhnen) vom 4. Jänner 1996 vorgelegt. In Punkt I. wird zunächst festgehalten, dass die Mutter die Wohnung Top 4 in X, ankaufen werde, und weiter: "Herr J gewährt seiner Mutter H zum Ankauf dieser Wohnung ein zinsenloses Darlehen". Weiters wurde der den Wohnungserwerb betreffende Kaufvertrag vom 11. Juni 1996 vorgelegt, nach dessen Pkt. V. der (ermäßigte) Kaufpreis, umgerechnet € 92.330, Zug um Zug mit Vertragsunterfertigung zu entrichten war. Laut Stellungnahme vom 1. August 2005 sei anlässlich des Wohnungskaufes und der Darlehensgewährung vereinbart worden, dass die Mutter dem Bw keinerlei Zinsen zu zahlen, gleichzeitig der Bw aber auch keine Unterhaltsleistungen an die Mutter zu erbringen habe. Hinsichtlich des Darlehensbetrages seien weder hinsichtlich der Laufzeit noch der Rückzahlungsraten konkrete Vereinbarungen getroffen worden; es habe lediglich die Übereinkunft bestanden, dass die Mutter nach ihren wirtschaftlichen Möglichkeiten Rückzahlungen leisten solle.

Über die Berufung wurde erwogen:

Gem. § 3 Abs. 1 Z 1 ErbStG gilt als Schenkung im Sinne des Gesetzes jede Schenkung im Sinne des bürgerlichen Rechts - somit ein Vertrag, wodurch jemandem eine Sache unentgeltlich überlassen wird - sowie nach Z 2 dieser Bestimmung jede andere freigebige Zuwendung unter Lebenden, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert wird. Bei einer freigebigen Zuwendung genügt es in subjektiver Hinsicht, wenn zumindest auf Seiten des Zuwendenden ein Bereicherungswille, somit der (einseitige) Wille, dem Bedachten auf Kosten des Zuwendenden unentgeltlich etwas zu übertragen, vorhanden ist.

Es steht zunächst unbestritten fest, dass gegenständlich ein zinsenfreies Darlehen hingegeben wurde.

Der Darlehensvertrag gehört zu den entgeltlichen Rechtsgeschäften und stellen die Zinsen die Gegenleistung des Darlehensnehmers dar. Die Hingabe eines zinsfreien Darlehens kann grundsätzlich eine freigebige Zuwendung darstellen (vgl. VwGH 17.9.1992, 91/16/0095; vom 31.3.1999, 98/16/0358, 0359), weil eine entsprechende Verzinsung von jedem Bankinstitut gewährt würde und auch der Darlehensnehmer im Regelfall mit der Entrichtung von Zinsen rechnen muss. Das Ausmaß des Verzichtes auf Zinsen, somit eines Verzichtes auf Kosten des Darlehensgebers, bzw. das Ausmaß der Einsparung des Darlehensnehmers an Zinsen (objektive Bereicherung) stellt regelmäßig das Ausmaß der freigebigen Zuwendung im Sinne des § 3 Abs. 1 Z 2 ErbStG dar (vgl. VwGH vom 12.10.1989, 88/16/0228).

In subjektiver Hinsicht ist es erforderlich, dass der Zuwendende den Willen hat, den Bedachten auf seine Kosten zu bereichern, das heißt, diesem unentgeltlich etwas zuzuwenden. Der Bereicherungswille muss allerdings kein unbedingter sein; es genügt, wenn der Zuwendende eine Bereicherung des Empfängers bejaht bzw. in Kauf nimmt, falls sich eine solche im Zuge der Abwicklung des Rechtsgeschäftes ergibt (VwGH 27.4.2000, 99/16/0249; vom 28.9.2000, 2000/16/0327 u. v. a.).

Die Beurteilung der Frage, ob der Bw - wie eingewendet - mit der Gewährung des zinslosen Darlehens seiner Unterhaltsverpflichtung nach § 143 ABGB nachgekommen und daher der Bereicherungswille bzw. eine Freigebigkeit auszuschließen sei, mag allerdings gegenständlich ebenso dahingestellt bleiben wie die in Streit gezogene Höhe der Bemessungsgrundlage, da dem Einwand der Verjährung Berechtigung zukommt:

Gemäß § 207 Abs. 2 BAO beträgt die Verjährungsfrist grundsätzlich fünf Jahre. Die Verjährung beginnt gem. § 208 Abs. 1 lit a BAO mit Ablauf des Jahres, in dem der Abgabenanspruch entstanden ist.

Nach der Neufassung des § 208 Abs. 2 BAO durch BGBl I 2003/124 (in Kraft getreten ab 20. Dezember 2003) ist die vormalige "Sonderregelung" u.a. für die Schenkungssteuer, wonach der Beginn der Verjährungsfrist generell von der behördlichen Kenntnis abhängig war, nur mehr in Geltung für "der Erbschafts- und Schenkungssteuer unterliegende Erwerbe von Todes wegen und Zweckzuwendungen von Todes wegen"; d. h. bei allen übrigen der Schenkungssteuer unterliegenden Erwerbsvorgängen beginnt die Verjährung entgegen dem Dafürhalten des Finanzamtes nicht mehr erst ab behördlicher Kenntnis, sondern zufolge § 208 Abs. 1 lit a BAO mit Ablauf des Jahres, in dem der Abgabenanspruch entstanden ist (siehe zu vor: Ritz, Kommentar zur Bundesabgabenordnung³, Rz 6-10 zu § 208).

Der im § 12 ErbStG gebrauchte Begriff der "Steuerschuld" entspricht dem "Abgabenanspruch" im Sinne der Bundesabgabenordnung. Gemäß § 12 Abs. 1 Z 2 ErbStG entsteht die Steuerschuld bei Schenkungen unter Lebenden mit dem Zeitpunkt der Ausführung der Zuwendung.

Bei einem unverzinslichen, auf unbestimmte Zeit gewährten Darlehen ist diese Nutzungsmöglichkeit auf unbestimmte Zeit im Zeitpunkt der Überlassung des Kapitals gewährt. Damit ist die Schenkung iSd der gesetzlichen Bestimmung ausgeführt, weil der Zuwendende keine weiteren Handlungen mehr vorzunehmen hat (BFH 12.7.1979, II R 26/78, BStBl II 631).

Wird das Darlehen von vorneherein unverzinslich gegeben, dann ist gemäß den Vorschriften des Bewertungsgesetzes auf die gesamte Laufzeit des Darlehens der kapitalisierte Betrag an Zinsersparnis sofort der Schenkungssteuer zu unterziehen. Wird hingegen jährlich die Zinsenlosigkeit vereinbart (dh auf die Zahlung der Zinsen verzichtet), so entsteht jeweils für das betreffende Jahr die Schenkungssteuerpflicht (siehe ecolex 2003, 63; siehe zu vor: Fellner, Kommentar Gebühren und Verkehrsteuern, Band III Erbschafts- und Schenkungssteuer, Rz. 29c zu § 12).

Im Berufungsfalle steht nunmehr in Anbetracht der getroffenen Vereinbarungen fest, dass der Bw im Jänner 1996 seiner Mutter zwecks Wohngskauf die Gewährung eines von vorneherein unverzinslichen Darlehens, dies offenkundig auf unbestimmte Dauer, zugesagt und den Darlehensbetrag, lt. Bestimmung im Kaufvertrag, bei Vertragsunterfertigung im Juni 1996 hingegeben hat. In diesem Falle ist aber nach dem Obgesagten hinsichtlich des kapitalisierten Betrages an Zinsersparnis die Schenkung sofort im Zeitpunkt der Hingabe des Kapitalbetrages (für die gesamte Zinsersparnis) als ausgeführt zu betrachten und damit die Steuerschuld gem. § 12 Abs. 1 Z 2 ErbStG entstanden. Demzufolge hat im Gegenstandsfall die fünfjährige Verjährungsfrist gem. § 208 Abs. 1 lit a BAO mit Ablauf des Jahres 1996 zu laufen begonnen, weshalb mit Ablauf des Jahres 2001 Festsetzungsverjährung eingetreten ist, welche der erstmaligen Abgabenvorschreibung am 22. Jänner 2004 entgegen steht.

Es war daher spruchgemäß zu entscheiden.

Innsbruck, am 26. September 2006

Zusatzinformationen

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at