1. Festsetzung eines ersten Säumniszuschlages bei Abgabenentrichtung mittels Banküberweisung (Respirofrist) 2. Grobes Verschulden an der Säumnis bei verspäteter Erteilung des Überweisungsauftrages an die Bank
Rechtssätze
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Folgerechtssätze | |
RV/0498-L/09-RS1 | wie RV/0102-L/07-RS1 Nur wenn der Überweisungsauftrag rechtzeitig (bis zum Fälligkeitstag) an ein in der Regel verlässliches Kreditinstitut erteilt wird, und die Gutschrift trotzdem nicht innerhalb der Respirofrist des § 211 Abs. 2 BAO am Bankkonto des Finanzamtes einlangt, ist von keinem groben Verschulden des Abgabepflichtigen an der Säumnis auszugehen, und liegen die Voraussetzungen des § 217 Abs. 7 BAO für eine Herabsetzung oder Nichtfestsetzung des Säumniszuschlages vor. |
RV/0498-L/09-RS2 | wie RV/0104-L/07-RS2 Die Respirofrist des § 211 Abs. 2 BAO dient keineswegs der Einräumung einer weiteren Frist zur Abgabenentrichtung, sondern soll allein dem Umstand Rechnung tragen, dass die Bearbeitung von Banküberweisungen längere Zeit in Anspruch nehmen kann (; ). Die Vorgangsweise der Berufungswerberin, diese Respirofrist als weitere Frist zur Abgabenentrichtung zu verwenden, und die Überweisungen erst am letzten Tag der Respirofrist durchführen zu lassen, stellt einen Missbrauch der Respirofrist und damit ein grobes Verschulden im Sinne des § 217 Abs. 7 BAO dar. |
Entscheidungstext
Berufungsentscheidung
Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des XX, Rechtsanwalt, Ort,Straße, vertreten durch XX - YY Rechtsanwälte GmbH, ebendort, vom gegen den Bescheid des Finanzamtes Braunau Ried Schärding vom betreffend Festsetzung eines ersten Säumniszuschlages von der Einkommensteuervorauszahlung für 10-12/2008 in Höhe von Euro 7.000,00 entschieden:
Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen.
Der angefochtene Bescheid bleibt unverändert.
Entscheidungsgründe
Der Berufungswerber (Bw.) ist Rechtsanwalt und abgabenrechtlich ua. zur Einkommensteuersteuererhebung erfasst. Mit Vorauszahlungsbescheid vom setzte das Finanzamt seine Einkommensteuervorauszahlungen für 2008 und Folgejahre mit 28.000,00 € fest und wies dazu gleichzeitig darauf hin, dass diese Vorauszahlungen bis zur Zustellung eines neuen Bescheides mit je einem Viertel jeweils am 15. Februar, 15. Mai, 15. August und 15. November fällig seien, bzw. ein sich gegenüber der bisherigen Höhe der Vorauszahlungen ergebender Unterschiedsbetrag bei der nächsten Vierteljahresfälligkeit ausgeglichen werde, sofern zwischen Bescheidbekanntgabe und nächstem Fälligkeitszeitpunkt mehr als ein Monat liege.
Mit Bescheid vom schrieb ihm das Finanzamt von der ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 in Höhe von 7.000,00 € einen ersten Säumniszuschlag von 140,00 € vor, weil diese Abgabe nicht bis zur Fälligkeit am entrichtet worden wäre.
Mit schriftlicher Eingabe vom legte die Rechtsvertreterin des Bw. dagegen Berufung ein und beantragte, von der ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 in Abänderung des angefochtenen Bescheides aus folgenden Gründen keinen Säumniszuschlag festzusetzen: Richtig sei, dass diese ESt-Vorauszahlung nicht bis zur Fälligkeit am entrichtet, sondern dass der diesbezügliche Überweisungsauftrag über 7.000,00 € erst am im Selbstbedienungsbereich der Bank, Bankstelle, erteilt worden wäre. Da es sich dabei um einen Dienstag gehandelt hätte, habe der Bw. damit rechnen können, dass dieser Überweisungsauftrag von der Bank wie üblich am nächsten Werktag, konkret also am Mittwoch den , bearbeitet werden, und der Überweisungsvorgang ans Finanzamt damit rechtzeitig innerhalb der dreitägigen Toleranzfrist abgeschlossen sein würde. Durch eine Fehlleistung der Bank wäre es bei dieser Überweisung jedoch zu einer unerwarteten Bearbeitungsverzögerung und deshalb erst mit "Wert " zur Abbuchung des genannten Überweisungsbetrages vom Girokonto des Bw. gekommen. Kopien vom Überweisungsbeleg und maßgeblichen Kontoauszug seien der Eingabe zum Nachweis des Vorbringens beigeschlossen. Dieser geschilderte Geschehensablauf habe jedoch mit Verweis auf die einschlägigen verfahrensrechtlichen Bestimmungen noch keine Säumnisfolgen ausgelöst. Zur Säumnis wäre es laut erhaltener Buchungsmitteilung Nr. 5/2 offenkundig erst deshalb gekommen, weil die Buchung zum Überweisungseingang für die ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 am Abgabenkonto des Bw. erst am mit Abgabenentrichtungstag erfolgt wäre. Somit erweise sich der angelastete Säumniszuschlag aber als verfehlt, weil die ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 infolge Überweisungsdurchführung am ohnehin fristgerecht iSd. Respirofrist des § 211 Abs. 2 BAO entrichtet worden, und der Säumnisfolgen erst auslösende späte gebarungsmäßige Vollzug dieser Überweisung am Abgabenkonto nicht im Einfluss- bzw. Verantwortlichkeitsbereich des Bw. gelegen wäre.
Aus den anlässlich der Berufungseingabe vorgelegten Beweismitteln ergibt sich Folgendes: Am Kontoauszug Nr. aa zur Kontonummer xxxx der Bank lautend auf den Bw. scheint in der ersten Buchungszeile die Überweisungstransaktion für die ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 von 7.000,00 € auf. Daraus geht hervor, dass der konkrete Überweisungsauftrag am um 18:09 Uhr im Selbstbedienungsbereich der Bank erteilt wurde ("SB-Überweisung"), und die entsprechende Kontolastschrift sodann per ("Wert") erfolgte. Auf dem Bezug habenden Erlagschein scheint als Überweisungsempfängerin das verfahrensbeteiligte Finanzamt und als Empfängerkonto ein näher genanntes Postsparkassenkonto desselben auf.
In derselben schriftlichen Eingabe stellte die Einschreiter außer dem Berufungsbegehren auch das Eventualbegehren, den strittigen Säumniszuschlag allenfalls auf Grundlage des § 217 Abs. 7 BAO auf 0,00 € herab- bzw. nicht festzusetzen, weil den Abgabepflichtigen an der verspäteten Entrichtung der ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 kein grobes Verschulden treffe. In diesem Zusammenhang wurde auf das erstattete Rechtsmittelvorbringen verwiesen und ergänzend dazu noch vorgebracht, dass es bisher bankintern noch nie zu einer solchen Verzögerung bei der Überweisungsbearbeitung wie vorliegend gekommen, und auch die unerklärlich späte Überweisungsbuchung auf dem Abgabenkonto nicht vom Antragswerber zu vertreten wäre.
Mit Berufungsvorentscheidung vom (Genehmigungsdatum ) wies das Finanzamt gegenständliche Berufung unter gleichzeitiger abschlägiger Behandlung des Eventualbegehrens iSd. § 217 Abs. 7 BAO ab und begründete dies nach auszugsweiser Wiedergabe des Normgehalts des § 217 BAO sinngemäß zusammengefasst wie folgt: Die Säumniszuschlagsfestsetzung bedinge nur eine formelle Abgabenzahlungsschuld, nicht dagegen, dass die Festsetzung der Stammabgabe inhaltlich richtig oder gar rechtskräftig sei. Dieses Anspruchserfordernis sei gegenständlich erfüllt, da die säumniszuschlagsbelastete ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 mit Vorauszahlungsbescheid 2008 formell festgesetzt worden wäre. Soweit für den gegenständlichen Säumniseintritt außerhalb des Einflussbereiches des Bw. gelegene Gründe geltend gemacht worden wären, sei zu entgegnen, dass es sich bei Abgaben- um Bringschulden handle, und daher gemäß § 905 Abs. 2 BAO der Abgabenschuldner Kosten und Gefahr der Übersendung des Geldbetrages trage. Was die Behauptung der zeitgerechten Abgabenentrichtung innerhalb der dreitägigen Respirofrist des § 211 Abs. 2 und 3 BAO betreffe, sei darauf hinzuweisen, dass der Überweisungsauftrag für die ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 erst am nach Abgabenfälligkeit erteilt, damit diese Vorauszahlung am entrichtet worden, dies jedoch im Hinblick auf § 211 Abs. 2 BAO und den Normzweck dieser Bestimmung verspätet gewesen wäre, weil die Respirofrist der bankmäßigen Bearbeitung von Überweisungsaufträgen, nicht jedoch Abgabepflichtigen als weitere Frist zur Abgabenentrichtung diene. Aus Sicht dieser Bestimmung wäre die Entrichtung für die ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 also nur rechtzeitig gewesen, wenn der Überweisungsauftrag fristgerecht bis am Abgabefälligkeitstag erteilt worden wäre. Zur Antragstellung iSd. § 217 Abs. 7 BAO sei anzuführen, dass eine Maßnahme nach dieser Bestimmung zwar auch bei geringfügigem Verschulden an der Säumnis in Betracht komme, ein solcher Verschuldensgrad aber nur angenommen werden könne, wenn beispielsweise eine ausnahmsweise oder eine durch einen entschuldbaren Irrtum veranlasste Säumnis vorliege. Die verspätete Entrichtung der ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 stelle laut Aktenlage bereits ein wiederholtes Fristversäumnis dar, da die am fällig gewesene Umsatzsteuervorauszahlung für August 2008 ebenfalls verspätet am entrichtet worden wäre. Da die wiederholte Säumnis auf eine auffallende Sorglosigkeit des Antragstellers schließen lasse, könne damit auch dem auf § 217 Abs. 7 BAO gestützten Antragsbegehren kein Erfolg beschieden sein.
Am wurde dagegen ohne weiteres Vorbringen fristgerecht ein Vorlageantrag gestellt, und die Berufung gegen den Säumniszuschlagsbescheid vom deshalb dem Unabhängigen Finanzsenat zur Entscheidung zugeleitet. Anlässlich des zweitinstanzlichen Berufungsverfahrens forderte die Referentin vom Finanzamt ergänzend zu den bereits anlässlich der Berufungsvorlage übersandten Aktenteilen noch eine Abschrift vom Originalüberweisungsbeleg betreffend ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 an. Aus dieser auftragsgemäß übermittelten Belegkopie ergibt sich, dass die Bank des Bw. die Überweisung für die ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 über 7.000,00 € am von dessen dortigem Girokonto abgebucht hat. Durch Einsichtnahme in den elektronischen Steuerakt des Bw. (Masken "Buchungen" und "Belegbearbeitung") war festzustellen, dass die Buchung für die Überweisung der ESt-Vorauszahlung des vierten Quartals 2008 am Abgabenkonto am durchgeführt worden, und dabei als konkreter Abgabenentrichtungstag der ausgewiesen ist. Über fernmündliche Anfrage der Referentin teilte ein Mitarbeiter der Amtspartei im gegebenen Zusammenhang mit, dass ein in den Abgabengebarungsdaten aufscheinender Entrichtungstag regelmäßig auf automatischer, nicht veränderbarer Einspielung durch die elektronische Datenverarbeitungsanlage gründe.
Zwecks Abklärung des Umfanges der Vertretungsvollmacht der Einschreiterin wurde im Verlauf des zweitinstanzlichen Verfahrens auch der Bw. fernmündlich kontaktiert. Anlässlich dieses Telefonates gab der Rechtsmittelwerber, dem dabei gleichzeitig auch der abschließende Ermittlungsstand zur Kenntnis gebracht wurde, bekannt, dass er im gegenständlichen Berufungsverfahren ungeachtet seiner ständigen steuerlichen Vertreterin von der eingeschrittenen Rechtsanwälte GmbH vertreten werde, diese aber nicht zustellbevollmächtigt sei.
Über die Berufung wurde erwogen:
Dem angefochtenen Bescheid liegt ein von der ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 von 7.000,00 € mit 2 % bemessener Säumniszuschlag von 140,00 € zugrunde.
Unstrittig ist in diesem Zusammenhang, dass die säumniszuschlagsbelastete ESt-Vorauszahlung am Montag, den , fällig, und aufgrund Vorauszahlungsbescheides 2008 vom auch entsprechend formell festgesetzt war. Außer Streit steht weiters, dass die ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 von 7.000,00 € erst nach Fälligkeit und damit jedenfalls aus Sicht des § 217 Abs. 1 BAO verspätet entrichtet wurde, und dass sich der Bw. dabei der Banküberweisung bedient hat. In diesem Zusammenhang ist auch unstrittig, dass der Überweisungsauftrag für diese Vorauszahlungsschuld erst nach Abgabenfälligkeit am Dienstag, den , abends im Selbstbedienungsbereich der Bank erteilt, die diesbezügliche Lastschrift am Girokonto des Bw. am Donnerstag, den , durchgeführt, und die korrespondierende Überweisungsbuchung am Abgabenkonto des Bw. mit Datum vorgenommen wurden.
Da § 211 Abs. 2 BAO ua. vorsieht, dass mittels Banküberweisung vorgenommene Abgabenentrichtungen ohne Säumnisfolgen bleiben, wenn die Gutschrift auf dem Postscheckkonto oder dem sonstigen Konto der empfangsberechtigten Kasse noch innerhalb von drei Tagen nach Ablauf der zur Entrichtung einer Abgabe zustehenden Fristerfolgt, besteht im vorliegenden Fall zwischen den Verfahrensparteien im Wesentlichen Streit darüber, ob die mittels Banküberweisung bezahlte Einkommensteuervorauszahlung 10-12/2008 aus Sicht dieser Bestimmung noch zeitgerecht mit Folge der Verhinderung eines Säumniszuschlages entrichtet wurde oder nicht. Nach Ansicht des Bw. sei dies der Fall, weil der Überweisungsbetrag für die ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 nachgewiesenermaßen am innerhalb der Respirofrist von seinem Bankkonto abgebucht worden wäre. Dass es anlassgegenständlich trotzdem zur strittigen Säumniszuschlagsfestsetzung gekommen ist, schreibt der Bw. vorbringensgemäß dem Umstand zu, dass dieser Überweisungsbetrag erst sechs Tage nach Überweisungsdurchführung auf seinem Abgabenkonto gebarungsmäßig vollzogen wurde. Außerdem weist er in der Berufungsschrift darauf hin, dass es bei gegenständlicher Überweisung auch schon bankintern zu einer Verzögerung gekommen sei, weil sein Überweisungsauftrag vom nicht wie üblich und erwartet am nächst-, sondern erst am zweitfolgenden (Arbeits)Tag bearbeitet bzw. durchgeführt worden wäre, räumt gleichzeitig aber ein, dass diese bankinterne Verzögerung aufgrund Überweisungsdurchführung innerhalb der Respirofrist seiner Ansicht nach keine Säumnisfolgen ausgelöst hätte. Im Gegensatz dazu erachtet das Finanzamt die Voraussetzungen des § 211 Abs. 2 BAO im Berufungsfall als nicht gegeben und den angefochtenen Bescheid deshalb insgesamt als rechtmäßig. Dies laut Berufungsvorentscheidungsbegründung im Wesentlichen deshalb, weil der Überweisungsauftrag für die ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 nicht fristgerecht bis am Abgabenfälligkeitstag, sondern erst einen Tag später am unter gleichzeitiger Entrichtung dieser Abgabe erteilt worden, dies mit Rücksicht auf den Normgehalt und -zweck des § 211 Abs. 2 BAO aber verspätet gewesen wäre. Bevor auf diese kontroversiellen Parteienstandpunkte und das Säumniszuschlagsrecht allgemein näher eingegangen wird, werden zunächst nachstehend die im Berufungsfall relevanten Gesetzesbestimmungen angeführt:
Wird eine Abgabe, ausgenommen Nebengebühren (§ 3 Abs. 2 lit. d BAO), nicht spätestens am Fälligkeitstag entrichtet, so sind gemäß § 217 Abs. 1 BAO nach Maßgabe der folgenden Bestimmungen Säumniszuschläge zu entrichten.
Gemäß § 217 Abs. 2 BAO beträgt der erste Säumniszuschlag 2 % des nicht zeitgerecht entrichteten Abgabenbetrages.
Gemäß § 217 Abs. 4 BAO sind Säumniszuschläge für Abgabenschuldigkeiten insoweit nicht zu entrichten, als a) ihre Einhebung gemäß § 212a ausgesetzt ist, b) ihre Einbringung gemäß § 230 Abs. 2, 3, 5 oder 6 gehemmt ist, c) ein Zahlungsaufschub im Sinn des § 212 Abs. 2 zweiter Satz nicht durch Ausstellung eines Rückstandsausweises (§ 229) als beendet gilt, d) ihre Einbringung gemäß § 231 ausgesetzt ist.
Gemäß § 217 Abs. 5 BAO entsteht die Verpflichtung zur Entrichtung eines Säumniszuschlages gemäß Abs. 2 nicht, soweit die Säumnis nicht mehr als fünf Tage beträgt, und der Abgabepflichtige innerhalb der letzten sechs Monate vor dem Eintritt der Säumnis alle Abgabenschuldigkeiten, hinsichtlich derer die Gebarung gemäß § 213 mit jener der nicht zeitgerecht entrichteten Abgabenschuldigkeit zusammengefasst verbucht wird, zeitgerecht entrichtet hat. In den Lauf dieser fünftägigen Frist, die in den Fällen des § 211 Abs. 2 und 3 BAO erst mit dem Ablauf der dort genannten Frist beginnt, sind Samstage, Sonntage, gesetzliche Feiertage, der Karfreitag und der 24. Dezember nicht einzurechnen.
Gemäß § 217 Abs. 7 BAO sind auf Antrag des Abgabepflichtigen Säumniszuschläge insoweit herabzusetzen bzw. nicht festzusetzen, als ihn an der Säumnis kein grobes Verschulden trifft.
Gemäß § 217 Abs. 10 BAO sind Säumniszuschläge, die den Betrag von 50 Euro nicht erreichen, nicht festzusetzen.
§ 211 Abs. 1 BAO regelt, wann Abgaben in Ansehung der unterschiedlich möglichen Entrichtungsformen als entrichtet gelten.Gemäß Absatz 1litera d leg. cit. gelten Abgaben bei Überweisung auf das Postscheckkonto oder ein sonstiges Konto der empfangsberechtigten Kasse am Tag der Gutschrift als entrichtet.
§ 211 Abs. 2 BAO lautet auszugsweise wie folgt: Erfolgt in den Fällen des § 211 Abs. 1 lit. d BAO die Gutschrift auf dem Postscheckkonto oder dem sonstigen Konto der empfangsberechtigten Kasse zwar verspätet, aber noch innerhalb von drei Tagen nach Ablauf der zur Entrichtung einer Abgabe zustehenden Frist, so hat die Verspätung ohne Rechtsfolgen zu bleiben;in den Lauf dieser dreitägigen Frist sind Samstage, Sonntage, gesetzliche Feiertage, der Karfreitag und der 24. Dezember nicht einzurechnen.
Gemäß § 45 Abs. 1 EStG1988 hat der Steuerpflichtige auf die Einkommensteuer einschließlich jener gemäß § 37 Abs. 8 Vorauszahlungen zu entrichten.
§ 45 Abs. 2 EStG1988 normiert, dass die Einkommensteuervorauszahlungen zu je einem Viertel am 15. Februar, 15. Mai, 15. August und 15. November zu leisten sind.
§ 210 Abs. 3 BAO bestimmt, dass im Falle, dass Fälligkeitszeitpunkte auf einen Samstag, Sonntag, gesetzlichen Feiertag, den Karfreitag oder 24. Dezember fallen, der nächste Tag, der nicht einer der vorgenannten Tage ist, als Fälligkeitstag gilt.
Vorweg ist festzuhalten, dass die Säumniszuschlagsverpflichtung Formalschuldcharakter hat. Für das Entstehen der Säumniszuschlagspflicht ist also allein maßgeblich, ob die objektiven Tatbestandsmerkmale erfüllt sind (; ). Die Rechtmäßigkeit einer Säumniszuschlagsvorschreibung setzt weiters nur eine formelle Abgabenzahlungsschuld voraus. Sie bedingt dagegen nicht, dass die dem Säumniszuschlag zu Grunde liegende Abgabenfestsetzung sachlich richtig, bzw. dass der Stammabgabenbescheid bereits rechtskräftig ist (; ). Sind die objektiven Tatbestandsmerkmale des § 217 Abs. 1 BAO verwirklicht, und greift im Einzelfall auch keine der oben angeführten Bestimmungen, wonach die Verpflichtung zur Entrichtung eines Säumniszuschlages trotz Abgabennichtentrichtung bis am Fälligkeitstag sei es hinausgeschoben wird oder überhaupt nicht entsteht, so sind die Abgabenbehörden zur Vorschreibung des Säumniszuschlages von Gesetzes wegen verpflichtet. Die Festsetzung erfolgt also in Rechtsgebundenheit, für ein Ermessen ist kein Spielraum (; ).
Nach dem oben wiedergegebenen Wortlaut des § 217 Abs.1 BAO stellt der Säumniszuschlag an sich eine objektive Säumnisfolge dar. Daraus folgt, dass im Anwendungsbereich dieser Bestimmung die Gründe, die zum Zahlungsverzug geführt haben, grundsätzlich unbeachtlich sind (Ritz, Kommentar BAO³ § 217 Rz. 2 und 3 mwN). Außerdem setzt die Verwirkung eines Säumniszuschlages demnach auch kein Verschulden des Abgabepflichtigen an der Säumnis voraus (vgl. ua. ; ). Angesichts dieser Rechtslage erübrigt sich an dieser Stelle der Rechtmäßigkeitsprüfung des angefochtenen Bescheides aber eine inhaltliche Auseinandersetzung mit den vorliegend für die verspätete Entrichtung der ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 genannten Ursachen, bzw. mit der Frage, ob diese Säumnis allenfalls schuldhaft herbeigeführt wurde, weil diesen Umständen jedenfalls aus Sicht des § 217 Abs. 1 BAO keine Entscheidungsrelevanz zukommt. Soweit der Bw. also vorbringt, dass für den Säumniseintritt bei der ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 außerhalb seiner Sphäre gelegene, von ihm auch nicht zu vertretende Gründe ursächlich gewesen wären, zeigt er daher jedenfalls damit eine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Säumniszuschlagsbescheides nicht erfolgreich auf. Den Gründen für den Zahlungsverzug bzw. einem insoweit fehlenden groben Verschulden kann seit der Novellierung des Säumniszuschlagsrechtes mit BGBl I 2000/142 allerdings Bedeutung im Rahmen des damit eingefügten § 217 Abs. 7 BAO zukommen, dies jedoch nur bei entsprechender Antragstellung. Im vorliegenden Fall wurde im Schriftsatz vom nicht nur Berufung gegen den Säumniszuschlagsbescheid vom eingelegt, sondern auch beantragt, den strittigen Säumniszuschlag bei Erfolglosigkeit dieses Rechtsmittels gemäß § 217 Abs. 7 BAO auf 0,00 € herab- bzw. nicht festzusetzen. Da ein solcher Antrag zulässigerweise auch anläss-lich der Berufung gegen einen Säumniszuschlagsbescheid gestellt werden kann (vgl. mwN; Ritz, SWK 2001, S 343), und Berufungserledigungen auf die im Entscheidungszeitpunkt gegebene Sach- und Rechtslage Bedacht zu nehmen haben, ist dieser Herab- bzw. Nichtfestsetzungsantrag daher im Rahmen gegenständlicher Berufungs-entscheidung mitzuerledigen (vgl. Ritz, Kommentar BAO³, § 217 Rz. 65 mwN; ua. mwN).
Angesichts der unstrittigen Tatsache, dass die ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 im Überwei-sungsweg entrichtet wurde, gehen beide Verfahrensparteien zunächst mit Recht einhellig davon aus, dass im Berufungsfall mit fruchtlosem Ablauf des Fälligkeitstages dieser Abgabe () noch kein Säumniszuschlag verwirkt wurde, sondern dass der Bestim-mung des § 211 Abs. 2 BAO im vorliegenden Fall grundsätzlich Beachtlichkeit zukommt. Uneinigkeit herrscht zwischen den Parteien aber offensichtlich über den Normgehalt des § 211 Abs. 2 BAO und hier insbesondere zur Frage, wann eine mittels Banküberweisung getilgte Abgabe abgabenrechtlich als entrichtet anzusehen ist, bzw. welches Ereignis bei solcher Abgabenentrichtungsform für eine zeitgerechte Entrichtung iSd. § 211 Abs. 2 BAO tatsächlich maßgeblich ist. Soweit dazu vom Bw. die Auffassung vertreten wird, der Abgabenentrichtungszeitpunkt leite sich bei Banküberweisung aus dem Zeitpunkt der Abbuchung des Überweisungsbetrages vom Bankkonto des Abgabepflichtigen ab, bzw. das Finanzamt meint, es komme diesfalls auf den Zeitpunkt der Erteilung des Überweisungsauftrages an die Bank an, wird damit die Rechtslage aber von beiden Verfahrensparteien grundlegend verkannt. Sie übersehen mit diesen Normverständnissen des § 211 Abs. 2 BAO nämlich, dass der gegenständlich strittige Entrichtungszeitpunkt durch § 211 Abs. 1 lit. d BAO eindeutig in der Weise geregelt ist, dass Abgaben bei Überweisung auf das Postscheckkonto oder ein sonstiges Konto der empfangs-berechtigten Kasse am Tag der Gutschrift als entrichtet gelten. Bei der Entrichtungsform der Banküberweisung kommt es also auf keinen der von den Verfahrensparteien ins Auge gefassten Zeitpunkte, sondern vielmehr auf den Zeitpunkt an, wann der Überweisungsbetrag am Empfängerkonto der empfangsberechtigten Abgabenbehörde (Postscheckkonto oder ein sonstiges Konto) gutgeschrieben wird. Dies leuchtet auch ein, weil die Abgabenbehörde erst in diesem Zeitpunkt faktische Verfügungsmacht über den Überweisungsbetrag erlangt bzw. über diesen disponieren kann.
Da § 211 Abs. 2 BAO in Teilen seiner Wortfolge dem § 211 Abs. 1 lit. d BAO inhaltlich ent-spricht, außerdem einen Verweis auf § 211 Abs. 1 lit. d BAO enthält und dieser Bestimmung auch aus gesetzessystematischer Sicht nahe steht, steht außer Zweifel, dass § 211 Abs. 2 BAO in Zusammenschau mit § 211 Abs. 1 lit. d BAO zu lesen ist. Für gegenständliche Rechtsfrage ist dabei zu gewinnen, dass eine Abgabentilgung mittels Überweisung aus Sicht des § 211 Abs. 2 BAO nur dann ohne Rechtsfolgen bleibt, wenn der Überweisungsbetrag am Empfängerkonto der Abgabenbehörde innerhalb von drei Tagen nach Ablauf des Abgabenfälligkeitstages gutgeschrieben wird, wobei Samstage, Sonntage, gesetzliche Feiertage, der Karfreitag oder der 24. Dezember gegebenenfalls in diese Respirofrist nicht einzurechnen sind (vgl. ). Erfolgt die Gutschrift am Empfängerkonto der Abgabenbehörde im Überweisungsfall nicht innerhalb der Respirofrist, ist mit deren ungenütztem Ablauf ein Säumniszuschlag verwirkt, außer die Verpflichtung zur Entrichtung eines Säumniszuschlages entsteht wegen entsprechender Sachlage aufgrund anderer gesetzlicher Grundlage nicht.
Für den Berufungsfall ist demnach entscheidend, wann der Überweisungsbetrag für die ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 von 7.000,00 € am Empfängerkonto (vorliegend Postsparkassenkonto) des verfahrensbeteiligten Finanzamtes gutgeschrieben wurde. Die Antwort dazu findet sich in den elektronischen Gebarungsdaten des Abgabenkontos des Bw. (Masken "Belegerfassung" und "Buchungen"), in die das Gutschriftsdatum anlässlich des konkreten Zahlungs-einganges gekennzeichnet als "ET" (Entrichtungstag) elektronisch eingespielt wurde. Da in diesen Gebarungsdaten bei der Buchung des Zahlungseinganges für die ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 (Buchungsdatum ) in der Spalte "ET" der "" aufscheint, ist damit dieser Entscheidung zugrunde zu legen, dass der gegenständliche Überweisungsbetrag dem Postsparkassenkonto des Finanzamtes am gutgeschrieben wurde. Die ESt-Vorauszahlung für das vierte Quartal 2008 wurde somit nicht, wie das Finanzamt bzw. der Bw. vermeinen, am bzw. , sondern tatsächlich am Freitag, den , entrichtet Dieser Entrichtungszeitpunkt war aus Sicht des § 211 Abs. 2 BAO aber jedenfalls um einen Tag verspätet, weil die dreitägige Respirofrist im Berufungsfall nach Ablauf des Abgabenfälligkeitstages () am begann und aufgrund ungehinderten Laufes am Donnerstag, den , endete. Angesichts dieser Sach- und Rechtslage konnten daher im Berufungsfall Säumnisfolgen auf Grundlage des § 211 Abs. 2 BAO nicht wirksam verhindert werden.
Dem § 217 Abs. 5 BAO zufolge entsteht die Verpflichtung zur Entrichtung eines Säumniszuschlages allerdings auch dann nicht, wenn es sich im Einzelfall um eine kurzfristige und aus-nahmsweise Säumnis handelt, wobei diese Tatbestandserfordernisse kumulativ erfüllt sein müssen. Kurzfristig ist eine Säumnis iSd. Bestimmung dann, wenn sie nicht mehr als fünf Tage gedauert hat, wobei Samstage, Sonntage, gesetzliche Feiertage, der Karfreitag oder der 24. Dezember auch in diese Frist nicht einzurechnen sind. Liegt wie gegenständlich ein Sach-verhalt mit grundsätzlicher Anwendbarkeit der Respirofrist vor, dann beginnt die fünftägige Frist des § 217 Abs. 5 BAO erst nach deren Ablauf. Ausnahmsweise Säumnis iSd. § 217 Abs. 5 BAO ist dann gegeben, wenn der Abgabepflichtige innerhalb der letzten sechs Monate vor dem Eintritt der Säumnis alle mit der nicht zeitgerecht entrichteten Abgabenschuldigkeit zusammengefasst verbuchten Abgabenschuldigkeiten zeitgerecht entrichtet hat. Die verspätete Entrichtung der ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 am stellt im Hinblick darauf, dass die fünftägige Toleranzfrist gegenständlich erst am (Respirofristende am ) begann, und die konkrete Abgabenentrichtung damit aus Sicht des § 217 Abs. 5 BAO bereits am ersten Fristtag erfolgte, zweifellos eine kurzfristige Säumnis im Sinne dieser Bestimmung dar. Die Anwendbarkeit des § 217 Abs. 5 BAO auf den Berufungsfall scheitert allerdings am weiteren Erfordernis der ausnahmsweisen Säumnis, weil unmittelbar vor gegenständlicher Säumnis aktenkundig auch die Umsatzsteuervorauszahlung für August 2008 mit Fälligkeit erst am entrichtet wurde. Dass dieser Säumnisfall laut Aktenlage keine Säumniszuschlagsfestsetzung nach sich gezogen hat, ändert an vorstehender Beurteilung nichts, weil im Anwendungsbereich des § 217 Abs. 5 BAO Vorsäumnisse der letzten sechs Monate unabhängig davon zu berücksichtigen sind, ob sie Säumnisfolgen ausgelöst haben oder nicht.
Da gegenständlich sachverhaltsmäßig auch keine Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass die Säumniszuschlagspflicht betreffend Einkommensteuervorauszahlung 10-12/2008 aus einem der in § 217 Abs. 4 BAO angeführten Gründe hinausgeschoben worden wäre, und es sich vorliegend auch nicht um einen Bagatellfall iSd. § 217 Abs. 10 BAO handelt, ist daher als Ergebnis dieser Ausführungen festzuhalten, dass im Berufungsfall aufgrund ungenützten Ablaufes der bis einschließlich offen gewesenen Respirofrist des § 211 Abs. 2 BAO ein Säumniszuschlag von der Einkommensteuervorauszahlung 10-12/2008 (7.000,00 €) verwirkt wurde. Dem angefochtenen Bescheid, mit dem ein Säumniszuschlag im gesetzlichen Ausmaß (§ 217 Abs. 2 BAO) von 140,00 € vorgeschrieben wurde, haftet aus obigen Entscheidungsgründen somit weder die behauptete noch eine sonstige Rechtswidrigkeit an.
Damit verbleibt, an dieser Stelle noch über den erst nach Erlassung des angefochtenen Bescheides ebenfalls gestellten Antrag auf Nichtfestsetzung des Säumniszuschlages bzw. Herabsetzung desselben auf 0,00 € abzusprechen. Diesem Antrag kann aufgrund des Normgehaltes des § 217 Abs. 7 BAO nur Erfolg beschieden sein, wenn dem Antragswerber im Zusammenhang mit der verspäteten Entrichtung der ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 kein grobes Verschulden anzulasten ist. Grobes Verschulden fehlt, wenn überhaupt kein Verschulden an der Säumnis vorliegt oder das Verschulden nur als leichte Fahrlässigkeit zu qualifizieren ist. Von leichter Fahrlässigkeit iS. eines minderen Grades des Versehens ist auszugehen, wenn ein Fehler begangen wurde, der gelegentlich auch einem sorgfältigen Menschen unterlaufen kann. Grobes Verschulden liegt außer bei vorsätzlichem Handeln auch bei grober Fahrlässigkeit vor. Grobe Fahrlässigkeit wird rechtstechnisch mit auffallender Sorglosigkeit gleichgesetzt. Auffallend sorglos handelt, wer die im Verkehr mit Behörden und für die Einhaltung von Terminen und Fristen erforderliche und nach den persönlichen Fähigkeiten zumutbare Sorgfalt außer Acht lässt (). Auffallend sorgloses Handeln ist mithin anzunehmen, wenn eine auffallende und ungewöhnliche Vernachlässigung einer Sorgfaltspflicht vorliegt, die den Eintritt des Schadens als wahrscheinlich und nicht bloß als entfernt möglich voraussehbar erscheinen lässt. War die Versäumung voraussehbar und hätte sie durch ein dem Antragswerber mögliches und zumutbares Verhalten abgewendet werden können, steht dies einer Antragsstattgabe nach § 217 Abs. 7 BAO daher entgegen (vgl. etwa ; 9 Ob A 199/90). Bei Versäumung von Zahlungsfristen verneinen Judikatur und Lehre (vgl. Ritz, SWK 2001, S 337 ff mwN) das Vorliegen eines groben Verschuldens beispielsweise bei Unmöglichkeit oder Unzumutbarkeit der Abgabenentrichtung (z.B. bei Zahlungsunfähigkeit bzw. wenn liquide Mittel nur unter Vermögensverschleuderung erzielbar wären). Überdies aber auch dann, wenn Handlungen/Unterlassungen vertretbare Rechtsansichten zu Grunde liegen, wenn Fehlleistungen Dritter vorliegen, die vom Säumigen nicht zu vertreten sind (bspw. verspätete Durchführung einer Überweisung durch ein im Allgemeinen verlässliches Kreditinstitut oder Behördenfehler), oder etwa bei abrupt auftretender Krankheit, die den Abgabepflichtigen an der Fristwahrung hinderte.
§ 217 Abs. 7 BAO stellt eine Begünstigungsbestimmung dar. Da die amtswegige Ermittlungspflicht bei solchen Bestimmungen regelmäßig hinter die Behauptungs- und Beweislast des Antragstellers zurücktritt, hat insbesondere auch in einem Antragsverfahren nach § 217 Abs. 7 BAO der Antragswerber das Vorliegen all jener Umstände, auf die die abgabenrechtliche Begünstigung gestützt werden kann, selbst einwandfrei und unter Ausschluss jeden Zweifels darzulegen. Im Rahmen dieser Parteipflichten wurde vorliegend behauptet, dass den Antragsteller an der verspäteten Entrichtung der ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 kein grobes Verschulden treffe. Zum Vorliegen dieser Anspruchsvoraussetzung wurde dabei auf das gesamte damit auch zum Antragsvorbringen erhobene Berufungsvorbringen vom verwiesen und ergänzend dazu noch angeführt, dass die Verantwortlichkeit für gegenständliche Säumnis beim involvierten Bankinstitut und beim Finanzamt selbst liege, weil es in deren Sphären im gegebenen Zusammenhang jeweils zu vom Abgabepflichtigen nicht vorhersehbaren und beeinflussbaren Verzögerungen, und zwar einerseits bei der bankinternen Überweisungsabwicklung und -durchführung und andererseits bei der Überweisungsverbuchung am maßgeblichen Abgabenkonto, gekommen wäre. Mit diesem Vorbringen vermag der Antragswerber die Verantwortlichkeit für die verspätete Entrichtung der ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 jedoch selbst unter Bedachtnahme auf die oa. einschlägige Rechtsprechung aus folgenden Gründen nicht mit Erfolg von sich auf Dritte abzuwälzen.
Die Behauptung, das Finanzamt hätte gegenständliche Säumnis aufgrund verzögerter Ver-buchung des Überweisungsbetrages am Abgabenkonto überhaupt erst ausgelöst, entbehrt schon deshalb jeglicher sachlichen Rechtfertigung, weil dieser Verbuchungszeitpunkt () nach obigen Feststellungen überhaupt keinen Einfluss auf den Entrichtungszeitpunkt der ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 und damit auch nicht auf den diesbezüglichen Säumniseintritt hatte. Zur Säumnis kam es vorliegend vielmehr schon davor mit fruchtlosem Ablauf der Respirofrist am (24.00 Uhr) deshalb, weil der Überweisungsbetrag für die konkrete ESt-Vorauszahlung bis zu diesem Zeitpunkt dem Empfängerkonto des Finanzamtes nicht gutgeschrieben war.
Haltlos und aus Sicht des § 217 Abs. 7 BAO damit ebenfalls nicht zielführend ist aber auch der weitere Einwand, dass gegenständlichen Säumniseintritt auch die Bank wegen verzögerter Bearbeitung bzw. Durchführung des Überweisungsauftrages für die ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 zu vertreten habe. Mit diesem Vorbringen setzt sich der Antragswerber zunächst schon zu seinem eigenen weiteren Antragsvorbringen in Widerspruch, weil auch ausgeführt wurde, dass die ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 infolge Überweisungsdurchführung am zeitgerecht innerhalb der Respirofrist entrichtet worden wäre, was aber impliziert, dass die verzögerte Bearbeitung des Überweisungsauftrages durch die Bank jedenfalls nach diesem Parteiverständnis nicht säumnisfolgenauslösend war. Abgesehen von dieser Widersprüchlichkeit erweist sich der Einwand einer Mitverantwortlichkeit der Bank am konkreten Säumniseintritt aber insbesondere aufgrund des Normzweckes des § 211 Abs. 2 BAO und zwar auch dann als unberechtigt, wenn man berücksichtigt, dass die ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 nach den getroffenen Feststellungen nicht wie vom Abgabepflichtigen angenommen am innerhalb, sondern am außerhalb der Respirofrist entrichtet wurde. Da Abgaben bei Überweisung auf das Postscheckkonto oder ein sonstiges Konto der empfangsberechtigten Kasse dem § 211 Abs. 1 lit. d BAO zufolge erst am Tag der Gutschrift als entrichtet gelten, würde eine Einzahlung erst am Fälligkeitstag bei dieser Entrichtungsform regelmäßig zu einer verspäteten Abgabenentrichtung führen. Der Gesetzgeber hat daher, um Säumnisfolgen, die sich bei Abgabenentrichtung durch Banküberweisung aufgrund längerer Bearbeitungsdauer solcher Überweisungen ergeben könnten, zu vermeiden, die Respirofrist des § 211 Abs. 2 BAO geschaffen. Nach dieser Intention soll die Respirofrist also für die bankmäßige Bearbeitung von Überweisungsaufträgen zur Verfügung stehen, und nicht, wovon der Antragsteller laut ausgewiesener Aktenlage aber offensichtlich bisher ausgegangen ist, Abgabepflichtigen als weitere Frist zur Abgabenentrichtung dienen (; ). Vorliegend wurde der Überweisungsauftrag für die ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 erst am Tag nach Abgabenfälligkeit am Abend des im Selbstbedienungsbereich der Bank erteilt. In der Folge benötigte die Bank zwei Werktage, bis der Überweisungsbetrag für diese Abgabe am vom Girokonto des Antragswerbers abgebucht wurde. Die korrespondierende Überweisungsgutschrift am Postsparkassenkonto des Finanzamtes erfolgte tags darauf am , womit diese ESt-Vorauszahlung als entrichtet galt. Angesichts dieser Faktenlage und mit Rücksicht auf den dargestellten Normzweck der Respirofrist liegt die Verantwortlichkeit für die verspätete Entrichtung der ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 aber keineswegs wie eingewendet bei der involvierten Bank, sondern vielmehr beim Antragswerber selbst. Dies deshalb, weil das Bankinstitut mit seiner zweitägigen Bearbeitungsdauer für die konkrete Überweisung das vom Gesetzgeber hierfür veranschlagte dreitägige Bearbeitungskalkül nicht einmal ausgeschöpft, der Antragswerber seinerseits jedoch die für die bankmäßige Abwicklung von Überweisungen vorgesehene Respirofrist durch Erteilung des Überweisungsauftrages erst während dieser Frist normzweckwidrig als weitere Abgabenentrichtungsfrist genutzt hat:
Infolge dieser zweckwidrigen Nutzung der Respirofrist konnte der Antragswerber entgegen seinem Vorbringen gegenständlich aber nicht mehr mit der erforderlichen Sicherheit davon ausgehen, dass der Überweisungsbetrag für die bereits fällig gewesene ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 dem Bankkonto des Finanzamtes noch innerhalb der Respirofrist gutgeschrieben werden, und diese Abgabe damit zumindest aus Sicht des § 211 Abs. 2 BAO noch zeitgerecht entrichtet wird. Er musste aufgrund der damit nur mehr verbliebenen zweitägigen Fristdauer vielmehr schon mit hoher Wahrscheinlichkeit damit rechnen, dass diese Gutschrift mit Folge der verspäteten Abgabenentrichtung erst nach Ablauf der Respirofrist erfolgen wird. Dass es vorliegend bei einer den behaupteten Gepflogenheiten entsprechenden eintägigen Bearbeitungsdauer für diese Überweisung allenfalls noch innerhalb der Respirofrist zur Gutschrift des Überweisungsbetrages am Empfängerkonto und damit zu keiner Säumnis gekommen wäre, ändert an der Verantwortlichkeit des Antragswerbers für den gegenständlichen Säumniseintritt nichts, weil er als Abgabepflichtiger das Risiko für die bankinterne Bearbeitungsdauer eines Überweisungsauftrages und die zeitgerechte Abgabenentrichtung trägt, und ihn eine längere bankinterne Bearbeitungsdauer als üblich und erwartet aus Sicht des § 217 Abs. 7 BAO nur entschuldigen könnte, wenn er durch Erteilung des Überweisungsauftrages bis am Abgabenfälligkeitstag alles ihm für eine rechtzeitige Abgabenentrichtung Mögliche unternommenen hätte. Vor dem Hintergrund, dass mit der Respirofrist des § 211 Abs. 2 BAO nach Absicht des Gesetzgebers keineswegs eine weitere Frist zur Abgabenentrichtung eingeräumt wird, vertritt der Unabhängige Finanzsenat in seiner einschlägigen Rechtsprechung die Auffassung, dass in Säumnisfällen wie gegenständlich von fehlendem groben Verschulden des Abgabepflichtigen an der Säumnis bzw. vom Vorliegen der Anspruchsvoraussetzungen iSd. § 217 Abs. 7 BAO nur ausgegangen werden kann, wenn der Überweisungsauftrag rechtzeitig bis zum Fälligkeitstag an ein in der Regel verlässliches Kreditinstitut erteilt wird, und die Gutschrift trotzdem nicht innerhalb der Respirofrist am Empfängerkonto des Finanzamtes einlangt (vgl. ). Wird der Überweisungsauftrag hingegen erst nach Abgabenfälligkeit erteilt, stellt dies nach einhelliger Rechtsansicht des Unabhängigen Finanzsenates ein grobes Verschulden an der Säumnis iSd. § 217 Abs. 7 BAO dar (vgl. ua. ; ; ; ; ; ; ; ). Da der Überweisungsauftrag für die ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 erwiesenermaßen erst am nach Abgabenfälligkeit erteilt wurde, hat der Antragswerber die Respirofrist des § 211 Abs. 2 BAO zweifellos missbräuchlich als weitere Frist zur Abgabenentrichtung verwendet. Im Sinne der angeführten Rechtsprechung ist ihm dieser Missbrauch als grobes Verschulden anzulasten, sodass dem Antragsbegehren iSd. § 217 Abs. 7 BAO schon aus diesem Grund der Erfolg versagt bleiben muss.
Auffallend sorgloses Verhalten im Zusammenhang mit der zeitgerechten Entrichtung der ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 ist dem Antragswerber überdies auch deshalb vorzuwerfen, weil er als Rechtsanwalt mit der Handhabung und Einhaltung von (Zahlungs)Fristen laufend konfrontiert bzw. vertraut, er dieser ihm aufgrund seiner einschlägigen beruflichen Kenntnisse möglichen und auch zumutbaren besonderen Sorgfalt aber bei Entrichtung dieser persönlichen Vorauszahlungsschuld zweifellos nicht im gebotenen Ausmaß nachgekommen ist (vgl. ua. -F/05; ).
Schließlich steht einer Antragsstattgabe, worauf schon in der Berufungsvorentscheidung zu Recht hingewiesen wurde, aber auch entgegen, dass es sich bei der verspäteten Entrichtung der ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 um keine erstmalige, sondern eine wiederholte Fristversäumung handelt. Da der Antragswerber bereits die Umsatzsteuervorauszahlung 08/2008 mit rund vierwöchiger Verspätung erst am entrichtet hat, ist ihm die verspätete Entrichtung der unmittelbar danach fällig gewesenen ESt-Vorauszahlung 10-12/2008 auch deshalb als grobes Verschulden vorzuwerfen, weil er angesichts dieser zeitnahen Vorsäumnis der Wahrung seiner persönlichen Abgabenzahlungsfristen jedenfalls erhöhte Aufmerksamkeit schenken und alles daran setzen hätte müssen, um solche Fristverstöße in Hinkunft zu vermeiden, dies angesichts des wiederholten Säumniseintrittes jedoch offenkundig nicht geschehen ist (vgl. ua. -F/08; ).
Als Ergebnis dieser Entscheidungsgründe war daher der Berufung gegen den Säumniszuschlagsbescheid vom unter abschlägiger Miterledigung des gemäß § 217 Abs. 7 BAO gestellten Antrages spruchgemäß keine Folge zu geben.
Linz, am
Zusatzinformationen
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Materie | Steuer Finanzstrafrecht Verfahrensrecht |
betroffene Normen | § 217 BAO, Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961 § 217 Abs. 7 BAO, Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961 § 211 Abs. 1 lit. d BAO, Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961 § 211 Abs. 2 BAO, Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961 |
Schlagworte | Säumniszuschlag Säumnis Respirofrist Überweisung Überweisungsauftrag verspätete Auftragserteilung grobes Verschulden |
Verweise |
Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at