Wiederaufnahme des Verfahrens (letztlich Nichtbescheid im Feststellungsverfahren)

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Dr.J.G., Arzt, St.St., H.19, vertreten durch Mag. Dagmar Beyer, Steuerberaterin, 8010 Graz, Schillerstraße 60/1/3, vom 23. September 2008 gegen den Bescheid des Finanzamtes St. Veit Wolfsberg, vertreten durch HR Dr. Manfred Thalmann, vom 21. August 2008 betreffend Zurückweisung eines Antrages auf Wiederaufnahme des Verfahrens betreffend Einkommensteuer 1989 entschieden:

Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen.

Der angefochtene Bescheid bleibt unverändert.

Entscheidungsgründe

Mit beim Finanzamt St. Veit Wolfsberg am 14. August 2008 eingelangter Eingabe vom 11. August 2008 beantragte Dr.J.G. (in der Folge Bw.) das Verfahren hinsichtlich des nach § 295 Bundesabgabenordnung (BAO) abgeänderten Einkommensteuerbescheides für 1989 vom 28. Mai 1997 gemäß § 303 BAO wiederaufzunehmen. Begründend dazu führte der Bw. aus, der - dem angeführten Einkommensteuerbescheid zu Grunde liegende - Bescheid nach § 188 BAO vom 10. Februar 1997 würde mangels gültigem Bescheidadressaten der Bescheidcharakter fehlen und könnte dieser somit keine normative Kraft entfalten. Die Qualifizierung des Grundlagenbescheides als Nichtbescheid würde eine neu hervorgekommene Tatsachen im Sinne des § 303 Abs. 1 lit. b BAO darstellen, an deren Nichtgeltendmachung den Bw. als Wiederaufnahmswerber kein grobes Verschulden treffe. Nach Darlegung des bisherigen Verfahrensverlaufes sowohl hinsichtlich des Feststellungsbescheides als auch bezüglich seines eigenen Einkommensteuerbescheides wiederholte der Bw. seine rechtlichen Ausführungen und verwies zur Wiederaufnahme nach § 303 BAO auf das rechtliche Interesse des Bw. und zur Verjährung darauf, dass die beantragte Wiederaufnahme es einem Steuerpflichtigen ermögliche, seine Ansprüche innerhalb der Verjährungsfrist geltend zu machen.

Das Finanzamt St. Veit Wolfsberg wies den Antrag des Bw. mit dem nunmehr angefochtenen Bescheid vom 21. August 2008 zurück und begründete seine Ansicht unter Hinweis u.a. auf § 304 lit. b BAO damit, der Wiederaufnahmsantrag sei erst nach Ablauf der dort normierten Frist eingebracht worden.

Seine dagegen am 23. September 2008 beim Finanzamt St. Veit Wolfsberg eingebrachte Berufung vom 22. September 2008 stützte der Bw. zunächst auf den Einwand, es sei hinsichtlich der Einkommensteuer im Lichte des § 209 a Abs. 2 BAO keine Verjährung eingetreten, da sowohl der im Gefolge einer Betriebsprüfung und nach Wiederaufnahme des Verfahrens ergangene Feststellungsbescheid nach § 188 BAO vom 10. Februar 1997 als auch der ursprünglich ergangene Feststellungsbescheid vom 24. Mai 1991 Nichtbescheide seien und sohin über die Erklärung zur einheitlichen und gesonderten Feststellung nicht bescheidmäßig abgesprochen worden sei. Darüber hinaus hätte die Behörde nach dem Ergebnis des das Feststellungsverfahren betreffenden Rechtsmittelverfahrens einen neuen abgeleiteten Bescheid für das Jahr 1989 zu erlassen, da wegen der indirekten Abhängigkeit des Einkommensteuerverfahrens von der Erledigung der Berufung im Feststellungsverfahren keine Verjährung eingetreten sein konnte. Es werde daher nochmals ausdrücklich beantragt, einen neuen abgeleiteten Einkommensteuerbescheid zu erlassen, der den Rechtszustand wiederherstelle, der vor Erlassung des rechtswidrigen abgeleiteten Bescheides bestanden habe.

Über die Berufung wurde erwogen:

Nach dem Inhalt der vorgelegten Verwaltungsakten sowie als Ergebnis ergänzender Datenbankabfragen ergibt sich nachstehender - als unstrittig anzusehender - und entscheidungsrelevanter Sachverhalt:

Festzuhalten ist vorerst, dass der Bw als atypisch stiller Gesellschafter ab dem Jahre 1989 sowohl an der KÖ Unternehmensbeteiligungs und Leasing GesmbH und Mitgesellschafter (im Folgenden kurz KÖ GesmbH) als auch an der MLG III Leasing und Beteiligungs GesmbH und Mitgesellschafter (im Folgenden kurz MLG III GesmbH), jeweils repräsentiert durch die KÖCK AG als deren Rechtsnachfolgerin, beteiligt war.

Auf Grund der am 4. September (KÖ GesmbH) bzw. am 27. September 1990 (MLG III GesmbH) abgegebenen Erklärungen wurden mit Bescheiden vom 28. März bzw. vom 24. Mai 1991 des Finanzamtes Wien 6/7/15 (im Folgenden Finanzamt Wien) die Einkünfte der Mitunternehmerschaften für das Jahr 1989 gemäß § 188 BAO einheitlich und gesondert festgestellt und daraus abgeleitet dem Bw. anteilige negative Einkünfte aus Gewerbebetrieb zugewiesen, die in dessen Einkommensteuerbescheid für 1989 mit den festgestellten Anteilen Berücksichtigung fanden.

Im Gefolge einer bei den Mitunternehmerschaften durchgeführten Betriebsprüfung ergingen am 10. Februar 1997 neue Feststellungsbescheide betreffend das Jahr 1989, die an die Köck AG als "Rechtsnachfolgerin der KÖ Unternehmensbeteiligungs und Leasing GesmbH" und als "Rechtsnachfolgerin der MLG III Leasing und Beteiligungs GesmbH und Mitgesellschafter" adressiert waren, wobei die Mitgesellschafter laut beiliegenden Listen definiert waren. In diesen Listen waren auch (noch) andere Personen angeführt, deren Anteile im Zeitpunkt der Bescheiderlassungen bereits - im Erbwege oder durch Rechtsgeschäfte unter Lebenden - übertragen worden sind. Im Anschluss daran erließ das Finanzamt St. Veit Wolfsberg dem Bw. gegenüber einen nach § 295 BAO geänderten Einkommensteuerbescheid für 1989 mit dem Datum vom 28. Mai 1997, der unangefochten geblieben und am 1. Juli 1997 in Rechtskraft erwachsen ist.

Gegen die Feststellungsbescheide vom 10. Februar 1997 wurde fristgerecht am 17. April 1997 Berufungen erhoben und in ergänzenden Schriftsätzen auf die Bezeichnung der Bescheidadressaten Bezug genommen. Die abweisenden Berufungsentscheidungen der damals zuständigen Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland jeweils vom 28. Oktober 2002 waren an die "Köck AG" als Rechtsnachfolgerin der "KÖ Unternehmensbeteiligungs und Leasing GesmbH und weitere namentlich genannte Personen laut Aufteilungsliste als ehemalige Mitgesellschafter" und als Rechtsnachfolgerin der "MLG III Leasing und Beteiligungs GesmbH und weitere namentlich genannte Personen laut Aufteilungsliste als ehemalige Mitgesellschafter" adressiert und finden sich auch in diesen Auflistungen zahlreiche Personen, deren Anteile bis zum Zeitpunkt der Erlassung der Berufungsentscheidung bereits auf ihre Rechtsnachfolger übergegangen ist. Dagegen wurden am 12. Dezember 2002 unter den Zahlen 2002/13/0224 sowie 2002/13/0225 protokollierte Beschwerden beim Verwaltungsgerichtshof eingebracht. Als einer von insgesamt 964 bzw. 976 Beschwerdeführern ist auch jeweils der Bw. angeführt. In den Beschwerden wurde - somit auch im Namen des Bw. - ausführlich begründet dargetan, dass sowohl die Feststellungsbescheide vom 10. Februar 1997 als auch die diese bestätigenden und in Beschwerde gezogenen Entscheidungen der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland vom 28. Oktober 2002 nicht namentlich an sämtliche Mitunternehmer bzw. deren Rechtsnachfolger als Bescheidadressaten, sondern bloß an die (ehemaligen) Mitgesellschafter laut einer jeweils beigefügten Auflistung gerichtet wurden und darüber hinaus in den Listen nicht mehr existente Personen als Mitgesellschafter aufgeschienen sind; aus diesem Grunde seien nach Ansicht aller 964 bzw. 976 Beschwerdeführer diese Erledigungen sogenannte "Nicht-Bescheide", die keine Rechtswirksamkeit hätten entfalten können.

Im Lichte dieser Umstände hat der Verwaltungsgerichtshof mit Beschluss vom 27. Februar 2008 - zu den Zahlen 2002/13/0225 und 2002/13/0224 - erkannt, dass die Bezug habenden Beschwerden - als gegen Nicht-Bescheide gerichtet - als unzulässig zurückzuweisen seien.

Der Ansicht des Verwaltungsgerichtshofes folgend wies das Finanzamt Wien auch die Berufungen vom 17. April 1997 gegen die Feststellungsbescheide vom 10. Februar 1997 mit Bescheiden vom 7. Mai 2008 als unzulässig zurück. Begründend führte das Finanzamt aus, wegen unrichtiger Bezeichnung der Bescheidadressaten seien die bekämpften Feststellungsbescheide als Nicht-Bescheide anzusehen, die keine Rechtswirksamkeit entfalten hätten können und seien daher die Berufungen dagegen nicht möglich.

Der dem gegenständlichen Berufungsverfahren zu Grunde liegende und mit 11. August 2008 datierte Wiederaufnahmsantrag wurde am 14. August 2008 beim Finanzamt St. Veit Wolfsberg eingebracht.

In rechtlicher Hinsicht ist Folgendes auszuführen:

Gemäß § 207 Abs. 1 BAO unterliegt das Recht, eine Abgabe festzusetzen, (...) der Verjährung, wobei die Verjährungsfrist nach Abs. 2 leg.cit. bei der veranlagten Einkommensteuer fünf Jahre beträgt.

Die Verjährung beginnt gemäß § 208 Abs. 1 lit. a BAO bei der zu veranlagenden Einkommensteuer mit Ablauf des Jahres, in dem der Abgabenanspruch entstanden ist und entsteht der genannte Abgabenanspruch nach § 4 Abs. 2 lit. a Z 2 BAO bei der zu veranlagenden Einkommensteuer mit Ablauf des Kalenderjahres, für das die Veranlagung vorgenommen wird, soweit (...).

Nach § 209 BAO verlängert sich die Verjährungsfrist - auch mehrfach - um jeweils ein Jahr, wenn innerhalb der (eventuell bereits verlängerten) Verjährungsfrist nach außen erkennbare Amtshandlungen ( ...) unternommen werden.

Schließlich ist noch im Abs. 3 des § 209 leg.cit. in der hier zur Anwendung zu bringenden Fassung BGBl. I 2004/57 (SteuerreformG 2005) normiert, dass das Recht auf Festsetzung einer Abgabe spätestens zehn Jahre nach Entstehen des Abgabenanspruchs (§ 4) verjährt.

Der im Ergebnis auf eine Neufestsetzung der Einkommensteuer 1989 abzielende gegenständliche Wiederaufnahmsantrag ist daher im Lichte der gerade dargestellten und die Verjährung zum Inhalt habenden Norm auf seine Rechtszeitigkeit zu überprüfen.

Im vorliegenden Fall entstand der Abgabenanspruch bezüglich der zu veranlagenden Einkommensteuer 1989 mit Ablauf des Jahres 1989. Das Recht, die Abgabe (neu) festzusetzen verjährte somit spätestens zehn Jahre danach, also mit Ablauf des Jahres 1999. Selbst unter Berücksichtigung der - aber hier ohnehin nicht anzuwendenden - Rechtslage vor dem SteuerreformG 2005, wonach diese "absolute" Verjährungsfrist gemäß § 209 Abs. 3 BAO fünfzehn Jahre betragen hatte und daher - erst - mit Ablauf des Jahres 2004 abgelaufen gewesen wäre, erweist sich der gegenständliche Antrag vom 14. August 2008 wegen bereits eingetretener Festsetzungsverjährung als verspätet.

Im Zusammenhang mit einer Wiederaufnahme eines Verfahrens sind allerdings hinsichtlich der Verjährung auch die Bestimmungen der §§ 303 ff BAO zu beachten.

Gemäß § 303 Abs. 1 lit. b BAO ist dem Antrag einer Partei auf Wiederaufnahme eines durch Bescheid abgeschlossenen Verfahrens stattzugeben, wenn ein Rechtsmittel gegen den Bescheid nicht oder nicht mehr zulässig ist und Tatsachen oder Beweismittel neu hervorkommen, die im abgeschlossenen Verfahren ohne grobes Verschulden der Partei nicht geltend gemacht werden konnten, und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte.

§ 304 BAO normiert, dass nach Eintritt der Verjährung eine Wiederaufnahme des Verfahrens ausgeschlossen ist, sofern ihr nicht ein

a) innerhalb des Zeitraumes, bis zu dessen Ablauf die Wiederaufnahme von Amts wegen unter der Annahme einer Verjährungsfrist (§§ 207 bis 209 Abs. 2) von sieben Jahren zulässig wäre, oder

b) vor dem Ablauf einer Frist von fünf Jahren nach Eintritt der Rechtskraft des das Verfahren abschließenden Bescheides

eingebrachter Antrag gemäß § 303 Abs 1 zugrunde liegt.

Daraus erhellt, dass die "absolute" Verjährungsfrist des § 209 Abs. 3 BAO - mit zehn bzw. vor dem BGBl. I 2004/57 mit fünfzehn Jahren - auch die Frist des § 304 lit. a BAO begrenzt (vgl. Ritz, Bundesabgabenordnung, Kommentar³, Tz 5 zu § 303, unter Hinweis auf Ellinger u.a., BAO³, § 209, Anm. 20, und § 304, Anm. 2). Da - wie gerade oben dargelegt - die "absolute" Verjährung mit Ende 1999 bzw. spätestens mit Ende 2004 eingetreten ist, ist der zu beurteilende Antrag vom 14. August 2008 auch im Hinblick auf die lit. a des § 304 BAO jedenfalls als verspätet eingebracht anzusehen.

Mit § 304 lit. b BAO idF BGBl. 1994/681 wurde die Möglichkeit geschaffen, eine Wiederaufnahme über Antrag auch dann vorzunehmen, wenn die in der lit. a leg.cit. enthaltene Frist schon abgelaufen ist, mit anderen Worten also, wenn ein Wiederaufnahmsantrag erst nach Ablauf der "absoluten" Verjährungsfrist gestellt worden ist.

Die Fünfjahresfrist des § 304 lit. b BAO wiederum beginnt mit der Rechtskraft des das Verfahren abschließenden Bescheides zu laufen, wobei unter "Rechtskraft" diesfalls die formelle Rechtskraft zu verstehen ist (vgl. Ritz, a.a.O., unter Verweis auf Ellinger u.a., a.a.O., § 304, Anm. 5).

Unbestritten geblieben ist, dass der das Verfahren abschließende Einkommensteuerbescheid für 1989 am 28. Mai 1997 ergangen ist, nicht angefochten wurde und am 1. Juli 1997 formell rechtskräftig geworden ist. Unter Berücksichtigung einer Frist von fünf Jahren ab diesem Zeitpunkt hätte ein Wiederaufnahmsantrag spätestens am 1. Juli 2002 eingebracht werden müssen, um als rechtzeitig im Sinne des § 304 lit. b BAO qualifiziert zu werden; dies ist aber tatsächlich nicht geschehen.

Die Versagung der im Antrag vom 14. August 2008 begehrten Wiederaufnahme mit dem nunmehr angefochtenen Bescheid wegen Eintritt der Verjährung erfolgte somit zu Recht.

Wenn nun der Bw. unter Hinweis auf § 209a Abs. 2 BAO einwendet, es könne schon auf Grund dieser Bestimmung Verjährung nicht eingetreten sein, da die ihn betreffende Einkommensteuerveranlagung mittelbar von der Erledigung der abgegebenen einheitlichen und gesonderten Feststellungserklärungen und auch der Berufungen in den Feststellungsverfahren abhängig gewesen sei, so ist ihm Folgendes entgegenzuhalten:

Hängt eine Abgabenfestsetzung unmittelbar oder mittelbar von der Erledigung einer Berufung oder eines in Abgabenvorschriften vorgesehenen Antrages (§ 85) ab, so steht nach § 209a Abs. 2 BAO der Abgabenfestsetzung der Eintritt der Verjährung nicht entgegen, wenn die Berufung oder der Antrag vor diesem Zeitpunkt, wenn ein Antrag auf Aufhebung gemäß § 299 Abs. 1 vor Ablauf der Jahresfrist des § 202 Abs. 1 oder wenn ein Antrag auf Wiederaufnahme des Verfahrens rechtzeitig im Sinn des § 304 eingebracht wurde.

Aus dieser Bestimmung ergibt sich - anders als dies der Bw. sieht - nicht, dass dadurch der Eintritt der Verjährung ausgeschlossen ist, sondern wurde im Gegenteil damit die Möglichkeit geschaffen, trotz bereits eingetretener Verjährung in den dort normierten Fällen und unter den darin angeführten Voraussetzungen eine Abgabenfestsetzung vornehmen zu können. Mit dieser Norm sollte indes kein neuer verfahrensrechtlicher Titel, sondern bloß die Möglichkeit eröffnet werden, nach Maßgabe und im Rahmen der bestehenden verfahrensrechtlichen Instrumente eine Abgabenfestsetzung auch nach Ablauf der Verjährungsfristen vornehmen zu können. Denkbar wäre auch der Fall, dass in den zu Grunde liegenden Feststellungsverfahren gemäß § 188 BAO Berufungen oder entsprechende Anträge anhängig ist, woraus eine mittelbare Abhängigkeit des Einkommensteuerverfahrens abgeleitet werden kann. Sollte über derartige Anbringen später eine Entscheidung getroffen werden, so könnte eine geänderte Einkommensteuerfestsetzung trotz bereits eingetretener Verjährung dennoch etwa nach § 295 BAO erfolgen (vgl. Ritz, a.a.O., § 209a, Tz 6ff; Ellinger u.a., a.a.O., § 209a, Anm. 10).

Grundlegende Voraussetzung für die Anwendung des § 209a Abs. 2 BAO ist aber auch, dass die dort angeführte Berufung bzw. der Antrag fristgerecht eingebracht worden ist, wobei bezüglich eines Antrages auf Wiederaufnahme des Verfahrens hinsichtlich der Rechtzeitigkeit auf die Bestimmung des § 304 BAO verwiesen wird. Dass allerdings der berufungsgegenständliche Wiederaufnahmsantrag vom 14. August 2008 nicht rechtzeitig im Sinne des § 304 BAO eingebracht worden ist, wurde schon oben dargelegt und wird zur Vermeidung von Wiederholungen auf die betreffenden Ausführungen hingewiesen. Auch aus dieser Sicht konnte der Berufung somit kein Erfolg beschieden sein.

Wenn auch der Unabhängige Finanzsenat als Abgabenbehörde zweiter Instanz gemäß § 289 Abs. 2 BAO berechtigt ist, den angefochtenen Bescheid nach jeder Richtung abzuändern oder aufzuheben, so ist dennoch seine Änderungsbefugnis durch die Sache begrenzt. Sache ist die Angelegenheit, die den Inhalt des Spruches erster Instanz gebildet hat (vgl. Ritz, a.a.O., Tz 38 zu § 289). Sache des vorliegenden Berufungsverfahrens ist nun einzig und allein die Frage der Rechtsrichtigkeit des nach dem Spruch in Verbindung mit der Begründung über die Rechtzeitigkeit des Wiederaufnahmsantrages vom 14. August 2008 absprechenden Bescheides vom 21. August 2008.

Eine Überschreitung der Kognitionsbefugnis würde eine Unzuständigkeit der Abgabenbehörde zweiter Instanz nach sich ziehen (Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 2. März 2006, Zl. 2005/15/0125). Aus diesem Grund musste es der Berufungsbehörde verwehrt bleiben, in der gegenständlichen Entscheidung - abgesehen von der Frage der Rechtszeitigkeit des Wiederaufnahmsantrages vom 14. August 2008 - über andere Anbringen abzusprechen. Ob nun allfällige in Feststellungsverfahren eingebrachte Anträge und/oder Rechtsmittel zu einer Abgabenfestsetzung trotz Eintritt der Verjährung etwa im Rahmen des § 295 BAO führen könnten, ist in sinngemäßer Anwendung der gerade zitierten Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes der Entscheidungsbefugnis des Unabhängigen Finanzsenates entzogen.

Aus dem gleichen Grund konnte auch kein Abspruch über den erstmals in der Berufungsschrift vom 22. September 2008 gestellten Antrag auf Erlassung eines abgeleiteten Einkommensteuerbescheides für das Jahr 1989 durch die Berufungsbehörde erfolgen, da zur Vornahme einer Maßnahme nach § 295 BAO ausschließlich die Abgabenbehörde erster Instanz zuständig ist (vgl. Ritz, a.a.O., Tz 2 zu § 295; Stoll, BAO, 2860; Ellinger u.a., a.a.O., § 295 Anm. 9).

Der Hinweis des Bw. auf eine dem Wiederaufnahmsantrag beigelegte schriftliche Auskunft des Bundesministeriums für Finanzen vom 28. Oktober 2005 ist insoferne nicht geeignet, der Berufung zum Erfolg zu verhelfen, als es sich dabei um eine den Unabhängigen Finanzsenat nicht bindende Rechtsquelle handelt. Darüber hinaus ist zu beachten, dass die vom Bw. daraus abgeleitete Ansicht, eine Wiederaufnahme sei bei der gegebenen Sachlage vorzunehmen, von der Berufungsbehörde nicht geteilt wird. So werden im genannten Auskunftsschreiben zwar allgemein die - materiell-rechtlichen - Voraussetzungen für eine Wiederaufnahme und Zusammenhänge mit anderen verfahrensrechtlichen Maßnahmen dargelegt, auf die rechtzeitige Antragstellung wurde darin jedoch nicht eingegangen. In verständlicher Würdigung des Inhaltes der Anfragebeantwortung kann diesem wohl nur die Bedeutung beigemessen werden, dass die vom Bw. gewünschten verfahrensrechtlichen Konsequenzen selbstredend nur bei zeit- bzw. fristgerechter Antragstellung eintreten könnten.

Obschon vom Finanzamt St. Veit Wolfsberg im bekämpften Bescheid nicht behandelt, wird in der Folge nur der Vollständigkeit halber und ohne in die Entscheidungskompetenz des Finanzamtes einzugreifen kurz auf die Frage der Rechtzeitigkeit im Sinne des § 303 BAO eingegangen.

Der Bw. hat als einzigen Grund für seinen Antrag auf Wiederaufnahme ins Treffen geführt, die Qualifizierung der Feststellungsbescheide vom 10. Februar 1997 mittels Bescheiden des Finanzamtes Wien vom 7. Mai 2008 als Nicht-Bescheide würden jeweils neu hervorgekommene Tatsachen darstellen, die gemäß § 303 Abs. 1 lit. b BAO eine Wiederaufnahme rechtfertigen würden. Hiezu wird bemerkt:

Nach § 303 Abs. 2 BAO ist ein Antrag auf Wiederaufnahme binnen einer Frist von drei Monaten von dem Zeitpunkt an, in dem der Antragsteller nachweislich von dem Wiederaufnahmsgrund Kenntnis erlangt hat, bei der Abgabenbehörde einzubringen, die im abgeschlossenen Verfahren den Bescheid in erster Instanz erlassen hat.

Diese Frist von drei Monaten beginnt mit der Kenntnis des Wiederaufnahmsgrundes, nicht erst mit dessen Beweisbarkeit zu laufen (vgl. Ritz, a.a.O., Tz 28 zu § 303, Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 3. Oktober 1984, Zl. 83/13/0067) und ist als gesetzliche Frist nicht verlängerbar. Hinsichtlich der Kenntnis des Wiederaufnahmsgrundes hat eine vertretene Partei gegenüber der Abgabenbehörde nicht nur ihre eigenen Handlungen und Unterlassungen, sondern auch die derjenigen Personen, deren sie sich zur Erfüllung ihrer steuerlichen Pflichten bedient, zu vertreten (vgl. Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 12. August 1994, Zl. 91/14/0018, 0042).

Nun wurde aber schon in den Verwaltungsgerichtshofverfahren Zlen. 2002/13/0225 und 2002/13/0224 in den Berufungsschriften ausdrücklich darauf hingewiesen, dass es sich bei den mit Berufung vom 17. April 1997 bekämpften Bescheiden (Anm.: darunter enthalten auch die Feststellungsbescheide vom 10. Februar 1997 betreffend Einkünfte des Jahres 1989) um Nicht-Bescheide handle. Einer der insgesamt 964 bzw. 976 Beschwerdeführer/innen im damaligen Verfahren war der nunmehrige Berufungswerber und wurden die Beschwerden in Vertretung sämtlicher Beschwerdeführer/innen von einer Steuerberatungskanzlei am 12. Dezember 2002 eingebracht. Im Lichte der gerade dargestellten herrschenden Meinung hatte der Bw. - über den Umweg seiner steuerlichen Vertretung - somit zum damaligen Zeitpunkt Kenntnis davon bzw. musste er sich deren Kenntnis zurechnen lassen, dass es sich bei den Erledigungen um "Nicht-Bescheide" gehandelt hat.

Selbst wenn man also - was aber, wie noch weiter unten dargelegt wird, gar nicht der Fall ist - die sogenannten "Nicht-Bescheide" als Tatsache im Sinne des § 303 Abs. 1 lit. b BAO ansehen könnte, so hatte der Bw. von dieser "Tatsache" schon im Dezember 2002 Kenntnis und war daher Mitte August 2008 die dreimonatige Frist zur rechtzeitigen Einbringung eines Wiederaufnahmsantrages längst überschritten. Insgesamt gesehen hat das Finanzamt St. Veit Wolfsberg den Wiederaufnahmsantrag somit zu Recht als verspätet eingebracht qualifiziert.

Obgleich die Berufungsbehörde infolge der Einschränkung der Änderungsbefugnis auf die Sache nicht berechtigt ist, in Übergehung der ersten Instanz über einen von dieser nicht behandelten Wiederaufnahmsgrund zu erkennen (vgl. Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 2. März 2006, Zl. 2005/15/0125), so wird diesbezüglich bloß informativ und ohne dass dies einen anfechtbaren Bestandteil des vorliegenden Bescheides darstellen soll, Folgendes ausgeführt:

Tatsachen sind ausschließlich mit dem Sachverhalt des abgeschlossenen Verfahrens zusammenhängende tatsächliche Umstände (vgl. Ritz, a.a.O, Tz 3 zu § 303; Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes vom 26. Jänner 1999, Zl. 98/14/0038 und vom 26. Juli 2000, Zl. 95/14/0094), also Sachverhaltselemente wie Zustände, Vorgänge, Beziehungen oder Eigenschaften (vgl. Ritz, a.a.O., Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes vom 23. April 1998, Zl. 95/15/0108, und vom 19. November 1998, Zl. 96/15/0148).

Keine Tatsachen und daher keine Wiederaufnahmsgründe stellen neue Erkenntnisse in Bezug auf die rechtliche Beurteilung von Sachverhaltselementen, Entscheidungen von Gerichten oder Verwaltungsbehörden oder höchstgerichtliche Erkenntnisse dar (vgl. dazu die bei Ritz, a.a.O., Tz 9 zu § 303, zahlreich angeführten Beispiele samt Bezug habender Verwaltungsgerichtshofjudikatur).

Die Qualifikation der Erledigungen vom 10. Februar 1997 als Nicht-Bescheide durch das Finanzamt Wien mittels Zurückweisungsbescheiden vom 7. Mai 2008 stellt sich demnach nicht als Tatsache, sondern als rechtliche Beurteilung einer bestimmten Tatsache, somit bloß als Konsequenz einer Tatsache, nämlich des Umstandes, dass die Erledigungen jeweils vom 10. Februar 1997 zum Teil an damals nicht mehr an der Mitunternehmerschaft beteiligte Personen adressiert waren, dar.

Dieser Umstand, also die zum Teil unrichtig erfolgte Bezeichnung der Adressaten, war aber dem Bw. - wenn schon nicht persönlich, so zumindest doch über den Umweg seiner steuerlichen Vertretung - unter Berücksichtigung der Ausführungen sowohl in den Beschwerdeschriften als auch in die Berufungen vom 17. April 1997 ergänzenden Schriftsätzen vom 4. und 10. Oktober 2002 - somit also ebenfalls weit mehr als drei Monate vor Einbringung des Wiederaufnahmsantrages Mitte August 2008 bekannt.

Klagenfurt, am 26. Juni 2009

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