Einkommensteuerpflicht bei Zahlungen von Folgeprovisionen an die Witwe eines Versicherungsangestellten

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Berufungswerberin, vertreten durch Rechtsanwalt, vom 14. September 2006 gegen den Bescheid des Finanzamtes, vertreten durch Finanzanwalt, vom 21. August 2006 betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) für das Jahr 2005 entschieden:

Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen. Der angefochtene Bescheid bleibt unverändert.

Entscheidungsgründe

Die Berufungswerberin wurde auf Grundlage der von ihr am 9. August 2006 beim Finanzamt eingereichten Erklärung zur Arbeitnehmerveranlagung für das Jahr 2005 und der hierin ausgewiesenen fünf bezugs- bzw. pensionsauszahlenden Stellen (A, B, C, D und E) mit Bescheid vom 21. August 2006 (Arbeitnehmerveranlagung) zur Einkommensteuer für das Jahr 2005 veranlagt. In der hiergegen fristgerecht erhobenen undatierten Berufung, eingegangen beim Finanzamt am 14. September 2006, bekämpfte die Berufungswerberin die Berechnung der Einkommensteuer unter Zugrundelegung der Zahlungen der B in Höhe von 12.776,34 € unter Beilage des "Kollektivvertrages für Angestellte des Außendienstes der Versicherungsunternehmen" ua. wie folgt:

"Die Zahlungen sind unter keine Einkunftsart des EStG zu subsumieren, sondern sind allenfalls Erbschaftssteuerrelevant und dieser zu unterziehen.Die Berufungswerberin ist Witwe und testamentarische Erbin des verstorbenen" Ehegatte. "Dieser war bis zu seinem Tode Versicherungsangestellter der" B "und hatte deshalb gegen die" B "gemäß Kollektivvertrag für Angestellte des Außendienstes der Versicherungsunternehmungen vom 21. August 1951 abgeschlossen zwischen dem Verband der Versicherungsunternehmungen Österreichs und ÖGB, Stand 1.4.2004, Anspruch auf Folgeprovisionen. Bei Endigung des Dienstverhältnisses durch Tod des Angestellten gebühren gemäß § 6 Abs. 3 des genannten Kollektivvertrages 50 % der Folgeprovisionen des Angestellten seiner Witwe.Folgeprovisionen sind Ansprüche, die der Dienstnehmer der Versicherung dadurch erwirbt, dass er Versicherungsverträge abschließt, werden an der Versicherungssumme und der Dauer der des Bestehens der Versicherung ausgemessen und während der Versicherungsdauer ratenweise ausbezahlt. Die Ansprüche des Versicherungsangestellten enden mit Beendigung des einzelnen Versicherungsvertrages zwischen der Versicherung und deren Kunden. Es handelt sich also um Forderungen, die eine bestimmte bzw. bestimmbare Höhe zu Lebzeiten des Versicherungsangestellten haben.Wenn nun dieser verstirbt, erwirbt die Witwe einen Anspruch auf Zahlung in Höhe von 50 % dieser Folgeprovisionen, wobei diese allerdings weder von der Leistung der Witwe abhängig sind noch einen Versorgungscharakter wie eine Pension aufweisen, zumal ja der Anspruch auf Leistung dieses 50% Anspruches endet, sobald der Vertrag zwischen Versicherung und Versicherungsnehmer endet. Insbesondere kommt es auch hier zu Nachverrechnungen und allenfalls zu Rückforderungen der Versicherung gegen die Witwe, wenn es zu einer vorzeitigen Auflösung von Versicherungsverhältnissen kommt.Es handelt sich somit um zivilrechtliche Forderungen, die durch den Tod des Ehegatten entstanden sind, und nicht um Einkünfte nach dem EStG.Provisionen erworben hat, so ist dies eine Forderung, die auf sie aufgrund von Todes übergegangen ist, und die eben ratenweise ausbezahlt wird und keine Versorgungsleistung.Beweis: Kollektivvertrag i.K., Vernehmung eines informierten Vertreters der" B OrtA"

Das Finanzamt wies die Berufung mit Berufungsvorentscheidung vom 5. Oktober 2006 ua. mit nachfolgenden Ausführungen als unbegründet ab:

"Gemäß § 25 Abs. 1 lit. a EStG 1988 sind Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (Arbeitslohn): Bezüge und Vorteile aus einem bestehenden oder früheren Dienstverhältnis. § 25 Abs. 2 EStG besagt, dass es bei den Einkünften im Sinne des Abs. 1 unmaßgeblich ist, ob es sich um einmalige oder laufende Einnahmen handelt, ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht und ob sie dem zunächst Bezugsberechtigten oder seinem Rechtsnachfolger zufließen.Unter § 25 Abs. 1 Z 1 lit. a EStG 1988 fallen Bezüge und Vorteile - das EStG 1967 und seine Vorgänger erwähnten noch als Beispiele Gehälter, Löhne, Provisionen, Belohnungen - aus einem Dienstverhältnis. Voraussetzung für die Einordnung von Einkünften unter § 25 ist somit, dass der Bezug oder Vorteil ohne Rücksicht auf die äußere Form, in die er gekleidet ist, dem Empfänger deshalb zugute kommt, weil er in einem Dienstverhältnis steht. Provisionen und Folgeprovisionen sind infolge des engen Zusammenhanges mit dem Dienstverhältnis Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (VwGH 26.2.1965, Zl 1879/64, aaO E 58).Der Vollständigkeit halber sei erwähnt, dass Provisionen für außerhalb des Dienstverhältnisses abgeschlossene Versicherungsverträge je nach Art der Tätigkeit entweder Einkünfte aus Leistungen iS des § 29 Z 3 oder Einkünfte aus Gewerbebetrieb darstellen würden (VwGH 24.9.1969, Zl 373/68, aaO E 72).Der Verstorbene stand unbestritten in einem Dienstverhältnis zu einem Versicherungsunternehmen und hatte als Vorteil aus seinem Dienstverhältnis das Recht auf die kollektivvertraglich geregelte Provisions- und Folgeprovisionszahlungen. Ebenso ist im vorliegenden Kollektivvertrag der Anspruch auf den Vorteil aus dem Dienstverhältnis im Falle der Beendigung des Dienstverhältnisses durch Tod geregelt. Dem eingangs bereits zitierten § 25 Abs. 2 EStG 1988 ist unmissverständlich zu entnehmen, dass es bei genannten Einkünften unmaßgeblich ist, ob sie dem Bezugsberechtigten selbst oder, wie im gegenständlichen Fall, der Witwe als testamentarischer Erbin und damit Rechtsnachfolgerin zufließen."

Mit Schreiben vom 12. Oktober 2006 beantragte die Berufungswerberin die Vorlage der Berufung an die Abgabenbehörde zweiter Instanz und führte hierzu ua. ergänzend aus wie folgt:

"Es mag zutreffen, dass Folgeprovisionen Einkünfte aus nicht selbständiger Arbeit sind. Entgegen der Ansicht der Behörde handelte es sich aber nicht um Provisionen oder Folgeprovisionen.Die Zahlungen der" B, "die Gegenstand der Berufung sind, sind aber eben keine Folgeprovisionen, sondern ein eigenständiger Anspruch der Witwe, der mit dem Tod des" Ehegatte "entstanden ist, wie sich aus dem vorgelegten Vertrag ergibt, der nicht unter die Einkünfte nach dem EStG zu subsumieren ist. Nur die Bemessungsgrundlage dieses Anspruches richtet sich nach den Provisionen und Folgeprovisionen, die" Ehegatte "erhalten hat, nicht aber der Anspruch selbst. Schließlich hatte ja die Berufungswerberin keinen Anspruch auf derartige Leistungen zu Lebzeiten des" Ehegatte. Es handelt sich daher bei den Provisionen allenfalls um einen individuellen Erwerb der Witwe von Todes wegen, ähnlich einem Fruchtgenussrecht, das die" B "den Witwen ihrer Angestellten einräumt."

Über die Berufung wurde erwogen:

Im vorliegenden Fall ist strittig, ob die von der Berufungswerberin im Jahr 2005 erhaltenen Zahlungen der B in Höhe von 12.776,34 € als Einkünfte gemäß § 25 Abs. 1 EStG der Einkommensteuer unterliegen (wie von der Abgabenbehörde ausgeführt) oder ob diese - wie von der Berufungswerberin begehrt - keiner Einkommensteuer unterworfen werden dürfen.

Gemäß § 25 Abs. 1 Z 1 lit. a EStG sind Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (Arbeitslohn) Bezüge und Vorteile aus einem bestehenden oder früheren Dienstverhältnis. Voraussetzung der Einordnung von Einkünften unter § 25 Abs. 1 Z 1 lit. a EStG ist somit, dass der Bezug oder Vorteil wegen des Dienstverhältnisses gewährt wurde (VwGH 8.10.1963, 1131/62). Nach herrschender Lehre und Rechtsprechung gehört zu den Vorteilen aus einem bestehenden Dienstverhältnis auch das Entgelt für "aktive" Dienstleistungen ohne Rücksicht darauf, ob das Dienstverhältnis beendet ist; wie dies etwa bei Folgeprovisionen eines Versicherungsvertreters der Fall ist (VwGH 8.10.1969, 847/68). Für den Anspruch auf Folgeprovisionen ist der Abschluss eines Versicherungsvertrages Voraussetzung, der vom Versicherungsangestellten noch in seiner aktiven Dienstzeit getätigt wurde und somit eine Leistung der Aktivzeit darstellt. Die Folgeprovision ist ihrem Wesen nach nichts anderes als die Abschlussprovision, von der sie sich nur durch ihre Abhängigkeit von dem Weiterbestand des Versicherungsvertrages und somit durch ihre Fälligkeit unterscheidet (VwGH 15.10.1969, 1635/68; VwGH 22.10.1969, 900/68; Doralt, Einkommensteuergesetz, Kommentar⁶, Tz. 16 zu § 25, 14, 2001; Hofstätter/ Reichel, Die Einkommensteuer, Kommentar, Tz. 3, 6 zu § 25 EStG, 6, 31, 1999).

Bei den Einkünften im Sinne des § 25 Abs. 1 EStG ist es nach § 25 Abs. 2 EStG unmaßgeblich, ob sie dem zunächst Bezugsberechtigten oder seinem Rechtsnachfolger zufließen. Fließen sohin Bezüge dem Rechtsnachfolger (Gesamt- oder Einzelrechtsnachfolger) oder einem aus einem Vertrag zugunsten Dritter Begünstigten zu, dann sind sie auch bei diesem als Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit zu erfassen und dem Lohnsteuerabzug zu unterwerfen (Doralt, Einkommensteuergesetz, Kommentar⁶, Tz. 88 zu § 25, 37, 2001; Hofstätter/ Reichel, Die Einkommensteuer, Kommentar, Tz. 4 zu § 25 EStG, 23, 1999).

Im streitgegenständlichen Fall steht nachfolgender Sachverhalt außer Streit:

Der am 17. August 2004 verstorbene Ehegatte der Berufungswerberin, Ehegatte, war bis zu seinem Ableben als Versicherungsangestellter bei der B im Außendienst nicht selbständig beschäftigt. Dem verstorbenen Ehegatten standen auf Grund des Kollektivvertrages für Angestellte des Außendienstes der Versicherungsunternehmen, Stand 1. April 2004, Folgeprovisionen nach § 6 Abs. 1 des obigen Kollektivvertrages zu. Der Kollektivvertrag sieht in § 6 Abs. 3 weiters wie folgt vor:

"Endigt das Dienstverhältnis durch Tod oder stirbt der Angestellte nach Übertritt in den Ruhestand, bleibt der Witwe/dem Witwer nach dem Tod des Angestellten bzw. Pensionisten und bei Ableben den minderjährigen gesetzlich unterhaltsberechtigten Waisen der Anspruch auf Folgeprovision der Dauer nach im Sinne des Abs. 1 und in der Höhe von 50 % jener Folgeprovisionen, auf die der Angestellte Anspruch hätte, wenn noch ein Dienstverhältnis bestünde, gewahrt."

In Erfüllung obiger Verpflichtung zahlte die B an die Berufungswerberin als Witwe des verstorbenen Ehegatte den streitgegenständlichen Betrag von 12.776,34 € (unter Einbehalt einer Lohnsteuer von 698,70 €).

Auf Grund der vorliegenden Aktenlage steht für den Referenten außer Zweifel, dass die streitgegenständlichen Zahlungen der B an die Berufungswerberin ausschließlich ihre Wurzeln im Dienstverhältnis des verstorbenen Ehegatte bei der B und in den von diesem für die Versicherungsanstalt getätigten Versicherungsabschlüssen haben. Es handelt sich somit um Zahlungen von Folgeprovisionen, welche in den in der Vergangenheit getätigten Versicherungsabschlüssen des Ehegatte begründet sind und bei diesem - wären diese ihm noch zu dessen Lebzeiten ausbezahlt worden - als nichtselbständige Einkünfte gemäß § 25 EStG der Einkommensteuer zu unterwerfen gewesen wären.

Der Anspruch des Ehegatte auf gemäß § 25 Abs. 1 EStG steuerpflichtige Folgeprovisionen ging nach dessen Ableben gemäß § 6 Abs. 3 des obigen Kollektivvertrages im Ausmaß von fünfzig Prozent auf dessen Witwe, der Berufungswerberin als Rechtsnachfolgerin, über. Die gesetzliche Vorschrift des § 25 Abs. 2 EStG stellt ausdrücklich fest, dass der Zufluss von Bezügen im Sinne des § 25 Abs. 1 EStG beim Rechtsnachfolger bzw. beim Begünstigten von diesem als Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit der Einkommensteuer zu unterwerfen sind. Das Finanzamt bezog damit zu Recht im bekämpften Bescheid die streitgegenständlichen Zahlungen in die Bemessung der steuerpflichtigen Einkünfte ein und schrieb sohin der Berufungswerberin zu Recht die Einkommensteuer hieraus vor, sodass dieser mit keiner Rechtswidrigkeit belastet ist.

Entgegen dem Vorbringen der Berufungswerberin begründet die Bestimmung des § 6 Abs. 3 des obigen Kollektivvertrages keinen neuen Rechtsanspruch der Berufungswerberin als Witwe gegenüber der B, sondern wird hierin lediglich die Übertragung des sich aus den in der Vergangenheit getätigten Versicherungsabschlüssen für Ehegatte ergebenden und auf seine Rechtsnachfolgerin übergehenden Anspruches auf Zahlung von Folgeprovisionen auf die Berufungswerberin als Witwe im Ausmaß von fünfzig Prozent nach dessen Ableben festgestellt ("... bleibt ... Anspruch auf Folgeprovision ... gewahrt"). Nachdem nach Endigung des Dienstverhältnisses auch bei einem (ehemaligen) Angestellten nach § 6 Abs. 2 des Kollektivvertrages die Höhe der Folgeprovisionen auf fünfzig Prozent der (ursprünglichen) Ansprüche herabgesetzt wird, steht die Reduzierung der Ansprüche einer Witwe nach § 6 Abs. 3 in Einklang mit der Bestimmung des § 6 Abs. 2 des Kollektivvertrages, sodass hieraus auch kein neuer Rechtsanspruch der Berufungswerberin abgeleitet werden kann.

Der im Vorlageantrag vom 12. Oktober 2006 vertretenen Rechtsansicht der Berufungswerberin, die gegenständlichen Zahlungen seien nicht als Provisionen oder Folgeprovisionen zu qualifizieren, kann sich der Referent nicht anschließen, liegen doch die Wurzeln dieser Zahlungen unbestritten in den die (Folge)Provisionen begründenden Versicherungsabschlüssen des Ehegatte. Doch auch für den Fall, dass die strittigen Zahlungen als ein durch das Ableben des Ehegatte begründeter selbständiger Anspruch der Berufungswerberin als Witwe zu qualifizieren wären, wären diese gemäß § 25 EStG der Einkommensteuer zu unterwerfen. Der streitgegenständliche Anspruch der Berufungswerberin wäre auch unter diesen Voraussetzungen lediglich in den von Ehegatte zu Aktivzeiten gegenüber der B erbrachten Dienstleistungen begründet, sodass die hiermit verbundenen Zahlungen der Berufungswerberin ausschließlich als Begünstigte aus einem Vertrag zugunsten Dritter, nämlich als Begünstigte nach § 6 Abs. 3 des gegenständlichen Kollektivvertrages, zukommen würden. Dem Vorbringen der Berufungswerberin in ihrer undatierten Berufung, die streitgegenständlichen Zahlungen seien weder von einer (Gegen-)Leistung durch ihre Person abhängig noch kämen dieser ein Versorgungscharakter (vergleichbar mit einer Pension) zu, kann auf Grund obiger rechtlicher Ausführungen der Berufung zu keinem Erfolg verhelfen, ist doch auf diese Umstände bei einer Beurteilung der Zahlungen als Einkünfte gemäß § 25 EStG nicht abzustellen. Bei den Einkünften im Sinne des Abs. 1 ist es unmaßgeblich, ob es sich um einmalige oder laufende Einnahmen handelt, ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht und ob sie dem zunächst Bezugsberechtigten oder seinem Rechtsnachfolger zufließen (§ 25 Abs. 2 EStG).

Die Berufungswerberin beantragte zum Beweis ihrer Ausführungen die Vernehmung eines informierten Vertreters der B OrtA (vgl. undatiertes Berufungsschreiben). Gemäß § 183 Abs. 3 BAO ist von der Aufnahme beantragter Beweise ua. dann abzusehen, wenn die unter Beweis stehenden Tatsachen als richtig anerkannt werden oder unerheblich sind. Nachdem der von der Berufungswerberin vorgebrachte Sachverhalt, für welchen Beweis obiger nicht näher benannte Zeuge angeboten wurde, vom Referenten nicht angezweifelt und somit als zutreffend anerkannt wurde, bedurfte es auch keiner diesbezüglichen Einvernahme. Ergänzend wird noch bemerkt, dass überdies mangels genauer Bezeichnung des Namens und der Adresse des Zeugens kein ordnungsgemäßer Beweisantrag vorgelegen ist (vgl. Ritz, Bundesabgabenordnung, Kommentar³, Tz. 2 zu § 183, 503, 2005, und die dort zitierte Judikatur).

Es war daher spruchgemäß zu entscheiden.

Innsbruck, am 20. August 2007

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