Höhe der zumutbaren Tilgung ehemaliger betrieblicher Verbindlichkeiten

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufungen des Berufungswerbers, vom 23. Mai 2003 gegen den Bescheide des Finanzamtes vom 24. April 2003 betreffend Einkommensteuer 2001 und vom 16. August 2004 betreffend Einkommensteuer 2002 entschieden:

Die Berufungen werden als unbegründet abgewiesen.

Die angefochtenen Bescheide bleiben unverändert.

Entscheidungsgründe

Im Rahmen der Einkommensteuererklärung 2001 machte der Berufungswerber bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb nachträgliche Betriebsausgaben in Höhe von S 101.187,86 geltend. Diese gliederten sich in Zinsen und Spesen (S 36.025,41), Verluste aus der Konvertierung A-Bank (S 61.417,56) und Kursverluste aus laufender Rückzahlung (S 3.744,89).

Auf Vorhalt des Finanzamtes brachte der Berufungswerber mit Schreiben vom 9. Januar 2004 vor, dass er zur Abdeckung seiner ehemaligen betrieblichen Schulden alle vorhandenen Vermögenswerte eingesetzt habe. Für den verbleibenden Rest von S 740.000,00 habe er bei der A-Bank B einen Fremdwährungskredit in Schweizer Franken aufgenommen. Vereinbarungsgemäß seien CHF 820,00 monatlich zurückbezahlt worden. Durch die ungünstige Wechselkursentwicklung des Schweizer Frankens sei der Berufungswerber durch die Bank zur Konvertierung des Kredites in Schilling gedrängt worden, welche im September 2001 erfolgt sei. Im November 2001 sei das Konto auf die A-Bank C übertragen worden, da der bisherige Betreuer seine Dienststelle geändert habe. Das Obligo werde in etwa viereinhalb Jahren gedeckt sein.

Im Einkommensteuerbescheid 2001 datiert vom 24. April 2003 wurden Einkünfte aus selbständiger Arbeit in Höhe von S 869.493,00 und Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von S 0,00 angesetzt. Diese Vorgangsweise wurde damit begründet, dass im Sinne der geltenden höchstgerichtlichen Rechtsprechung beim Geltendmachen von Zinszahlungen als nachträgliche Betriebsausgabe zu überprüfen sei, ob alle zumutbaren Schritte zur Tilgung der Verbindlichkeiten gesetzt worden seien. In Anbetracht der Geschäftsführerbezüge des Berufungswerbers könne von einer Beendigung des zumutbaren Tilgungszeitraumes ausgegangen werden.

Die gegen diesen Bescheid gerichtete Berufung vom 23. Mai 2003 bekämpft "die Versagung des Abzuges von Kosten der Finanzierung vormals betrieblicher Bankverbindlichkeiten" des Berufungswerbers als nachträgliche Betriebsausgaben. Der Berufungswerber habe mit der Versteigerung seines Hauses, in welchem neben seinem Betrieb aus seine Privatwohnung gelegen sei, alles zumutbare unternommen, die ehemaligen betrieblichen Schulden abzudecken. Private Vermögenswerte zur Abdeckung der Schulden habe es nicht gegeben. Dennoch sei ein Rest verblieben, für dessen Tilgung der Berufungswerber im Rahmen seiner finanziellen Möglichkeiten anfänglich CHF 820,00 und später CHF 654,06 im Monat habe aufbringen können. Aufgrund der Netto-Einkünfte von rund € 22.000,00 1999, € 34.000,00 2000, € 44.000,00 2001 sowie von monatlichen Verpflichten sei dem Berufungswerber eine höhere monatliche Tilgung nicht zumutbar gewesen. Der Berufungswerber gebe monatlich € 645,06 für den Altkredit, € 232,55 für die Zahlung für die Haftung Kredit D, € 278,00 für das Internat des ersten Sohnes ab 2001 und € 350,00 für das Internat des zweiten Sohnes, € 180,28 für die Familienzusatzversicherung, € 287,00 für die Ablebensversicherung zur Kreditbesicherung, € 1.241,00 für die Einkommensteuer, € 680,00 für Miete, € 200,00 für Behandlungskosten des zweiten Sohnes für Photosensibilität aus. Dazu käme noch € 1.400,00 an Kosten für die Zahnregulierung des zweiten Sohnes, sodass dem Berufungswerber im Monat € 4.102,89 im Jahr von € 50.634,00 an Kosten der privaten Lebensführung entstehen würden.

In der Berufungsvorentscheidung vom 3. März 2004 wurden die Einkünfte des Berufungswerbers aus Gewerbebetrieb mit S -36.025,00 angegeben und dies damit begründet, dass die vom Berufungswerber geltend gemachten Kursverluste als negative Einkünfte aus Kapitalvermögen nicht ausgleichsfähig seien.

Gegen diese Qualifikation richtet sich der Antrag auf Vorlage der Berufung an die Abgabenbehörde zweiter Instanz vom 2. April 2004. Die Kursverluste als negative Einkünfte aus Kapitalvermögen seien als nicht abzugsfähig beurteilt worden, obwohl hinsichtlich der Zinsen, welche die gleiche Schuld betreffen würden, ihr Charakter als nachträgliche Betriebsausgabe bestätigt worden sei. Im Berufungsverfahren sei der Nachweis geführt worden, das der Berufungswerber alles zumutbare unternommen habe, die ehemalige Betriebsverbindlichkeit schnellst möglich abzudecken.

In der Einkommensteuererklärung 2002 gab der Berufungswerber seine Einkünfte aus Gewerbebetrieb mit € -2.130,00 an, die als nachträglichen Betriebsgaben für "Zinsen und Spesen 2002, A-Bank" erläutert wurden. Als Einkünfte aus selbständiger Arbeit erklärte der Berufungswerber € 62.477,16.

Der Einkommensteuerbescheid 2002 datiert vom 3. August 2004 enthielt bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb den Betrag € 0,00. Dies wurde wie beim Einkommensteuerbescheid 2002 datiert vom 4. April 2003 begründet, dass im Sinne der höchstgerichtlichen Rechtsprechung beim Geltendmachen von Zinszahlungen als nachträgliche Betriebsausgabe zu überprüfen sei, ob alle zumutbaren Schritte zur Tilgung der Verbindlichkeiten gesetzt worden seien. In Anbetracht der Geschäftsführerbezüge des Berufungswerbers könne von einer Beendigung des zumutbaren Tilgungszeitraumes ausgegangen werden.

Dagegen wendet sich die Berufung vom 16. August 2004, in welcher das Vorbringen der Berufung gegen den Einkommensteuerbescheid 2001 wiederholend vorgebracht wird, dass der Berufungswerber mit der Versteigerung seines Hauses alles zumutbare unternommen habe, um die ehemaligen betrieblichen Schulden abzudecken. Aufgrund der Nettoeinkünfte der Jahre 1999 bis 2001 wie oben beschrieben und 2002 in Höhe von € 45.000,00 sowie der bereits nachgewiesenen fixen monatlichen Verpflichtungen sei ihm eine höherer monatliche Tilgung als € 645,06 beziehungsweise zuvor CHF 820,00 nicht zumutbar. In der Berufungsvorentscheidung vom 3. März 2004 seien hinsichtlich des Jahres 2001 die Fremdkapitalzinsen zum Abzug zugelassen worden. Lediglich hinsichtlich des aufgetretenen Kursverlustes sei er mit der Begründung abgewiesen worden, dass es sich dabei um negative Einkünfte aus Kapitalvermögen gehandelt habe. Der Berufungswerber habe alle ehemaligen betrieblichen Schulden mit einem CHF-Kredit finanziert. Die A-Bank habe ihn 2001 gedrängt, den Schuldbetrag in Schilling umzuwandeln oder weitere Sicherheiten für den Überhang aus dem Kursanstieg beizubringen, was ihm unmöglich gewesen sei. Der aus diesem Vorgang entstandene Kursverlust habe S 61.417,56 betragen. S 3.744.89 seien an Kursverlust bei den laufenden Zahlungen 2001 entstanden. Es müsse entsprechend der Einkommensteuerrichtlinien für die ehemaligen Betriebschulden angenommen werden, dass es sich um Betriebsvermögen handle. Da ein- und derselbe Gegenstand nicht gleichzeitig Betriebs- und Kapitalvermögen sein könne, könne sich der Berufungswerber der Argumentation des Finanzamtes nicht anschließen, welches die Zinsen als nachträgliche Betriebsausgabe zugelassen habe. Da es sich auch bei den Kursverlusten um auf das Betriebsvermögen entfallende Aufwendungen handle und aus dem Gesetz sowie der Rechtsprechung keine differenzierende Behandlung abgeleitet werden könne, erscheine dem Berufungswerber die Qualifikation als negative Einkünfte aus Kapitalvermögen denkunmöglich.

Mit dem Schreiben der Abgabenbehörde zweiter Instanz vom 8. Februar 2007 wurde dem Berufungswerber vorgehalten, dass Berufungsbegehren zwei Themenbereiche umfasse, erstens die Konvertierung des Schweizer Franken Kredites in österreichische Schilling und den dadurch schlagend gewordene Kursverlust und zweitens die grundlegende Frage, ob es bei den Zinsen der ehemaligen Betriebschulden um nachträgliche Betriebsausgaben handle. Nachträgliche Betriebsausgaben würden nur insoweit vorliegen, als sie mit der ehemaligen Tätigkeit in Zusammenhang stünden. Dies sei beim Schlagendwerden eines Währungsrisikos nach Beendigung der betrieblichen Tätigkeit nach herrschender Lehre und Judikatur nicht der Fall, da die Ursache des Kursverlustes in der Zeit nach dem Ende der betrieblichen Tätigkeit liege. Dieser Berufungspunkt würde daher nach der bis dahin bekannten Sachverhaltslage abzuweisen sein. Bei ehemaligen betrieblichen Schulden sei zu beurteilen, ob die vorangegangene Tilgung dieser Kredite bis zum Berufungszeitraum bereits zumutbar gewesen wäre. Nach der Judikatur habe der Steuerpflichtige alle ihm zumutbaren Schritte zu setzen, um die Verbindlichkeiten zu tilgen. Es sei dazu notwendig das Brutto- und Nettoeinkommen des Berufungswerbers, welches sich auch unter anderem aus nichtsteuerpflichtigen oder endbesteuerten Einkünften zusammensetzen könne und auch die tatsächlichen Lebenshaltungskosten und deren Zusammensetzung seit der Betriebsaufgabe zu kennen. Der Berufungswerber wurde daher ersucht, diese mit Hilfe entsprechender Unterlagen im Detail nachzuweisen. Die bisher von ihm gemeinsam mit der Berufung vom 23. Mai 2003 beigebrachte Aufstellung würde nämlich mehr Fragen aufwerfen, als sie beantworte. Wenn man dieser Darstellung folgen würde, hätte der Berufungswerber € 50.634,00 an Lebensführungskosten jährlich ausgegeben, jedoch nur über jährliche Nettoeinkünfte von € 22.000,00 (1999), € 34.000,00 (2000) und € 44.000,00 (2001) verfügt, woraus sich eine ungeklärte Differenz zwischen Einnahmen und Ausgaben allein für die Jahre 1999 bis 2001 von € -51.902,00 ergäbe. Der Berufungswerber wurde daher ersucht, die Einkunftsquellen bekannt zu geben, welche ihm die genannten Ausgaben ermöglicht hätten.

Darauf antwortete der steuerliche Vertreter des Berufungswerbers mit Schreiben vom 8. März 2007, dass er hinsichtlich der Frage, ob alle zumutbaren Schritte zur Tilgung des Kredites unternommen worden seien, die bereits vorgelegte Zusammenstellung der laufenden Lebensführungskosten nochmals überarbeitet habe. Aufgrund des Originales wundere es ihn nicht, dass dieses mehr Fragen aufwerfe als es beantworte. Diese Darstellung sei insofern fehlerhaft gewesen, als nicht alle Ausgaben ab dem Jahr 1999 im vollen Umfang angefallen seien. So wäre der Sohn Christoph erst ab September 2001 im Internat, der Sohn Sebastian erst ab 2003. Ebenso habe der steuerliche Vertreter die Einkommensteuer aus der Darstellung herausgenommen, weil diese bereits durch den Vergleich mit dem Nettoeinkommen berücksichtigt werde. Es ergebe sich eine in diesen Jahren fallende Unterdeckung, die durch die finanzielle Unterstützung der Ehefrau des Berufungswerbers habe aufgefangen werden können. Deswegen habe der Berufungswerber alle zumutbaren Schritte zur Tilgung unternommen. Nach RZ 1437 der Einkommensteuerrichtlinien 2000 seien nach Betriebsveräußerung oder Betriebsaufgabe noch vorhandene Verbindlichkeiten, soweit sie nicht mit einem in die private Sphäre überführten Wirtschaftsgut zusammenhängen würden, weiterhin Betriebsvermögen. Lediglich in RZ 1438 der Einkommensteuerrichtlinien 2000 wird der Fall dargestellt, wann diese Verbindlichkeit zum notwendigen Privatvermögen wird, nämlich dann, wenn der Erlös der zurückbehaltenen Aktivwerte nicht zur Tilgung der Verbindlichkeit verwendet wurde. Der Berufungswerber habe keine Aktivwerte übernommen, da diese nicht vorhanden gewesen seien. Die RZ 1437 der Einkommensteuerrichtlinien 2000 spreche davon, dass die auf die betriebliche Verbindlichkeit entfallenden Kosten insbesondere Zinsen also auch andere damit in Zusammenhang stehende Kosten nachträgliche Betriebsausgaben seien. Der Berufungswerber habe sich kaufmännisch korrekt verhalten und in Vorbereitung auf die Liquidierung seines Unternehmens Vorsorge für die erforderlichen Ausgleichszahlungen durch eine CHF Kreditzusage der A-Bank getroffen. Er sei aufgrund der wirtschaftlichen Gegebenheiten bestrebt gewesen, die Belastung aus Zinsen und Rückzahlung möglichst gering zu halten, was sich natürlich auch durch einen geringeren Zinsenabzug als nachträgliche Betriebsausgabe , also auch als ein Vorteil für das Finanzamt auswirke. Dem Gesetz und den Richtlinien folgend, sei die gegenständliche Verbindlichkeit als Betriebsvermögen zu behandeln. Es sei dem steuerlichen Vertreter des Berufungswerbers daher nicht verständlich, dass Zinsen und andere Kosten abziehbar seien und auch ein Schulderlass steuerlich relevant sei, der trotz vernünftiger Entscheidung für die Fremdwährungsfinanzierung schlagend gewordene Kursverlust, aber steuerlich bedeutungslos sein solle. Die zum Vergleich herangezogene Entscheidung des Unabhängigen Finanzsenates, RV/1219-L/02 scheine ihm nicht vergleichbar, weil dort das ins Privatvermögen übernommene Gebäude vermietet und ein vormals betrieblicher Fremdwährungskredit dem Gebäude zugeordnet worden sei. Es heiße dort dann ja auch "im Rahmen der abgabenbehördlichen Prüfung sei von der Berufungswerberin niemals erwähnt worden, dass der berufungsgegenständliche Kredit nicht im Zusammenhang mit dem entnommenen Gebäude steht und es sich daher bei den Kursverlusten um nachträgliche Betriebsausgaben handeln soll". Problematisch sei dort auch der Umstand gewesen, dass das zurückbehaltene Vermögen nicht zur Begleichung der Verbindlichkeit eingesetzt wurde. Der Fall des Berufungswerbers sei jedoch anders gelagert.

Beigelegt war eine neu erstellte Auflistung der Kosten der Lebensführung es Berufungswerbers in den Jahren 1999 bis 2001. Danach habe der Berufungswerber für Kreditraten Altlast jeweils € 654,06 monatlich, also jährlich € 7.848,72, für die Zahlung aus der Haftung für den Kredit "D" monatlich € 232,55, also jährlich € 2.790,60, für das Internat seines Sohnes Christoph ab September 2001 monatlich € 278,00, also im Jahr 2001 € 1.112,00, für die Familienzusatzversicherung € 180,28, also jährlich 2.163,36, für die Ablebensversicherung zur Kreditbesicherung monatlich € 287,00, also jährlich € 3.444,00, für Miete monatlich € 742,00, also jährlich € 8.904,00, für Lebenshaltungskosten monatlich € 1.500,00 im Jahr 1999, also € 18.000,00 im ganzen Jahr, monatlich € 1.700,00 im Jahr 2000, also € 20.400,00 im ganzen Jahr, monatlich € 1.900,00 im Jahr 2001, also € 22.800,00 im ganzen Jahr und für die Behandlung seines Sohnes Sebastian wegen Photosensibilität im Jahr 2001 € 2.400,00 ausgegeben.

Dies ergibt eine Summe der Ausgaben 1999 von € 43.150,68, 2000 von € 45.550,68 und 2001 von € 51.462,68. Dem würde ein Nettoeinkommen des Berufungswerbers von 1999 € 22.000,00, von 2000 € 34.000,00 und von 2001 € 44.000,00 gegenüberstehen. Die dadurch entstandene Unterdeckung von € 21.150,68 im Jahr 1999, € 11.550,68 im Jahr 2000 und € 7.462,68 im Jahr 2001 habe die Ehefrau des Berufungswerbers abgedeckt, welche im Jahr 1999 über € 21.700,00, 2000 über € 20.800,00 und 2001 über € 21.100,00 Nettoeinkommen verfügt habe.

Mit dem Vorhalt der Abgabenbehörde zweiter Instanz vom 5. April 2007 wurde der Berufungswerber ersucht, darzustellen, welche betrieblichen Verbindlichkeiten im Zeitpunkt der Betriebsaufgabe beziehungsweise Betriebsveräußerung in das Privatvermögen übernommen seien. Dies sei mit entsprechenden Unterlagen, wie Kontoauszügen und damals ausgestellten Bestätigungen der ehemaligen betrieblichen Gläubiger, zu belegen. Weiter sei bekannt zu geben, wofür und inwieweit der bei der A-Bank B aufgenommene Einmalkredit mit einer Auszahlungsbetrag von S 740.000,00 zur Abdeckung der ehemaligen betrieblichen Verbindlichkeiten verwendet worden sei.

Darauf entgegnete der Berufungswerber mit Mail vom 19. April 2007, dass die B-Bank, das Wohn- und Geschäftshaus des Berufungswerbers in F versteigern habe lassen. Das Gebäude sei zuvor ungefähr zur Hälfte privat im ersten Obergeschoss und betrieblich im Erdgeschoss für Büro, Ausstellung und Lager genutzt worden. Die Versteigerung habe einen Erlös von S 2.210.000 (€ 160.606,96) erbracht. Davon seien S 618.947 (€ 44.980,63), zur Abdeckung eines privaten Bauspardarlehens verwendet worden, was etwa 28% des Erlöses entspreche. Der übrige Ertrag in Höhe von S 1.591.053 (€ 115.626,33) sei der B-Bank zugesprochen worden und anteilig auf die drei dort bestehenden Konten verteilt worden. Danach sei bei der B-Bank eine Restschuld von S 1.365.387,59 (€ 99.226,59) verblieben. Nach langwierigen Verhandlungen habe die B-Bank im März 1998 einem Generalvergleich unter der Bedingung zugestimmt, dass noch S 376.200,00 (€ 27.339,52), gezahlt würden. Dies sowie die Verfahrenskosten und die Bedienung des betrieblichen Kontos bei der D-Bank in Höhe von S 347.000,00 (€ 25.217,47) sei mit den Mitteln aus dem Einmalkredit der A-Bank B in Höhe von S 740.000,00 (€ 53.777,90) bezahlt worden . Die vorgelegte Kontenentwicklung bei der B-Bank basiere auf einem Telefonat im Jahr 1998, da diese damals nicht mehr bereit gewesen sei irgend etwas beizutragen, wie zum Beispiel Kontoauszüge auszudrucken.

Beigelegt war die eingescannte Kopie eines Kontoauszuges der D-Bank vom 24. März 1998, aus welchem ersehen werden kann, dass dieses Konto nach der Einzahlung von S 347.000,00 gelöscht wurde. Die zweite Beilage war eine Tabellarische Darstellung der Kontenentwicklung bei der B-Bank wie folgt:

Eine weitere Beilage war der Meistbotsverteilungsbeschluss des Bezirksgerichts B vom 29. April 1997

Die letzte Beilage war ein Schreiben eines rechtsfreundlichen Vertreters an die GmbH_des_Berufungswerbers, in welcher er mitteilt, dass ein Betrag von S 376.200,00 (€ 27.339,52) an die B-Bank zu Handen ihres Direktors überwiesen werden solle. Eine Kopie des Überweisungsbeleges solle der Kanzlei des rechtsfreundlichen Vertreters zur Verfügung gestellt werden, damit dieser beim Landesgericht B für ein Ruhen des Prozesses Sorge tragen könne.

Im Vorhalt vom 27. April 2007 wurde der Berufungswerber aufgefordert den Kreditvertrag zum Einmalkredit bei der A-Bank in Höhe von S 740.000,00 und auch die Kontoauszüge vorzulegen, sowie zu erläutern, inwieweit es sich bei den damit getilgten Verbindlichkeiten um solche der ehemaligen GmbH_des_Berufungswerbers gehandelt habe, wie dies das von Ihnen vorgelegte Schreiben des rechtsfreundlichen Vertreters vom 16. März 1998 nahe lege. Ebenso wurde ersucht den Generalvergleich vom 11. März 1998 und Unterlagen zu dem in diesem Schreiben erwähnten Prozess beim Landesgericht B, wie jedenfalls die Klageschrift und die Tagssatzungsprotokolle vorzulegen. Das Verhältnis der ehemaligen GmbH_des_Berufungswerbers (nunmehr Umbenannte_GmbH_des_Berufungswerbers) zu ihrem ehemaligen Einzelunternehmen sei zu erläutern und darzustellen, welche Rolle die ehemaligen GmbH_des_Berufungswerbers im Zusammenhang mit der Beendigung des Einzelunternehmens, wie etwa die Fortführung des Betriebes, übernommen habe.

Darauf entgegnete der steuerliche Vertreter des Berufungswerbers im mit E-Mail übermittelten Schreiben vom 21. Mai 2005, dass er den Kreditvertrag Einmalkredit bei der A-Bank B, die von der A-Bank zur Verfügung gestellten Kontoauszüge vorlege. Die "ehemalige" GmbH_des_Berufungswerbers sei 1992 gegründet worden. Auslöser für die seinerzeitige Gründung sei gewesen, dass der Berufungswerber eine Chance im I- und J-Bau erkannt habe, dies aber mangels Gewerbeberechtigung in seinem Einzelunternehmen nicht habe ausüben konnte. Durch die Bestellung eines gewerberechtlichen Geschäftsführers habe die GmbH_des_Berufungswerbers in diesem Bereich tätig werden können. Beide Unternehmen, das Einzelunternehmen und die GmbH, seien getrennt geführt worden. Die GmbH habe den laufenden Betrieb selbständig finanzieren müssen. Die Verbindlichkeiten der GmbH und des Einzelunternehmens seien nicht vermischt worden. Dass die GmbH_des_Berufungswerbers Adressat des Schreibens von 16. März 1998 gewesen sei, rühre wahrscheinlich daher, dass es auch um die Sache "Forderung G" gegangen sei. Herr G sei gewerberechtlicher Geschäftsführer der GmbH gewesen. Der Vergleich betreffe aber ausschließlich das Einzelunternehmen des Berufungswerbers. Der Geschäftsbereich des Einzelunternehmens, nämlich der "H-Handel" sei von der GmbH nicht fortgeführt worden und GmbH_des_Berufungswerbers nach wie vor im J_Bau aktiv tätig.

Weiter legte der Berufungswerber den Generalvergleich vom 11. März 1988 vor, welcher sich im Schreiben der Rechtsanwälte K; zum Vergleichsvorschlag des L vom 10. März 1998 wieder findet.

Im Prozess beim Landesgericht B seien die Ehegattin und die Schwester des Berufungswerbers mit Anfechtungsklage vom 16. Oktober 1997 von der B-Bank geklagt worden, Anteile vom Berufungswerber an der GmbH_des_Berufungswerbers mit Benachteiligungsabsicht übernommen zu haben.

Der beigelegte Multicurrency-Fremdwährungseinmalbarkredit in CHF der A-Bank B vom 17. März 1998 sieht als Vertragbedingung vor, dass im Gegenwert von S 740.000,00 der Kredit auch Fremdwährung ausgenutzt werden kann. Vereinbarungsgemäß werde der Kreditbetrag zur Abdeckung der bei der B-Bank sowie bei der D-Bank bestehenden Verbindlichkeiten benutzt. Die Rückzahlung erfolge in monatlichen Fremdwährungspauschalraten von CHF 820,00. Ein Umstieg in eine andere Währung sei jederzeit möglich. Die Konditionen würden im Falle eines Umstieges jeweils neu festgesetzt. Für denn Fall, dass aufgrund von Wechselkursänderung der in österreichischen Schillingen berechnete Gegenwert plus 10% aller aushaftenden Kreditteile in ATS den Kredithöchstbetrag übersteigen sollte, sei der Berufungswerber verpflichtet die notwendigen Rückzahlungen auf den Kredithöchstbetrag leisten oder neue Sicherheiten bestellen. Als Sicherheiten leiste der Berufungswerber zwei Deckungswechsel und übernehme die GmbH_des_Berufungswerbers die Haftung als Bürge und Zahler und verpfände die GmbH_des_Berufungswerbers die ihr allein gehörende Liegenschaft M. Unterzeichnet war dieser Kreditvertrag zweimal vom Berufungswerber, als Privatperson und als Geschäftsführer der GmbH_des_Berufungswerbers.

Weiter beigelegt waren Kontoauszüge dieses Kreditkontos, welche allerdings den Zeitraum 2. Januar 2003 bis 30. September 2004 darstellen. Aus dem Berufungszeitraum wurden allein zwei Kontoauszugsblätter vorgelegt, welche August und September 2001 und die Konvertierung des Kredites von CHF in ATS betreffen.

Aus den beigelegten Schreiben der Rechtsanwälte K beziehungsweise L geht bloß hervor, dass Einigkeit über die geschuldeten Summen und über den Vergleichsbetrag von S 376.200,00 erzielt werden konnte.

Die übermittelte Klageschrift der Anfechtungsklage der B-Bank vom 16. Oktober 1997 stellt Vermutungen darüber an, dass Anteile an der GmbH_des_Berufungswerbers in Benachteiligungsabsicht an die Ehegattin und Schwester des Berufungswerbers unterpreisig verkauft worden seien. Die Klagebeantwortung vom 7. November 1997 bestreitet dies, ohne jedoch auf die Klage inhaltlich einzugehen.

Mit dem Schreiben der Abgabenbehörde zweiter Instanz vom 30. Mai 2007 wurde dem Berufungswerber vorgehalten, dass nachträgliche Betriebsausgaben gemäß § 32 Z 2 EStG 1988 können nur dort anfallen, wo eine bisherige betriebliche Tätigkeit aufgegeben oder ein Betrieb veräußert wurde. Aus Ihrem bisherigen Vorbringen des Berufungswerbers in diesem Berufungsverfahren gehe hervor, dass er entweder 1997 oder 1998 sein Einzelunternehmen aufgegeben habe wollen. Aus den Veranlagungsakten der Finanzämter B und H lasse sich erkennen, dass der Berufungswerber am 31. Dezember 1997 seinen Betrieb weder aufgegeben noch veräußert habe, da eine entsprechende Ermittlung eines Aufgabe- beziehungsweise Veräußerungsgewinnes beziehungsweise -Verlustes fehle. Allerdings lasse sich aus der Mitteilung des Berufungswerbers an das Finanzamt B vom 25. Juni 1998 erkennen, dass der Berufungswerber neben unselbständigen Einkünften 1998 keine anderen Einkünfte bezogen haben wolle. Eine Steuererklärung für das Jahr 1998 habe er nach den Akten nicht abgegeben. Dass dies trotz des Aktenvermerks des Prüfers vom 17. Dezember 1998 den Bearbeitern des Finanzamtes nicht aufgefallen ist, könne nur damit erklärt werden, dass das Finanzamt der Behauptung gefolgt sei, es wäre nunmehr das Finanzamt H für den Berufungswerber zuständig. Mit der Neuaufnahme der Veranlagung des Berufungswerbers beim Finanzamt H sei wohl der Zusammenhang mit dem beim Finanzamt B geführten Vorakt verloren gegangen. In dem erwähnten Aktenvermerk habe der Prüfer festgehalten, dass im Zuge der Prüfung der Veranlagungsjahre 1995 bis 1997 auch die persönlichen Verhältnisse des Berufungswerbers beziehungsweise deren weitere Entwicklung erörtert worden sei. Der Berufungswerber habe seine finanzielle Situation im Hinblick auf die am 31. Dezember 1997 offenen betrieblichen Verbindlichkeiten gegenüber den Banken derart geregelt, dass die B-Bank mit einer Restzahlung von S 376.200,00 einverstanden gewesen sei. Da die Verbindlichkeiten gegenüber dieser Bank am 31. Dezember 1997 mit S 1,092.907,96 in der Bilanz ausgewiesen gewesen seien, ergebe sich für das Veranlagungsjahr 1998 ein Schuldennachlass in der Höhe von rund S 700.000,00, der zu entsprechenden Einkünften habe führen müssen. Die Verbindlichkeiten bei der D-Bank seien auch nicht teilweise nachgelassen worden. Dem Vernehmen nach habe der Berufungswerber diese Schulden durch Umschuldung beglichen. Er habe sein Einzelunternehmen eingestellt und würde ab dem Jahr 1998 nur noch für die GmbH_des_Berufungswerbers tätig sein. Daraus ergebe sich, dass die allfällig im Einzelunternehmen vorhandene stillen Reserven und auch die Erträgnisse aus dem Schuldnachlass bisher nicht der Versteuerung unterzogen worden seien. Unklar sei in diesem Zusammenhang auch die Bilanzierung der Verbindlichkeiten gegenüber der B-Bank. Im Schreiben vom 10. März 1998 des rechtsfreundlichen Vertreters des Berufungserbers, L_; sei der Schuldenstand gegenüber der B-Bank mit 30. Juni 1996 mit S 2,744.000,00 genannt worden. In den Bilanzen wären aber zum 31. Dezember 1994 S 953.916,82, zum 31. Dezember 1995 S 945.599,72, zum 31. Dezember 1996 S 945.599,72 und weitere S 48.202,09 Zinsen und zum 31. Dezember 1997 ebenfalls S 945.599,72 und weitere S 48.202,09 Zinsen als betrieblicher Schuldenstand gegenüber der B-Bank angegeben worden. Diese Differenz von S 1.750.198,19 zum bilanzierten Betrag sei zu erklären und bekannt zu geben, ob es sich dabei um private oder Verbindlichkeiten der GmbH_des_Berufungswerbers gehandelt habe. Um beurteilen zu können, welche Verbindlichkeiten nach der Betriebsaufgabe oder Veräußerung in das Privatvermögen des Berufungswerbers übergegangen seien und welche Aktiva und deren stille Reserven dabei gegen zu rechnen gewesen sind, wurde der Berufungswerber weiter aufgefordert eine Ermittlung des Betriebsaufgabegewinns oder -Verlusts zum Zeitpunkt der Beendigung des Betriebes und eine Einkommensteuererklärung 1998 samt dem steuerlichen Ergebnis des Schuldnachlasses vorzulegen. Im übrigen wurde ersucht nachzuweisen, inwieweit der Sachbezug aus der Nutzung der Dienstwohnung (Haus) in den Berufungsjahren berücksichtigt worden sei und der Berufungswerber aufgefordert die entsprechenden (-Lohn)Konten der GmbH_des_Berufungswerbers (Umbenannte_GmbH_des_Berufungswerbers) für den Berufungswerber und seine Ehefrau, aus welchen sich dies erkennen lasse, beizubringen. Erwähnt wurde noch, dass der bisher angesetzte Betrag von fiktiven Mietkosten für das Wohnhaus in Höhe von S 10.000,00 monatlich als wesentlich zu gering gegriffen und nur durch den Versuch einer gütlichen Einigung erklärbar erscheine.

Darauf antwortete der Berufungswerber mit Schreiben vom 11. Juni 2007 wiederholend, dass die B-Bank das zuvor mit 50% im Betriebsvermögen befindliche Gebäude habe versteigern lassen. Der Gesamterlös, auch jener des privaten Gebäudeteils, sei zur Abdeckung der Bankschulden verwendet worden. Im Jahr 1998 sei mit der B-Bank ein Generalvergleich geschlossen worden. Diese Vorgänge seien in den Jahresabschlüssen 1997 und 1998 vollständig dargestellt und ergänzend erklärt worden. Der Jahresabschluss 1998 (dem Schreiben beigelegt) sei am 6. Mai dem Finanzamt H vorgelegt und im Begleitschreiben auf das Vorliegen außergerichtlicher Sanierungsmaßnahmen hingewiesen worden. In einem weiteren Schreiben vom 9. Mai 2000 habe der Berufungswerber darüber hinaus einen Fehler in der ursprünglichen Einkommensteuererklärung bekannt gegeben. Zuvor habe der Berufungswerber um eine Fristverlängerung für die Abgabe der Steuererklärungen 1998 angesucht. Eine Veranlagung der Einkommensteuer 1998 durch das Finanzamt sei bisher nicht erfolgt. Der von Herrn L mit rund S 2,700.000,00 bezifferte Schuldenstand sei in den Jahresabschlüssen ausgewiesen. Der geringere Betrag betreffe die O-Bank ,welche lediglich eine Zweigstelle der B-Bank sei. Anlässlich der Betriebsaufgabe im Jahr 1998 hätten als einziger Vermögenswert Kundenforderungen in Höhe von S 118.471,12 bestanden, welche zur Abdeckung von Lieferverbindlichkeiten (S 16.800,00), Umsatzsteuer-Zahllast (S 53.498,00) und der Aufwendungen für den Jahresabschluss (S 12.000,00) verwendet worden seien. Stille Reserven hätten nicht bestanden. Mit dem Schreiben vom 17. Juni 1998 habe der Berufungswerber dem Finanzamt B den geänderten Wohnsitz des Berufungswerbers mitgeteilt. Die genaue Vorgehensweise sie mit einem Mitarbeiter des Finanzamtes Ried besprochen worden. Ab dem Jahr 1999 sei das Finanzamt H aktiv geworden. Der Berufungswerber sei der Ansicht alle relevanten Sachverhalte ordnungsgemäß und vollständig offen gelegt zu haben. Die Durchführung eines entsprechenden Veranlagungsverfahren liege in der Verantwortung der Behörde. Die Lohnkonten seien beigelegt, woraus der Sachbezug für die Nutzung der Dienstwohnung jeweils zur Hälfte beim Berufungswerber und seiner Ehegattin ersehen werden könne. Für die Ermittlung des Mietzinses habe der Berufungswerber ein Gutachten eines gerichtlich beeideten Sachverständigen erstellen lassen, welcher einen ortsüblichen Mietzins errechnet habe, der den vereinbarten monatlichen Mietzins von S 10.000,00 als wesentlich zu hoch gegriffen erscheinen habe lassen.

Beigelegt war diesem Schreiben die Bilanz des Berufungswerbers zum Stichtag 31. Dezember 1998, in welcher das steuerliche Ergebnis mit S 671.827,74 angegeben wird. Die Verbindlichkeiten gegenüber Banken belaufen sich danach auf S 701.263,81, die aus Lieferungen und Leistungen auf S 16.800,00 und die sonstigen Verbindlichkeiten auf S 53.498,00. Die Aktiva beschränken sich auf Forderungen aus Lieferungen und Leistungen in Höhe von S 118.471,12. In der Gewinn- und Verlustrechnung werden an außerordentlichen Erträgen S 831.716,24 und an außerordentlichen Aufwendungen S -98.386,75 verzeichnet.

Beigelegt war Kopien der Umsatzsteuererklärung 1998, der Einkommensteuererklärung 1998, in welcher als besonders zu besteuernde Einkünfte S 736.454,00 (S 831.761,34 abzüglich S 95.261,61; außergerichtlicher Vergleich mit der B-Bank) angeführt sind, eines Schreibens, vom 6. Mai 2000, in welchem der Berufungswerber erklärt, die mittlerweile fertig gestellten Abgabenerklärungen abzugeben und im Jahr 1998 mit der B-Bank eine außergerichtliche Sanierungsmaßnahme in Form eines 30%-igen Schuldnachlasses vereinbart zu haben und darum ersucht gemäß § 206 BAO von der Besteuerung abzusehen, eines Schreibens vom 9. Mai 2000, in welchem der Berufungswerber erklärt, der Schuldnachlass hätte 70% und nicht 30% betragen, eines Ansuchens um Fristverlängerung für die Abgabe der Abgabenerklärungen 1998 vom 28. April 2000, des Schreibens vom 17. Juni 1998, in welchem der Berufungswerber bekannt gibt, dass sein neuer Wohnsitz nunmehr in H liege und ersucht das Jahr 1996 noch zu veranlagen und dann den Akt für die Folgejahre an das Finanzamt H weiterzuleiten, der Jahreslohnkonten 2001 und 2002 des Berufungswerbers und seiner Ehefrau bei der GmbH_des_Berufungswerbers und das oben erwähnte Gutachten zur Ermittlung der Angemessenheit der Miete beim Einfamilienhaus des Berufungswerbers und seiner Ehegattin, welches bei der GmbH_des_Berufungswerbers im Betriebsvermögen geführt wird.

Dem Finanzamt als Partei dieses Verfahrens im Sinne des § 276 Abs. 7 BAO wurde am 9. August 2007 der oben dargestellte Gang des bisherigen Verfahrens zur Wahrung des Parteiengehörs elektronisch übermittelt und hat dieses noch am gleichen Tag bekannt gegeben, dass es diesbezüglich auf das bisherige Vorbringen und den Akteninhalt verweise. Es sei mit dem steuerlichen Vertreter des Berufungswerbers vor dem Erlassen der Berufungsvorentscheidung der Inhalt des Berufungsverfahrens ausführlich telefonisch besprochen worden, doch habe dieser die nunmehr neu hervorgekommen Tatsachen hinsichtlich der Veranlagung der Einkommensteuer 1998 nicht erwähnt.

Über die Berufung wurde erwogen:

Aus der nunmehr vorliegenden Abgabenerklärungen des Berufungswerbers für die Einkommensteuer 1998, die nach dem Papier- und EDV-Akt der Abgabenbehörde erster Instanz niemals eingelangt sind und dem übrigen Akteninhalt, ist ersichtlich, dass die in dieser Berufung gegenständliche Verbindlichkeit bei der A-Bank zur Kontonummer E (ein Multicurrency-Fremdwährungseinmalkreditvertrag in Schweizer Franken) vom Berufungswerber am 17. beziehungsweise 19. März 1998 abgeschlossen und die daraus fließenden Gelder zum Abdecken der bis dahin bei der B-Bank und der D-Bank, betrieblichen Verbindlichkeiten verwendet hat. Diese Verbindlichkeit ist auch am 31. Dezember 1998, dem Datum der Betriebsaufgabe, in der Bilanz des Berufungswerbers ausgewiesen.

Gemeinsam mit den anderen vorgelegten und oben beschriebenen Unterlagen wird klar, dass von diesem Kredit mit 31. Dezember 1998 tatsächlich (mangels stiller Reserven entsprechend der Höhe des negativen Eigenkapitals) S 665.090,69 an ehemaligen betrieblichen Verbindlichkeiten existierten, aus welchen nachträgliche Einkünfte gemäß § 32 Z 2 EStG 1988 entstehen konnten.

Zu den Einkünften im Sinne des § 2 Abs. 3 EStG 1988 zählen ja auch Einkünfte aus einer ehemaligen betrieblichen Tätigkeit im Sinne des § 2 Abs. 3 Z 1 bis 3 EStG 1988 (z.B. Gewinne aus dem Eingang abgeschriebener Forderungen oder Verluste aus dem Ausfall von Forderungen). Schuldzinsen und andere Ausgaben, die sich aus ehemaligen betrieblichen Verbindlichkeiten ergeben (etwa Kontoführungsgebühr und ähnliches) sind nach der Beendigung des Betriebes insoweit als nachträgliche Betriebsaugaben abzugsfähig sind, als die zugrunde liegenden Verbindlichkeiten betrieblich veranlasst bleiben. Die betriebliche Veranlassung der Verbindlichkeiten geht aber verloren, soweit die Verbindlichkeiten der Finanzierung von Wirtschaftsgütern gedient haben, die der Steuerpflichtige bei der Betriebsaufgabe in sein Privatvermögen überführt hat, die Verbindlichkeiten im Veräußerungserlös Deckung finden, die Verbindlichkeiten durch die Verwertung von zurückbehaltenen Wirtschaftsgütern beglichen werden könnten und dem Steuerpflichtigen nach der Betriebsveräußerung beziehungsweise Betriebsaufgabe eine Tilgung zugemutet werden kann (vergleiche Doralt, Kommentar zum EStG¹⁰, Band II, Rz 74 zu § 32).

Kein Zusammenhang mit der früheren betrieblichen Tätigkeit besteht für Aufwendungen, die ihre Ursache in der Zeit nach der Beendigung der betrieblichen Tätigkeit haben (zB Zinsen für ein nach der Betriebsaufgabe aufgenommenes Darlehen, vergleiche VwGH 6.3.1984, 83/14/0107, ÖStZB 1985, 35; aus Doralt, aaO., Rz 72);

Der VwGH hat im Erkenntnis vom 20. September 2001, 98/15/0126, nähere Aussagen über die zumutbaren Schritte zur Tilgung von Verbindlichkeiten getroffen. Im gegenständlichen Erkenntnis vertritt der VwGH die Ansicht, dass für jedes Veranlagungsjahr nach der Betriebsveräußerung beziehungsweise - aufgabe die Einnahmen und die "notwendigen Ausgaben" des Steuerpflichtigen gegenüberzustellen sind. Auf diese Weise ist ein rechnerischer Einnahmenüberschuss zu ermitteln. Dabei ist sogar auf das Vermögen des Steuerpflichtigen Bedacht zu nehmen und insbesondere zu prüfen, ob der Rückkauf von Lebensversicherungen rechtlich möglich und zumutbar ist. Wird der Betrag des rechnerischen Einnahmenüberschusses nicht zur Kredittilgung verwendet, wird die vormalige Betriebsschuld mit diesem Betrag zur Privatschuld. Nur jener Teil der Schuld, deren Tilgung dem ehemaligen Betriebsinhaber bis zum Streitjahr (noch) nicht zumutbar war, führt zu nachträglichen Betriebsausgaben (vergleiche auch RdW 2001/705 und VwGH 24.2.2005, 99/14/0250).

Überträgt man diese Gedanken auf die Vermögens- und Einkommenssituation des Berufungswerbers, ergeben sich unter Berücksichtigung der vom Berufungswerber vorgelegten in diesem Berufungsverfahren Unterlagen und seiner Abgabenerklärungen folgende Schlüsse:

Wie schon oben dargelegt, sind am Ende der ehemaligen betrieblichen Tätigkeit des Berufungswerbers am 31. Dezember 1998 bloß S 665.090,69 nicht von betrieblichen Aktiven gedeckt gewesen. Der in Frage stehende Multicurrency-Fremdwährungseinmalkreditvertrag bei der A-Bank zur Kontonummer E hatte zu diesem Zeitpunkt einen Stand von S 701.263,81. Die daraus sich ergebenden nachträglichen Betriebsausgaben waren daher grundsätzlich nur zu 94,84% ursprünglich betrieblich veranlasst, da die Differenz zum Gesamtbetrag der Bankverbindlichkeit mit betrieblichen Aktiven getilgt hätte werden können.

Geht man für die Berechnung des dem Berufungswerber im Jahr 1999 zumutbaren Rückzahlungsbetrages vom Gesamtbetrag der Einkünfte laut Einkommensteuerbescheid aus (S 510.543; dies unterstellt, dass dem Berufungswerber bei den Einkünften aus selbständiger Arbeit tatsächlich 6% der Einnahmen als Betriebsausgaben entstanden sind, die der Berufungswerber pauschaliert geltend gemacht hat und bei den nichtselbständigen Einkünften auch Werbungskosten in Höhe des Pauschbetrages von S 1.800,00 angefallen sind), welcher die vom Berufungswerber geltend gemachten negativen Einkünfte aus Gewerbebetrieb aus ehemaliger betrieblicher Tätigkeit bereits beinhaltet und zieht davon die Ausgaben des Berufungswerbers für Personenversicherungen (S -21.226,00), den Kirchenbeitrag (S -1.000,00), jeweils in der erklärten Höhe, ab, zählt den privaten Anteil der Kreditzinsen des berufungsgegenständlichen Kredites (S 1.394,13), die steuerlich begünstigten (KZ 220: S 22.250,00) und steuerfreien (KZ 243: S 155.750,00) nichtselbständigen Einkünfte 1999 des Berufungswerbers hinzu und zieht die vom Berufungswerber 1999 tatsächlich bezahlte Einkommensteuer (S 80.000) ab, so erhält man eine Zwischensumme von S 587.711,13, die dem Nettoeinkommen des Berufungswerbers unter Berücksichtigung von Sonderausgaben und außergewöhnlichen Belastungen allerdings ohne Unterhaltslasten entspricht.

Um die Unterhaltspflichten des Berufungswerbers gegenüber seiner Ehegattin und seinen im Jahr 1999 elf und dreizehn Jahre alten Söhnen zu berechnen, ist allerdings auch das Nettoeinkommen der Ehegattin zu berücksichtigen, haben doch die Eltern nach § 140 ABGB (Allgemeines bürgerliches Gesetzbuch, JGS Nr. 946/1811) anteilig nach Kräften zur Deckung der ihren Lebensverhältnissen angemessenen Bedürfnisse ihrer Kinder beizutragen.

Nach oben beschriebenen Schema (Gesamtbetrag der Einkünfte S 330.116,00 zuzüglich steuerlich begünstigte Einkünfte KZ 220 S 61.570,00) standen der Ehegattin des Berufungswerbers 1999 vor dem Kindesunterhalt S 391.736,00 netto zur Verfügung. Bei diesem Betrag würde der Ehegattin der Berufungswerberin, auch wenn man außer acht lässt, dass sie im gleichen Haushalt wie der Berufungswerber gelebt hat und man die in der Judikatur üblichen Prozentsätze (40% minus 8% für die Kinder, also 32% des Familieneinkommens) ansetzt, kein Unterhaltsanspruch gegenüber dem Berufungswerber mehr zustehen.

Ein fiktiver Geldunterhalt der Kinder gegen den Berufungswerber von jeweils 18% der Unterhaltsbemessungsgrundlage des Berufungswerbers würde im Jahr 1999 den so genannten Unterhaltsstop von S 89.760,00 (doppelte des Regelbedarfsatzes) mit S 105.788.00 wesentlich überschreiten. Teilt man die S 89.760,00 aufgrund der gemeinsamen Haushaltsführung und gemeinsamen Betreuung der Kinder zwischen dem Berufungswerber im Verhältnis der Bemessungsgrundlagen der Eltern auf, sind von der oben ermittelten Zwischensumme von S 587.711,13 noch S 107.719,85 abzuziehen.

Versucht man weiter alle "notwendigen" Ausgaben im Sinne der oben zitierten Judikatur (VwGH 98/15/0126, aaO.) abzuziehen, wäre wohl auch ein unterhaltsrechtlicher Sonderbedarf der Kinder zu berücksichtigen. Als solche kämen allenfalls die vom Berufungswerber genannten Internatskosten, die Zahnbehandlungen und Krankheitskosten der Kinder in Betracht soweit sie nicht schon vorher berücksichtigt wurden. Diese sind aber nach der Darstellung des Berufungswerbers erst ab 2001, 2002 beziehungsweise 2003 angefallen und haben daher bei der Berechnung der zumutbaren Kredittilgung ehemaliger Betriebsschulden im Jahr 1999 keinen Platz.

Da somit alle "notwendigen" Ausgaben berücksichtigt wurden, die andere Personen als den Berufungswerber betreffen, bleiben noch die Lebenshaltungskosten des Berufungswerbers anzusetzen. In Hinblick darauf, dass die Kosten des Unterhalts der Kinder und der Ehegattin des Berufungswerbers bereits eingerechnet wurden, reicht für den persönlichen Bedarf des Berufungswerbers das nicht pfändbare Existenzminimum von S 97.320,00 (S 8.110,00 monatlich) für Nahrung, Kleidung und Wohnung aus. Dass der Berufungswerber für diesen Zweck nach seiner Darstellung monatlich S 30.850,59 ausgegeben haben will, führt nicht dazu, dass ein solcher Betrag für die private Lebensführung als notwendig angesehen werden kann. Ansonsten hätte es ja der Berufungswerber in der Hand durch aufwendige Lebensführung, den Zeitraum, in welchem die Zinsen aus ehemaligen betrieblichen Verbindlichkeiten nach § 32 Z 2 EStG 1988 abzugsfähig sind, nach belieben auszudehnen.

Zieht man also auch noch die S 97.320,00 für die Lebensführung von der oben gebildeten Zwischensumme ab, ergibt sich ein Betrag von S 382.672,27, welcher dem Berufungswerber im Jahr 1999 für das Tilgen der ehemaligen betrieblichen Verbindlichkeit, zur Verfügung gestanden ist. Hätte also der Berufungswerber die ihm zumutbare Tilgung 1999 geleistet, wäre die ehemalige betriebliche Verbindlichkeit von S 665.090,69 auf S 282.419,42 reduziert worden.

Wendet man die gleiche Methode auf das Jahr 2000 an, ergibt sich, dass vom Gesamtbetrag der Einkünfte (wieder angenommen, es wären dem Berufungswerber als Geschäftsführer der GmbH_des_Berufungswerbers wirklich 6% seiner Einnahmen als Ausgaben erwachsen), die auch hier schon die negativen Einkünfte aus Gewerbebetrieb der ehemaligen betrieblichen Tätigkeit beinhalten, von S 630.780 wieder die bezahlte Personenversicherung von S 47.392,80 und der Kirchenbeitrag von S 1.000,00 abzuziehen sind.

Die Hinzurechnung von S 19.301,42 für den privaten Anteil der Kreditzinsen ergibt sich aus der Minderung des Betrages von S 37.633,71, welchen der Berufungswerber in der Einkommensteuererklärung 2000 als negative nachträgliche Einkünfte aus Gewerbebetrieb angegeben hat, einerseits um das Verhältnis von ehemaliger betrieblicher Schuld und Stand des Darlehens bei der A-Bank bei Beendigung der betrieblichen Tätigkeit (siehe oben) und um das Verhältnis des tatsächlichen Darlehenstandes zum Darlehenstandes bei zumutbarer Tilgung 1999 (siehe oben).

Berücksichtigt man noch die vom Berufungswerber tatsächlich im Jahr 2000 bezahlte Einkommensteuer in Höhe von S 15.080,00 erhält man wieder eine Zwischensumme von S 586.608,62 von netto dem Berufungswerber zur Verfügung stehenden Zahlungsmitteln ohne Anrechnung von Unterhaltsverpflichtungen.

Der Ehegattin des Berufungswerbers erwuchs aufgrund ihrer eigenen gleich wie oben ermittelten Nettoeinkünfte von S 372.113,00 (S 320.433,00 Gesamtbetrag der Einkünfte, steuerbegünstigte Einkünfte nach KZ 220 S 51.680,00) wie im Jahr 1999 auch im Jahr 2000 kein fiktiver Geldunterhaltsanspruch gegen den Berufungswerber (zur Berechnungsweise siehe oben).

Wie beim Jahr 1999 wäre für das Jahr 2000 entsprechend der zivilrechtlichen Judikatur ein fiktiver Geldunterhalt der Söhne des Berufungswerbers mit jeweils 18% der Bemessungsgrundlage (je S 105.589,55) begrenzt durch den Unterhaltsstop (je S 90.240,00) anzusetzen. Aufgeteilt zwischen den Ehegatten im Verhältnis der jeweiligen Bemessungsgrundlage ergibt dies S 110.429,47, welche von der oben gebildeten Zwischensumme von S 586.608,62 abzuziehen sind.

Unterhaltsrechtlicher Sonderbedarf der Kinder fällt wie im Jahr 1999 (siehe oben) im Jahr 2000 nicht an.

Für die "notwendigen" Lebenshaltungskosten des Berufungswerbers sind S 99.720,00 (nicht pfändbares Existenzminimum von S 8.310,00 monatlich) weiter von der Zwischensumme abzuziehen, was S 376.459,15 ergibt, die dem Berufungswerber im Jahr 2000 zur Verfügung gestanden sind, um seine ehemaligen betrieblichen Verbindlichkeiten zu tilgen.

Die ehemaligen betrieblichen Verbindlichkeiten, wären damit nicht nur vollständig zurückzahlbar gewesen, es wären dem Berufungswerber sogar nach der Tilgung noch S 94.039,73 zur freien Verfügung verblieben.

Damit allein steht schon fest, dass im Sinne der oben zitierten Judikatur (VwGH 20.9.2001, 98/15/0126) bereits im Jahr 2000 die gesamte ehemalige betriebliche Verbindlichkeit des Berufungswerbers ins Privatvermögen übergegangen ist und für die nachfolgenden Jahre keine nachträglichen Betriebsausgaben im Sinne des § 32 Z 2 EStG 1988 entstehen konnten und die Berufung gegen die Einkommensteuerbescheide 2001 und 2002 abzuweisen ist.

Zur leichteren Nachvollziehbarkeit sei der oben beschriebenen Gedankengang hier noch einmal tabellarisch dargestellt:

Weiter ist aber auch das Vermögen des Berufungswerbers zu bedenken.

So war es dem Berufungswerber im Jahr 1999 finanziell möglich 75% der GmbH_des_Berufungswerbers zu erwerben.

Diese GmbH hat in der Bilanz zum 31. Dezember 1999 einen Bilanzgewinn von S 403.576,91 und zum 31. Dezember 2000 von S 610.965,58 ausgewiesen. Als 75%-iger Eigentümer und Geschäftsführer wäre es dem Berufungswerber jederzeit offen gestanden, diesen Gewinn auszuschütten und ihn nach Zahlung der darauf entfallenden Steuern zur Tilgung seiner ehemaligen betrieblichen Schulden zu verwenden. Selbstverständlich steht es dem Berufungswerber als Geschäftsführer und Mehrheitseigentümer seiner GmbH frei den Bilanzgewinn zur Erhöhung der Eigenkapitalquote der GmbH zu verwenden. Dies führt jedoch dazu, dass im selben Maß die ehemaligen betrieblichen Schulden zu privaten werden und die daraus entstehenden Zinsen nicht als nachträgliche Betriebsausgaben abzugsfähig sind.

Zusammenfassend lässt sich daher sagen, dass dem Berufungswerber in den Jahren seit der Betriebsaufgabe mit 31. Dezember 1998 bis zum Beginn des Berufungszeitraumes, also in den Jahre 1999 bis 2000, mehr als ausreichend Mittel zur Verfügung gestanden sind, mit denen es ihm zumutbar gewesen ist, die ehemaligen betrieblichen Verbindlichkeiten zu tilgen. Wenn er dies nicht getan hat, so ist ihm trotzdem die Möglichkeit verloren gegangen, aus der ehemaligen betrieblichen Verbindlichkeit nachträgliche Betriebsausgaben im Sinne des § 32 Z 2 EStG 1988, wie etwa für Zinsen; geltend zu machen und war die Berufung daher spruchgemäß abzuweisen.

Auf die Frage, ob die Konvertierung des oben beschriebenen Kredites bei der A-Bank von CHF in Schilling im Jahr 2001 zu nachträglichen Betriebsausgaben geführt hat braucht daher an sich nicht mehr eingegangen zu werden.

Erwähnt sei allerdings (wie oben), dass nachträgliche Betriebsausgaben insoweit vorliegen, als die Aufwendungen mit der ehemaligen Tätigkeit in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen. Kein Zusammenhang mit der früheren betrieblichen Tätigkeit besteht für Aufwendungen, die ihre Ursache in der Zeit nach der Beendigung der betrieblichen Tätigkeit haben (Doralt, EStG⁴, Rz 72 zu § 32, 24 und die dort zitierte Judikatur). Wird daher ein Währungsrisiko eines betrieblich veranlassten Kredites erst nach der Betriebsaufgabe schlagend und realisiert (durch Umschuldung von Schweizer Franken in österreichische Schilling), handelt es sich jedenfalls nicht um nachträgliche Betriebsausgaben und wäre auch dieser Berufungspunkt abgewiesen worden.

Linz, am 13. August 2007

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