Anspruchszinsen

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der H, vom 6. März 2006 gegen den Bescheid des Finanzamtes Linz vom 22. Februar 2006 zu StNr. 000/0000 über die Festsetzung von Anspruchszinsen 2001 entschieden:

Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen. Die Berechnung der Anspruchszinsen ergibt für das Jahr 2001 eine Abgabenschuld in Höhe von 502,00 €.

Die Fälligkeit des mit dieser Entscheidung festgesetzten Mehrbetrages der Abgaben ist aus der Buchungsmitteilung zu ersehen.

Entscheidungsgründe

Mit Bescheid vom 4.12.2002 wurde die Berufungswerberin erstmals zur Einkommensteuer 2001 veranlagt. Aus den zu versteuernden Einkünften ergab sich eine Einkommensteuer von 76.658,94 S. Davon wurden die anrechenbare Lohnsteuer in Höhe von 45.511,90 S sowie Kapitalertragsteuer in Höhe von 71.926,00 S abgezogen, sodass sich eine Einkommensteuer von -40.779,00 S (-2.963,53 €) ergab. Da keine Einkommensteuervorauszahlungen für 2001 festgesetzt worden waren, ergab sich aus diesem Bescheid sich eine Abgabengutschrift in Höhe von 2.963,53 €.

Gegen diesen Bescheid wurde mit Eingabe vom 10.1.2003 Berufung erhoben. In einer Berufungsvorentscheidung vom 13.2.2003 wurde die Einkommensteuer mit -4.266,55 € festgesetzt. Im Hinblick auf die bisher mit Bescheid vom 4.12.2002 festgesetzte Gutschrift von 2.963,53 € ergab sich aus der Berufungsvorentscheidung eine weitere Gutschrift in Höhe von 1.303,02 €.

Aufgrund des Erkenntnisses des Verfassungsgerichtshofes vom 7.12.2002, G 85/02, betreffend Besteuerung der Unfallrenten für die Jahre 2001 und 2002, wurde die Einkommensteuer 2001 mit Bescheid vom 31.3.2003 neu mit -4.773,44 € festgesetzt. Gegenüber der bisherigen Vorschreibung vom 13.2.2003 ergab sich somit eine weitere Gutschrift von 506,89 €.

Am 3.6.2003 erging ein gemäß § 295 Abs. 1 BAO geänderter Einkommensteuerbescheid 2001. Die Einkommensteuer wurde mit -3.893,88 € festgesetzt, woraus sich gegenüber dem Bescheid vom 31.3.2003 eine Nachforderung von 879,56 € ergab.

Schließlich wurde im Anschluss an eine abgabenbehördliche Prüfung das Verfahren zur Festsetzung der Einkommensteuer 2001 wieder aufgenommen, und mit Bescheid vom 22.2.2006 die Einkommensteuer mit 152,10 € festgesetzt. Gegenüber der bisherigen Vorschreibung laut Bescheid vom 3.6.2003 mit -3.893,88 € ergab sich eine Nachforderung in Höhe von 4.045,98 €.

Mit weiterem Bescheid vom 22.2.2006 wurden für diese Nachforderung betreffend den Zeitraum 1.10.2002 bis 22.2.2006 Anspruchszinsen im Sinne des § 205 BAO in Höhe von 501,59 € festgesetzt.

Gegen diesen Bescheid wurde mit Eingabe vom 6.3.2006 Berufung erhoben. Bei der Veranlagung des Jahres 2001 seien keine Anspruchszinsen gutgeschrieben worden, weshalb auch für die Nachzahlung nicht vom 1.10. weg Anspruchszinsen verrechnet werden dürften. Es seien für das Jahr 2001 mehrere Bescheide ergangen, in denen unterschiedliche Steuerbeträge berechnet worden seien, wodurch bereits geleistete "Steuervorauszahlungen" gutgeschrieben worden wären. Die Berufungswerberin ersuche daher, die Anspruchszinsen neu zu berechnen. In der Anlage werde ein Ausdruck des Steuerkontos vom 4.12.2002 bis 30.6.2003 überreicht, aus dem zu entnehmen sei, dass ihr keine Gutschriftszinsen für 2001 gutgeschrieben worden wären. Weiters überreiche sie eine Zusammenstellung der zum Jahr 2001 ergangenen Steuerbescheide mit den entsprechenden "Nachzahlungsbeträgen".

Mit Berufungsvorentscheidung vom 27.3.2006 wies das Finanzamt die Berufung im Wesentlichen mit der Begründung ab, dass keine Anzahlungen (im Sinne des § 205 Abs. 3 und 4 BAO) geleistet worden wären, welche die Bemessungsgrundlage für die Anspruchszinsen vermindert hätten.

Im Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz vom 19.4.2006 führte die Berufungswerberin nach Wiedergabe des oben dargestellten Ganges des Veranlagungsverfahrens aus, dass sich ihre Berufung gegen die Festsetzung von Anspruchszinsen ab dem 1.10.2002 richte, da Kapitalertragsteuer als Steuervorauszahlung geleistet worden sei. Von diesen geleisteten Steuervorauszahlungen wären erstmals mit Bescheid vom 4.12.2002 Steuerbeträge gutgeschrieben worden. Die geleisteten Kapitalertragsteuerzahlungen seien so wie die Einkommensteuervorauszahlungen als Anzahlungen zu werten. Es könnten daher für den Zeitraum 1.10.2002 bis 4.12.2002 keine Anspruchszinsen vorgeschrieben werden, weil keine Steuerbeträge ausgehaftet seien. Es werde daher beantragt, die Anspruchszinsen für den Zeitraum 1.10.2002 bis 4.12.2002 auf Null zu setzen. Weiters wurde eine mündliche Verhandlung beantragt.

Am 8.5.2006 legte das Finanzamt die Berufung dem unabhängigen Finanzsenat zur Entscheidung vor. Mit Bescheid vom 16.8.2006 wurde das Berufungsverfahren gemäß § 281 BAO ausgesetzt. Nach Fortsetzung des Verfahrens wurde die Berufungswerberin in einem Vorhalt vom 19.6.2007 ersucht, zu folgenden Punkten Stellung zu nehmen:

"In den am 29.3.2007 veröffentlichten Erkenntnissen vom 14.12.2006, 2005/14/0014-0017, hat der Verwaltungsgerichtshof die Bescheidqualität rein automationsunterstützt erlassener Erledigungen bejaht. Das mit Bescheid des unabhängigen Finanzsenates vom 16.8.2006 gemäß § 281 BAO ausgesetzte gegenständliche Berufungsverfahren kann daher nunmehr fortgesetzt werden.

Der Grund dafür, dass die aus den Einkommensteuerbescheiden für das Jahr 2001 vom 4.12.2002, 13.2.2003 (Berufungsvorentscheidung), 31.3.2003 resultierenden Gutschriften bzw. die Nachforderung aus dem Bescheid vom 3.6.2003 nicht verzinst wurden, liegt in der Bestimmung des § 205 Abs. 2 BAO. Demnach sind Anspruchszinsen, die den Betrag von 50 Euro nicht erreichen, nicht festzusetzen. Wie den erläuternden Bemerkungen zur Regierungsvorlage zu BGBl I 2000/142 zu entnehmen ist, dient diese Bagatellgrenze primär der Verwaltungsökonomie. Sie gilt sowohl für Nachforderungszinsen als auch Gutschriftszinsen (vgl. Ritz, BAO³, § 205 Tz 15), und kann sich (wie auch im gegenständlichen Fall) zu Gunsten des Abgabepflichtigen (keine Festsetzung von Zinsen aus der Nachforderung vom 3.6.2003) oder dessen Ungunsten (keine Gutschriftszinsen aus den unten angeführten Gutschriften) auswirken.

Gemäß § 205 Abs. 1 BAO wären im gegenständlichen Fall die unten angeführten Differenzbeträge für den Zeitraum ab 1.10.2002 bis zur Bekanntgabe der Abgabenbescheide zu verzinsen gewesen. Da keine Zustellnachweise aktenkundig sind, gilt die Zustellung gemäß § 26 Abs. 2 ZustellG als am dritten Werktag nach der Übergabe an das Zustellorgan bewirkt. Für die Nachforderung aus dem Bescheid vom 3.6.2003 wird (zu Ihren Gunsten) ebenso wie im angefochtenen Zinsenbescheid vom 22.2.2006 die Zinsenberechnung nur bis zum Datum der Bescheiderstellung vorgenommen.

1) Bescheid vom 4.12.2002, Zustellung 10.12.2002 (§ 26 Abs. 2 ZustellG)

2) Bescheid vom 13.2.2003 (BVE), Zustellung 19.2.2003 (§ 26 Abs. 2 ZustellG)

3) Bescheid vom 31.3.2003, Zustellung 4.4.2003 (§ 26 Abs. 2 ZustellG)

4) Bescheid vom 3.6.2003

Jede Gutschrift bzw. Nachforderung aus einer Abgabenfestsetzung löst (gegebenenfalls) einen Anspruchszinsenbescheid aus. Es liegt je Differenzbetrag eine Abgabe vor (Ritz, BAO³, § 205 Tz 33). Eine Saldierung der Gutschriftszinsen kommt daher ebenso wenig in Betracht, wie ein Abzug der obigen Gutschriftszinsen von den berufungsgegenständlichen Nachforderungszinsen.

Gemäß § 205 Abs. 1 BAO sind die Differenzbeträge an Einkommensteuer zu verzinsen, die sich aus Abgabenbescheiden nach Gegenüberstellung mit Vorauszahlungen oder mit der bisher festgesetzt gewesenen Abgabe ergeben. Zinsrelevante Gutschriften ergeben sich daher idR durch Gegenüberstellung der Abgabenschuld mit dem "Vorsoll" (Vorauszahlungen iSd § 45 EStG oder bisher festgesetzte Abgabe). Existiert kein Vorsoll, so ist der Differenzbetrag ident mit der festgesetzten Abgabenschuld (Ritz, BAO³, § 205 Tz 10).

Beim Einkommensteuerbescheid vom 4.12.2002 war daher die Abgabenschuld ident mit dem Differenzbetrag (Gutschrift 2.963,53), bei den Folgebescheiden ergab sich der Differenzbetrag aus dem Saldo zwischen bisheriger Festsetzung und Neufestsetzung. Da in § 205 BAO eine Verzinsung von Differenzbeträgen angeordnet wird, kommt es nicht darauf an, ob im zinsenrelevanten Zeitraum Steuerbeträge aushafteten, oder dies nicht der Fall war, wie dies im Vorlageantrag ausgeführt wurde. Maßgebend ist allein, ob sich eine Änderung der bisherigen Abgabenfestsetzung (eben ein Differenzbetrag) ergibt. Wurde bisher eine zu hohe Gutschrift festgesetzt, und wird diese vermindert, ist der Differenzbetrag (Nachforderung) unabhängig davon zu verzinsen, ob sich aus der Neufestsetzung lediglich eine verminderte Gutschrift oder eine Zahllast ergibt. Anspruchszinsen sollen auch gerade solche Zinsvorteile ausgleichen, die durch eine zunächst in zu hohem Ausmaß festgesetzte Gutschrift erwachsen sind, die in der Folge durch eine geänderte Abgabenfestsetzung reduziert wird (vgl. Ritz, BAO³, § 205 Tz 2).

Weiters ist darauf hinzuweisen, dass die Kapitalertragsteuern (ebenso wie die anrechenbare Lohnsteuer) bereits bei der Ermittlung der Einkommensteuer in Abzug gebracht wurden. Diese können daher bei der Berechnung von Anspruchszinsen nicht ein zweites Mal als "Anzahlungen" im Sinne des § 205 Abs. 3 BAO in Abzug gebracht werden.

Insgesamt gesehen erweist sich daher der angefochtene Zinsenbescheid als rechtmäßig. In Betracht käme allenfalls eine Ausdehnung der Zinsenberechnung bis zum Zeitpunkt der Bekanntgabe (Zustellung) des Einkommensteuerbescheides vom 22.2.2006. Auch für diesen Bescheid ist kein Zustellnachweis aktenkundig, sodass gemäß § 26 Abs. 2 ZustellG von einer am 28.2.2006 bewirkten Zustellung auszugehen wäre, sofern von Ihnen kein anderes Datum der Zustellung bekannt gegeben wird. Es wären somit auch für den Zeitraum 23.2.2006 bis 28.2.2006 noch Anspruchszinsen zu entrichten.

Schließlich wird um Mitteilung ersucht, ob angesichts der eingehend dargestellten Rechtslage allenfalls auch eine Zurückziehung des Vorlageantrages vom 19.4.2006 in Erwägung gezogen werden könnte, oder zumindest der Antrag auf Durchführung einer mündlichen Verhandlung zurückgenommen werden könnte, da der entscheidungsrelevante Sachverhalt feststeht, bzw. Sie im Zuge der Stellungnahme zu diesem Schreiben noch ergänzendes Vorbringen erstatten können."

In einer Stellungnahme vom 3.7.2007 wies die Berufungswerberin neuerlich darauf hin, ihr Begehren sei gewesen, die Verzinsung des Nachzahlungsbetrages von 2.963,53 € erst ab dem 4.12.2002 zu beginnen. Mit dem ersten Einkommensteuerbescheid für 2001 sei erstmals die vorausbezahlte KESt für Einkünfte aus Kapitalvermögen "rückgefordert" worden. Damals seien für die "Vorauszahlung der Steuer" keine Zinsen gutgeschrieben worden. Bis dahin wären von ihr 2.963,53 € an Steuer "vorausbezahlt" worden. Es könne doch nicht sein, dass auch für vorausbezahlte Steuerbeträge ("Vorsoll") Anspruchszinsen verrechnet werden. Sie beantrage daher, bei Berechnung der Anspruchszinsen für das Jahr 2001 die vorausbezahlten Steuerbeträge zu berücksichtigen.

Am 5.7.2007 teilte die Berufungswerberin ergänzend mit, dass der Einkommensteuerbescheid vom 22.2.2006 am 23.2.2006 zugestellt worden sei. Der im Vorlageantrag gestellte Antrag auf Durchführung einer mündlichen Berufungsverhandlung wurde mit einer am 11.7.2007 beim unabhängigen Finanzsenat eingelangten Eingabe zurückgezogen.

Über die Berufung wurde erwogen:

Gemäß § 205 Abs. 1 BAO sind Differenzbeträge an Einkommensteuer und Körperschaftsteuer, die sich aus Abgabenbescheiden unter Außerachtlassung von Anzahlungen (Abs. 3), nach Gegenüberstellung mit Vorauszahlungen oder mit der bisher festgesetzt gewesenen Abgabe ergeben, für den Zeitraum ab 1. Oktober des dem Jahr des Entstehens des Abgabenanspruchs folgenden Jahres bis zum Zeitpunkt der Bekanntgabe dieser Bescheide zu verzinsen (Anspruchszinsen).

Die Anspruchszinsen betragen pro Jahr 2% über dem Basiszinssatz. Anspruchszinsen, die den Betrag von 50 Euro nicht erreichen, sind nicht festzusetzen. Anspruchszinsen sind für einen Zeitraum von höchstens 48 Monaten festzusetzen (§ 205 Abs. 2 BAO).

Der Abgabepflichtige kann gemäß § 205 Abs. 3 BAO, auch wiederholt, auf Einkommensteuer oder Körperschaftsteuer Anzahlungen dem Finanzamt bekannt geben. Anzahlungen sowie Mehrbeträge zu bisher bekannt gegebenen Anzahlungen gelten für die Verrechnung nach § 214 am Tag der jeweiligen Bekanntgabe als fällig. Wird eine Anzahlung in gegenüber der bisher bekannt gegebenen Anzahlung verminderter Höhe bekannt gegeben, so wirkt die hieraus entstehende, auf die bisherige Anzahlung zu verrechnende Gutschrift auf den Tag der Bekanntgabe der verminderten Anzahlung zurück. Entrichtete Anzahlungen sind auf die Einkommensteuer- bzw. Körperschaftsteuerschuld höchstens im Ausmaß der Nachforderung zu verrechnen. Soweit keine solche Verrechnung zu erfolgen hat, sind die Anzahlungen gutzuschreiben; die Gutschrift wird mit Bekanntgabe des im Abs. 1 genannten Bescheides wirksam. Mit Ablauf des Zeitraumes des Abs. 2 dritter Satz sind noch nicht verrechnete und nicht bereits gutgeschriebene Anzahlungen gutzuschreiben.

Die Bemessungsgrundlage für Anspruchszinsen zu Lasten des Abgabepflichtigen (Nachforderungszinsen) wird durch Anzahlungen in ihrer jeweils maßgeblichen Höhe vermindert. Anzahlungen (Abs. 3) mindern die Bemessungsgrundlage für die Anspruchszinsen nur insoweit, als sie entrichtet sind (§ 205 Abs. 4 BAO).

Differenzbeträge zu Gunsten des Abgabepflichtigen sind nur insoweit zu verzinsen (Gutschriftszinsen), als die nach Abs. 1 gegenüberzustellenden Beträge entrichtet sind (§ 205 Abs. 5 BAO).

In der gegenständlichen Berufung wurde eingewendet, dass "bei der Veranlagung des Jahres 2001" keine Anspruchszinsen gutgeschrieben worden wären. Die Gründe, warum die aus den Einkommensteuerbescheiden vom 4.12.2002, 13.2.2003 (Berufungsvorentscheidung), und 31.3.2003 resultierenden Gutschriften bzw. die Nachforderung aus dem Bescheid vom 3.6.2003 nicht verzinst worden sind, wurden bereits im oben zitierten Vorhalt vom 19.6.2007 eingehend dargelegt. Auf die dortigen Ausführungen wird zur Vermeidung von Wiederholungen verwiesen. Ergänzend sei noch bemerkt, dass es im Wesen einer Bagatellregelung liegt, dass es in ihrem Anwendungsbereich zu "rechtlichen Unschärfen" kommt. So ist es aus Sicht der Berufungswerberin zwar verständlich, dass sie es als "ungerecht" empfindet, eben aufgrund dieser Bagatellregelung die im Vorhalt aufgezeigten Gutschriftszinsen tatsächlich nicht lukrieren zu können. Eine unsachliche oder gar verfassungsrechtlich bedenkliche Regelung kann darin nach Ansicht des unabhängigen Finanzsenates aber nicht erblickt werden. Es wurde im Übrigen ebenfalls bereits im Vorhalt vom 19.6.2007 darauf hingewiesen, dass die Bagatellregelung sowohl für Nachforderungszinsen als auch Gutschriftszinsen gilt (vgl. Ritz, BAO³, § 205 Tz 15), und sich (wie auch im gegenständlichen Fall) sowohl zu Gunsten des Abgabepflichtigen (keine Festsetzung von Zinsen aus der Nachforderung vom 3.6.2003) oder dessen Ungunsten (keine Gutschriftszinsen aus den angeführten Gutschriften) auswirken kann. Die nach den Intentionen des Gesetzgerbers der Verwaltungsvereinfachung dienende Bagatellregelung wäre darüber hinaus sinnlos, wenn im Rahmen einer Festsetzung von Nachforderungszinsen bisher aufgrund des Unterschreitens der 50 Euro Grenze nicht festgesetzte Gutschriftszinsen Berücksichtigung finden müssten. Damit würden Sinn und Zweck der Bagatellregelung ins Gegenteil verkehrt.

Zu dem im Vorlageantrag vorgetragenen Argument der Berufungswerberin, sie habe Kapitalertragsteuer als Steuervorauszahlung geleistet, welche ebenso wie die Einkommensteuervorauszahlung als Anzahlung zu werten wäre, wurde ebenfalls bereits im Vorhalt vom 19.6.2007 darauf hingewiesen, dass die Kapitalertragsteuer (ebenso wie die anrechenbare Lohnsteuer) bereits bei der Ermittlung der Einkommensteuer in Abzug gebracht wurde. Diese "Vorauszahlungen" können daher bei der Berechnung von Anspruchszinsen nicht ein zweites Mal als "Anzahlungen" im Sinne des § 205 Abs. 3 BAO abgezogen werden.

Dem in der Stellungnahme vom 3.7.2007 vorgetragenen Ansinnen, die Verzinsung des "Nachzahlungsbetrages von 2.963,53 €" erst ab dem 4.12.2002 zu beginnen, steht schon der klare Wortlaut des § 205 Abs. 1 BAO entgegen, wonach die Differenzbeträge für den Zeitraum ab 1. Oktober des dem Jahr des Entstehens des Abgabenanspruchs folgenden Jahres zu verzinsen sind.

Zum Einwand, es wären "2.963,53 € an Steuer vorausbezahlt" worden, wird bemerkt, dass sich diese Gutschrift aus dem Erstbescheid vom 4.12.2002 als unzutreffend erwiesen hat, und im neuen Sachbescheid vom 22.2.2006 rückgängig gemacht wurde. Gerade deshalb war die gesamte Nachforderung Bemessungsgrundlage für die Anspruchszinsen.

Es sei nochmals darauf hingewiesen, dass in § 205 BAO eine Verzinsung von "Differenzbeträgen" und nicht von allfälligen Abgabenrückständen angeordnet wird. Es kommt daher nicht darauf an, ob im zinsenrelevanten Zeitraum Steuerbeträge aushafteten, oder dies nicht der Fall war, wie dies im Vorlageantrag ausgeführt wurde. Maßgebend ist allein, ob sich eine Änderung der bisherigen Abgabenfestsetzung (eben ein Differenzbetrag) ergibt. Wurde bisher eine zu hohe Gutschrift festgesetzt, und wird diese vermindert, ist der Differenzbetrag (Nachforderung) unabhängig davon zu verzinsen, ob sich aus der Neufestsetzung lediglich eine verminderte Gutschrift oder eine Zahllast ergibt. Anspruchszinsen sollen auch gerade solche Zinsvorteile ausgleichen, die durch eine zunächst in zu hohem Ausmaß festgesetzte Gutschrift erwachsen sind, die in der Folge durch eine geänderte Abgabenfestsetzung reduziert wird. In diesem Zusammenhang wird angemerkt, dass mit der im ersten Einkommensteuerbescheid vom 4.12.2002 festgesetzten Gutschrift von 2.963,53 € der zu diesem Zeitpunkt aushaftende Abgabenrückstand von 699,58 € sowie der Großteil der sich aus dem Umsatzsteuerbescheid 2001 vom selben Tag ergebenden Nachforderung von 2.634,00 € abgedeckt wurde. Wie sich aus dem Einkommensteuerbescheid vom 22.2.2006 ergibt, war die Gutschrift von 2.963,53 € zu Unrecht festgesetzt worden. Für die Berufungswerberin hat sich aber unbestreitbar ein Zinsvorteil aus der Verwendung dieser (tatsächlich nicht zustehenden) Gutschrift zur Abdeckung von Abgaben ergeben.

Schließlich sind Differenzbeträge nach der Bestimmung des § 205 Abs. 1 BAO für den Zeitraum ab 1. Oktober des dem Jahr des Entstehens des Abgabenanspruchs folgenden Jahres bis zum Zeitpunkt der Bekanntgabe der Abgabenbescheide zu verzinsen. Anspruchszinsen sind daher bis zur Zustellung des zur Nachforderung oder Gutschrift führenden Bescheides festzusetzen (Ritz, BAO³, § 205 Tz 16; UFS 11.4.2007, RV/0161-S/06). Laut Auskunft der Berufungswerberin wurde der zur gegenständlichen Nachforderung führende Einkommensteuerbescheid vom 22.2.2006 am 23.2.2006 zugestellt. Die Anspruchszinsen waren daher bis zu diesem Zeitpunkt wie im gegenständlichen Bescheidspruch dargestellt zu berechnen.

Es war somit spruchgemäß zu entscheiden.

Linz, am 12. Juli 2007

Zusatzinformationen

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at