Auf dem Grundstück für den Erwerber besichertes Wohnrecht als Teil der Gegenleistung

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des G, Adr, vertreten durch Rechtsanwalt, gegen den Bescheid des Finanzamtes Innsbruck vom 25. Oktober 2007 betreffend Grunderwerbsteuer entschieden:

Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen. Der angefochtene Bescheid wird abgeändert und die Grunderwerbsteuer wird mit 3,5 v. H. von € 199.163,47, sohin im Betrag von € 6.970,72, festgesetzt.

Die Fälligkeit des mit dieser Entscheidung festgesetzten Mehrbetrages der Abgabe ist aus der Buchungsmitteilung des Finanzamtes zu ersehen.

Entscheidungsgründe

Mit Kaufvertrag vom 2. Oktober 2007 hat G (= Berufungswerber, Bw) von P die in deren Alleineigentum befindliche Liegenschaft EZ1 (Einfamilienhaus) erworben. Die Übergabe erfolgt mit Vertragsunterfertigung (Punkt 5.). Im C-Blatt des Grundbuches sind ua. folgende Belastungen eingetragen: LNr. 9: Pfandrecht für die A-Bank im Höchstbetrag € 198.000; LNr. 10a: Wohnrecht gemäß Vertrag vom 5. Jänner 2004 für G, geb. 31. März 1968; LNr. 11: Pfandrecht für das Land Tirol € 22.000. Laut Vertragspunkt 3. wurde als Kaufpreis die Übernahme der zum Übergabszeitpunkt offenen Forderungen unter C-LNr. 9 und 11 vereinbart, wobei der Käufer dafür zu sorgen hat, dass die Verkäuferin als Schuldnerin aus der Haftung entlassen wird. Sämtliche anfallenden Kosten und Gebühren trägt der Bw. Laut Abgabenerklärung samt Beilagen (Bankbestätigungen) beträgt die Gesamtgegenleistung € 178.461,72 und setzt sich zusammen aus der Forderung der A-Bank mit aushaftend € 156.460,50 sowie dem Wohnbauförderungsdarlehen aushaftend mit € 22.001,22.

Das Finanzamt hat daraufhin dem Bw mit Bescheid vom 25. Oktober 2007, StrNr, ausgehend von einer Bemessungsgrundlage von € 198.435,40 die 3,5%ige Grunderwerbsteuer im Betrag von € 6.945,24 vorgeschrieben. Neben der aushaftenden Forderung der A-Bank war dabei das auf € 7.766 abgezinste Wohnbauförderungsdarlehen (= lt. Begründung des Finanzamtes mit 35,3 % von € 22.001) sowie als "sonstige Leistung" das für den Bw eingetragene Wohnrecht im kapitalisierten Betrag von € 34.208,90 als Gegenleistung angesetzt worden. Beim Wohnrecht sei gemäß § 17 Abs. 2 Bewertungsgesetz von einem ortsüblichen Mittelpreis von monatlich € 170 auszugehen.

In der dagegen erhobenen Berufung wurde im Wesentlichen eingewendet, das für den Bw grundbücherlich besicherte Wohnrecht sei aufgrund der Vereinigung von Recht und Verbindlichkeit nicht Teil der Gegenleistung, was insbesondere auch aus dem vom Finanzamt selbst zitierten VwGH-Erkenntnis Zl. 84/16/0226 hervorgehe.

Die abweisende Berufungsvorentscheidung vom 30. November 2007 wurde unter Verweis auf die geltende VwGH-Judikatur dahin begründet, dass auf dem Grundstück ruhende Belastungen, die kraft Gesetzes übergehen, auch dann Teil der Gegenleistung seien, wenn es im Zuge des Erwerbsvorganges zu einer Vereinigung von Recht und Verbindlichkeit komme.

Im Vorlageantrag vom 7. Jänner 2008 wurde ergänzend vorgebracht, a) die Bemessungsgrundlage mit monatlich € 170 sei zu hoch angenommen; b) mit der Übernahme der offenen Forderung der A-Bank sei auch das eingeräumte Wohnrecht abgelöst worden.

Im Vorhaltschreiben vom 26. März 2008 hat der UFS - nach Darlegung der Rechtslage zu § 5 Abs. 2 Z 2 Grunderwerbsteuergesetz - zwecks Verifizierung des als überhöht bezeichneten Monatswertes von € 170 um Vorlage des Wohnrechtsvertrages vom Jänner 2004 ersucht; des Weiteren um Bekanntgabe samt Nachweis (zB Pfandurkunde) der Restlaufzeit des Wohnbauförderungsdarlehens. Abschließend wurde zu dem Vorbringen im Vorlageantrag, dass "mit der Übernahme der offenen Forderung der A-Bank auch das eingeräumte Wohnrecht abgelöst wurde", zwecks Nachvollziehbarkeit um nähere Erläuterung gebeten.

Einem Fristverlängerungsansuchen bis 14. Mai 2008 wurde stattgegeben; eine Stellungnahme bzw. Beibringung der erbetenen Unterlagen ist nicht erfolgt. Am 29. Mai 2008 wurde dem UFS mitgeteilt, der Kauf scheine "nicht finanzierbar, weshalb eine Aufhebung des Kaufvertrages im Raum steht". Es werde gebeten, mit der Entscheidung noch einen Monat zuzuwarten.

Über die Berufung wurde erwogen:

Gemäß § 1 Abs. 1 Z 1 Grunderwerbsteuergesetz (GrEStG), BGBl 1987/309, idgF, unterliegen der Grunderwerbsteuer Kaufverträge oder andere Rechtsgeschäfte, die den Anspruch auf Übereignung begründen, soweit sie sich auf inländische Grundstücke beziehen. Die Steuerschuld entsteht zufolge § 8 Abs. 1 GrEStG mit der Verwirklichung des Erwerbsvorganges, dh. mit dem Abschluss des Verpflichtungsgeschäftes (zB Kaufvertrag), mit dem der Erwerber den Rechtsanspruch auf die Übertragung des Eigentumsrechtes erwirbt.

Nach § 4 Abs. 1 GrEStG ist die Steuer vom Wert der Gegenleistung zu berechnen. Gegenleistung bei einem Kauf ist der Kaufpreis einschließlich der vom Käufer übernommenen sonstigen Leistungen und der dem Verkäufer vorbehaltenen Nutzungen (§ 5 Abs. 1 Z 1 GrEStG). Gegenleistung ist alles, was der Erwerber über den Kaufpreis hinaus für das Grundstück aufwenden muss, um es zu erhalten. Eine "sonstige Leistung" im Sinne des § 5 Abs. 1 Z 1 GrEStG liegt insbesondere in der Übernahme von Verpflichtungen des Verkäufers durch den Erwerber vor, weshalb auch die Übernahme von Schulden - zB einer auf der Liegenschaft hypothekarisch sichergestellten Forderung - durch den Käufer, die sich im Vermögen des Verkäufers zu dessen Gunsten auswirken, zur Gegenleistung nach dem GrEStG gehören (vgl. VwGH 20.8.1998, 95/16/0334). Für die Beurteilung der Gegenleistung kommt es nicht auf die äußere Form der Verträge, sondern auf den wahren wirtschaftlichen Gehalt an. Es ist somit nicht maßgebend, was die Vertragschließenden als Kaufpreis bezeichnen, sondern was nach dem Inhalt des Vertrages der Käufer als Wert der Gegenleistung im maßgebenden Zeitpunkt des Erwerbsvorganges zu erbringen hat (siehe zu vor auch: Fellner, Kommentar Gebühren und Verkehrsteuern, Band II Grunderwerbsteuer, Rz 6 ff. zu § 5 mit einer Vielzahl an Judikatur).

Zur Gegenleistung gehören nach § 5 Abs. 2 Z 2 GrEStG auch Belastungen, die auf dem Grundstück ruhen, soweit sie auf den Erwerber kraft Gesetzes übergehen, ausgenommen dauernde Lasten. Derartige Belastungen werden auch dann der Bemessungsgrundlage zugerechnet, wenn deren Übernahme nicht vereinbart ist (Fellner, aaO, Rz 158 zu § 5). Erforderlich ist (nur), dass die Verpflichtung auf dem Grundstück ruht, diese ohne besondere Abrede kraft Gesetzes auf den Erwerber übergeht und bereits bei Entstehung der Steuerschuld bestanden hat. Zu den nicht dauernden Lasten gehören Hypotheken, Wohnungs- und Fruchtgenussrechte, Ausgedingerechte oder sonstige persönliche Dienstbarkeiten (siehe Dorazil-Takacs, GrEStG, 4. Aufl., Rz 10.50 zu § 5). Persönliche Dienstbarkeiten - wie etwa ein Wohnrecht oder ein Fruchtgenussrecht - gehören grundsätzlich als auf dem Grundstück ruhende Belastungen nach § 5 Abs. 2 Z 2 GrEStG zur Gegenleistung, da sie als absolute Rechte gegen den jeweiligen Eigentümer der belasteten Sache (§ 427 ABGB) wirken und damit auf den Erwerber kraft Gesetzes übergehen (VwGH 21.3.1985, 84/16/0226; VwGH 16.5.2002, 2001/16/0596). Auch ein Wohnrecht (oder Fruchtgenussrecht) stellt eine Last dar, die abzulösen wäre, wenn das Grundstück sofort lastenfrei auf den Erwerber übergehen würde (vgl. VwGH 18.8.1994, 93/16/0111, zum Fruchtgenuss; BFH 12.5.1976, II R 187/72, BStBl II 579, zu einem Wohnungsrecht). Dabei kommt es in zeitlicher Hinsicht darauf an, ob und in welcher Höhe Belastungen im Zeitpunkt der Verwirklichung des Erwerbsvorganges bestehen (vgl. VwGH 21.12.2000, 2000/16/0613). Hingegen ist es nicht von Bedeutung, ob es als Folge dieses Erwerbsvorganges zur Vereinigung von Recht und Verbindlichkeit kommt (VwGH 18.8.1994, 93/16/0111, in Abkehrung von der vormaligen Judikatur).

Nach dem Obgesagten ist daher die auf dem Grundstück ruhende Belastung, nämlich das hierauf unter C-LNr. 10a für den Bw als Erwerber sichergestellte Wohnrecht, da es auf den Bw kraft Gesetzes übergeht, als (weitere) Gegenleistung iSd § 5 Abs. 2 Z 2 GrEStG zu qualifizieren. Der Kapitalwert von lebenslänglichen Nutzungen und Leistungen sowie Lasten bestimmt sich nach § 16 BewG nach dem Lebensalter des Berechtigten nach versicherungsmathematischen Grundsätzen (Barwert). Dabei bestimmt sich der Jahreswert einer Nutzung oder Leistung, die nicht in Geld sondern in Sachwerten besteht (hier: Wohnungsrecht), nach § 17 Abs. 2 BewG nach einem objektiven Maßstab mit den am Verbrauchsort üblichen Mittelpreisen. Es ist der Betrag maßgebend, den ein Erwerber zur Erlangung desselben oder eines gleichwertigen Wirtschaftsgutes am Verbrauchsort durchschnittlich aufwenden müsste. Das Finanzamt hat diesbezüglich schätzungsweise einen Monatswert von € 170 veranschlagt, welcher Wert letztlich seitens des Bw im Vorlageantrag ohne jedwede weitere Konkretisierung als überhöht bezeichnet wurde. Der vom UFS erbetenen Vorlage etwa des Wohnrechtsvertrages vom Jänner 2004 zwecks Verifizierung dieser bloßen Behauptung wurde nicht nachgekommen. Es besteht daher für den UFS keine Veranlassung, dem vom Finanzamt gewählten Wertansatz entgegen zu treten. Nach der VwGH-Judikatur (vgl. VwGH 17.2.1994, 93/16/0115 und 92/16/0152) ist auch die Schätzung (nach § 184 BAO) der Gegenleistung als eine Art ihrer Ermittlung im Sinne des § 4 GrEStG anzusehen bzw. zulässig. In Anwendung der geltenden gesetzlichen Bestimmungen sowie unter Zuhilfenahme des zwecks Vereinfachung auf der Homepage des BMF unter http://www.bmf.gv.at/Service/Anwend/Steuerberech/Par16/Par16.aspx eingerichteten Programmes zur Berechnung von Renten und wiederkehrenden Nutzungen und Leistungen ergibt sich im Hinblick auf das Lebensalter des Bw und unter Ansatz des monatlichen Nutzungswertes von € 170 im Ergebnis der Barwert des Wohnrechtes als Teil der Gegenleistung mit € 33.022,53. Das diesbezügliche Berechnungsblatt wird in der Beilage zur Kenntnis übermittelt.

Insoweit im Vorlageantrag eingewendet wurde, dass "mit der Übernahme der offenen Forderung der A-Bank auch das eingeräumte Wohnrecht abgelöst wurde", so erscheint dieses Vorbringen dem UFS nicht verständlich, als zum Einen im Vertrag zwei Schuldübernahmen betreffend die offenen Forderungen der A-Bank sowie des Landes (Wohnbauförderungsdarlehen) vereinbart wurden und des Weiteren das auf der Liegenschaft lastende Wohnrecht des Bw nach § 5 Abs. 2 Z 2 GrEStG - wie oben ausführlich dargelegt - kraft Gesetzes übergeht. Einer diesbezüglich im Vorhaltschreiben erbetenen aufklärenden Erläuterung wurde seitens des Bw nicht nachgekommen.

Die Qualifizierung der vereinbarten Schuldübernahmen als grunderwerbsteuerpflichtige Gegenleistungen blieb dem Grunde nach unbestritten. Was das Wohnbauförderungsdarlehen anlangt, so handelt es sich hiebei um eine niedrig verzinsliche Kapitalforderung bzw. Schuld, welche nach § 14 Abs. 1 BewG nicht - wie die Verbindlichkeit gegenüber der A-Bank - mit dem Nennwert anzusetzen, sondern abzuzinsen ist. Maßgebend hiefür ist im Wesentlichen die Restlaufzeit des Wohnbauförderungsdarlehens zum Stichtag des Erwerbsvorganges 2. Oktober 2007, welche aus dem Akteninhalt in keinster Weise hervorgeht und trotz Vorhalt auch seitens des Bw nicht mitgeteilt, geschweige denn nachgewiesen wurde. Der UFS sieht sich daher veranlasst wiederum im Wege der zulässigen Schätzung eine diesbezügliche Bewertung vorzunehmen. Nach Erfahrungswerten beträgt die Laufzeit von Wohnbauförderungsdarlehen im Durchschnitt 25 Jahre; laut Grundbuchsauszug datiert der Schuldschein vom 20. August 2004, sodass zum Stichtag von einer Restlaufzeit von rund 22 Jahren auszugehen sein wird. Diesfalls ist der aushaftende Kapitalbetrag von € 22.001 mit 44 %, sohin im Betrag von € 9.680,44, anzusetzen (siehe dazu: Fellner, aaO, Tabelle unter Rz 43 zu § 5 GrEStG).

Im Ergebnis bemißt sich daher die Grunderwerbsteuer insgesamt wie folgt:

In Anbetracht obiger Sach- und Rechtslage konnte daher der Berufung kein Erfolg beschieden sein und war spruchgemäß zu entscheiden.

Zu der im Schreiben vom 29. Mai 2008 angedeuteten Aufhebung des Kaufvertrages, die im Raum stehe und weshalb mit einer Entscheidung zugewartet werden möge, wird abschliessend angemerkt, dass die Steuerschuld - wie oben ausgeführt - bereits mit Abschluss des Kaufvertrages, dh. mit Verwirklichung des Steuertatbestandes unmittelbar aufgrund des Gesetzes, entstanden ist. Sollte es tatsächlich zu einer Aufhebung des Rechtsgeschäftes kommen, steht dem Bw im Rahmen der Begünstigungsbestimmung nach § 17 GrEStG die Möglichkeit offen, einen Antrag auf Rückerstattung der Grunderwerbsteuer beim Finanzamt zu stellen.

Beilage : 1 Berechnungsblatt (Barwert des Wohnrechtes gem. § 16 BewG)

Innsbruck, am 10. Juni 2008

Zusatzinformationen

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at